ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

30 вересня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/3349/25	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,       
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 04.07.2025 ( суддя Конишева О.В.) в адміністративній справі №280/3349/25 за позовом  Селянського (фермерського) господарства "СЛАВУТИЧ"   до  Головного управління ДПС у Запорізькій області, Головного управління Державної казначейської служби України у Запорізькій області  про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання вчинити певні дії,- 
ВСТАНОВИВ:
СФГ «СЛАВУТИЧ» звернулося до суду з вимогами  визнати протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Запорізькій області щодо несвоєчасного внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування у розмірі 547 325,00 грн. за жовтень 2023 року.
Просило стягнути з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у Запорізькій області відшкодування шкоди, заподіяної протиправною бездіяльністю Головного управління ДПС у Запорізькій області у розмірі однієї мінімальної заробітної плати, встановленої станом на дату визнання такої бездіяльності незаконною, що станом на 2025 рік складає 8 000 (вісім тисяч) гривень 00 копійок.
Також просило стягнути з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України у Запорізькій області на користь СФГ СЛАВУТИЧ пеню нараховану на суму бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за період з 04.11.2024 до 18.02.2025 у розмірі 26 072 (двадцять шість тисяч сімдесят дві) гривні 11 копійок.
Позивач зазначив, що відповідачем порушено вимоги податкового законодавства України щодо строків повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, які позивач повинен був отримати після того як податкові повідомлення-рішення, якими зменшено суму бюджетного відшкодування, були скасовані. 
Також позивач зазначив, що сума бюджетного відшкодування ПДВ була відшкодована СФГ «СЛАВУТИЧ» на розрахунковий рахунок лише 18.02.2025 року, хоча рішення суду набрало законної сили 24.10.2024 року, тому у зв`язку із тривалим порушенням строків бюджетного відшкодування податку на додану вартість позивачу має бути сплачена пеня та відшкодована шкода, заподіяна такою протиправною бездіяльністю відповідача.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 04 липня 2025 року вимоги позову   задоволено частково:
визнано протиправною бездіяльність ГУ ДПС у Запорізькій області щодо несвоєчасного внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування у розмірі 547 325,00 грн. за жовтень 2023 року.
стягнуто з ГУ ДПС у Запорізькій області на користь СФГ СЛАВУТИЧ відшкодування шкоди у розмірі 8 000 грн, тобто однієї мінімальної заробітної плати, встановленої станом на дату ухвалення цього рішення, яка заподіяна протиправною бездіяльністю ГУ ДПС у Запорізькій області щодо порушення строків повернення сум бюджетного відшкодування.
стягнуто з Державного бюджету України через ГУ Державної казначейської служби України у Запорізькій області на користь СФГ СЛАВУТИЧ пеню нараховану на суму бюджетної заборгованості з податку на додану вартість за період з 05.11.2024 до 18.02.2025 у розмірі 25 838,82 грн.
в іншій частині позовних вимог- відмовлено.
З апеляційною скаргою звернулося ГУ ДПС у Запорізькій області, в якій зазначено, що станом на 04.11.2024року у СФГ «СЛАВУТИЧ» був наявний залишок несплаченого податкового боргу на загальну суму 94 222,23 гривень. 
Податковий борг виник 21.02.2022 у сумі 500 000,00 грн, у зв`язку з несплатою донарахованих штрафних санкцій, згідно з податковим повідомленням-рішенням від 30.09.2020 № 0010320717, по адміністративним штрафам та штрафним санкціям за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів (КБК 21081500), враховуючи норми п. 200.12 ст. 200 Податкового кодексу України, сума бюджетного відшкодування СФГ «СЛАВУТИЧ», що підлягає поверненню з державного бюджету, становить 453 102,77 грн. 
Апелянт  звертає увагу, що сума бюджетного відшкодування ПДВ за результатами судового розгляду (постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 24.10.2024 по справі № 280/4617/24) в розмірі 547 325,00 грн була відшкодована СФГ «СЛАВУТИЧ» на розрахунковий рахунок 18.02.2025 року. Водночас заборгованість у розмірі 107 960,28 грн. (пеня за кодом платежу 21081500 - адміністративні штрафи та штрафні санкції за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів) станом на сьогодні позивачем не сплачена. 
Отже, бюджетне відшкодування в сумі 547 325,00 грн. здійснено 18.02.2025року при наявності у СФГ «СЛАВУТИЧ» заборгованості (пені) в розмірі 107 960,28 гривень. 
Стосовно пені, яка невідшкодована платнику податку, вважає, що повинна бути нарахована за період з 04.01.2025 року (оскільки 03.01.2025 СФГ «СЛАВУТИЧ» здійснено погашення податкового боргу) по 18.02.2025 року, однак суми надає для розрахунку різні, як повну так і зменшену на розмір боргу.  
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача в якому вказав на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, а також на безпідставність доводів апеляційної скарги.
Відповідно до  п.  3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
                    Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних  підстав.
Апеляційним переглядом справи встановлено, 13.02.2024   ГУ ДПС у Запорізькій області або відповідач винесене податкове повідомлення-рішення форми «ВЗ» № 162708010714, яким   СФГ «СЛАВУТИЧ»   відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 547 325,00 грн за деклараціями № 9314464652 дата реєстрації у контролюючому органі 20.11.2023, № 9346502393 дата реєстрації у контролюючому органі 20.12.2023, № 9353193064 дата реєстрації у контролюючому органі 26.12.2023, звітний (податковий) період, за який подано декларацію - жовтень 2023 року.
Не погодившись з цим податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 26.07.2024 по справі №280/4617/24 було частково задоволено позов СФГ «СЛАВУТИЧ» до ГУ ДПС у Запорізькій області. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення- рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 13.02.2024 №162708010714, в частині відмови у наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 47 325,00 грн. В іншій частині позовних вимог стосовно відмовлено.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 24.10.2024 по справі №280/4617/24 рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 липня 2024 року в адміністративній справі № 280/4617/24 скасовано. Позов СФГ «СЛАВУТИЧ» задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 13.02.2024 № 162708010714. Присуджено на користь СФГ «СЛАВУТИЧ» судовий збір в розмірі 15 567,90 грн.
Рішення суду по справі №280/4617/24 набрало законної сили 24.10.2024.
Рішення суду від 24.10.2024 по справі № 280/4617/24 було отримано позивачем СФГ «СЛАВУТИЧ» в електронний кабінет підсистеми «Електронний суд» 24.10.2024, що підтверджується роздруківкою електронного листа від 24.10.2024 з електронної пошти СФГ «СЛАВУТИЧ» pil.slav.nik@qmail.com про доставлення зазначеної Постанови суду до електронного кабінету.
ГУ ДПС у Запорізькій області, як стороною - відповідачем у справі, рішення суду також отримано в електронному кабінеті підсистеми «Електронний суд» 24.10.2024, дану обставину підтверджує відповідач у своєму відзиві та надає докази отримання.
Отже, на наступний день після отримання рішення Третього апеляційного адміністративного суду від 24.10.2024 по справі № 280/4617/24 у ГУ ДПС у Запорізькій області виникло зобов`язання внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування 547 325,00 грн, починаючи з наступного робочого дня.
Проте, з незрозумілих причин до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування (далі - Реєстр) дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку вчасно не були внесені.
Листом СФГ «Славутич» за вих. №19 від 05.12.2024 позивач звернувся до Головного управління ДПС у Запорізькій області з проханням надати інформацію щодо стану виконання рішення суду.
31.12.2024 листом Головного управління ДПС у Запорізькій області № 55469/6/08-01-07-06-06, було повідомлено, що станом на 30.12.2024 тривають процедури щодо виконання судового рішення по справі № 280/4617/24.
СФГ «СЛАВУТИЧ» неодноразово зверталося до відповідача з листами про необхідність внесення до Реєстру даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування (листи за вих. №19 від 05.12.2024, за вих. №20 від 16.12.2024 за вих. №1 від 08.01.2025).
Останнім зверненням до контролюючого органу був лист СФГ «Славутич» № 7 від 09.04.2025, на який відповідь Головного управління ДПС у Запорізькій області на дату подання позову так і не надійшла, а була отримана 08.05.2025.
Сторони не заперечували, що дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника податку були внесені відповідачем до Реєстру лише 11.02.2025, що підтверджується роздруківкою інформації з Реєстру з офіційного інтернет-сайту Міністерства фінансів України https://mof.qov.ua/uk/vat-refund
18.02.2025 сума бюджетного відшкодування ПДВ 547 325,00 грн була відшкодована СФГ «СЛАВУТИЧ» на розрахунковий рахунок.
Несвоєчасність дій Головного управління ДПС у Запорізькій області обґрунтовується наявністю у позивач податкового боргу,  наявний залишок несплаченого податкового боргу, відповідно виписки з картки платника станом на 31.12.2024 за позивачем був наявний залишок несплаченого податкового боргу на загальну суму 92 722,23 грн.
Податковий борг виник 21.02.2022 у сумі 500 000,00 грн, у зв`язку з несплатою донарахованих штрафних санкцій, згідно з податковим повідомленням-рішенням від 30.09.2020 № 0010320717, по адміністративним штрафам та штрафним санкціям за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів (КБК 21081500).
За даними ІКС ДПС «Податковий блок», СФГ «СЛАВУТИЧ» (код ЄДРПОУ 30000900) в період з 12.01.2024 по 03.01.2025 здійснено погашення вищевказаного податкового боргу в сумі 500 000,00 грн, а залишок від зазначеної суми податкового боргу в розмірі 92 722,23 грн було сплачено СФГ «СЛАВУТИЧ» 03.01.2025. Дані обставини визнаються сторонами.
Відповідно до вимог ст. 129 Податкового кодексу України, в автоматичному режимі на суми погашеного податкового боргу позивачу була нарахована пеня в розмірі 107 960,28 гривень (за кодом платежу 21081500 - адміністративні штрафи та штрафні санкції за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів), яка позивачем, на момент розгляду даної справи, не сплачена та оскаржується у судовому порядку, тобто не є узгодженою.
Відповідач посилаючись на норми п. 200.12 ст. 200 Податкового кодексу України, зазначив, що сума бюджетного відшкодування СФГ «СЛАВУТИЧ», що підлягає поверненню з державного бюджету, становить 453 102,77 грн, тобто зменшена на суму боргу, про що було повідомлено СФГ «СЛАВУТИЧ» листом ГУ ДПС від 31.12.2024 № 55469/6/08-01-07-06 06 (яким була надана відповідь на листи позивача від 24.12.2024 № 21 (вх. № 66099/6 від 25.12.24), від 16.12.2024 № 20 (вх. № 64621/6 від 16.12.24), від 05.12.2024 № 19 (вх. № 63445/6 від 06.12.24)).
Встановлено, що  сума 453 102,77 грн не була внесена ГУ ДПС у Запорізькій області до Реєстру.
Сума бюджетного відшкодування ПДВ 547 325,00 грн була внесена ГУ ДПС у Запорізькій області до Реєстру, а відшкодована була СФГ «СЛАВУТИЧ» на розрахунковий рахунок 18.02.2025 року
Позивач вважає, що ГУ ДПС у Запорізькій області допущено бездіяльність щодо не вжиття належних заходів для опрацювання та повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 547 325,00 грн, узгодженої за наслідками судового оскарження, також позивач вважає, що має законне право стягнути з Державного бюджету України шкоду за бездіяльність податкового органу та пеню, нараховану на суму заборгованості з бюджетного відшкодування за період з 04.11.2024 до 18.02.2025 у розмірі 26 072 гривні 11 копійок.
Здійснюючи перегляд справи в апеляційному порядку в межах доводів апеляційної скарги колегія суддів зазначає наступне.
За визначеннями, наведеними у підпунктах 14.1.18 і 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України), бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, а пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов`язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки.
Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені статтею 200 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин у цій справі) платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
За змістом пунктів 200.10, 200.11 статті 200 ПК України протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, податковий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.
За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.
Пунктами 200.12, 200.13 цієї статті визначено, що орган державної податкової служби зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
На підставі отриманого висновку відповідного органу державної податкової служби орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку органу державної податкової служби.
Згідно з пунктом 200.14 статті 200 ПК України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки орган державної податкової служби виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган:
а) у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної органом державної податкової служби за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах;
б) у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною органом державної податкової служби за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування;
в) у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Положеннями пункту 200.15 статті 200 ПК України передбачено, що у разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або орган державної податкової служби розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, орган державної податкової служби не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, тимчасово припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.
Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження орган державної податкової служби протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.
Відповідно до пункту 200.23 ст. 200 ПК України, суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування ПДВ. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Зі змісту наведених норм можна дійти висновку, що держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику податку суму бюджетного відшкодування ПДВ протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої. 
Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку здійснено не було, невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 статті 200 ПК України нараховується пеня.
Законами України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» (Закон № 909-VIII набрав чинності з 01 січня 2016 року) та від 21 грудня 2016 року № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» (Закон № 1797-VIII набрав чинності з 01 січня 2017 року) внесено зміни до статті 200 ПК України, зокрема й щодо порядку бюджетного відшкодування ПДВ.
Відповідно до підпункту 200.7.1 пункту 200.7 статті 200 ПК України (в редакції Закону № 1797-VIII) на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Згідно з підпунктом 200.7.2 пункту 200.7 цієї статті заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження. Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
На підставі абзаців першого - третього пункту 200.15 статті 200 ПК України у разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Пунктом 200.12 статті 200 ПК України, зокрема, визначено, що узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України. 
На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів (пункт 200.13 статті 200 ПК України).
Відповідно до пункту 56 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України до 01 лютого 2017 року центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, формує у хронологічному порядку надходження заяв про повернення суми бюджетного відшкодування ПДВ Тимчасовий реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01 лютого 2016 року, за якими станом на 01 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовані з бюджету.
Формування, ведення та офіційне публікування Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеного у цьому пункті, здійснюються в порядку, визначеному статтею 200 цього Кодексу.
Кабінет Міністрів України постановою від 25 січня 2017 року № 26 «Про затвердження Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість» визнав такими, що втратили чинність, попередні постанови Кабінету Міністрів України із цього питання від 22 лютого 2016 року № 68 та від 17 січня 2011 року № 39 і затвердив новий Порядок ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (Порядок № 26), яким визначив механізм ведення та адміністрування Мінфіном Реєстру як окремого інформаційного ресурсу та його автоматичного формування на підставі баз даних ДФС та Казначейства.
Відповідно до цього Порядку заяви автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження, а повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення заяв до цього Реєстру в межах сум, визначених законом про державний бюджет на відповідний рік. Розподіл сум бюджетного відшкодування ПДВ, визначених законом про державний бюджет на відповідний рік, між Тимчасовим реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, зазначеним у цьому пункті, та Реєстром заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість здійснюється Кабінетом Міністрів України.
Взаємодія цих органів нормативно врегульована Порядком інформаційної взаємодії Міністерства фінансів України з Державною фіскальною службою України та Державною казначейською службою України в процесі формування Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 03 березня 2017 року № 326 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20 березня 2017 року за № 376/30244).
Отже, з 01 січня 2017 року законодавчо змінено механізм реалізації права на бюджетне відшкодування: запроваджено функціонування двох різних самостійних реєстрів, а саме: Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на підставі реєстрів заяв про повернення суми бюджетного відшкодування платникам податку, які відповідають та які не відповідають критеріям, визначеним у пункті 200.19 статті 200 ПК України, та Тимчасового реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, поданих до 01 лютого 2016 року, за якими станом на 01 січня 2017 року суми ПДВ не відшкодовано з бюджету. Законодавчо закріплено хронологічний порядок реєстрації та обліку заяв та подальшого фактичного відшкодування сум, проте законодавчо (нормативно) не визначені граничні (преклюзивні) строки виконання уповноваженими державою органами відповідних обов`язків. 
Заборгованість бюджету обліковується за платником в інтегрованій автоматизованій інформаційній системі «Податковий блок» ДПС до повного її погашення.
Тому, після закінчення процедури судового оскарження контролюючий орган зобов`язаний вчинити належні дії з реалізації актуального на час його застосування механізму бюджетного відшкодування.
Щодо позовних вимог в частині стягнення пені, яку нараховано на суму заборгованості бюджету, суд зазначає наступне.
Згідно приписів п.200.23. ст. 200 ПК України на суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.
Відповідно до постанови Верховного Суду від 17.10.2023 у справі № 821/1115/16  системний аналіз змісту наведених норм свідчить про те, що держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої.
Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку здійснено не було, невідшкодовані суми перетворюються на бюджетну заборгованість, на яку в силу положень пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України нараховується пеня. 
Податковим кодексом України встановлено обов`язкове нарахування пені на суму бюджетної заборгованості, яка не виплачена у строк, визначений в статті 200 Податкового кодексу України, безвідносно до того, чи така бюджетна заборгованість була виплачена, чи ні.
При цьому, непогашення заборгованості бюджету з податку на додану вартість у визначений законодавцем строк є підставою для виникнення у платника податку права вимоги щодо виплати пені за прострочення бюджетного відшкодування. 
Таким чином, після спливу законодавчо визначеного строку для проведення зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок позивача, відповідна сума відшкодування податку на додану вартість набула статусу заборгованості, що є підставою для нарахування пені.
Відповідно до правових позицій, викладених у постановах Верховного Суду від 20.06.2019 по справі №820/1750/18, від 25.03.2020 по справі №808/481/16, від 02.02.2021 по справі №810/1506/17, від 02.06.2021 по справі №1.380.2019.004395, від 29.11.2021 по справі № 420/4252/19, від 12.07.2023 по справі № 640/14076/21,пеня розраховується виходячи із облікової ставки НБУ протягом строку її дії, тобто із урахуванням зміни облікової ставки Національного банку України за відповідний період.
На підставі правового висновку Великої Палати Верховного Суду, викладеного у постанові від 30.01.2019 у справі № 755/10947/17 встановлено, під час вирішення тотожних спорів суди мають враховувати саме останню правову позицію.
Встановлено, що ГУ ДПС у Запорізькій області на наступний робочий день після отримано 24.10.2024 року постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 24.10.2024 року у справі №280/4617/24, що набрала законної сили, - тобто 25.10.2024 року до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування мала бути внесена узгоджена сума бюджетного відшкодування платника СФГ "Славутич" в розмірі 547  325,00 грн. та протягом п`яти операційних днів ця сума мала бути перерахована позивачу з бюджетного рахунка на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачу платіжних послуг, проте не була відшкодована позивачу.
Досліджуючи доводи апелянта, стосовно того, що станом на 04.11.2024 року у СФГ «СЛАВУТИЧ» був наявний залишок несплаченого податкового боргу на загальну суму 94 222,23 гривень, встановлено, податковий борг виник 21.02.2022 року у сумі 500 000,00 грн, у зв`язку з несплатою донарахованих штрафних санкцій, згідно з податковим повідомленням-рішенням від 30.09.2020 № 0010320717, по адміністративним штрафам та штрафним санкціям за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів (КБК 21081500).
Враховуючи норми п. 200.12 ст. 200 Податкового кодексу України, сума бюджетного відшкодування СФГ «СЛАВУТИЧ», що підлягає поверненню з державного бюджету, становить 453 102,77 грн. 
Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Зазначена у заяві сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування з однієї із таких дат: а) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення перевірки, в разі, якщо контролюючим органом внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про відсутність порушень під час такої перевірки; б) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, з обов`язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна); в) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для складення акта перевірки, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату складення акта перевірки; г) з дня, наступного за днем закінчення граничного строку, передбаченого цим Кодексом для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення, в разі, якщо контролюючим органом не внесені до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування відомості про дату та номер податкового повідомлення-рішення; ґ) з дня визнання протиправним та/або скасування податкового повідомлення-рішення.
У випадках, передбачених підпунктами "б" і "в" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування в автоматичному режимі на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
У випадках, передбачених підпунктами "а", "г" і "ґ" цього пункту, інформація про узгодженість бюджетного відшкодування та його суму відображається в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування контролюючим органом на наступний робочий день після виникнення такого випадку.
Узгоджена сума бюджетного відшкодування стає доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання на наступний операційний день за днем її відображення в Реєстрі заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та перераховується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, у строки, передбачені пунктом 200.13 цієї статті, на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України".
У разі наявності у платника податку податкового боргу бюджетному відшкодуванню підлягає заявлена сума податку, зменшена на суму такого податкового боргу.
У разі виникнення у платника податку необхідності зміни напряму узгодженого бюджетного відшкодування, такий платник податку має право подати відповідну заяву до контролюючого органу, який не пізніше наступного робочого дня з дня отримання такої заяви зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
На підставі даних Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, після дня набуття статусу узгодженої суми бюджетного відшкодування перераховує таку суму з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, протягом п`яти операційних днів.
У разі коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний внести відповідні дані до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган на наступний робочий день після отримання відповідного рішення зобов`язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.
У разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов`язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
За правилами  норм податкового законодавства, контролюючий орган наділений повноваженнями перевірити можливість відшкодування заявленої платником податків повної суми податку на додану вартість, вираховувати суми, на які платник податку безпідставно заявив право на відшкодування податку, а отже - і приймати відповідне податкове повідомлення-рішення лише з урахуванням встановлених обставин правомірності заяви на відшкодування сум податку на додану вартість.
Як встановлено судовим розглядом, підставою для висновків контролюючого органу про відсутність у позивача права на врахування суми від`ємного значення у розмірі 547 325 грн. при наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та отримання даної суми бюджетного відшкодування за жовтень 2023 року та прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 13.02.2024 №162708010714, зазначено неможливість підтвердити чи спростувати достовірність визначення показника, відображеного в рядку 9 (колонка Б) Декларації «Усього податкового зобов`язання» та показника рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації)» за жовтень 2023 року.
В подальшому, судами скасовано податкове повідомлення-рішення в частині 47 325,00грн.(справа №280/4617/24) в частині відмови у наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 47325,00грн.
Причина виникнення податкового боргу: «рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій (форми «С») від 30.09.2020 №0010320717, яке узгоджено рішенням суду про підтвердження донарахування суми від 02.02.2022 по справі №280/8155/20», дата виникнення податкового боргу 21.02.2022 року.  
Нормами Податкового кодексу України передбачено право на зарахування сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість лише на сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з платежів, які в повному обсязі сплачуються до державного бюджету України.
Штрафні санкції за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв сплачуються до Державного бюджету України.
Різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду підлягає бюджетному відшкодуванню, за відсутності підстав, визначених податковим законодавством, які унеможливлюють таке відшкодування.
Однією з таких підстав, пункт 200.12 статті 200 ПК України визначає наявність податкового боргу, на суму якого підлягає зменшенню сума заявленого до відшкодування податку.
Податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.
В даному випадку нарахованої пені у розмірі 107  960,28 грн. не була узгодженою у зв`язку з оскарженням до суду. 
При оскарженні платником податків у судовому порядку рішення контролюючого органу, яким збільшено грошове зобов?язання, таке вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили. Тому, права та обов?язки платника податків щодо сплати податкового зобов?язання, нарахованого контролюючим органом, виникають лише після закінчення процедури адміністративного та судового оскарження рішення контролюючого органу про нарахування такого грошового зобов?язання та його узгодження, а тому не є податковим боргом.
Доказів неправомірності самої суми бюджетного відшкодування в розмірі 547325,00 грн відповідачем до матеріалів справи не надано.  
Отже, за наявності неузгодженого податкового боргу, у якості пені за кодом платежу 21081500 штрафних санкцій за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів, позивач не повиннен був змінювати напряму суми та зазначати про необхідність врахувати цю суму в рахунок погашення податкового боргу
Колегія суддів зазначає, що відповідно до положень пункту 200.12 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин),   у разі наявності у платника податку податкового боргу бюджетному відшкодуванню підлягає заявлена сума податку, зменшена на суму такого податкового боргу. Положення вказаної норми податкового законодавства для регулювання спірних правовідносин передбачають наявність у платника податків податкового боргу в цілому не за окремим видом податку, а у справі, що розглядається судом апеляційної інстанції не встановлена наявність такого податкового боргу на момент виникнення спірних правовідносин.
Тому, посилання апелянта на те, що у податкового органу не було технічної можливості відокремити від існуючої переплати з ПДВ, що виникла внаслідок визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 13.02.2024 року №162708010714 на суму 547  325,00 грн., суму ПДВ, що підлягає відшкодуванню відповідно до вимог п.200.12 ст.200 ПК є необґрунтованими.
 Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та прийнято судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, з огляду на що, рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.          
Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 04.07.2025 в адміністративній справі №280/3349/25 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 30 вересня 2025 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.
Повне судове рішення складено 06 жовтня 2025  року.

Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова