ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

11 листопада 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/712/23	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Олефіренко Н.А. (доповідач),
суддів:  Суховарова А.В., Ясенової Т.І.,     
за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О.
за участю представників позивача: Железняк-Кранг І.В., відповідача – Пирогов С.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17.02.2025 ( суддя Калашник Ю.В.)  в адміністративній справі №280/712/23 за позовом  Приватного акціонерного товариства "Електрометалургійний завод "Дніпроспецсталь" ім.А.М. Кузьміна"  до  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,- 
ВСТАНОВИВ:
Від ПрАТ «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ» до суду надійшла позовна заява з вимогами: 
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 30/32-00-51-01-04 від 12.01.2023 Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яким ПрАТ «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2022 року на суму 722 615,00 грн. та накладені штрафні (фінансові) санкції у розмірі 361 307,50 грн.;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 31/32-00-51-01-04 від 12.01.2023 року Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яким ПрАТ «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ» відмовлено в наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість: за липень 2022 року на суму 4 137 224,00 грн., за серпень 2022 року на суму 13 997 936,00 грн.
Підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень стали висновки відповідача викладені в акті перевірки, які  необґрунтованими, оскільки  операції з придбання позивачем товарів та послуг за договорами, укладеними з вказаними в акті перевірки контрагентами, є реальними, їх реальність підтверджується, в тому числі первинними документами, оформленими у відповідності до вимог чинного законодавства України, згідно яких здійснювалося постачання, отримання, оплата та оприбуткування товару (робіт/послуг). Економічний зміст відповідних операцій з переліченими в акті перевірки контрагентами полягає в необхідності забезпечення нормальної господарської діяльності позивача як промислового підприємства, для чого ним здійснювалося придбання необхідного обладнання, матеріалів, запасних частин, послуг.  
Позивач зазначає, що непідтвердження операцій за ланцюгом постачання, відсутність основних засобів у контрагентів, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентами платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентами, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку.
Також у відповідача відсутні правові підстави для позбавлення його права на відшкодування ПДВ за операціями, здійсненими з вказаним контрагентом за відповідні періоди, оскільки ним виконані усі передбачені законом умови стосовно отримання такого відшкодування за наявності необхідних документальних підтверджень розміру податкового кредиту.
Позивач звертає увагу на безпідставність висновків контролюючого органу, щодо того, що господарська діяльність ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М. КУЗЬМІНА» підпадає під дію Постанови Кабінету Міністрів України від 03 березня 2022 року № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією російської федерації».  
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 07 квітня 2023 року позов задоволено.
Відповідачем в апеляційній скарзі  зазначено про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування по декларації з ПДВ по операціям з ПРаТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М. КУЗЬМІНА» на загальну суму 18 135 160 грн.: за   липень 2022 року на суму 4 137 224,00 грн., за серпень 2022 року на суму 13 997 936,00 грн..
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 03 серпня 2023 року рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 квітня 2023 року залинео без змін.
Задовольняючи позовні вимоги суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що наведене в Акті перевірки, є необґрунтованим та недоведеним, у зв`язку з чим спірні рішення контролюючого органу, прийняті відповідачем на підставі встановлених Актом порушень, є протиправним та підлягають скасуванню. 
Постановою Верховного Суду від 21 жовтня 2024 року  касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків  задоволено частково.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 7 квітня 2023 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 3 серпня 2023 року у справі №280/712/23  скасовано, справу направити на новий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду.
Так в постанові Верховний Суду дійшов висновку, що судами не здійснювався аналіз підтвердження конкретними первинними документами реальності кожної господарської операції та не з`ясовано дійсного економічного змісту по кожній з господарських операцій в розрізі кожного контрагента окремо, не досліджено судами можливість їх здійснення з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, транспортних засобів тощо. Також суди залишили поза увагою посилання відповідача про фактичну відсутність або незначну кількість трудових ресурсів для проведення господарських операцій. Щодо посилань відповідача на кримінальне провадження №62021000000000146 за фактами протиправної діяльності службових осіб підрозділів Державної податкової служби, та привласнення майна службовими особами ПАТ “Електрометалургійний завод “Дніпроспецсталь” імені М.М. Кузьміна”, вчиненого шляхом зловживання службовим становищем за попередньою змовою групою осіб за сприяння службових осіб Державної податкової служби, в умовах воєнного стану та в особливо великих розмірах, а також за фактом легалізації майна, одержаного злочинним шляхом, в особливо великих розмірах службовими особами ПАТ “Електрометалургійний завод “Дніпроспецсталь” ім. М.М. Кузьміна” та іншими особами, які фактично здійснюють управління вказаним товариством, шляхом здійснення протиправних фінансово-госопдарських операцій із залученням суб`єктів господарської діяльності, розташованих на території інших держав, то таким доводам повинна бути надана оцінка у сукупності із іншими обставинами справи.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 17 лютого 2025 року позов задоволено.
З апеляційною скаргою звернувся відповідач, з вимогою  рішення суду першої інстанції скасувати, у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, судом першої інстанції не було враховано, що контролюючим органом наведено інформацію, яка спростовує можливість здійснення операцій з виробництва і постачання товарно-матеріальних цінностей або послуг позивачу. Наявні відомості, які свідчать про відсутність виробництва даних товарів та послуг або відсутності їх придбання суб`єктами господарювання по ланцюгу постачання, який задокументував його первинне ведення у обіг.
Вказаний висновок обґрунтовано отриманням ухвали Печерського районного суду м.Києва від 06.09.2022 року справі №757/23355/22-к по кримінальному провадженню №62021000000000146 від 16.02.2021 року. Відповідач зазначає, що згідно інформації, наведеній в ухвалі, взаємовідносини позивача з ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ.А.М.КУЗЬМІНА» (код ЄДРПОУ 00186536) підпадають під дію  Постанови Кабінету Міністрів України від 03.03.2022  року №187, внаслідок чого правочини між позивачем та ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ.А.М.КУЗЬМІНА» є нікчемними.
Додатково апелянт вказує, що згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань Селіванова Н.Ю.  є кінцевим беніфіціарним власником ПрАТ «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ» та має громадянство Франції. Відповідно до відкритих та загальнодоступних інформаційних джерел ОСОБА_1  народилась у м. Очер, Пермський край, Російська Федерація. ОСОБА_1  набула громадянство Російської Федерації за народженням, що спростовує позицію позивача стосовно відсутності громадянства РФ. Просить врахувати додаткові пояснення та у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.
В судовому засіданні представник відповідача апеляційну скаргу підтримав, просить суд апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати. 
В судовому засіданні представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а апеляційну скаргу безпідставною. Просить в задоволенні апеляційної скарги відмовити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів виходить з наступного. 
Колегією суддів з`ясовано, на підставі наказу Східної ДПС від 20.10.2022 року № 107-п представниками податкового органу, в період 31.10.2022 року по 16.12.2022 року проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПАТ «Дніпроспецсталь» з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по деклараціям з податку на додану вартість за липень 2022 року (вх. № 9163447922 від 22.08.2022) з урахуванням уточнюючого розрахунку (вх. № 9213090505 від 17.10.2022), за серпень 2022 року (вх. № 9186810834 від 19.09.2022) з урахуванням уточнюючого розрахунку (вх. № 9213108070 від 17.10.2022).
За результатами перевірки контролюючим органом складено акт перевірки від 19.12.2022 № 574/32-00-51-01-04/00186536, відповідно до висновків якого встановлено наступні порушення:
За липень 2022 року:
- п.198.1, п.  198.2, п.  198.3, п.  198.6 ст. 198 ПК України, пп.1 п.4 Розділу V Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016р. № 21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 29.01.2016р. за № 159/28289 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого ПрАТ «Дніпроспецсталь» по декларації за липень 2022 року з урахуванням уточнюючого розрахунку завищено суму податкового кредиту на 346 902 грн при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами (TOB "ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО", TOB "ЗАП-АЛ", TOB "ТД" ГАД-КAT", TOB "ІНЖЕНЕРНА ГРУПА "АСФА", TOB "УКРРЕМПРОМ"), які декларують господарські операції при відсутності можливості їх здійснення (недостатня кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт; відсутність (або незначна наявність) основних засобів; відсутність технічної та матеріальної бази для виконання робіт/послуг, постачання ТМЦ; неможливість виробництва ТМЦ, відсутність фактичних виробників по ланцюгу придбання/реалізації товарів, робіт/послуг; неможливість реального здійснення платником податків господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно.
За серпень 2022 року:
- п.198.1, п.  198.2, п.  198.3, п.  198.6 ст. 198 ПК України, пп.1 п.4 Розділу V Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016р. № 21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції "України від 29.01.2016р. за № 159/28289 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого ПАТ «Дніпроспецсталь» (код за ЄДРПОУ 0186536) по декларації за серпень 2022 року з урахуванням уточнюючого розрахунку завищено суму податкового кредиту на 375 713 грн. при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами (TOB "ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО", TOB "ЗАП-АЛ", TOB "AM МЕТАЛ ГРУП"), які декларують господарські операції при відсутності можливості їх здійснення (недостатня кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт; відсутність (або незначна наявність) основних засобів; відсутність технічної та матеріальної бази для виконання робіт/послуг, постачання ТМЦ; неможливість виробництва ТМЦ, відсутність фактичних виробників по ланцюгу придбання/реалізації товарів, робіт/послуг; неможливість реального здійснення платником податків господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно.
Також в акті перевірки податковим органом зазначено про порушення платником податків пп. в) п.  200.14 ст. 200 ПК України, внаслідок чого ПрАТ «Дніпроспецсталь» не має права на отримання бюджетного відшкодування за результатами документальної позапланової виїзної перевірки по деклараціях з податку на додану вартість за липень та серпень 2022 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків) на загальну суму 18 135 160 грн., у т.ч. по періодах липень 2022 pоку - 4 137 224 грн., серпень 2022 року - 13 997 936 грн.
ПрАТ «Дніпроспецсталь» подані заперечення № 115-156 від 22.12.2022 до акту перевірки, у яких позивачем зазначалось про невідповідність висновків, які вказані в акті, вимогам чинного законодавства України та документам, які надавались під час перевірки.
За результатами розгляду заперечень платника податків на акт перевірки № 73/6/32-00-51-01-04 від 05.01.2023 року, податковим органом відмовлено у задоволенні заперечень позивача.
На підставі висновків акту перевірки, податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 12.01.2023 року:
- № 30/32-00-51-01-04, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за серпень 2022 року на суму 722 615,00 грн. та накладені штрафні (фінансові) санкції у розмірі 361 307,50 грн.;
- № 31/32-00-51-01-04, яким відмовлено в наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за липень 2022 року на суму 4 137 224,00 грн.; за серпень 2022 р. на суму 13 997 936,00 грн.
Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення  протиправними, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх прав та інтересів.
Приймаючи рішення по суті заявлених вимог, суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що контролюючий орган в ході здійснення перевірки дійшов помилкових висновків щодо недотримання позивачем норм податкового законодавства, у зв`язку з чим відповідачем було винесено протиправні податкові повідомлення-рішення, які підлягають скасуванню.
Оцінюючи господарські операції позивача з переліченими вищи контрагентами, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що вони є реальними та підтверджуються долученими платником до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій, а також господарський характер понесених за ними витрат, а саме: специфікацій; рахунків-фактур; видаткових накладних; податкових накладних; платіжних доручень; банківських виписок; прибуткових ордерів; транспортної документації; сертифікатів на товар. Доводи відповідача про відсутність у постачальників платника достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів для виконання оспорюваних поставок, а також непідтвердження придбання товарно-матеріальних цінностей по ланцюгам постачання відхилено судами, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо відповідних осіб та дослідження первинних документів. Судом першої інстанції зауважено, що порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, а тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на витрати з податку на прибуток, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
Оцінюючи доводи податкового органу про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування, суд  першої інстанції дійшов висновку про їх необґрунтованість, оскільки під час перевірки контролюючим органом не викладений висновок щодо нікчемності договорів чи відсутності фактичної сплати отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. Ухвала Печерського районного суду м. Києва від 06 вересня 2022 року у справі № 757/23352/22-к (про надання дозволу групі прокурорів Офісу Генерального прокурора на проведення обшуку в приміщеннях Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, службовими особами якого приймалися рішення про бюджетне відшкодування податку на додану вартість ПрАТ «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ») не може бути самостійною підставою для відмови позивачу у відшкодуванні ПДВ.  Посилання відповідача на Постанову №187 як на підставу про відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування від`ємного значення сформованого за рахунок податкового кредиту у сумі ПДВ 18 135 160 гривень, за висновками суду є необґрунтованими, оскільки у висновку акту перевірки про порушення позивачем п.п. в) п.200.14 ст.200 ПК України відсутні посилання на Постанову №187, обставини які підпадають під п. 1 та п. 2. абз. 1 Постанови № 187 як зазначено у податковому повідомленні-рішенні встановлені з документів наданих позивачем до заперечення.  Крім того, у постанові не зазначено про вплив мораторію (заборони) на вказані правочини, на податковий процес та проведення податкових перевірок, щодо відшкодування ПДВ, отже є не підтвердженими зазначені відповідачем обставини, які підпадають під сферу правового регулювання постанови № 187.
Здійснюючи перегляд справи в апеляційному порядку в межах доводів апеляційної скарги колегія суддів зазначає наступне. 
Предметом спору у справі є:
- фінансово-господарські взаємовідносини позивача з контрагентами TOB «ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО», TOB «ЗАП-АЛ», TOB «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛ-КАТ», TOB «ІНЖЕНЕРНА ГРУПА «АСФА», TOB «УКРРЕМПРОМ», TOB «AM МЕТАЛ ГРУП», на підставі яких позивачем сформовано податковий кредит та валові витрати у відповідному звітному податковому періоді, на думку контролюючого органу  є недоведеними, оскільки контрагенти - постачальники не мають матеріальної бази, об`єктивно необхідної для виконання поставок, які були предметом перевірки, що вказує на нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами
- посилання податкового органу на постанову Кабінету Міністрів України № 187 від 03.03.2023 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації», оскільки серед кінцевих бенефіціарних власників позивача є громадянин РФ, що вказано у рішенні РНБО України від 12.05.2023 року та до якої цим рішенням застосовані санкції.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного.
Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Із системного аналізу правових норм, які підлягають застосуванню до спірних правовідносин, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Щодо  встановлення неправомірності формування (завищення) податкового кредиту ПАТ «Дніпроспецсталь» за липень та серпень 2022 року (з урахуванням уточнюючих розрахунків) на загальну суму ПДВ 722 615 грн. при господарських операціях по взаємовідносинам з   контрагентами, слід врахувати наступне.
Між ПрАТ «Дніпроспецсталь» (Покупець) та TOB "ЗАП-АЛ" (Постачальник) укладено договір поставки № 11160342 від 19 травня 2016 року, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується передати (поставити) у зумовлені строки (строк) покупцю феросплави та інші матеріали (Товар), а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар і сплатити за нього узгоджену ціну.
На підставі специфікації № 31 від 07.06.2022 TOB "ЗАП-АЛ" здійснено поставку товару ПрАТ «Дніпроспецсталь» (покупцю) за видатковою накладною № РН-0000006 від 12.07.2022, рахунком-фактурою № СФ-0000028 від 12.07.2022 - «алюміній для розкислювання подрібнений» в кількості 4,00 тони загальною вартістю 417 600,00 грн., в т.ч. ПДВ 69 600,00 грн.
Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної №0806-1 від 12.07.2022 р., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 117 за видатковою накладною № РН-0000008 від 11.08.2022, рахунком-фактурою № СФ-0000036 від 11.08.2022 - «алюміній для розкислювання подрібнений» в кількості 4,00 тони загальною вартістю 417 600,00 грн., в т.ч. ПДВ 69 600,00 грн.
Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № 1108-1 від 11.08.2022 р., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 157.
Придбаний товар на суму 835 200,00 грн., в т.ч. ПДВ 139 200,00 грн. був повністю оплачений позивачем, що підтверджується банківськими виписками AT «ОТП БАНК» за 10.10.2022, 11.10.2022, та банківською випискою філії Запорізьке ОУ AT «ОЩАДБАНК» за 14.11.2022.
За вказаною господарською операцією TOB «ЗАП-АЛ» складені та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) податкові накладні № 31 від 12.07.2022 на загальну суму 417 600,00 грн., в т.ч. ПДВ 69 600,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 27.07.2022; № 37 від 11.08.2022 на загальну суму 417 600,00 грн., в т.ч. ПДВ 69 600,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 29.08.2022. В акті перевірки підтверджується факт реєстрації TOB «ЗАП-АЛ» податкових накладних, а також надання до перевірки рахунків-фактур, платіжних доручень, видаткових накладних, прибуткових ордерів, товаро-транспортних накладних, сертифікатів якості, якими оформлено взаємовідносини за липень та серпень 2022 року між ПрАТ «Дніпроспецсталь»  та TOB «ЗАП-АЛ».
При цьому, податковим органом не визнаються вказані обставини як підстава правомірного формування податкових зобов`язань, з огляду на те, що ТОВ «МП «ЕФЕС» має ознаки пов`язаної з TOB «ЗАП-АЛ»  особи, у липні-серпні 2022 року виписало податкові накладні в адресу TOB «ЗАП-АЛ»  з номенклатурою, аналогічною наведеній у податкових накладних TOB «ЗАП-АЛ», складених в адресу ПАТ «Дніпроспецсталь».
Пов`язаними визнаються особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють. Відповідні критерії «пов`язаності» осіб перелічені у підпункті 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 розділу І Кодексу.
Згідно з п. 14.1.159 Податкового кодексу України, пов`язаними особами вважаються:
- фізичні особи, якщо: одна особа прямо або опосередковано контролює іншу, наприклад, володіє більше 25% корпоративних прав, або вони є членами сім`ї: чоловік/дружина, батьки, діти, брати/сестри тощо;
- юридичні особи, якщо: одна володіє часткою більше 25% в іншій компанії, ті самі особи володіють істотною часткою в обох компаніях;
- особи, між якими існує фактичний контроль, навіть без прямої участі в капіталі, як приклад, це можуть бути домовленості, які впливають на прийняття рішень, політику цін або фінансові результати.
Виходячи з аналізу податкового законодавства, основною метаою податкової встановити повязаність осіб є запобігання ухиленню від оподаткування через трансфертне ціноутворення. Компанії можуть занижувати доходи або завищувати витрати у взаємодії з пов`язаними особами, щоб зменшити податкове навантаження. 
Щоб уникнути цього, податкова повинна перевірити: чи були угоди ринковими (за цінами, які відповідають умовам незалежного ринку), чи потрібно подавати звіт про контрольовані операції, чи є підстави для донарахування податків і штрафів.
Таких обставин за матеріалами справи не встановлено та відповідачем не доведено.
У перевіряємому періоді були господарські взаємовідносини між ПАТ «Дніпроспецсталь» (Покупець) та TOB «AM МЕТАЛ ГРУП»  (Постачальник), що оформлено договором поставки № 11220046 від 25 січня 2022 року.
Відповідно до умов договору постачальник зобов`язується передати (поставити) у зумовлені строки (строк) покупцю продукцію матеріально-технічного призначення (Товар), а покупець зобов`язується прийняти вказаний товар і сплатити за нього узгоджену ціну.
На підставі специфікації № 2 від 25.07.2022, за видатковою накладною № 281 від 01.08.2022 р., рахунку № 307 від 25.07.2022 р. TOB «AM МЕТАЛ ГРУП» здійснено поставку товару ПАТ «Дніпроспецсталь» (покупцю) - «Електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.3,0 мм у кількості 5 кг. та Електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.4,0 мм у кількості 55 кг.» загальною вартістю 12 976,20 грн., в т.ч. ПДВ 2 162,70 грн.
Доставка товару підтверджується експрес-накладною «Нової пошти» № 59000846819762 від 01.08.2022. Ураховуючи, що транспортування товару не здійснювалось автомобільним транспортом із залученням перевізника, товарно-транспортна накладна за ф. №1-ТН не оформлювалась.
Товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на експрес-накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 32.
Придбаний товар на суму 12 976,20 грн., в т.ч. ПДВ 2 162,70 грн. був повністю оплачений Позивачем, що підтверджується банківською випискою філії Запорізьке ОУ AT «ОЩАДБАНК» за 25.11.2022.
За вказаною господарською операцією TOB «AM МЕТАЛ ГРУП» складено та зареєстровано 17.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) податкову накладну № 1 від 01.08.2022 на загальну суму 12 976,20 грн. в т.ч. ПДВ 2 162.70 грн.
Факт реєстрації TOB «AM МЕТАЛ ГРУП» податкової накладної підтверджується, а також наданими до перевірки рахунків-фактур, платіжних доручень, видаткових накладних, прибуткових ордерів, сертифікатів якості, якими оформлено взаємовідносини за серпень 2022 року між ПАТ «Дніпроспецсталь» та TOB «AM МЕТАЛ ГРУП».
На підставі специфікації № 2 від 25.07.2022, за видатковою накладною № 281 від 01.08.2022 р., рахунку № 307 від 25.07.2022 р. TOB «AM МЕТАЛ ГРУП» здійснено поставку товару ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ" (покупцю) - «Електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.3,0 мм у кількості 5 кг. та Електроди ОКТА ОЗЛ-8 ф.4,0 мм у кількості 55 кг.» загальною вартістю 12 976,20 грн., в т.ч. ПДВ 2 162,70 грн.
Доставка товару підтверджується експрес-накладною «Нової пошти» № 59000846819762 від 01.08.2022. Враховуючи, що транспортування товару не здійснювалось автомобільним транспортом із залученням перевізника, товарно-транспортна накладна за ф. №1-ТН не оформлювалась.
Товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на експрес-накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 32.
Придбаний товар на суму 12 976,20 грн., в т.ч. ПДВ 2 162,70 грн. був повністю оплачений Позивачем, що підтверджується банківською випискою філії Запорізьке ОУ AT «ОЩАДБАНК» за 25.11.2022.
За вказаною господарською операцією TOB «AM МЕТАЛ ГРУП» складено та зареєстровано 17.08.2022 в ЄДИНОМУ реєстрі податкових накладних (ЄРПН) податкову накладну № 1 від 01.08.2022 на загальну СУМУ 12 976,20 грн. в т.ч. ПДВ 2 162.70 грн.
У перевіряємому періоді позивач (замовник) мав господарські взаємовідносини з  ТОВ «ІНЖЕНЕРНА ГРУПА «АСФА» (Виконавець) на підставі договору № 21210478 від 05 листопада 2021 року, згідно умов якого Замовник доручає, а Виконавець приймає на себе виконання робіт  Контрольне обстеження системи газоочистки агрегату газо-кисневого рафінування (ГКР) в СПЦ-2 ПАТ «Дніпроспецсталь»  з метою підвищення її експлуатаційної надійності  (Код послуги згідно з ДКПП-71,12).
До початку виконання робіт ТОВ «ІНЖЕНЕРНА ГРУПА «АСФА» був наданий дозвіл № 637.14.23 від 28.08.2014 на виконання робіт підвищеної небезпеки, строк дії якого продовжений до 28.08.2024. Виконання робіт (надання послуг) підтверджується актом здачі-приймання робіт (надання послуг) № 2 від 20.07.2022 на загальну суму 76 200,00 грн., в т.ч. ПДВ 12 700,00 грн., рахунком №6 від 23.02.2022. Надані послуги повністю оплачені позивачем, що підтверджується банківською випискою філії Запорізьке ОУ АТ  ОЩАДБАНК  за 31.10.2022. Результатом надання послуг за Договором є надання ТОВ «ІНЖЕНЕРНА ГРУПА «АСФА» Технічного звіту із відповідними висновками та рекомендаціями щодо підвищення експлуатаційної надійності системи газоочистки.
За вказаною господарською операцією ТОВ «ІНЖЕНЕРНА ГРУПА «АСФА» складено та зареєстровано 15.08.2022 в ЄРПН податкову накладну № 4 від 20.07.2022 на загальну суму 76 200.00 грн.. в т.ч. ПДВ 12 700,00 грн.
В акті перевірки підтверджується факт реєстрації ТОВ «ІНЖЕНЕРНА ГРУПА «АСФА» податкової накладної, а також надання до перевірки рахунка-фактури, платіжного доручення, акту здачі-приймання робіт (надання послуг), якими оформлено взаємовідносини за липень 2022 року між ПАТ «Дніпроспецсталь»  та ТОВ «ІНЖЕНЕРНА ГРУПА «АСФА» (код ЄДРПОУ 36065759)
Податкова накладна № 4 від 20.07.2022 за господарською операцією з позивачем на загальну суму 76 200,00 грн., в т.ч. ПДВ 12 700,00 грн. зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних 15.08.2022, до висновку про відповідність цього контрагенту критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, як вірно зазначив суд першої інстанції, повнота та своєчасність нарахування та виплати заробітної плати ТОВ «ІНЖЕНЕРНА ГРУПА «АСФА» своїм працівникам, в т.ч. правильності відображення цих сум у відповідній податковій звітності, а також оформлення з ними відповідно до вимог законодавства трудових чи цивільно-правових правовідносин належить до обов`язків такого контрагента та знаходяться поза межами відповідальності ПрАТ "ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ".
Також в перевіряємому періоді між ПАТ «Дніпроспецсталь» (покупець) та TOB «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛ-КАТ»  (постачальник) укладено договором поставки № 11190021 від 16 січня 2019 року, згідно якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець прийняти та оплатити устаткування на умовах, викладених в цьому договорі.
На підставі специфікації № 17 від 15.12.2021 до договору, за видатковою накладною № 501 від 21.02.2022, рахунком № 455 від 21.02.2022, ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛ-КАТ» здійснено поставку товару ПАТ «Дніпроспецсталь» (покупцю) - «провід ПЕТ-155» (в асортименті, 25 найменувань продукції") загальною вартістю 588 092,81 грн., в т.ч. ПДВ 98 015,47 грн.
Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р501 від 21.02.2022, товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 9.
Придбаний товар на суму 588 092,81 грн., в т.ч. ПДВ 98 015,47 грн. був повністю оплачений Позивачем, що підтверджується банківськими виписками AT «ОТП БАНК» за 26.01.2022, 31.01.2022, 13.10.2022, та банківськими виписками філії Запорізьке ОУ AT «ОЩАДБАНК» за 28.01.2022, 29.07.2022, 14.10.2022, 24.11.2022.
За вказаною господарською операцією TOB «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛ-КАТ» складена та зареєстрована 03.06.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) податкова накладна № 278 від 21.02.2022 на загальну суму 588 092,81 грн., в т.ч. ПДВ 98 015,47 грн.
Підтверджується факт реєстрації TOB «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛ-КАТ» податкової накладної, а також надання до перевірки рахунка-фактури, видаткової накладної, прибуткового ордеру, товаро-транспортної накладної, сертифікатів якості, якими оформлено взаємовідносини за лютий 2022 р. (сума ПДВ включена до податкового кредиту Позивача за липень 2022 р.) між ПАТ «Дніпроспецсталь» (код ЄДРПОУ 00186536) та TOB "ТОРГОВИЙ ДІМ "ГАЛ-КАТ" (код ЄДРПОУ 39961271).
TOB «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛ-КАТ» здійснив поставку позивачу в лютому 2022 р. «проводу ПЕТ- 155» (в асортименті)» загальною вартістю 588 092,81 грн., в т.ч. ПДВ 98 015,47 грн. (специфікація № 17 від 15.12.2021 до договору).
Як зазначено в акті перевірки TOB «ТОРГОВИЙ ДІМ «ГАЛ-КАТ» здійснено закупівлю продукції (провід, дріт, заготівка мідна): в грудні 2021 р. - на суму 176 025 950 грн., в січні 2022 р. - на суму 33 132 000 грн., що спростовує неможливість здійснення господарських операцій між позивачем та цим контрагентом.
У перевіряємомву періоді між ПАТ «Дніпроспецсталь» (Покупець) та TOB «ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО»  (Постачальник) оформлено договором поставки № 11200146 від 16 березня 2020 року, згідно якого постачальник зобов`язується передати у власність покупцю, а покупець прийняти та оплатити паливно-мастильні матеріали (надалі - Товар) на умовах, визначених в цьому договорі.
На підставі специфікацій №№ 27-31 до договору (умови поставки - DAP склад покупця, м.Запоріжжя), протягом липня - серпня 2022 року TOB «ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО» (код ЄДРПОУ 39341060) здійснено поставку товару (паливно-мастильні матеріали в асортименті - олива індустріальна І-40А, олива моторна MC, олива для прокатних станів ПС-28 (ISO 460), тосол А- 40М, різні види мастил тощо) покупцю - ПАТ «Дніпроспецсталь» на загальну суму 2 793 077,25 грн., в т.ч. ПДВ 465 512,87 грн.
Поставки товару здійснювались окремими партіями, що підтверджується наступними документами :
на суму 243 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40 500,00 грн. в кількості 2,7 тн. - видаткова накладна № 2227 від 07.07.2022, рахунок № 2127 від 06.07.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2227 від 07.07.2022, товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 37.
на суму 40 500,00 грн., в т.ч. ПДВ 6 750,00 грн. в кількості 0,36 тн. - видаткова накладна № 2307 від 14.07.2022, рахунок № 2200 від 13.07.2022. Доставка товару підтверджується експрес-накладною «Нової пошти» № 20400288429402 від 14.07.2022. Враховуючи, що транспортування товару не здійснювалось автомобільним транспортом із залученням перевізника, товарно-транспортна накладна за ф. №1-ТН не оформлювалась. Товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на експрес-накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 40.
на суму 180 019,80 грн., в т.ч. ПДВ 30 003,30 грн. в кількості 1,802 тн. - видаткова накладна № 2354 від 20.07.2022, рахунок № 2155 від 08.07.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2354 від 20.07.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 43.
на суму 179 820,00 грн., в т.ч. ПДВ 29 970,00 грн. в кількості 1,8 тн. - видаткова накладна № 2364 від 21.07.2022, рахунок №2155 від 08.07.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2364 від 21.07.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 43/1.
на суму 179 820,00 грн., в т.ч. ПДВ 29 970,00 грн. в кількості 1,8 тн. - видаткова накладна № 2409 від 26.07,2022, рахунок № 2155 від 08.07.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2409 від 26.07.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 43/2.
на суму 89 910,00 грн., в т.ч. ПДВ 14 985,00 грн. в кількості 0,9 тн. - видаткова накладна № 2440 від 28.07.2022, рахунок № 2155 від 08.07.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2440 від 28.07.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 43/3.
на суму 130 179,00 грн., в т.ч. ПДВ 21 696,50 грн. в кількості 1,965 тн. - видаткова накладна №2427 від 27.07.2022, рахунок № 2175 від 11.07.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2427 від 27.07.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 46.
на суму 181 764,00 грн., в т.ч. ПДВ 30 294,00 грн. в кількості 1,98 тн. - видаткова накладна №2438 від 28.07.2022, рахунок № 2152 від 08.07.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2438 від 28.07.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 47.
на суму 162 954,00 грн., в т.ч. ГІДВ 27 159,00 грн. в кількості 1,98 тн. - видаткова накладна №2439 від 28.07.2022, рахунок № 2153 від 08.07.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2439 від 28.07.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 48.
на суму 831 900,00 грн., в т.ч. ПДВ 138 650,00 грн. в кількості 9,4 тн. - видаткова накладна №2598 від 15.08.2022, рахунок № 2477 від 10.08.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № 2598 від 15.08.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 52.
на суму 522 682,20 грн., в т.ч. ПДВ 87 113,70 грн. в кількості 4,502 тн. - видаткова накладна №2706 від 26.08.2022, рахунок № 2475 від 10.08.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2706 від 26.08.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 61.
на суму 226 032,48 грн., в т.ч. ПДВ 37 672,08 грн. в кількості 2,652 тн. - видаткова накладна №2837 від 05.09.2022, рахунок № 2569 від 18.08.2022. Транспортування товару здійснювалось згідно товарно-транспортної накладної № Р2837 від 05.09.2022 p., товар був прийнятий покупцем та оприбуткований на склад, про що свідчать відмітки на товарно-транспортній накладній і видатковій накладній, а також складено прибутковий ордер № 64.
За вищевказаними господарськими операціями TОB «ЕКОТЕХН1КА ДНІПРО» складені (в т.ч. за «першою подією» - здійснення попередньої оплати позивачем) та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) податкові накладні (загальна сума ПДВ 465 512,87 грн.): № 26 від 06.07.2022 на загальну суму 243 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 40 500,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 27.07.2022; № 70 від 13.07.2022 на загальну суму 40 500,00 грн., в т.ч. ПДВ 6 750,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 27.07.2022; № 98 від 19.07.2022 на загальну суму 200 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 33 333,33 грн. - зареєстрована в ЄРПН 12.08.2022; № 104 від 20.07.2022 на загальну суму 200 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 33 333,33 грн. - зареєстрована в ЄРПН 12.08.2022; № 131 від 25.07.2022 на загальну суму 56 304,00 грн., в т.ч. ПДВ 9 384,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 12.08.2022; № 136 від 25.07.2022 на загальну суму 229 569,80 грн., в т.ч. ПДВ 38 261,63 грн. - зареєстрована в ЄРПН 12.08.2022; № 143 від 25.07.2022 на загальну суму 418 592,99 грн., в т.ч. ГІДВ 69 765,50 грн. - зареєстрована в ЄРПН 16.08.2022; № 68 від 11.08.2022 на загальну суму 796 500,00 грн., в т.ч. ПДВ 132 750,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 29.08.2022; № 77 від 12.08.2022 на загальну суму 208 980,00 грн., в т.ч. ПДВ 34 830,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 29.08.2022; № 85 від 15.08.2022 на загальну суму 35 400,00 грн., в т.ч. ПДВ 5 900,00 грн. - зареєстрована в ЄРПН 29.08.2022; № 135 від 23.08.2022 на загальну суму 281 296,50 грн., в т.ч. ПДВ 46 882,75 грн. - зареєстрована в ЄРПН 15.09.2022; № 149 від 25.08.2022 на загальну суму 32 405,70 грн., в т.ч. ПДВ 5 400,95 грн. - зареєстрована в ЄРПН 15.09.2022; № 158 від 26.08.2022 на загальну суму 50 528,26 грн., в т.ч. ПДВ 8 421,38 грн. - зареєстрована в ЄРПН 15.09.2022.
Вартість придбаних паливно-мастильних матеріалів на суму 2 793 077,25 грн., в т.ч. ПДВ 465512,87 грн. повністю оплачена позивачем, що підтверджується банківськими виписками AT «ОТП БАНК» за 06.07.2022, 13.07.2022, 20.07.2022, 25.07.2022, 26.07.2022, 11.08.2022, 12.08.2022, 23.08.2022, 25.08.2022, 26.08.2022 та банківською випискою філії Запорізьке ОУ AT «ОЩАДБАНК» за 19.07.2022.
Підтверджується факт реєстрації TOB «ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО» податкових накладних, а також надання до перевірки рахунків-фактур, платіжних доручень, видаткових накладних, прибуткових ордерів, товаро-транспортних накладних, сертифікатів якості, якими оформлено взаємовідносини за липень та серпень 2022 року між ПАТ «Дніпроспецсталь» та TOB «ЕКОТЕХНІКА ДНІПРО».
Також предметом перевірки були господарські операції між ПАТ «Дніпроспецсталь»  (Замовник) та TOB «УКРРЕМПРОМ» (Виконавець) за укладеним  договором № 21210166 від 21.04.2021, згідно якого Виконавцем надані наступні послуги: механічна обробка (фрезерування) кованих смуг 154-255,9*400-800 (Ст.Х12МФ-МП, №пл.041824) вагою 1,595 тн; механічна обробка (фрезерування) кованих смуг 154-255,9*400-800 (Ст. Х12МФ-МП, №пл.041821) вагою 1,45 тн.
На підтвердження виконання умов договору до перевірки та до матеріалів справи позивачем надано акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 10 від 11.02.2022, рахунок, виписки банку з розрахункового рахунку та податкову накладну  № 16 від 11.02.2022 складену та зареєстровану 18.07.2022 в ЄРПН на загальну суму 30 145.50 грн., в т.ч. ПДВ 5 024,25 грн.
Надані послуги повністю оплачені позивачем, що підтверджується банківською випискою AT «ОТП БАНК» за 29.09.2022. За вказаною господарською операцією TOB «УКРРЕМПРОМ» складено та зареєстровано 18.07.2022 в ЄРПН податкову накладну № 16 від 11.02.2022 на загальну суму 30 145.50 грн., в т.ч. ПДВ 5 024,25 грн.
Підтверджується факт реєстрації ТОВ «УКРРЕМПРОМ» податкової накладної, а також надання до перевірки рахунка, платіжного доручення, акта виконаних робіт, інформації щодо перетину території ПАТ «Дніпроспецсталь» особами, заявленими від TOB "УКРРЕМПРОМ", якими оформлено взаємовідносини за лютий 2022 р. (сума ПДВ включена до податкового кредиту позивача за липень 2022 р.) між ПАТ «Дніпроспецсталь» та TOB "УКРРЕМПРОМ". TOB "УКРРЕМПРОМ" декларація з ПДВ за лютий 2022 року не подана. Звітність з ПДВ за лютий 2022 та наступні звітні періоди відсутня. Відповідно до баз даних ДПІ, податкової звітності та інших джерел інформації, одержаних в ході проведення перевірки, встановлено укладання цивільно-правових відносин спрямованих на надання податкової вигоди для третіх осіб з метою штучного формування податкового кредиту.
Щодо узагальненого зауваження про те, що не встановлено джерело походження товару, має місце обрив ланцюга постачання, не підтверджено придбання товару контрагентом позивача то суд зазначає наступне.
Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) податкової дисципліни
Аналогічний правовий висновок міститься у постановах Касаційного адміністративного суду від 15.03.2023 року по справі № 640/19369/21, від 27.04.2022 року по справі №540/2833/19.
Платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема формування податкового кредиту з ПДВ та його подальше бюджетне відшкодування. Крім того, прояв такої обачності й обережності при виборі постачальника послуг та вчинення будь-яких дій на предмет перевірки податкової «доброчесності» контрагента, зокрема за доступними електронними базами даних на сайті контролюючого органу (база платників ПДВ, база анульованих свідоцтв платників ПДВ, база недобросовісних платників ПДВ, база місць масової реєстрації платників податків, отримання завірених копій статутних та реєстраційних документів, копій паспорта особи, яка підписуватиме договір, довідку про кількість співробітників контрагента, тощо), перевірки загальнодоступної інформації щодо наявності кримінальних проваджень за участю контрагента, в подальшому свідчитимуть на користь висновку, що платником податків вжито належні та достатні дії щодо його обізнаності на предмет податкової «надійності» такого контрагента та вказуватимуть на правомірність формування податкового обліку за господарськими операціями з таким контрагентом.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 14.09.2022 року по справі №460/2361/19.
За умови подання платником ПДВ належним чином оформлених документів, які згідно з правовими нормами повинні бути виписані на господарські операції певного виду, та підтвердження суми ПДВ податковими накладними, зареєстрованими відповідно до вимог статті 201 ПК, задекларований податковий кредит вважається підтвердженим (правомірним), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Такі висновки Верховного Суду відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України обов`язкові для врахування судом першої інстанції.
Щодо узагальненого зауваження про відповідність критеріям ризиковості контрагентів.
Доводи відповідача щодо відповідності критеріям ризиковості певних контрагентів  по ланцюгу постачання, є не обґрунтованими, оскільки  у позивача з ними відсутні договірні відносини, а безпосередніми контрагентами - постачальниками позивача є інші Товариства, якими складені та зареєстровані в ЄРПН відповідні податкові накладні по господарським операціям з ПрАТ «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ».
Колегія суддів виходить з того, що змістом будь-якої господарської операції, яка спроможна спричинити зміни в податковому обліку платника податків, є зміни в стані активів та зобов`язань учасників такої господарської операції. Господарські операції, які були задекларовані позивачем та були предметом дослідження під час податкових перевірок відповідача, є операціями з постачання (купівлі-продажу). Операції купівлі-продажу супроводжуються змінами в активах та зобов`язаннях сторін: вибуття з власності продавця та перехід у власність покупця товару, передбаченого договором, а також вибуття з власності покупця та перехід у власність продавця грошових коштів, передбачених договором в якості оплати.
Як вбачається із матеріалів справи, відомості про оплати товару за спірними господарськими операціями містяться в актах перевірок та не оспорюються відповідачем.
Відтак, факт оплати товару, придбаного позивачем в результаті спірних господарських операцій, суд вважає встановленим та таким, що не підлягає доказуванню в межах даної справи.
Також матеріалами справи підтверджується факт передачі товару за спірними господарськими операціями від постачальників позивачу чи уповноваженій ним особі.  
Дана обставина не заперечувалась відповідачем під час розгляду справи та підтверджується наявними матеріалами справи, до яких долучено засвідчені належним чином копії первинних бухгалтерських документів.
Відповідачем не спростовано, що внаслідок здійснення господарських операцій із контрагентом, які були предметом перевірки, позивач не мав намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності; не підтверджено, що позивач прагнув отримати вигоду виключно переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету податку на додану вартість (безпідставного формування податкового кредиту). Відповідачем не доведено неотримання позивачем товару, придбаного у контрагентів.
Водночас відповідачем поставлено під сумнів лише походження придбаного товару контрагентами позивача.
Так у відповідача наявні зауваження щодо відсутності основних фондів, необхідної кількості трудових ресурсів у контрагента позивача. Фактично, висновки ґрунтуються на припущеннях про неспроможність контрагента позивача здійснювати господарські операції.
При цьому, відповідач не надав до суду доказів притягнення до юридичної відповідальності посадових осіб контрагента щодо господарських операцій, які перевірялися відповідачем, та/або не надав доказів визнання судом недійсними правочинів, укладених позивачем з такими контрагентами.
Відтак, відповідачем у встановленому законом порядку не спростовано презумпцію правомірності правочинів, добросовісності платника податку та достовірності поданих документів.
Суд також вважає за доцільне зазначити, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів, тощо. Відсутність у контрагентів позивача матеріальних і трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання такими платниками господарських операцій і не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, позаяк залучення інших субпідрядників (працівників чи організацій) є можливим за умови укладання відповідних договорів.
Позивач не може нести відповідальність за можливе невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, що вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Щодо застосування санкцій у вигляді позбавлення права на отримання бюджетного відшкодування на підставі Постанови №187.
          Стаття 1 Закону № 1644-VII (у редакції, чинній до 21 листопада 2024 року) визначає, що з боку України з метою захисту національних інтересів, національної безпеки, суверенітету і територіальної цілісності України, протидії терористичній діяльності, а також запобігання порушенню, відновлення порушених прав, свобод та законних інтересів громадян України, суспільства та держави можуть застосовуватися спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи.
Санкції можуть застосовуватися по відношенню до іноземної держави, іноземної юридичної особи, юридичної особи, яка знаходиться під контролем іноземної юридичної особи чи фізичної особи-нерезидента, іноземців, осіб без громадянства, а також суб`єктів, які здійснюють терористичну діяльність.
Загроза національній безпеці означає, зокрема, наявність ризиків державному суверенітету, конституційному ладу та територіальній цілісності країни, а рішення, які приймаються державою у випадку існування реальних загроз національній безпеці у визначених законом випадках є юридичною підставою для втручання та/або обмеження, зокрема, права власності, права доступу до професійної діяльності.
Існування реальних загроз національній безпеці може виступати критерієм правомірності певного відступу держави від загальних правил (підходів), які стосуються дії закону в часі, дотримання принципу законності.
Суд зазначає, що підпунктом 1 пункту 1 Постанови Кабінету Міністрів «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією російської федерації» № 187 від 03.03.2022 із змінами та доповненнями встановлено наступне:
« 1. Для забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави України у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації установити до прийняття та набрання чинності Законом України щодо врегулювання відносин за участю осіб, пов`язаних з державою-агресором, мораторій (заборону) на:
1) виконання, у тому числі в примусовому порядку, грошових та інших зобов`язань, кредиторами (стягувачами) за якими є російська федерація або такі особи (далі - особи, пов`язані з державою-агресором):
громадяни Російської Федерації, крім тих, що проживають на території України на законних підставах;
юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства Російської Федерації;
юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства України, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, якої є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства Російської Федерації.
Зазначене обмеження не застосовується до юридичних осіб, утворених та зареєстрованих відповідно до законодавства України:
які є банками або за рахунками яких на підставі нормативно-правових актів або рішень Національного банку дозволяється здійснення обслуговуючими банками видаткових операцій;
визначених розпорядженням Національного центру оперативно-технічного управління мережами телекомунікацій, прийнятим відповідно до Порядку оперативно-технічного управління телекомунікаційними мережами в умовах надзвичайних ситуацій, надзвичайного та воєнного стану, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 червня 2004 року № 812 «Деякі питання оперативно-технічного управління телекомунікаційними мережами в умовах надзвичайних ситуацій, надзвичайного та воєнного стану».
Отже, Постановою Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації» встановлено мораторій на виконання грошових зобов`язань на користь, зокрема:
1) юридичних осіб, створених та зареєстрованих відповідно до законодавства російської федерації;
2) юридичних осіб, створених та зареєстрованих відповідно до законодавства України, якщо:
- їх кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, якої є рф, громадянин рф, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства рф.
Правочини, укладені з порушенням мораторію, згідно п. 2 Постанови Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації», є нікчемними.
Щодо застосування до позивача дію Постанови №187
З метою забезпечення державних органів та органів місцевого самоврядування, а також учасників цивільного обороту достовірною інформацією про юридичних осіб створюється Єдиний державний реєстр (ч.1  ст.7 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань» №755-IV від 15.05.2003 року   із змінами та доповненнями.
Згідно із п.9 ч.2  ст.9 Закону України «Про державну реєстрацію»  в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій містяться, в тому числі, відомості про  кінцевих бенефіціарних власників товариства, зокрема, прізвище, ім`я, по батькові (за наявності), дата народження, країна громадянства, місце проживання.
Частиною 1  ст.10 Закону України «Про державну реєстрацію»  передбачено, що якщо документи та відомості, що підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, внесені до нього, такі документи та відомості вважаються достовірними і можуть бути використані у спорі з третьою особою.
Як встановив суд першої інстанції, відповідно до даних Єдиного державного реєстру підприємств та організацій, серед кінцевих бенефіціарних власників ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М. КУЗЬМІНА» немає громадян Російської Федерації. Згідно інформації, наявної у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій, ОСОБА_1  має громадянство Франції.
У відповідності до  ст.4 Закону України «Про депозитарну систему України» №5178-VI, інформація про власників цінних паперів, які мають права на цінні папери міститься в системі депозитарного обліку.
Суб`єктом, який забезпечує формування та функціонування системи депозитарного обліку цінних паперів, а також веде реєстр власників іменних цінних паперів є Центральний депозитарій (ст.ст.  9,  22 Закону України «Про депозитарну систему»).
Судом першої інстанції встановлено, що в Інформаційній довідці Національного депозитарію України вих.№147255 від 19.03.2024 року  та  інформації про акціонерів (власників іменних цінних паперів) ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М. КУЗЬМІНА»  №122-148 від 10.03.2024 року, з реєстру власників іменних цінних паперів, складеному Національним депозитарієм, згідно якої членами або учасниками (акціонерами), що мають частку в статутному капіталі 10 і  більше відсотків у статутному капіталі ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М. КУЗЬМІНА» також не є Російської Федерації, громадянин Російської Федерації або юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства Російської Федерації.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що позивач правомірно керувався даними Єдиного державного реєстру підприємств та організацій та Національного депозитарію України щодо інформації про кінцевих бенефіціарних власників ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М. КУЗЬМІНА».
Відповідачем не надано ані  суду  першої, ані  суду  апеляційної  інстанції  доказів, що позивач під час здійснення господарських операцій із зазначеним контрагентом був або мав бути обізнаний про наявність підстав, що зумовлюють застосування до таких операцій  Постанови Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 року №187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією російської федерації»,  та  в  матеріалах  справи  такі  докази  відсутні.
Постанова Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією російської федерації» не містить положень щодо її впливу на взаємовідносини у податковій сфері, зокрема, щодо бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Відповідачем не доведено та матеріалами справи не підтверджено, що операції позивача із контрагентом ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М. КУЗЬМІНА» були спрямовані саме на порушення мораторію, встановленого Постановою Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації», а не здійснювалися в межах забезпечення звичайної господарської діяльності позивача.
Верховний Суд роз`яснив, що мораторій за Постановою №187 не застосовується до всіх осіб, а лише до тих, що прямо зазначені в ній, зокрема, до осіб, пов`язаних з державою-агресором, а також для захисту національних інтересів України.  
Постанова №187 не передбачає автоматичного поширення мораторію на українських кінцевих бенефіціарних власників, якщо вони не підпадають під її критерії, наприклад, якщо вони не пов`язані з державою РФ.
Необхідно чітко розрізняти режим мораторію, запровадженого Постановою №187, та режим санкцій. Накладення санкцій не означає автоматичного застосування мораторію, і навпаки, наголошує Інститут законодавчих ідей
Судом не встановлено, що ПрАТ ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А. М. КУЗЬМІНА є особою, пов`язаною з державою РФ і на нього поширюються положення Постанови №187.
Щодо  Указу Президента України №279/2023 від 12.05.2023 року, яким введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 12 травня 2023 року «Про застосування та внесення змін до персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», яким затверджено список осіб, до яких застосовано санкції, суд першої інстанції вірно врахував, що під час здійснення господарських операцій позивач не міг передбачити прийняття вказаного нормативного акту та керувався даними Єдиного державного реєстру підприємств та організацій. 
Указ стосується лише тих осіб, які у ньому зазначені, і не поширюється на податкові правовідносини.
Обставини і факти, які досліджуються в межах кримінального провадження №62021000000000146 від 16.12.2021, не стосуються взаємовідносин позивача та ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М. КУЗЬМІНА».
Крім  того,  апеляційний  суд  зазначає,  що  ухвалою Печерського  районного  суду  м. Києва від 14.10.2022  року  у  справі  №757/27272/22-к  скасовано  арешт,  накладений  ухвалою  слідчого  судді Печерського районного суду м. Києва від 06.09.2022 року справі №757/23355/22-к по кримінальному провадженню №62021000000000146 від 16.02.2021 року (а.с.16 т.2).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначаються  ПК України, отже відповідні права не можуть встановлюватись, змінюватись або припинятись підзаконними нормативно-правовими актами.
Колегія суддів погоджується із судом  першої інстанції про відсутність в матеріалах справи доказів, що операції позивача із контрагентом ПрАТ «ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД «ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ.А.М.КУЗЬМІНА» були спрямовані саме на порушення мораторію, встановленого  Постановою Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 року №187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією  Російської Федерації», а не здійснювалися в межах забезпечення звичайної господарської діяльності позивача.
Вказана постанова набирає чинності з дня її опублікування та діє до набрання чинності Законом України щодо врегулювання відносин за участю осіб, пов`язаних з державою-агресором, але не більше одного місяця з дня припинення чи скасування воєнного стану.
У постанові не зазначено про вплив мораторію (заборони) на вказані правочини, на податковий процес та проведення податкових перевірок, щодо відшкодування ПДВ.
Також суд зазначає, що персональні спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) відносно позивача станом на день розгляду справи не запроваджені.
Доказів протилежного відповідачем не надано та  не доведено невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації.
Отже, посилання відповідача на Указ Президента України №279/2023 від 12.05.2023, яким введено в дію рішення Ради національної безпеки і оборони України від 12 травня 2023 року "Про застосування та внесення змін до персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)", яким затверджено список осіб, до яких застосовано санкції, суд зазначає, що відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, а під час здійснення господарських операцій позивач не міг передбачити прийняття вказаного нормативного акту та керувався даними Єдиного державного реєстру підприємств та організацій. 
Крім того, виходячи з принципу індивідуальної відповідальності платника податків, вказаний указ стосується лише тих осіб, які у ньому зазначені, і не поширюється на податкові правовідносини.
На підставі викладеного, апеляційний  суд  погоджується  із  висновком суду  першої  інстанції про не підтвердження зазначених відповідачем обставин, які підпадають під сферу правового регулювання постанови № 187 та мають наслідком відсутність права позивача на отримання заявленого до бюджетного відшкодування ПДВ за липень, серпень 2022 року.
Також суд зазначає, що персональні спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) відносно позивача станом на день розгляду справи не запроваджені.
Суд наголошує на тому, що на момент підписання акту перевірки не існувало норми яка б передбачала неможливість отримати бюджетне відшкодування у зв`язку з тим, що акціонери платника податків включені до переліку юридичних осіб до яких застосовуються персональні спеціальні економічні та інші обмежувальні санкції. Відтак податковий орган не міг в акті перевірки зафіксувати як правопорушення відповідний факт, який не був визначений правопорушенням в законодавстві на момент проведення перевірки.
Після завершення податкової перевірки (акт складено 19.12.2022 року) та до  винесення спірних податкових-повідомлень рішень (12.01.2023 року) Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей податкового адміністрування під час воєнного стану для платників податків з високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства» від 18 червня 2024 року №3813-IX до абзацу першого підпункту 200.4-1 статті 200 Податкового кодексу України були внесені зміни, а саме: підпункт 200.4-1 статті 200 Податкового кодексу України викладено в наступній редакції: платники податку щодо яких (та/або щодо засновників (учасників), кінцевих бенефіціарних власників яких) у порядку, встановленому Законом України «Про санкції», прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення. Вказаний Закон в частині внесення змін до підпункту 200.4-1 статті 200 Податкового кодексу України набрав чинності 26 липня 2024 року.
Разом з тим, колегія суддів наголошує на тому, що факт наявності на момент розгляду справи редакції Закону, яка доповнює підстави та ознаки  податкового правопорушення, не може бути підставою для понесення платником податків негативних наслідків у випадку, якщо на момент завершення перевірки такого «правопорушення» не було передбачено законодавством України.
Таке твердження ґрунтується на підставі того, що склад податкового правопорушення – це умови, закріплені в законі, при недотриманні яких у сукупності діяння учасника податкових правовідносин оцінюється як порушення, що тягне за собою санкції.
В даному випадку, момент винесення спірних податкових повідомлень – рішень характеризується  невизначеністю взаємозв`язку податкових правопорушень із порушенням законів з питань оподаткування.
Стаття 58 Конституції України чітко встановлює, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи. 
Щодо нікчемності правочинів позивача з зазначеними контрагентами. 
Питання яким надається визначення нікчемних (недійсних) правочинів врегульовано положеннями Цивільного кодексу України.
Загальні вимоги, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлені статтею 203 ЦК України, а саме зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам.
Відповідно до ч. 1 ст. 215 Цивільного Кодексу України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами 1-3, 5 та 6 ст. 203 ЦК, яка визначає загальні вимоги, дотримання яких є необхідним для чинності правочину.
Згідно із ст. 215 ЦК України недійсні правочини поділяються на нікчемні та оспорюванні.
Нікчемні правочини - якщо їх недійсність установлена законом. У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається (ч. 2 ст. 215 ЦК України).
Оспорюванні правочини - якщо їх недійсність прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша зацікавлена особа заперечує їх дійсність на підставах, визначених законом.
Оспорюванний правочин може бути визнаний недійсним лише за рішенням суду.
Правочин може вважатися нікчемним, якщо його недійсність прямо установлена законом. У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.
Натомість положеннями п.п 20.1.30 п. 20.1 ст. 20 ПК України встановлено право контролюючого органу звертатися до суду, у тому числі подавати позови до підприємств, установ, організацій та фізичних осіб, щодо визнання оспорюванних правочинів недійсними та застосування визначених законодавством заходів, пов`язаних із визнанням правочинів недійсними, а також щодо стягнення в дохід держави коштів, отриманих за нікчемними договорами. 
В межах даної справи не встановлено, що податковий орган реалізував своє право на звернення до суду з питань визнання правочинів між позивачем та ПрАТ ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ім. М.М. КУЗЬМІНА, який є юридичною особою - резидентом України недійсними, а також щодо стягнення в дохід держави коштів, отриманих за спірними договорами, якими відповідач у спірних перевіряємих періодах вважав нікчемними, відповідно до Постанови КМ України № 187.
Щодо посилання апелянта на наявність кримінального провадження, то суд зазначає таке.
Апелянт звертає увагу суду на ухвалу Печерського районного суду м. Києва від 06 вересня 2022 року по справі № 757/23352/22-к по кримінальному провадженню № 62021000000000146 від 16 лютого 2021 року та зазначає, що суд першої інстанції проігнорував її наявність при винесенні спірного рішення та не врахував наявність достатніх обґрунтованих підозр щодо вчинення кримінального правопорушення ПрАТ ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М.КУЗЬМІНА. 
Крім того, в ухвалі Печерського районного суду м. Києва від 06 вересня 2022 року по справі № 757/23355/22-к зазначено обставини, які підпадають під пункт 1 та пункт 2 Постанови КМУ № 187, у зв`язку з чим, на підставі пп. в) п.200.14 ст.200 ПК України у підприємства відсутнє право на бюджетне відшкодування від`ємного значення на загальну.
З цього приводу колегія суддів зазначає, що відповідно до положень частини 6 статті 78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою, проте всупереч вимог частини 2 статті 77 КАС України, належних доказів на підтвердження обставин, на які посилається відповідач, надано не було.
На теперішній час у суду відсутні відомості про наявність вироку у кримінальній справі чи будь-якого іншого кінцевого рішення у кримінальній справі.
Під час ухвалення судового рішення, колегія суддів додатково враховує висновки Верховного Суду викладені у постановах у справах № 280/1040/23 від 25 червня 2024 року, 280/1507/23 від 13 вересня 2024 року стосовно врахування інформації яка викладена в ухвалі Печерського районного суду м. Києва від 06 вересня 2022 року по справі № 757/23352/22-к по кримінальному провадженню № 62021000000000146 від 16 лютого 2021 року щодо вчинення кримінального правопорушення ПрАТ ЕЛЕКТРОМЕТАЛУРГІЙНИЙ ЗАВОД ДНІПРОСПЕЦСТАЛЬ ІМ. А.М.КУЗЬМІНА, а також висновки Верховного Суду викладені у постановах у справах № 160/4145/23 від05 червня 2025 року, 280/7764/24 від 03 червня 2025 року стосовно врахування інформації щодо підстав бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.
Враховуючи наведені вище обставини в їх сукупності, апеляційний суд дійшов  висновку, що при прийнятті спірних у цій справі податкових повідомлень-рішень відповідач діяв необґрунтовано, тобто без врахування всіх обставин, які мають значення при прийнятті рішення, а тому такі  рішення підлягають скасуванню, як вірно зазначив і суд першої  інстанції.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.    
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. 
Відтак, інші, зазначені в апеляційній скарзі доводи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних та  обґрунтованих юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. 
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують отже не дають правових підстав для його скасування.  
Керуючись статтями 241-245, 250, 301, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17.02.2025 в адміністративній справі №280/712/23 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили відповідно до ст.325 Кодексу адміністративного судочинства України, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку, встановленому ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повне судове рішення складено 17 листопада 2025 року.

Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Олефіренко 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова