ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 листопада 2025 року 
м. Київ

справа № 320/3637/24
адміністративне провадження № К/990/15072/25 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Головуючої судді: Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю: 
секретаря судового засідання                          Вітковської К.М., 
представників позивача                                     Пономаренка В.М., Карпова С.Б.,
представників відповідача                                 Куліша І.І., Маланії М.М., Моцак О.М.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2024 року (суддя: Панченко Н.Д.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2025 року (судді: Коротких А.Ю., Сорочко Є.О., Чаку Є.В.) у справі за позовом Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
                                                 в с т а н о в и в :
Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» (далі - СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА», позивач) звернулося до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східного МУ ДПС по роботі з ВПП, відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30.11.2023 №1045/32-00-23-32/30925770 та № 1046/32-00-23-32/30925770.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2024 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2025 року, позов задоволено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся із касаційною скаргою, в якій просить скасувати прийняті судами рішення й ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити. 

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права за відсутності висновку Верховного Суду щодо застосування таких норм (пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України)).

В аспекті заявленої підстави касаційного оскарження скаржник вказує на те, що судами неправильно було застосовано  п. 2 ст. 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи (далі - Конвенція), абз б) пп.141.4.1 та пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Неправильність застосування даних норм полягає в помилковому визначенні судами попередніх інстанцій можливості застосування пільгової ставки податку при виплаті доходів із джерелом походження з України на користь нерезидента, передбаченої п. 2 ст. 10 Конвенції, без дослідження умов здійснення такої виплати та без урахування обставин, які свідчать, що на момент такої виплати виконання умов, визначених п. 2 ст. 10 Конвенції, було відсутнє.

За позицією контролюючого органу відповідність нерезидента-отримувача дивідендів умовам, які згідно з пунктом 2 статті 10 Конвенції дають право на застосування пониженої ставки податку на прибуток, порівняно зі ставкою, визначеною  підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, розглядається та перевіряється на момент виплати такого доходу.

Також скаржник вказує на помилковість висновків судів попередніх інстанцій щодо недоведеності контролюючим органом факту вручення позивачу запиту від 06.10.2023 року № 2 та, як наслідок, наявність з боку СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» обов`язку з надання відповідних документів на такий запит.

У контексті наведених обставин скаржник зазначає, що, оскільки факт встановленого порушення норм податкового законодавства був визначений, описаний і задокументований актом перевірки, таке порушення є правомірно встановленим контролюючим органом, а наявність технічної помилки в акті перевірки не скасовує факту наявності порушення норм податкового законодавства, які були встановлені контролюючим органом під час проведення перевірки та описані в акті.

Порушення норм процесуального права, на переконання скаржника, полягають у незабезпеченні судом першої інстанції представнику відповідача можливості взяти участь у судовому засіданні, яке відбулось 23 липня 2024 року, в режимі відеоконференції та у необґрунтованому переході до розгляду справи в порядку письмового провадження.

У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін як законні й обґрунтовані, а скаргу контролюючого органу - без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходили суди при ухваленні рішень.

Наголошує, що якщо застосовувати підхід, запропонований контролюючим органом, то отриманий нерезидентом дохід взагалі не може розглядатися як дивіденди, з огляду на те, що останній на момент їх фактичного отримання (тобто отримання здійсненого Товариством платежу) не був власником частки в статутному капіталі Товариства. Однак визначення статусу доходу (його класифікація) є першочерговим питанням для подальшого вирішення порядку його оподаткування. В даному випадку факт виплати є сам по собі лише наслідком того, що нерезидент був власником частки в статному капіталі Товариства саме на момент прийняття рішення про виплату дивідендів. Відтак, питання щодо визначення статусу доходу не може відокремлюватися від питання про спосіб його оподаткування.

Опонуючи доводам відповідача в частині порушення судом першої інстанції процесуальних норм вказує на те, що доводи касаційної скарги не містять обґрунтованих доводів щодо того, що розгляд справи судом першої інстанції призвів до неправильного вирішення справи. До того ж представник контролюючого органу мав можливість брати участь в судовому засіданні суду апеляційної інстанції, де надав вичерпні пояснення щодо власної позиції та заперечення проти аргументів Товариства.

Перевіривши доводи касаційної скарги, відзиву на неї, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду виходить з такого. 

Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» зареєстроване як юридична особа, починаючи з 11.05.2000 року. Основним видом діяльності за КВЕД є 01.47 «Розведення свійської птиці».

У період з 21.08.2023 року по 10.10.2023 року посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА», за результатами якої складно Акт №1032/32-00-23-27/30925770 від 17.10.2023 року (далі - акт перевірки).

Висновками акту перевірки встановлено порушення СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» пп. «b» п. 2 ст. 10 Конвенції, пп. «б» пп.пп. 141.4.1, 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, в результаті чого занижені податкові зобов`язання за 2018 рік щодо утриманого податку з доходу нерезидента із джерелом походження з України на загальну суму 173 023 272,00 грн.

В акті перевірки зафіксовано, що за період, який перевірявся, виявлено порушення податкового законодавства у 2018 році під час виплат СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» дивідендів на користь RAFTAN HOLDING LIMITED (Республіка Кіпр). Також зазначено, що в 2018 році RAFTAN HOLDING LIMITED (Республіка Кіпр) не володів 20-ма або більше відсотками капіталу компанії та не інвестував в придбання акцій чи інших прав СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» більше 100000 євро. В 2018 році володільцем частки капіталу в компанії позивача в розмірі від 92,625% до 99,15% належало іншому нерезиденту, - компанії LARONTAS LIMITED (Республіка Кіпр). Тобто, на момент здійснення виплати на користь нерезидента не було виконано умови пункту 2 статті 10 Конвенції для застосування пониженої ставки оподаткування в розмірі 5%. Вина СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» полягає в умисному неправомірному застосуванні пп. «а» п. 2 ст.10 Конвенції при виплаті дивідендів на користь нерезидента.

За результатами такої перевірки Східним МУ ДПС по роботі з ВПП було прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.11.2023 року №1045/32-00-23-32/30925770, яким позивачу було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 216 279 090,00 гривень, із яких сума податкових зобов`язань становить 173 023 272,00 грн, сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) - 43 255 818,00 грн.

Окрім того, 09 жовтня 2023 року відповідачем також було складено Акт №188/32-00-23-28, в якому було зазначено про порушення СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» пунктів 85.2, 85.4, 85.8 статті 85 ПК України щодо ненадання документів, витребуваних запитом №2 від 06.10.2023 року.
30 листопада 2023 року Східним МУ ДПС по роботі з ВПП було прийнято податкове повідомлення-рішення №1046/32-00-23-32/30925770, яким до позивача застосована штрафна (фінансова) санкція (штраф) у розмірі 1      020,00 грн.

Позивач, не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся з даним позовом до суду.

Приймаючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції, з висновком якого повною мірою погодився й апеляційний суд, виходив з того, що дохід у вигляді дивідендів виникає у акціонера на дату нарахування (визнання права акціонера на отримання дивідендів) за умови ймовірності отримання економічних вигод. Зазначене свідчить, що дохід у вигляді дивідендів виникає до його виплати, а саме: в момент набуття юридичного права на отримання дивідендів. З урахуванням встановлених судом обставин у цій справі суд дійшов висновку, що на момент отримання юридичного права на дивіденди нерезидент відповідав одразу двом умовам, визначених пунктом 2 статті 10 Конвенції (володів часткою капіталу позивача у розмірі не менш ніж 20% та інвестував більше 100000 євро в акції СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА»), а, відтак, мав право на податкові преференції, що, відповідно, свідчить про відсутність порушень позивачем податкового законодавства при нарахуванні та виплати дивідендів такому нерезиденту у періоді, що перевірявся.

Оцінюючи правомірність податкового повідомлення-рішення від 30.11.2023 року №1046/32-00-23-32/30925770, суд вказав на те, що контролюючим органом не доведено факту вручення позивачу запиту від 06.10.2023 року № 2, внаслідок чого у СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» не виникло обов`язку з надання відповідних документів.

Згідно з частиною першою статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до статті 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України; чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Статтею 9 Конституції України визначено, що чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.
Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору (пункт 3.2 статті 3 ПК України).
08 листопада 2012 року між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр підписано Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яка ратифікована Законом України № 412-VII від 04 липня 2013 року (дата набрання чинності для України 07 серпня 2013 року). 
Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначений у статті 103 ПК України.

Відповідно до пункту 103.1, абзацу 2 пункту 103.2, пунктів 103.4, 103.5 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Матеріалами справи підтверджується, що компанією RAFTAN HOLDING LIMITED було надано СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» податкове свідоцтво від 18.01.2018 року, яке у встановленому законом порядку підтверджує, що компанія є резидентом Республіки Кіпр, з якою укладено міжнародний договір Україною.

Згідно з пунктом 3 статті 2 Конвенції податками, на які поширюється дія цієї Конвенції в Україні, є, зокрема, податок на прибуток підприємств.

Відповідно до пп. 133.2.1 п. 133.2 ст. 133 ПК України платниками податку-нерезидентами є: юридичні особи, які утворені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України.

Особливості оподаткування нерезидентів в Україні визначені у пункті 141.4 статті 141 ПК України. Положеннями пп. «б» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України передбачено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом.

Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Особливості оподаткування дивідендів визначені у статті 10 Конвенції, згідно з пунктами 1 і 2 якої дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.

Такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів - є резидентом іншої Договірної Держави, то податок, що стягується у цбому випадку, не повинен перевищувати:

a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичний власник володіє не менш ніж 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, або інвестував в придбання акцій чи інших прав компанії еквіваленті не менше 100000 євро;

b) 15 відсотків від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.

Отже, застосування ставки 5% при оподаткуванні дивідендів Конвенція як міжнародний доовір, якому надано пріорітет, допускає у разі виконання хоча б однієї із умов: коли фактичний власник дивідендів або володіє не менш ніж 20 відсотками капіталу компанії, що їх сплачує, або інвестував в придбання акцій чи інших прав такої компанії суму в еквіваленті не менше 100000 євро.

Суд вважає за необхідне наголосити на тому, що відповідач в акті перевірки посилається на положення статті 10 Конвенції у редакції Протоколу про внесення змін до Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, ратифікованого   Законом України №243-ІХ від 30 жовтня 2019 року, у той час як спірні відносини виникли у 2018 році.

Так, відповідно до статті 1 Протоколу до Конвенції пункт 2 статті 10 «Дивіденди» Конвенції замінено таким пунктом:
« 2. Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:
a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (яка не є товариством), яка володіє безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди та інвестувала в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро,
b) 10 відсотків від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.».

З аналізу наведених норм міжнародного права слідує, що до 28 листопада 2019 року для застосування пониженої ставки податку на прибуток особа - фактичний власник дивідендів, повинна була або володіти безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, або інвестувати в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро. Водночас, після змін, внесених з 28 листопада 2019 року Протоколом до Конвенції, для того, щоб скористатися пониженою ставкою податку, передбаченою підпунктом «а» пункту 2 статті 10 Конвенції, компанія (яка не є товариством) - фактичний власник дивідендів, повинна відповідати сукупності двох умов: (1) володіти безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди й (2) інвестувати в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20 березня 2023 року у справі №340/3834/21.

Відповідно до податкової звітності СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА», що наявна в матеріалах справи, протягом 2018 року позивачем задекларовано виплату доходу (дивідендів) на користь компанії RAFTAN HOLDING LIMITED (Республіка Кіпр) в загальній сумі 1   730   232   720 грн.

Судами встановлено, що виплата дивідендів на користь нерезидента здійснювалась позивачем на підставі наказу виконавчого органу Товариства від 05.07.2016 № 08/07, який був прийнятий на виконання рішення загальних зборів СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» про розподіл прибутку та виплату дивідендів, оформленого протоколом від 04.07.2016 № 5. Зміст даного наказу свідчить, що станом на дату розподілу дивідендів, частка володіння нерезидентом статутного капіталу позивача становила 90,25%. Аналогічна інформація міститься на 22 сторінці акту перевірки, а, отже, вказана обставина не є спірною.

Також в матеріалах справи наявна банківська виписка, якою підтверджується, що 05.12.2014 RAFTAN HOLDING LIMITED поповнив статутний капітал позивача на суму 116050000,00 грн, що згідно з офіційним курсом НБУ станом на 05.12.2014 (1897,8021 за 100 євро) становило 6   114968,46 євро в еквіваленті.

"Рішення загальних зборів учасників (акціонерів) та інших органів господарського товариства є актами, оскільки ці рішення зумовлюють настання правових наслідків, спрямованих на регулювання господарських відносин, і мають обов`язковий характер для суб`єктів цих відносин. У разі прийняття загальними зборами товариства рішення про виплату дивідендів у такого товариства виникає обов`язок сплатити учаснику товариства відповідну суму коштів у строк, визначений статутом чи загальними зборами. Розумним та справедливим є те, що після виходу учасника з товариства рішення загальних зборів, які приймалися за його участі, зокрема щодо виплати цьому учаснику дивідендів, є обов`язковими для товариства." - такий правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 23.05.2018 по справі №908/1027/17.

Плата учаснику дивідендів, щодо виплати яких було прийнято рішення загальними зборами відповідача, надає такому учаснику, на користь якого таке рішення прийняте, «законне очікування», що йому будуть такі дивіденди виплачені. Невиплата товариством таких дивідендів учаснику прирівнюється до порушення права останнього на мирне володіння майном (рішення ЄСПЛ у справах «Брумареску проти Румунії» (п. 74), «Пономарьов проти України» (п. 43), «Агрокомплекс проти України» (п. 166)).

Відповідно до пункту 3 статті 10 Конвенції термін «дивіденди» означає дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток.

Згідно з підпунктом «в» пункту 5 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 Дохід у результаті використання активів суб`єкта господарювання іншими сторонами виникає дохід у вигляді дивідендів розподілу прибутку власникам інвестицій у капітал пропорційно до їхніх внесків капіталу певного класу.

Положеннями пункту 29, підпункту «в» пункту 30 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 Дохід, визначено, що дохід, який виникає в результаті використання третіми сторонами активів суб`єкта господарювання, що, зокрема, приносять дивіденди, має визнаватися коли встановлюється право акціонера на отримання виплати, якщо є ймовірність, що економічні вигоди, пов`язані з операцією, надходитимуть до суб`єкта господарювання та можна достовірно оцінити суму доходу.

Таким чином, колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що дохід у вигляді дивідендів виникає у акціонера на дату нарахування (визнання права акціонера на отримання дивідендів) за умови ймовірності отримання економічних вигод. Зазначене свідчить, що дохід у вигляді дивідендів виникає до його виплати, а саме: в момент набуття юридичного права на отримання дивідендів.

У контексті наведеного вище аналізу правових норм суди з`ясували, що в акті перевірки відповідач не заперечує, що виплачений нерезиденту дохід є саме дивідендами, незважаючи на те, що на момент його фактичної виплати отримувач доходу вже не володів часткою в статутному капіталі позивача, а також повернув собі інвестовані ним кошти в акції СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА», тобто, при визначенні доходу відповідач враховує момент виникнення юридичного права на отримання такого доходу, а не момент його фактичної виплати.

Оцінюючи доводи податкового органу стосовно того, що на момент виплати дивідендів RAFTAN HOLDING LIMITED не володів більше ніж 20 відсотків капіталу компанії, а також не здійснив інвестицій в придбання акцій чи інших прав компанії позивача на суму не менше, ніж 100000 євро, суди попередніх інстанцій виходили з того, що, по-перше, нерезидент, будучи фактичним власником дивідендів, володів часткою капіталу позивача у розмірі не менш ніж 20 відсотків на момент отримання юридичного права на дивіденди, а по-друге, положення пункту 2 статті 10 Конвенції не визначають необхідності здійснення інвестиції в придбання акцій чи інших прав компанії еквіваленті не менше 100000 євро безпосередньо в періоді нарахування чи виплати дивідендів. Окрім того, інвестиція в придбання акцій чи інших прав компанії, як правило, здійснюється на етапі входу особи до складу учасників юридичної особи (шляхом прямого інвестування в статутний капітал або ж придбання корпоративних прав у попередніх власників), що може не відповідати періоду нарахування чи розподілу дивідендів.

Отже, умова пункту 2 статті 10 Конвенції щодо інвестування не менше 100000 євро вважається виконаною, якщо фактичний власник дивідендів до отримання права на дивіденди здійснив інвестицію у відповідному розмірі (незалежно від того, чи здійснена така інвестиція однією операцією, чи за сукупністю декількох операцій).

Таким чином, на момент прийняття рішення про виплату дивідендів нерезидент компанія RAFTAN HOLDING LIMITED відповідала кожній з умов, передбачених підпунктом «а» пункту 2 статті 10 Конвенції, для застосування позивачем зменшеної ставки податку у розмірі 5 відсотків від загальної суми дивідендів, а саме: володіла безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди (компанія RAFTAN HOLDING LIMITED володіла 90,25% статутного капіталу СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА») й інвестувала в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро (компанія RAFTAN HOLDING LIMITED поповнила статутний капітал СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» на суму в еквіваленті 6   114 968,46 євро).

За таких обставин колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивач під час виплати на користь компанії RAFTAN HOLDING LIMITED у 2018 року дивідендів, нарахованих згідно з рішенням загальних зборів учасників СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА», що оформлене протоколом від 04.07.2016 року № 5, правомірно утримав податок на доходи нерезидента джерелом походження з України за ставкою 5% від загальної суми дивідендів.

Оцінюючи правомірнірність висновків судів попередніх інстанцій в частині податкового повідомлення-рішення від 30.11.2023 року №1046/32-00-23-32/30925770, суди встановили, що підставою для його прийняття слугував висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України, яке полягає у ненаданні всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Відповідно до п.85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Пунктом 85.4 ст. 85 ПК України визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Згідно з п.85.6 ст. 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Таким чином, із наведених норм законодавства слідує, що обов`язок по наданню посадовим особам контролюючого органу належним чином завірених копій документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, виникає у платника податку після початку проведення перевірки за умови вручення йому відповідного запиту. Невиконання такого обов`язку фіксується посадовими особами контролюючого органу шляхом складання окремого акту у довільній формі, що засвідчує факт відмови.

У матеріалах справи міститься акт від 09.10.2023 № 188/32-00-23-28 про ненадання до перевірки окремих документів (копій документів) в якому зазначено, що відповідачем до СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» було направлено запит від 06.10.2023 року № 2 про надання документів (копій документів) з терміном надання документів до 09.10.2023 року, який був направлений представнику позивача. Вказується, що станом на 09.10.2023 запитувані документи не надані.

Проаналізувавши вищезгаданий запит, копія якого знаходиться в матеріалах справи, суди попередніх інстанцій встановили, що у ньому відсутні докази його отримання представником позивача. У ході судового розгляду справи відповідачем також не було надано доказів отримання даного запиту представником позивача.

При цьому, судами враховано, що вказаний запит стосувався надання карток бухгалтерського рахунку по нерезиденту RAFTAN HOLDING LIMITED та LARONTAS LIMITED щодо стану нарахування та виплати доходу, утримання та перерахування до бюджету податку з доходу нерезидента, а також звірених банківських виписок, які підтверджують факти виплати доходу вказаним нерезидентам. Однак відповідна інформація у повному обсязі відображена в акті перевірки, що свідчить про її наявність у відповідача та вказує на відсутність перешкод з боку позивача для її опрацювання в ході перевірки.

Таким чином, контролюючим органом не доведено вручення позивачу запиту № 2 про надання документів (копій документів) від 06.10.2023 року, наслідком чого є відсутність у позивача обов`язку надання відповідних документів.

Відтак, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що застосування за таких обставин до СТОВ «СТАРИНСЬКА ПТАХОФАБРИКА» штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 1020,00 грн за невиконання вимог контролюючого органу про надання документів є необґрунтованим.

Щодо посилань контролюючого органу на порушення судом першої інстанції норм процесуального права, які полягають у незабезпеченні представнику відповідача можливості взяти участь у судовому засіданні, яке відбулось 23.07.2024 року в режимі відеоконференції, та у необґрунтованості у зв`язку з цим переходу до розгляду справи в порядку письмового провадження, судова колегія зазначає наступне.

Відповідно до частин першої та другої статті 195 КАС України учасник справи, його представник має право брати участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду або у приміщенні іншого суду за умови наявності в суді відповідної технічної можливості, про яку суд зазначає в ухвалі про відкриття провадження у справі, крім випадків, коли явка цього учасника справи в судове засідання визнана судом обов`язковою.

Учасник справи, його представник подає заяву про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду або у приміщенні іншого суду не пізніше ніж за п`ять днів до судового засідання. Копія заяви в той самий строк надсилається іншим учасникам справи.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 20 березня 2024 року, з урахуванням ухвали суду від 16 квітня 2024 року про виправлення описки, було вирішено забезпечити участь представника відповідача у судовому засіданні 14 травня 2024 року о 10:00 год та наступних судових засіданнях, в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів у справі № 320/3637/24, відповідно до вимог розділу ІII «Порядок функціонування окремих підсистем (модулів) ЄСІТС» Положення про порядок функціонування окремих підсистем (модулів) Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи.

Згідно з матеріалами справи, 17.06.2024 року було проведено підготовче засідання за участю представника позивача у залі судового засідання та представників відповідача у режимі відеоконференції, з використанням власних технічних засобів, за наслідками якого було відкладеного підготовче засідання на іншу дату.

Ухвалою суду від 01.07.2024 року, що занесена до протоколу судового засідання, було закінчено підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті заявлених позовних вимог.

Представником позивача 23.07.2024 року було подано клопотання про подальший розгляд справи на підставі документів та пояснень, що містяться в матеріалах справи, у зв`язку з чим суд, керуючись положеннями частини третьої статті 194 КАС України, перейшов до розгляду справи у письмовому провадженні.

Також матеріали справи свідчать, що 31.05.2024 року відповідачем було направлено до суду відзив на позовну заяву, в якому він просить відмовити у задоволенні позовних вимог повністю. Позивач 26.06.2024 року направив до суду відповідь на відзив, а відповідач 28.06.2024 року скористався правом подати заперечення на відповідь на відзив.

За правилами абзацу 2 частини другої статті 351 КАС України порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення.

При розгляді справи судом за правилами загального позовного провадження учасники справи викладають письмово свої вимоги, заперечення, аргументи, пояснення та міркування щодо предмета спору виключно у заявах по суті справи, визначених цим Кодексом (частина 1 статті 159 КАС України).

Відповідно до частини 2 статті 159 КАС України заявами по суті справи є: позовна заява; відзив на позовну заяву (відзив); відповідь на відзив; заперечення; пояснення третьої особи щодо позову або відзиву.

Колегія суддів враховує, що сторонами було подано усі необхідні заяви по суті справи, які передбачені КАС України. Зокрема, представник контролюючого органу скористався правом подати відзив на позовну заяву та заперечення проти відповіді на відзив на позовну заяву.

За таких обставин суд відхиляє доводи контролюючого органу про те, що внаслідок порушення права на участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції, яке відбулось 23.07.2024 року, він був позбавлений можливості надати суду докази направлення представнику позивача запиту від 06.10.2023 року № 2 про надання документів (копій документів).

Згідно з частинами 1-3 статті 79 КАС України учасники справи подають докази у справі безпосередньо до суду. Позивач, особи, яким законом надано право звертатися до суду в інтересах інших осіб, повинні подати докази разом із поданням позовної заяви. Відповідач, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, повинні подати суду докази разом із поданням відзиву або письмових пояснень третьої особи.

Верховний Суд враховує, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із такими, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів. Колегією суддів також не встановлено, а касаційна скарга не містить відомостей про порушення норм процесуального права, які б призвели до неправильного вирішення справи та слугували б підставою для скасування оскаржуваних рішень.

Таким чином, переглянувши судові рішення в межах вимог касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому в задоволенні касаційної скарги слід відмовити.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
                                     п о с т а н о в и в :
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2024 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 березня 2025 року залишити без змін, а касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя:                                                                        І.Л. Желтобрюх

Судді:                                                                                              О.В. Білоус

                                                                                                        Н.Є. Блажівська