П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

09 вересня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/14868/25	

                                                                                                                               Головуючий в 1 інстанції: Пекний А. С.
                                                                                                                              Час і місце ухвалення: м. Одеса

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
                    головуючого  –  Лук`янчук О.В.
                    суддів              –  Бітова А. І.
                                                    –  Ступакової І. Г. 
                    
розглянувши у порядку письмового провадження в місті Одеса адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 липня 2025 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю “Пріоритет-В” до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

                                              В С Т А Н О В И Л А :

ТОВ “Пріоритет-В” звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області про відповідність ТОВ “Пріоритет-В” критеріям ризиковості платника податку від 06.05.2025 №5605;
- зобов`язати ГУ ДПС в Одеській області виключити ТОВ “Пріоритет-В” з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
В обґрунтування позовних вимог зазначається, що у спірному рішенні відповідачем не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції. Оскаржуване рішення не містить встановлених обставин, які б свідчили про невиконання позивачем чи його контрагентами договірних зобов`язань за господарськими операціями або встановлення обставин, які б свідчили про неправдивість чи ризиковість господарських операцій між позивачем та його контрагентами. Позивач вважає, що оскаржуване рішення не містить конкретних підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, а тому підлягає скасуванню.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 липня 2025 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю “Пріоритет-В” до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії – задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення від 06.05.2025 №5605 комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність платника податку на додану вартість товариства з обмеженою відповідальністю “Пріоритет-В” критеріям ризиковості платника.
Зобов`язано Головне управління ДПС в Одеській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю “Пріоритет-В” з переліку ризикових платників податків.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області  на користь товариства з обмеженою відповідальністю “Пріоритет-В” судові витрати із сплати судового збору в розмірі 3 028,00 (три тисячі двадцять вісім) грн.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області, подало апеляційну скаргу, в якій зазначає про порушення норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та  прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
В своїй скарзі апелянт зазначає, що подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості. Основним видом діяльності ТОВ «ПРІОРИТЕТ-В» є будівництво житлових і нежитлових будівель. Водночас у структурі придбання підприємства виявлено значні зміни в частині кратного збільшення обсягів декларування придбання та реалізації зернових культур сумнівного походження, що нетипово для виду діяльності цього підприємства.
Зазначив, що адміністративні суди наділені правом надавати оцінку актам суб`єктів владних повноважень. У той же час позовна вимога щодо виключення платника податків із переліку ризикових, на думку Головного управління ДПС в Одеській області, є неправомірна, так як суд в даному випадку перебирає функцію органу ДПС щодо зібрання, опрацювання та контролю за своєчасністю та достовірністю сплатою коштів до бюджету.
Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі ч.1 ст.311 КАС України.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ “Пріоритет-В” (ідентифікаційний код юридичної особи: 42910651) зареєстровано як юридична особа 05.11.2024, номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 1005537770005003484.
Видами економічної діяльності Товариства є: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель (основний), 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами, 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у., 43.91 Покрівельні роботи, 43.39 Інші роботи із завершення будівництва, 43.34 Малярні роботи та скління, 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін, 43.31 Штукатурні роботи, 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи, 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування, 43.21 Електромонтажні роботи, 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику, 43.11 Знесення, 25.62 Механічне оброблення металевих виробів, 25.12 Виробництво металевих дверей і вікон, 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій, 23.61 Виготовлення виробів із бетону для будівництва, 41.10 Організація будівництва будівель, 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.
Також судом встановлено, що між позивачем як покупцем та Товариством з обмеженою відповідальністю “Антарес АгроП” як продавцем укладений договір купівлі-продажу (поставки) №П-К-П-24-03-25 від 24.03.2025 із специфікаціями №№1 та 2, відповідно до яких позивач придбав товар – “кукурудза зернова” у кількості 1000 тон на суму 9006000,00 грн (з ПДВ) та у кількості 500 тон на суму 4503000,00 грн (з ПДВ).
Цей товар отриманий згідно із видатковою накладною №13 від 04.04.2025 та оплачений позивачем згідно із платіжною інструкцією кредитового переказу коштів від 11.04.2025 №6 в сумі 760000,00 грн.
Крім того, між позивачем як покупцем та Приватним підприємством “Альфа-Юг” як продавцем укладений договір купівлі-продажу (поставки) №П-02-1-24 від 02.01.2024 з додатком “Специфікація №10”, відповідно до якої позивач придбав товар – “кукурудза зернова” у кількості 1000 тон на суму 8994600,00 грн (з ПДВ). Продавцем складені видаткові накладні №16 від 06.03.2025, №17 від 07.03.2025, №18 від 09.03.2025 та №19 від 10.03.2025.
Цей товар оплачений позивачем згідно із платіжними інструкціями кредитового переказу коштів від 10.03.2025 №5 в сумі 4595000,00 грн та №2614 в сумі 4399600,00 грн.
Надалі між позивачем як продавцем та нерезидентом – компанією Vimeksim SRB Doo Нові Сад як покупцем було укладено контракт №-80/2025 від 09.04.2025. За умовами вказаного контракту Позивач зобов`язався здійснити продаж на користь вказаного нерезиденту товару - української фуражної кукурудзи врожаю 2024 року у кількості 2 000 тон +/- 10%.
Сторонами контракту 21.04.2025 укладено до нього Додаткову угоду щодо зміни терміну поставки.
На виконання умов зазначеного контракту позивачем було складено Рахунок-проформу від 22.04.2025 №2204/01 для оплати за товар, вказаний у контракті – “кукурудза, врожаю 2024 року, код товару 1005900000, насипом, не насіннєва, не для сівби, Торгівельна марка/знак: відсутні” у кількості 500 тон за ціною 234,95 дол США/1тн на суму 117 475,00 доларів США.
Також позивачем була оформлена та відправлена на реєстрацію податкова накладна №61 від 22.04.2025 на суму 5 541     470,79 грн (у тому числі ПДВ 680     531,50 грн) на товар: “кукурудза”, код товару 1005900000, кількість 500 тон.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області, у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, прийнято рішення від 25.04.2025 №5221 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ “Пріоритет-В” критеріям ризиковості платника податку.
Підставою прийняття рішення від 25.04.2025 №5221 відповідач визначив пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку із наявністю податкової інформації за кодом:
“ 19 - подання платником податку для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII “Про зовнішньоекономічну діяльність” (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару”.
У графі “Інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку” вказано наступне:
- тип операції – постачання; період здійснення господарської операції з 27.10.2024 - 25.04.2025; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова – 1005; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції -  42910651; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 25.04.2025.
Графа “Документи” у рішенні від 25.04.2025 №5221 не заповнена, у ній проставлено прочерк. 
28.04.2025 позивачем подано до контролюючого органу повідомлення № 1 про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, у тому числі пояснення від 28.04.2025 №52/1, копія контакту № 80/2025 від 09.04.2025; копія додаткової угоди № 1 до контракту № 80/2025 від 09.04.2025; копія рахунку-проформи №2204/01 від 22.04.2025; копія договору № П-К-П-24-03-25 від 24.03.2025; копії специфікацій до договору №П-К-П-24-03-25 від 24.03.2025; копії видаткових накладних; копії платіжних інструкцій; копія договору № П-01-03-25 від 01.01.2025; копія договору № П-Ф-КГС-01-01-25 від 01.01.2025.
У поясненнях від 28.04.2025 №52/1 позивач зазначив, що ТОВ “Пріоритет-В” створено 27.03.2019, директором є ОСОБА_1 який працює на підприємстві з 27.03.2019, для здійснення безперебійної роботи підприємства було укладені договори: на оренду приміщення під офіс Договір № П-Ф-КГС-01-01-25 від 01.01.2025, на оренду складського приміщення 670,00м2 Договір № П-01-03-25 від 01.01.2025, в штаті підприємства перебуває 12 працевлаштованих працівників, що підтверджується об`єднаною звітністю ПДФО та ЄСВ, поданою до контролюючих органів, та є достатнім для роботи підприємства.
Також позивач зазначив, що для виконання укладеного з VIMEKSIM SRB DOO НОВІ САД, Narodnog fronta 23, 21000, Новий Сад, Сербія контракту з реалізації зернових культур, ним придбано кукурудзу у ТОВ “Антарес Агро-П” на підставі договору № П-К-П-24-03-25 від 24.03.2025, що підтверджується договором, платіжними інструкціями та видатковими накладними.
За результатами розгляду зазначеної вище інформації та копій документів комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийнято оскаржене у цій справі рішення від 06.05.2025 №5605 про відповідність платника податку на додану вартість “Пріоритет-В” критеріям ризиковості платника податку.
Підставою прийняття рішення від 06.05.2025 №5605 відповідач визначив пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку із наявністю податкової інформації за кодом:
“ 19 - подання платником податку для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII “Про зовнішньоекономічну діяльність” (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару”.
У графі “Інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку” вказано наступне:
- тип операції – постачання; період здійснення господарської операції з 27.10.2024 - 25.04.2025; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова – 1005; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції -  42910651; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 25.04.2025.
Також вказано на ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку, - “Подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості, розрахунковий документ”.
Уважаючи зазначені рішення протиправними, позивач звернувся до суду із цим позовом.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що матеріалах справи наявні первинні документи, які оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентами, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення, та які складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, що засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентами господарських зобов`язань, а тому прийшов до висновку, що у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскарженого рішення про відповідність платника податку на додану вартість “Пріоритет-В” критеріям ризиковості платника податку.
Колегія суддів надаючи оцінку рішенню суду першої інстанції з урахуванням доводів апелянта виходить з наступного.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у  встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту  201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України  від  11.12.2019 №1165, на виконання вимог   пункту   201.16 статті 201 Податкового кодексу України, затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.
Відповідно до пункту 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165,  платник податку,  яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється  щодо  відповідності критеріям  ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія  платника податку (додаток 2).
Додатком 1 до Порядку № 1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема п. 8 визначено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Наказом ДПС України від 11.01.2023 року №17 «Про затвердження довідника кодів податкової інформації» затверджено довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, зокрема п. 19 - подання платником податку для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII “Про зовнішньоекономічну діяльність” (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару
Пунктом 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від  11.12.2019 №1165, визначено, що у  разі коли за результатами автоматизованого моніторингу   платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає  хоча б одному критерію ризиковості платника податку,  реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності  платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У  разі встановлення відповідності  платника податку хоча б одному з  критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність  платника податку критеріям  ризиковості платника податку.
Включення платника податку  до переліку платників, які відповідають критеріям  ризиковості платника податку,  здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям  ризиковості платника податку через електронний кабінет у  день прийняття такого рішення (додаток 4).
У  рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність  платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення  платника податку  з переліку платників, які відповідають критеріям  ризиковості платника податку,  можуть бути:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
-договори, довіреності, акти керівного органу  платника податку,  якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах  платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо  підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
- інші документи, що підтверджують невідповідність  платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані  платником податку,  комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність  платника податку  критеріям  ризиковості платника податку, яке платник податку  отримує в електронному кабінеті  у  день його прийняття (додаток 4).
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям  ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає  платника податку  з переліку платників податку, які відповідають критеріям  ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/ невідповідності платників податку критеріям  ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 25 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних  платника податку, відповідність/ невідповідність платника податку критеріям  ризиковості платника податку.
Системний аналіз вищевикладених законодавчих приписів свідчить про те, що законодавцем установлено певну послідовність дій  щодо  прийняття рішення про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості платника податку  на додану вартість. Зокрема, рішенню Комісії регіонального рівня питання відповідності  платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/ розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
Крім того, встановленню наявності у  контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/ розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Так, судом апеляційної інстанції установлено, що Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області, у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності, прийнято рішення від 25.04.2025 №5221 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ “Пріоритет-В” критеріям ризиковості платника податку.
Підставою прийняття рішення від 25.04.2025 №5221 відповідач визначив пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку із наявністю податкової інформації за кодом: “ 19 - подання платником податку для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-XII “Про зовнішньоекономічну діяльність” (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару”.
28.04.2025 позивачем подано до контролюючого органу повідомлення № 1 про надання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, у тому числі пояснення від 28.04.2025 №52/1, копія контакту № 80/2025 від 09.04.2025; копія додаткової угоди № 1 до контракту № 80/2025 від 09.04.2025; копія рахунку-проформи №2204/01 від 22.04.2025; копія договору № П-К-П-24-03-25 від 24.03.2025; копії специфікацій до договору №П-К-П-24-03-25 від 24.03.2025; копії видаткових накладних; копії платіжних інструкцій; копія договору № П-01-03-25 від 01.01.2025; копія договору № П-Ф-КГС-01-01-25 від 01.01.2025.
У поясненнях від 28.04.2025 №52/1 позивач зазначив, що ТОВ “Пріоритет-В” створено 27.03.2019, директором є ОСОБА_1 який працює на підприємстві з 27.03.2019, для здійснення безперебійної роботи підприємства було укладені договори: на оренду приміщення під офіс Договір № П-Ф-КГС-01-01-25 від 01.01.2025, на оренду складського приміщення 670,00м2 Договір № П-01-03-25 від 01.01.2025, в штаті підприємства перебуває 12 працевлаштованих працівників, що підтверджується об`єднаною звітністю ПДФО та ЄСВ, поданою до контролюючих органів, та є достатнім для роботи підприємства.
Також позивач зазначив, що для виконання укладеного з VIMEKSIM SRB DOO НОВІ САД, Narodnog fronta 23, 21000, Новий Сад, Сербія контракту з реалізації зернових культур, ним придбано кукурудзу у ТОВ “Антарес Агро-П” на підставі договору № П-К-П-24-03-25 від 24.03.2025, що підтверджується договором, платіжними інструкціями та видатковими накладними.
Водночас, позивача визнано таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Як вже зазначалося, додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від  11.12.2019 №1165, встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість передбачено наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома  у  процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Отже, вказаний акт індивідуальної дії суб`єктом владних прийнято у зв`язку з наявністю у контролюючого органу податкової інформації.
Враховуючи те, що збір податкової інформації, відповідно до статті 72 ПК України, є різноманітним, а сама інформація є об`ємною, зазначення в рішенні Комісії підстави його прийняття має бути чітким, що надаватиме платнику податків можливість визначитися з переліком документів для надання Комісії на спростування вказаного рішення, а у разі неприйняття позитивного для платника рішення - оскаржити його з наведенням відповідних мотивів.
У спірному рішенні Комісії у графі “Інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку вказано: тип операції – постачання; період здійснення господарської операції з 27.10.2024 - 25.04.2025; код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова – 1005; податковий номер платника податку, заподіяного в ризиковій операції - 42910651; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 25.04.2025.
Тож очевидним є факт відсутності в оскаржуваному рішенні конкретики щодо суті ризиковості, пояснень чому вся господарська діяльність позивача є ризиковою, вказівки на конкретну ризикову операцію та/або податкову накладну платника, в якій були зафіксовані такі операції або назви контрагентів, які брали участь у її здійсненні.
Відповідачем також не надано доказів того, що товариство задіяне у проведенні ризикових операцій.
Форма рішення про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості, затверджена у Додатку 4 до Порядку №1165, передбачає обов`язковість, у разі відповідності пункту 8 критеріям ризиковості, розшифрування яка саме податкова інформація стала фактичною підставою для прийняття відповідного рішення.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів задля виключення його з переліку ризикових платників податків, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом як конкретного критерію ризиковості так і обов`язково розшифрування податкової інформації, яка стала підставою для віднесення такого платника до переліку ризикових, у разі застосування п.8 Критеріїв ризиковості.
В іншому випадку, у разі відсутності конкретизації підстав для прийняття рішення, вказане призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання визначено переліку документів задля виключення його з переліку ризикових платників податків.
Так, графа “Документи” у рішенні від 06.05.2025 №5605 не заповнена, у ній проставлено прочерк.
Також суд першої інстанції правомірно підкреслив, що відповідач ані в оскарженому рішенні, ані у відзиві жодним чином не обґрунтував причин і підстав, за якими він не взяв до уваги подані позивачем письмові пояснення та підтвердні документи.
Загальними ж вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 та від 02 квітня 2019 року у справі №822/1878/18.
Враховуючи правові висновки Верховного Суду наведені зокрема у постановах від 02.04.2020 р. у справі № 160/93/19, від 04.06.2020 р. у справі № 340/422/19, від 16.04.2021 р. у справі № 813/1301/15 апеляційний суд вважає за доцільне також зауважити, що податкова інформація, наявна у контролюючого органу, є лише статистичними даними, які самі по собі не можуть свідчити про вчинення підприємством порушень та не підтверджує ризиковість платника податків.
Будь-яка податкова інформація носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні закону.
У постанові від 22.07.2021 у справі № 520/480/20 Верховний Суд зауважив,  що саме лише посилання контролюючого органу про те, що аналіз діяльності товариства свідчить про наявність ризиків маніпулювання показниками податкової звітності та даними Єдиного реєстру податкових накладних, а також мінімізації платежів до бюджету, без належного обґрунтування і документального підтвердження, не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій  статті 2 КАС України.
При цьому, зазначення контролюючим органом кодів податкової інформації не є свідченням дотримання відповідачем вимог Порядку №1165, оскільки визначені контролюючим органом коди повинні гуртуватися на податковій інформації, яка, в свою чергу, повинна бути розшифрована в рішенні про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості.
У пункті 71 рішення у справі Булвес АД проти Болгари Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: ... «Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності ...». 
Вказаний підхід застосовано також і Європейським судом з прав людини, який у справах «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарі ї» (2010 рік, заява № 6689/03), «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (заява № 36985/97), «Полторацький проти України» від 29.04.2003 (заява № 38812/97), дійшов висновку про правило «індивідуальної юридичної відповідальності», тобто платник податків не повинен нести відповідальності за порушення, допущені його контрагентами.   
Отже, Європейський суд з прав людини однозначно вказав на правило індивідуальної відповідальності платника податків. Це означає, що добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.
В свою чергу, відповідач не обґрунтовує та не надає суду доказів на підтвердження того, що саме викликало сумніви контролюючого органу щодо господарських операцій з контрагентами позивача, як і не зазначено в чому полягало порушення законодавства по таких операціях з боку підприємства позивача, що зумовило його віднесення до категорії ризикових.
Зміст прийнятого ГУ ДПС рішення свідчить про те, що останній формально послався на п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, не зазначив суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифікував конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції, не зазначив, які саме докази свідчать про ознаки ризиковості ведення діяльності, хоча затверджена  Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за № 1165 форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника (додаток 4) вимагає від комісії регіонального рівня у разі відповідності платника податку п. 8 вказаних Критеріїв розшифрувати, яка саме податкова інформація вказує на відповідність платника податку вказаним критеріям.
Внаслідок прийняття рішення (про включення платника до переліку ризикових платників податків) позивач потрапляє у стан правової невизначеності.
Такі висновки суду узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/10988/20.
Таким чином, проаналізувавши підстави прийняття оскаржуваного рішення, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що вказане рішення не можливо визнати обґрунтованим, а отже таке рішення не відповідає критеріям правомірності, які пред`являються до суб`єктів владних повноважень та які визначені ч.2 ст.2 КАС України, що вірно зазначено судом першої інстанції.
При цьому, оскільки рішення про визначення позивача таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, підлягає скасуванню, то зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є належним і ефективним способом захисту порушеного права позивача. Крім цього, такий спосіб захисту є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Такі висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 16 грудня 2020 року у справі №340/474/20, від 5 січня 2021 року у справі № 640/10988/20 та від 05 січня 2021 року у справі №640/11321/20.
Так, з пояснень позивача вбачається, що для виконання укладеного з VIMEKSIM SRB DOO НОВІ САД, Narodnog fronta 23, 21000, Новий Сад, Сербія контракту з реалізації зернових культур, ним придбано кукурудзу у ТОВ “Антарес Агро-П” на підставі договору № П-К-П-24-03-25 від 24.03.2025, що підтверджується договором, платіжними інструкціями та видатковими накладними.
При цьому, видами економічної діяльності Товариства зокрема є 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, а тому реалізація зернових культур напряму пов`язані з господарською діяльністю позивача, а доводи апелянта в цій частині є безпідставними.
Щодо зазначення, що відповідно до відомостей, які містяться в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлено, що контрагенти, а саме ПП «Альфа-Юг» (код ЄДРПОУ 32094099), ТОВ «Бессарабія Плюс» (код ЄДРПОУ 31908509), ПП «Білоозір`я» (код ЄДРПОУ 35434203), ТОВ «Балкан Агро Трейд Плюс» (код ЄДРПОУ 44992668) здійснюють реалізацію податкових накладних за номенклатурою товару «ячмінь врожаю 2023 року, пшениця фуражна, кукурудза» на адресу ТОВ «Пріоритет-В», при цьому податковий кредит зазначених суб`єктів господарювання сформовано за рахунок придбання значних обсягів (понад 60 % загального обсягу придбання) паливномастильних матеріалів, а саме: дизельне пальне, бензин, олива, то колегія суддів зазначає, що відповідач не надав доказів укладення договорів між позивачем та його контрагентами з метою, яка порушує публічний порядок, вчинення угод з метою, що суперечать інтересам держави і суспільства, так само не встановлено і ухилення від сплати податків за наслідками виконання згаданих договорів з боку позивача.
При цьому, позивач не зобов`язаний перевіряти дотримання податкового законодавства своїми контрагентами та господарюючими суб`єктами, які здійснюють постачання товарів чи робіт цим контрагентам, не зобов`язаний нести відповідальність за несплату податків продавцями (постачальниками), або за можливу недостовірність відомостей про них, за умови необізнаності щодо неї.
Твердження податкового органу про здійснення контрагентами позивача різних видів господарської діяльності не свідчить про неможливість реалізації товарів, оскільки поєднання декількох видів господарської діяльності законом не заборонено.
Отже відповідачем не спростовано наданих у письмових поясненнях, доданих до повідомлення, обґрунтувань щодо невідповідності його як платника податків критеріям ризиковості.
Таким чином, висновок відповідача про відповідність позивача критеріям ризиковості не гуртуються на доказах, а лише є припущеннями, тоді як позивач надав до суду докази на спростування зазначеного висновку податкового органу.
Щодо зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, суд зазначає наступне.
Положеннями п.6 Порядку № 1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод  (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.
З огляду на вищенаведене, суд дійшов висновку, що належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання ГУ ДПС у Житомирській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та "Вуліч проти Швеції" суд визначив, що "... адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі і поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".
Саме зобов`язання виключити його з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке було предметом судового контролю у межах цієї справи.
Отже, доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Відповідно до пункту першого частини першої   статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
За змістом частини першої статті 316 КАС   суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Керуючись ст. ст. 308, 310, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 03 липня 2025 року залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України 
                                                                 Повний текст постанови складено та підписано 09 вересня 2025 року.

Головуючий суддя:                                                                                  О.В. Лук`янчук 

Суддя:                                                                                                       А. І. Бітов

Суддя:                                                                                                       І. Г. Ступакова