ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
16 жовтня 2025 року           справа №200/6295/24 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача Казначеєва Е.Г., суддів Геращенка І.В., Блохіна А.А., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу  Товариства з обмеженою відповідальністю "Перша українська дорожньо-будівельна компанія"  на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024 р. у справі  № 200/6295/24 (головуючий І інстанції Голошивець І.О. ) за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Перша українська дорожньо-будівельна компанія»  до  Головного управління ДПС у Донецькій області  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення,- 
                                                        В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю «Перша українська дорожньо-будівельна компанія»   (далі – позивач, ТОВ «Перша українська дорожньо-будівельна компанія») звернулось до Донецького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі –відповідач, ГУДПС), в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення – рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 15.08.2024 №3531/05-99-04-12/38587794.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024  року відмовлено у задоволені позову.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог, з підстав зазначених в позові.
В обґрунтування зазначено, що накладення штрафних санкцій згідно пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України є необґрунтованими, оскільки, в акті камеральної перевірки в переліку накладних зазначені накладні № 3 та № 2, які стосуються операцій з постачання товарів/послуг покупцям, які не є платниками податку на додану вартість, відтак такі податкові накладні покупцям не надаються.
Враховуючи, що норми ПК України (п.120.1 ст.120-1) не передбачають юридичної відповідальності у вигляді штрафу за несвоєчасну реєстрацію тих податкових накладних, які не надаються покупцю, то штрафні санкції до ТОВ «Перша українська дорожньо-будівельна компанія» за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 3 та № 2 застосовуватись не можуть.
Також, відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «ПЕРЕХІДНІ ПОЛОЖЕННЯ» ПК України розмір штрафу накладений за порушення термінів реєстрації накладної № 1 дата складання 15.11.2022р. (дата реєстрації 15.12.2022р.), складає 2% і сума штрафних санкцій становить 3 892,25 грн.
Відповідачем пункт 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України не врахований, що призвело до помилки в розрахунку штрафних санкцій ГУ ДПС у Донецькій області і у ППР зазначена сума штрафних санкцій складає 19 461,29 грн.
За порушення терміну реєстрації податкової накладної № 1 дата складання 22.08.2022р. (дата реєстрації 15.12.2022р.), розмір штрафу становить 40%, відповідно до ППР.
Такий розрахунок розміру штрафу не відповідає пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «ПЕРЕХІДНІ ПОЛОЖЕННЯ» ПК України, яким встановлено, що у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів (у ППР зазначено, що кількість днів порушення термінів складає 91 календарний день), застосовується штраф у розмірі 15% суми податку на додану вартість зазначеної в податковій накладній. У такому випадку сума становить: 12 706, 10 грн., а не 33 882, 94 грн як зазначеному у податковому повідомленні рішенні.
Від відповідача надійшов відзив на скаргу в якому просив залишити її без задоволення, а рішення суду без змін.
В обґрунтування зазначено, зокрема, що на підставі висновків акта перевірки ГУ ДПС у Донецькій області згідно з пунктом 1201.1 статті 1201, пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України складено податкове повідомлення–рішення форми «Н» від 15.08.2024 №3531/05-99-04-12/38587794, яким до позивача за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних застосовано штраф у розмірі 40%,10% та 2% на загальну суму 415 015,36 гривень.
ТОВ «ПЕРША УКРАЇНСЬКА ДОРОЖНЬО БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ» (ЄДРПОУ 38587794) не зверталось із скаргою на Податкове повідомлення – рішення форми «Н» від 15.08.2024 №3531/05-99-04-12/38587794 в адміністративному порядку до контролюючого органу вищого рівня.
Головне управління ДПС у Донецькій області зазначає, що штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України граничних строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року.
При цьому, порушення платником податку граничних строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, які припадають на період до дати набрання чинності Законом №2876, тягне за собою накладення до такого платника штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 глави 11 розділу II ПК України.
Відповідач наголошує, що відповідно до п.201.10 ст.201 Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п.201.10 ст.201 ПК України).
З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.
Відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Товариство з обмеженою відповідальністю “ПЕРША УКРАЇНСЬКА ДОРОЖНЬО-БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ” є юридичною особою, місцезнаходження зазначене: Донецька область, м. Слов`янськ, вул. Заводська, буд.2. Вид економічної діяльності: - 42.11 Будівництво доріг і автострад (основний); 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 42.13 Будівництво мостів і тунелів.
Відповідно до реєстру платників податку на додану вартість №1610304500202  від 25.05.2016 року, ТОВ “ПЕРША УКРАЇНСЬКА ДОРОЖНЬО-БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ”  є платником податку на додану вартість.   
Позивачем відповідно до вимог п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України були складені та направлені контролюючому органу наступні накладні:
-податкова накладна №1 від 22.08.2022 на капітальний ремонт автомобільної дороги державного значення Т-05-14 Добропілля-Лиман, км 36+750-км 49+615 між позивачем та отримувачем ТОВ “Автомагістраль-Південь” на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість – 508  244,08 грн., з яких загальна сума податку на додану вартість, у тому числі – 84  707,35 грн., що підтверджується квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.12.2022;
-податкова накладна №1 від 15.11.2022 на капітальний ремонт автомобільної дороги державного значення Н-32 Покровськ-Бахмут-Михайлівка, км 16+800-км 31+000 між позивачем та отримувачем ТОВ “Автомагістраль-Південь” на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість – 1  167 677,12 грн., з яких загальна сума податку на додану вартість, у тому числі – 194  612,85 грн., що підтверджується квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.12.2022;
-податкова накладна №2 від 29.11.2023 на реконструкцію об`єкта “Автодорожній міст через р. Сіверський Донець до с.Тетянівка” згідно акту виконаних робіт №82/1 від 12.09.2023 року між позивачем та отримувачем в графі зазначено – “неплатник” на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість – 16 798609,79 грн., з яких загальна сума податку на додану вартість, у тому числі – 2  799  768,30 грн., що підтверджується квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.02.2024 в якій зазначено платник податку продавець ТОВ “ПУДБК”, платник податку покупець “Неплатник”;
-податкова накладна №3 від 14.12.2023 на капітальний ремонт автомобільної дороги загального користування місцевого значення “С050828 Софіївка-Дружківка на ділянці км 6+200 – км 12+170” Коригування – ІІІ черга між позивачем та отримувачем в графі зазначено – “неплатник” на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість – 17  858 995,60 грн., з яких загальна сума податку на додану вартість, у тому числі – 2  976 499,27 грн., що підтверджується квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 18.01.2024 в якій зазначено платник податку продавець ТОВ “ПУДБК”, платник податку покупець “Неплатник”;
- податкова накладна №6 від 09.05.2024 на експлуатаційне утримання автомобільної дороги загального користування державного значення. Роботи із зимового утримання автомобільної дороги М-03 Київ-Харків-Довжанський (на м. Ростов-на-Дону) на ділянці км 595+000 – км648+570 у Харківській області між позивачем та отримувачем ДП “Харківський Облавтодор “ВАТ” “ДАК” “Автомобільні дороги України” на загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку на додану вартість – 6 649293,26 грн., з яких загальна сума податку на додану вартість, у тому числі – 1  108  215,54 грн., що підтверджується квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.06.2024.
На підставі пп.20.1.4, п.20.1 ст.20 розділу І, п.75.1 ст.75 розділу ІІ Податкового кодексу України від 02.10.2010, у порядку визначеному п.76.2 ст.76 розділу ІІ Кодексу, відповідачем було проведено камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних головним державним інспектором Слов`янсько-Волновасько-Мангушського відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб Головного управління ДПС у Донецькій області Ольгою Сухарєвою – ТОВ “ПЕРША УКРАЇНСЬКА ДОРОЖНЬО-БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ”, що підтверджується актом перевірки Головного управління ДПС у Донецькій області від 15.07.2024 №2856/05-99-04-12/38587794. 
При перевірці використано: інформацію наявну в базах даних ДПС України, та відомості з Єдиного реєстру податкових накладних, щодо податкових накладних та розрахунків коригування, згідно з наданими платником електронними документами. Перевіркою встановлено: перелік податкових накладних/розрахунків коригування, термін реєстрації яких порушено/не зареєстровано: 
1.№1 від 22.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН – 15.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації ПН/РК – 91 днів, сума ПДВ – 84707,35грн., обсяг постачання (без ПДВ) – 423  536,73 грн.;
2.№1 від 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН – 15.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації ПН/РК – 15 днів, сума ПДВ – 194  612,85 грн., обсяг постачання (без ПДВ) – 973 064,27 грн.;
3.№2 від 29.11.2023, дата реєстрації в ЄРПН – 13.02.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації ПН/РК – 57 днів, сума ПДВ – 2799768,3 грн., обсяг постачання (без ПДВ) – 13  998  841,49 грн.;
4.№3 від 14.12.2023, дата реєстрації в ЄРПН – 18.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації ПН/РК – 13 днів, сума ПДВ – 2  976  499,27грн., обсяг постачання (без ПДВ) – 14  882 496,33 грн.;
5.№6 від 09.05.2024, дата реєстрації в ЄРПН – 07.06.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації ПН/РК – 2 дні, сума ПДВ – 1  108 215,54грн., обсяг постачання (без ПДВ) – 5  541  077,72 грн.
В акті зазначено, що обставини, які звільняють від відповідальності або пом`якшують відповідальність за вчинення податкових правопорушень (за наявності): відсутні.
Акт був підписаний посадовою особою, яка проводила перевірку, керівником та головним бухгалтером Товариства яке перевірялось - даний акт підписаний не був.
Головним управлінням ДПС у Донецькій області складено податкове повідомлення-рішення форми “Н” за №3531/05-99-04-12/38587794 від 15.08.2024 за наслідками та на підставі акта перевірки №2856/05-99-04-12/38587794 від 15.07.2024 податкових накладних за звітний період: серпень 2022 року, листопад 2022 року, грудень 2023 року та травень 2024 року. 
У податковому повідомленні-рішенні відповідача зазначено, обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до підпункту 16.1.5 пункту 16.1 статті 16 та пункту 86.7 статті 86 розділу І Податкового кодексу України письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, які стосуються події правопорушення та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують вказані обставини) встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 та згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1, пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення”, та згідно з пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України; період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення серпень 2022 року, листопад 2022 року, грудень 2023 року, травень 2024 року (календарний день або місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік); інформація щодо надання або ненадання платником податків заперечень, письмових пояснень та додаткових документів, зокрема щодо обставин виявлених порушень, наданої платником податків інформації, яка спростовує наявність його вини, наявності пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до Податкового кодексу України заперечень до акту перевірки № 2856/05-99-04-12/38587794 від 15.07.2024 не надавалось; інформація щодо наявності обставин, які відповідно до Податкового кодексу України пом`якшують, обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності (у разі наявності) інформація/відсутня. Отже встановлені порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 Податкового кодексу України, та згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 415  015,36 грн. 
Відповідно до наявного в матеріалах справи копії додатку до податкового повідомлення-рішення, наведений розрахунок штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) Товариство з обмеженою відповідальністю “ПЕРША УКРАЇНСЬКА ДОРОЖНЬО БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ”, відповідно до якої наведений алгоритм розрахунку штрафних санкцій: 
1.податкова накладна №1 від 22.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН – 15.12.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН – 91 день, сума ПДВ 84  707,35, розмір штрафу – 40%, сума штрафних санкцій – 33  882,92грн.; 
2.податкова накладна №1 від 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН – 15.12.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН – 15 днів, сума ПДВ 194  612,85 грн., розмір штрафу – 10%, сума штрафних санкцій – 19  461,29 грн.;
3.податкова накладна №2 від 29.11.2023, дата реєстрації в ЄРПН – 13.02.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН – 57 днів, сума ПДВ 2  799  768,30 грн., розмір штрафу – 10%, сума штрафних санкцій – 279  976,83грн.;
4.податкова накладна №3 від 14.12.2023, дата реєстрації в ЄРПН – 18.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН – 13 днів, сума ПДВ 2  976  499,27 грн., розмір штрафу – 2%, сума штрафних санкцій – 59  529,99грн.;
5.податкова накладна №6 від 09.05.2024, дата реєстрації в ЄРПН – 07.06.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН – 2 дні, сума ПДВ 1  108  215,54грн., розмір штрафу – 2%, сума штрафних санкцій – 22  164,31грн., що загалом складає суму – 415  015,36грн.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI.
Згідно п.201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абз.1 п.201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Положенням абз.4 п.201.10 статті 201 ПК України передбачено, що податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з абз.14 п.201.10 статті 201 ПК України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Статтею 120-1 ПК України, визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. 
Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п.201.10 статті 201 ПК України.
Згідно п.120-1.1 статті 120 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже за порушення строків реєстрації податкових накладних до платника застосовується штраф за п.120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Так, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023, зокрема підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:
"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів; 69.18. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 20 години.
Операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин.
Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації щодо податкових накладних/розрахунків коригування, поданих для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, надсилається платнику податку не пізніше наступного операційного дня.
Якщо протягом наступного операційного дня після операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається не пізніше наступного операційного дня".
Так, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення, та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, предметом спору у даній справі є своєчасність виконання платником податку свого податкового обов`язку щодо дотримання термінів, зокрема реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування та правомірність притягнення платника податку до відповідальності за порушення строків реєстрації ПН/РК в умовах карантину та воєнного стану в Україні.
Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58  Конституції України 1996 року  закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього  закону  чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX  не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. 
Зазначення в пунктах 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX “Перехідні положення” ПК України “Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні” не є та не може розцінюватись як пряма вказівка, що зазначені пункти мають зворотну дію в часі, тобто їх дія має поширюється на правовідносини, які виникли з 24 лютого 2022 року. Вказівка про надання нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі має бути чіткою та однозначною. Як правило, при наданні нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі вказується конкретна дата з якої правовідносини регулюються саме у визначений таким нормативно-правовим актом (пунктом, частиною, статтею) спосіб.
Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2  розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
Отже розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом  201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін  Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності  Законом №2876-IX  або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Вказана правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23, від 12 березня 2024 року у справі № 160/13661/23, від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23, від 11 квітня 2024 року справа №380/14133/23, від 21 серпня 2024 року справа № 440/8796/23, від 24 вересня 2024 року справа №560/19985/23 справа №560/9886/23 справа № 520/24541/23, від 26 вересня 2024 року у справі №160/30031/23, від 29 жовтня 2024 року у справі № 460/25523/23, від 28 серпня 2025 року справа №320/40276/23, від 17 вересня 2025 року справа № 520/38042/23,  а також у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.
Також, Верховний Суд у постановах від 2 квітня 2024 року у справі № 520/18349/23, від 16 липня 2024 року у справі № 440/2936/23 висловив правову позицію, за змістом якої та обставина, що Порядок № 225 набрав чинності лише 6 вересня 2022 року, у будь-якому випадку не позбавляє платників податків права довести у визначений спосіб факт неможливості своєчасно виконати свій обов`язок і після указаної дати, вказавши у заяві про відповідний період, що прямо передбачено указаним Порядком.
Крім того, у постанові від 20 травня 2025 року у справі №380/28195/23 Верховний Суд виснував, що той платник податків, у якого відсутня можливість своєчасно виконати податковий обов`язок, в тому числі й щодо своєчасної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної, з 27 травня 2022 року повинен довести обставини неможливості виконання податкового обов`язку шляхом подання відповідної заяви та документів до контролюючого органу відповідно до вимог Порядку № 225. За умови отримання відповідного рішення контролюючого органу щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку відповідальність, передбачена статтею 120-1 ПК України, до цього платника податків не застосовується.
Колегія суддів не приймає посилання скаржника на те, що в акті камеральної перевірки в переліку накладних зазначені накладні № 3 та № 2, які стосуються операцій з постачання товарів/послуг покупцям, які не є платниками податку на додану вартість, відтак такі податкові накладні покупцям не надаються, оскільки системний аналіз норм статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України дає підстави для висновку, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою. 
Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Податкові накладні №2 від 29.11.2023 та №3 від 14.12.2023, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, містять у верхній лівій частині у графі “Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини” помітка “X” та зазначено тип причини “ 02” - складена на постачання неплатнику податків”. Зазначені податкові накладні складені на операції з постачання товарів/послуг, які оподатковуються за основною ставкою, оскільки в графі “Код ставки” зазначено - 20.
Таким чином, матеріалами справи встановлено, що вказані позивачем види операцій не звільнені від оподаткування та не підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою, а тому наявні підстави для застосування штрафу, передбаченого пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України. 
Колегія суддів не приймає позицію позивача щодо необхідності застосування до спірних правовідносин пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, оскільки положення пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України є чинними і були чинними на час застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій, а також застосовані за порушення строку, визначеного саме пунктом 201.1 статті 201 ПК України, в той час як норми пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України набрали законної сили вже після вчинення податкового правопорушення. 
Вказана правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 29 жовтня 2024 року у справі № 460/25523/23.
Передбачена приписами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та /або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися в разі якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДПС у строк, встановлений цією статтею.
Як зазначалося вище, зі змісту акту перевірки вбачається, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПКУ, в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних.
Відповідно до зазначеного Акту, перевіркою встановлено порушення строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, з датою складання та строк реєстрації яких скінчився до 08 лютого 2023 року, тобто до набрання чинності Законом № 2876-IX, застосуванню підлягали загальні норми, що передбачають відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, а саме: пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
За таких обставин, спірне податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, колегія суддів вважає правомірним та таким, що відповідає нормам чинного законодавства.
З урахуванням наведених вище обставин в їх сукупності, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення адміністративного позову.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
                                                        П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Перша українська дорожньо-будівельна компанія"  - залишити без задоволення.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 листопада 2024 р. у справі  № 200/6295/24- залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та не підлягає касаційному оскарженню до Верховного Суду, крім випадків, встановлених п.2 ч.5  ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повне судове рішення складено та підписано колегією суддів 16 жовтня 2025 року.

Суддя-доповідач                                                                         Е.Г. Казначеєв

Судді                                                                                            А.А. Блохін

                                                                                                     І.В. Геращенко