ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 жовтня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/10705/25	
                                                                                Суддя І інстанції – Прудник С.В.

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чепурнова Д.В. (доповідач),
                               суддів:  Коршуна А.О., Сафронової С.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження у місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Б.К. САНТЕХСРВІС»     до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-             

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Б.К. САНТЕХСРВІС» звернулося до суду з вищевказаним позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 26.03.2025 року за № 71443;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» (код за ЄДРПОУ 42960429) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року  позовні вимоги було задоволено.
Не погодившись з прийнятим рішенням Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Вказує, що при прийнятті оскаржених рішень контролюючий орган діяв відповідно до вимог податкового законодавства і будь яких порушень допущено не було. 
У письмовому відзиві  на апеляційну скаргу ТОВ «Б.К. САНТЕХСРВІС» просить відмовити у її задоволенні та залити без змін рішення суду першої інстанції.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального права, правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку що  апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Б.К. САНТЕХСРВІС» є юридичною особою приватного права, яку було створено 18.04.2019 року. 
Основним видом діяльності товариства є:
Код КВЕД 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель (основний)
Код КВЕД 33.20 Установлення та монтаж машин і устатковання;
Код КВЕД 37.00 Каналізація, відведення й очищення стічних вод;
Код КВЕД 42.99 Будівництво інших споруд, н. в. і. у.;
Код КВЕД 43.11 Знесення;
Код КВЕД 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику;
Код КВЕД 43.21 Електромонтажні роботи;
Код КВЕД 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування;
Код КВЕД 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н. в. і. у.
Позивач не зареєстрований (перереєстрований)за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України (зона АТО, АР Крим). Вказані обставини підтверджуються витягом з ЄДР.
Позивач здійснює діяльність, яка повністю відповідає установчим та реєстраційним документам; зареєстрований платником ПДВ з 01.06.2019 року (копія витягу з реєстру платників ПДВ).
Адреса реєстрації позивача не є адресою масової реєстрації.
Позивач має відкриті рахунки у банківських установах.
Операції позивача носять однотипний стабільний характер та повністю відповідають статутному виду діяльності, що значно спрощує їх адміністрування та податковий контроль.
Керівник та засновники позивача не є і не були посадовими особами та/або засновниками суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років.
Борги з виплати заробітної плати та утриманих податків відсутні.
Керівник позивача не обіймає аналогічної посади на іншому суб`єкті господарювання.
Позивач не має податкового боргу з розрахунків з бюджетом.
Позивачем було подано вчасно податкову звітність з ПДВ за останні 2 звітні періоди.
Позивач має матеріально-технічну базу, достатню для ведення профільних видів господарської діяльності.
Позивач має позитивну податкову історію.
Позивачем, як платником податку на прибуток, було подано вчасно фінансову звітність за останній звітний період.
Позивач не здійснює діяльність з виробництва, експорту, імпорту і оптової торгівлі підакцизними ТМЦ; не здійснює діяльність з реалізації пального.
Господарські операції, за результатом яких платник складає ПН/РК, носять реальний характер. Реальність виконання господарських операцій підтверджується тим, що ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» на момент здійснення таких господарських операцій має достатні технічні, людські та матеріальні ресурси. Позивач вважає подані відповідачу документи достатніми для прийняття рішення про невідповідність позивача критеріям ризиковості, виходячи з наступного.
ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» використовує у своїй діяльності нежитлове приміщення (10м2) розташоване за адресою: місто Дніпро, вул. Святослава Хороброго, будинок 14, кімната 8. Приміщення взято в оренду у ФОП ОСОБА_1 (код за 1903722642) згідно з договором оренди від 01.04.2024р. б/н. Надання послуг з оренди підтверджується оформленими відповідно до діючого законодавства Актами виконаних робіт. Розрахунки проводяться ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок орендодавця. 
ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» використовує у своїй діяльності орендоване приміщення для виробничих та складських потреб згідно з договором оренди № 0101-22/7 від 01.01.22р., де орендодавець ПрАТ «Механомонтаж 233» (Код за ЄДРПОУ 01415128) надає в тимчасове платне орендне користування нежиле приміщення площею 31,8кв.м. за адресою: м. Запоріжжя, вул.Штабна,буд.13. Надання послуг з оренди підтверджується оформленими відповідно до діючого законодавства актами виконаних робіт. Розрахунки проводяться ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок орендодавця. 
У зв`язку з нестабільністю замовлень та сезонністю діяльності підприємство не має фінансової можливості утримувати парк спецтехніки, тому при отриманні конкретного замовлення за необхідності співпрацює з суб`єктами господарської діяльності щодо оренди необхідного спецтранспорту: договір № 02/01-1 від 02.01.2023р., де орендодавець ТОВ «Горизонт-2007» (код за ЄДРПОУ 40097954).
Для технічного забезпечення робіт з механічного обробляння деталей та вузлів обладнання ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» орендовано у ФОП ОСОБА_2 (2594317814) верстат горизонтально-фрезерувальний LH-X614DD, фрезерний верстат Holzmann BF 2000 PPRO. Договір оренди № 03/01-2023 від 03.01.2023р. Надання послуг оренди підтверджується оформленими відповідно до діючого законодавства Актами виконаних робіт. Розрахунки проводяться ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок орендодавця. 
Для здійснення основного виду діяльності – будівництво - на праві власності товариство має основні засоби на загальну суму 1.073.000,00 грн. та інші необоротні матеріальні активи на загальну суму 1.860.860,00 грн. (сканкопії ОСВ по рахунку 10,11).
Для здійснення основного виду діяльності – будівництво - товариством отримано Ліцензію, видану Державною Архітектурно-будівельною інспекцією України № 10-Л від 12.02.2020р. Даною ліцензією визначено перелік видів робіт провадження господарської діяльності з будівництва об`єктів по класу наслідків (відповідальності) відносяться до об`єктів з середніми і великими наслідками). А саме:
1.00.00 БУДІВЕЛЬНІ ТА МОНТАЖНІ РОБОТИ ЗАГАЛЬНОГО ПРИЗНАЧЕННЯ
1.01.00 улаштування основ та фундаментів збірних та монолітних
1.02.00 улаштування фундаментів із застосуванням паль
1.03.00 улаштування фундаментів, що виконуються спеціальними способами
1.04.00 зведення металевих конструкцій 1.05.00 зведення збірних бетонних та залізобетонних конструкцій
1.06.00 зведення монолітних бетонних, залізобетонних та армоцементних конструкцій
1.07.00 зведення кам`яних та армокам`яних конструкцій
1.12.00 монтаж технологічного устаткування
1.13.00 виконання пусконалагоджувальних робіт:
1.13.01 електротехнічних пристроїв
1.13.02 автоматизованих систем управління
1.13.03 систем вентиляції та кондиціонування повітря
1.13.04 підйомно-транспортного устаткування
1.13.05 металообробного устаткування
1.13.06 холодильних і компресорних установок
1.13.07 теплоенергетичного устаткування
1.13.08 деревообробного устаткування
1.13.09 водопостачання та водовідведення
2.00.00 БУДІВНИЦТВО ОБ`ЄКТІВ ІНЖЕНЕРНОЇ ІНФРАСТРУКТУРИ:
2.01.00 монтаж внутрішніх інженерних мереж, систем, приладів і засобів вимірювання, іншого обладнання:
2.01.01 водопостачання та водовідведення
2.01.02 опалення
2.01.03 вентиляції і кондиціювання повітря
2.01.04 газопостачання
2.01.05 технологічних трубопроводів
2.01.06 електропостачання і електроосвітлення
2.01.07 засобів автоматизації і контрольно-вимірювальних приладів, зв`язку, сигналізації, радіо, телебачення, інформаційних мереж
2.02.00 монтаж зовнішніх інженерних мереж, систем, приладів і засобів вимірювання, іншого обладнання:
2.02.01 водопостачання та водовідведення
2.02.02 теплопостачання
2.02.03 газопостачання
2.02.05 електропостачання і електроосвітлення
2.02.06 зв`язку, сигналізації, радіо, телебачення, інформаційних мереж
2.03.00 монтаж інженерних споруд
3.00.00 БУДІВНИЦТВО ОБ`ЄКТІВ ТРАНСПОРТНОЇ ІНФРАСТРУКТУРИ:
3.02.00 доріг автомобільних
Директор – Небрат А.М., ідентифікаційний номер НОМЕР_1 за період з 11.03.2021 року по теперішній час. Призначений згідно з наказом по підприємству № 05/к від 11.03.2021р. 
Виконання обов`язків директора на час його перебування у Збройних Силах України наказом №10 від 21.11.22р. покладено на заступника директора Бондаренко Олексія Андрійовича, з наданням права підпису фінансових та організаційно-розпорядчих документів з 22.11.2022 року 
У товаристві згідно штатного розкладу значиться 5 штатних одиниць без урахування осіб, які виконували роботи за цивільно-правовими угодами.
В зв`язку з нестабільністю замовлень та сезонністю діяльності підприємство не має фінансової можливості утримувати на постійній основі великий штат працівників.
При наявності виробничої необхідності (укладання договору підряду, який потребує наявність значних трудових ресурсів) товариство або приймає тимчасових працівників строком на 2 місяця або укладає цивільно-правові угоди з фізичними особами на виконання конкретних робіт.
Реальність профільної діяльності забезпечується необхідною матеріально-технічною базою (офісні та складські приміщенні з техобладнанням в оренді, транспортні засоби та спецтехніка в оренді – 20-ОПП направлені до ГУ ДПС).
ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» проявляє обережність у підприємницькій діяльності при здійсненні господарських операцій з придбання будівельних матеріалів. Інформація про правовий статус контрагентів перевіряється на сайті Міністерства юстиції України, на офіційному сайті ДПС України на інших профільних сайтах та спеціалізованими системами та сервісами на кшалт: youcontrol.com.ua, opendatabot.ua.
Основними постачальниками були: №з/п Постачальники КОД ЄДРПОУ Товар, код УКТ ЗЕД: 1 ТОВ «АВ метал груп» 36441934 Кутник 45х45 мм 4,0 мм, 6 м 7216; 2 ФОП ОСОБА_3 32286721 КИСЕНЬ в балонах 2804; 3 ТОВ «ВІКНА ВІКОНДА» 40207010 Металопластикові вироби 3925200000; 4 ТОВ «Д-ІКС СТАЛЬ» 44945225 5005 0,45 Плоский прокат вуглец. тонколист.сталі, з полім покр. в рул. 0,45*1250 мм (Китай) 7210708000 8017 0,45 Плоский прокат вуглец. тонколист.сталі , з полім покр. в рул. 0,45*1250 мм (Китай) 7210708000; 5 ТОВ «ЗВАРЦЕНТР» 39485162 Рукав для газ.зварки III-9,0-2,0 4009 Редуктор БКО-50ДМ, Клапан КОК М16х1.5 (950.000.02) 8481 Різак «Донмет» 142 У 8468 Ніпель комбінований 6/9 7412.
Основними замовниками були: №з/п ЗАМОВНИКИ КОД ЄДРПОУ ПОСЛУГА код, 1 ТОВ «ВО АГРОСЕРВІС»” 41506453 ремонт зовнішніх внутрішніх швів 43.29; 2 АТ «Нікопольський завод феросплавів» 44124263 Демонтаж м/к димових труб АГЦ 43.21; 3 ТОВ «ТЕСЛАЕНЕРГОСЕРВІС» 42983646 Сервісне обслуговування та експлуатація електричної підстанції «Iршанська СЕС» (за межами населеного пункту) Меленiвської сільської ради Коростенського району Житомирської області за період з 4-ий квартал 2023 р. 33.14; 4 ТОВ «АМО1» 35973147 Послуги із механічної обробки давальницької сировини 25.62; 5 ТОВ «НОВОМОСКОВСЬКИЙ ПОСУД» 33905850 Заміна 119 аварійних дерев`яних вікон на металопластикові з відновленням укосів ззовні та всередині адміністративно-побутових приміщеннях ТОВ «НОВОМОСКОВСЬКИЙ ПОСУД», будівлі інв.№45,42 43.34. 
За період здійснення своєї господарської діяльності позивач не мав будь-яких відносин господарського характеру із фіктивними підприємствами.
В Електронному кабінеті платника податків ТОВ «Б.К. САНТЕХСЕРВІС» дізналося, що позивач перебуває в переліку ризикових платників.
За цим фактом позивач 12.12.2024 звернувся до відповідача з письмовою вимогою про виведення підприємства з ризикових з пакетом копій документів про свою невідповідність критеріям ризиковості.
За результатом розгляду вимоги відповідачем було прийняте рішення №43676 від 20.12.2024 року про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості за ознакою п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість за кодами податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку: 02 – придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання, якщо придбання здійснюється не у виробника такого товару; 13 - придбання товарів / послуг у платника(ів) податку, щодо якого (их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, якщо дата подання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за операцією з придбання припадає на період після дати прийняття щодо постачальника рішення про відповідність такого постачальника критеріям ризиковості платника податку.
В рішенні також зазначена інформація, за якою на думку відповідача встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку: Тип операції придбання/ постачання Період здійснення господарської операції** Код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова Код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як  ризикова Умовний код товару операції, визначеної як ризикова Податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції Дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку:
Придбання З 01.12.22 по 08.12.22 8413810000 - - 32722578 -
Придбання З 21.12.22 по 26.12.22 8413810000 - - 44680421 28.04.23
Придбання З 09.12.22 по 16.12.22 8481808100 - - 32722578 -
Придбання З 10.12.22 по 19.12.22 8467910090 - - 32722578 -
Придбання З 05.12.22 по 19.12.22 4009220000 - - 32722578 -
Придбання З 01.12.22 по 20.12.22 8481808100 - - 32722578 -
Придбання 07.02.23 4418298000 - - 42723248 09.06.23
Придбання з 25.08.23 по 12.10.23 7210708000 - - 44945225 11.12.23
Придбання 15.05.23 7210708000 - - 41175797 16.08.23
Придбання З 03.07.23 по 29.09.23 2523 - - 43571126 -
Придбання 16.03.23 7210 - - 44841962 05.01.24
Придбання 24.01.24 4011100090 - - 31037198 12.04.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923 - - 42941323 19.09.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923509000 - - 42941323 19.09.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923301000 - - 42941323 19.09.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923309000 - - 42941323 19.09.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6807 - - 42941323 19.09.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3214 - - 42941323 19.09.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6804210000 - - 42941323 19.09.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3214900090 - - 42941323 19.09.24
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6810 - - 42941323 19.09.24
Придбання 21.03.24 69072100090 - - 40658523 18.06.24
Проте, відповідачем не зазначено, які саме документи не надані для підтвердження невідповідності критеріям ризиковості платника податку (примітка *** до форми рішення).
Не погоджуючись з прийнятим рішенням у зв`язку з його необґрунтованістю позивач знов 18.03.2025 року звернувся до відповідача з письмовою вимогою про виведення підприємства з ризикових з пакетом копій документів про свою невідповідність критеріям ризиковості.
За результатом розгляду вимоги відповідачем було прийняте рішення №71443 від 26.03.2025 року про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості за ознакою п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість за кодами податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку: 13 - придбання товарів / послуг у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, якщо дата подання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за операцією з придбання припадає на період після дати прийняття щодо постачальника рішення про відповідність такого постачальника критеріям ризиковості платника податку; 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності та/або за відсутності придбання послуг зберігання;  14 - постачання товарів / послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (накл), у зв`язку з придбанням товарів / послуг, не пов`язаних із господарською діяльністю платника податку, якщо постачальник не є виробником товару / послуги, що постачається.
В рішенні також зазначена інформація, за якою на думку відповідача встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку: Тип операції придбання/ постачання Період здійснення господарської операції** Код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова Код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як ризикова Умовний код товару операції, визначеної як ризикова Податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції Дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку:
Постачання 23.01.25 - 43.11 - 42960429 03.04.2023
Придбання 07.02.23 4418298000 - - 42723248 09.06.2023
Придбання З 25.08.23 по 12.10.23 7210708000 - - 44945225 11.12.2023
Придбання 15.05.23 7210708000 - - 41175797 -
Придбання 16.03.23 7210 - - 44841962 05.01.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923509000 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923301000 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923509000 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6807 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3214 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6804210000 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3214900090 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6810 - - 42941323 19.09.2024
Придбання 21.03.24 6907210090 - - 40658523 18.06.2024
Придбання 28.02.25 8481801100 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8413810000 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8481808100 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8467910090 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 4009220000 - - 42960429 03.04.2023
Відповідачем знову не зазначено, які саме документи не надані для підтвердження невідповідності критеріям ризиковості платника податку (примітка *** до форми рішення).
Як убачається зі змісту двох названих рішень відповідача, його підстави для визнання позивача ризиковим мають змінних характер, не є сталими, постійно трансформуються. Така постійна трансформація зводить нанівець процес доведення позивачем до відповідача своєї правової позиції, аргументів на користь рішення про відсутність критеріїв ризиковості. Після скасування одних підстав за зверненням позивача відповідач включає інші підстави ризиковості, що призводить до нескінченності процесу подання додаткових документів позивачем без можливості досягнення позитивного результату.
Так, після подання позивачем першого пакету документів 12.12.24 відповідач змінив актуальні підстави ризиковості, а саме: виключив відповідно з інформації про підстави визнання ризикованими такі правочини:
Придбання З 01.12.22 по 08.12.22 8413810000 - - 32722578 -
Придбання З 21.12.22 по 26.12.22 8413810000 - - 44680421 28.04.23
Придбання З 09.12.22 по 16.12.22 8481808100 - - 32722578 -
Придбання З 10.12.22 по 19.12.22 8467910090 - - 32722578 -
Придбання З 05.12.22 по 19.12.22 4009220000 - - 32722578 -
Придбання З 01.12.22 по 20.12.22 8481808100 - - 32722578 -
Придбання З 03.07.23 по 29.09.23 2523 - - 43571126 -
Придбання 24.01.24 4011100090 - - 31037198 12.04.24
- включив до інформації про підстави визнання ризикованими такі правочини:
Постачання 23.01.25 - 43.11 - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8481801100 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8413810000 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8481808100 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8467910090 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 4009220000 - - 42960429 03.04.2023
- змінив у інформації про підстави визнання ризикованими такі правочини:
Придбання 15.05.23 7210708000 - - 41175797 -
Тим самим, відповідач виключив ряд правочинів з підстав для визнання ризиковим позивача у зв`язку з їх неактуальністю, що фактично означає не підтвердження їх ризиковості, надання достатньої документації для виключення цих операцій із ризикових. Також відповідач виключив дату включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.
Позивач надав до суду документи на підтвердження відсутності ознак критерію ризиковості: Постачання 23.01.25 - 43.11 - 42960429 03.04.2023. Позивач надав договір підряду №2401754 від 11.09.2024 року з додатками, код послуги 43.11, контрагент АО «Нікопольський завод феросплавів», додаткова угода №1/2500366 від 12.02.2025, комерційний кошторис, комплаєнс-анкета, акт №1 приймання-передачі виконаних робіт від 23.01.25, податкова накладна від 23.01.2025 №1, картка рахунку № 361. Придбання 07.02.23 4418298000 - - 42723248 09.06.2023. Позивач надав договір поставки 01/02 від 01.02.2023 року продавець ТОВ «Новий стиль плюс» код 42723248, рахунок на оплату № 14 від 06.02.2023, видаткова накладна № 22 від 08.02.2023, рахунок на оплату № 16 від 06.02.2023, видаткова накладна № 21 від 08.02.2023, товарно-транспортна накладна № Р21 від 08.02.2023, податкова накладна № 4 від 07.02.2023, податкова накладна № 3 від 07.02.2023, виписка за рахунками за 07.02.2023.
Придбання з 25.08.23 по 12.10.23 7210708000 - - 44945225 11.12.2023. Позивач надав договір постачання товару 240823-4 від 24.08.2024 постачальник ТОВ «Д-ІКС СТАЛЬ» код 44945225, рахунок на оплату № 165 від 08.09.2023, видаткова накладна № 232 від 27.09.2023, рахунок на оплату № 143 від 25.08.2023, видаткова накладна № 288 від 02.10.2023, рахунок на оплату № 215 від 12.10.2023, видаткова накладна № 266 від 22.11.2023, податкова накладна від 12.10.2023 № 18, податкова накладна 08.09.2023 № 17, податкова накладна 25.08.2023 № 46, виписка за рахунком за 25.08.2023, виписка за рахунками за 08.09.2023, виписка за рахунком за 12.10.2023. 
Придбання 15.05.23 7210708000 - - 41175797 -. Позивач надав рахунок на оплату № 83 від 15.05.2023 постачальник ТОВ «Капітель-Сталь» код 41175797, видаткова накладна № 90 від 15.05.2023, податкова накладна №16 від 15.05.2023, виписка за рахунком за 15.05.2023.
Придбання 16.03.23 7210 - - 44841962 05.01.2024. Позивач надав договір постачання товару № 150323-1 від 15.03.2023 постачальник ТОВ «М-СТАЛЬ» код 44841962, рахунок на оплату № 58 від 16.03.2023, видаткова накладна № 64 від 29.03.2023, податкова накладна № 17 від 16.03.2023, виписка за рахунком за 16.03.2023.
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923509000 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923301000 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3923509000 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6807 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3214 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6804210000 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 3214900090 - - 42941323 19.09.2024
Придбання З 29.11.23 по 21.08.24 6810 - - 42941323 19.09.2024
Позивач надав рахунок на оплату № 138 від 29 листопада 2023, видаткову накладну №158 від 29 листопада 2023, податкову накладну від 29.11.2023 № 22 постачальник ТОВ «ГЛОБАЛ ЛУБРИКАНТС» код 42941323, рахунок на оплату № 19 від 22 лютого2024, видаткову накладну № 23 від 22 лютого 2024, податкову накладну від 22.02.2024 №9, рахунок на оплату № 79 від 23 травня 2024 р., видаткову накладну №83 від 23 травня 2024 р., податкову від 23.05.2024 № 12, Рахунок на оплату № 87 від 29 травня 2024 р., видаткову накладну № 87 від 29 травня 2024 р., податкову накладну № 16 від 29.05.2024, Рахунок на оплату № 88 від 29 травня 2024 р., видаткову накладну № 88 від 29 травня 2024 р., податкову накладну № 17 від 29.05.2024, Рахунок на оплату № 89 від 29 травня 2024 р., видаткову накладну № 89 від 29 травня 2024 р., податкову накладну № 18 від 29.05.2024, Рахунок на оплату № 90 від 29 травня 2024 р., видаткова накладна № 90 від 29 травня 2024 р., податкова накладна № 19 від 29.05.2024, Рахунок на оплату № 114 від 21 серпня 2024 р., видаткова накладна № 122 від 21 серпня 2024 р., податкова накладна № 2 від 21.08.2024, Платіжна інструкція № 749 від 22 червня 2023 р., Платіжна інструкція №1130 від 29 листопада 2023 р., Платіжна інструкція № 1413 від 28 лютого 2024 р., Платіжна інструкція № 1657 від 03 червня 2024 р., Платіжна інструкція № 1658 від 03 червня 2024 р., Платіжна інструкція № 1659 від 03 червня 2024 р., Платіжна інструкція № 1660 від 03 червня 2024 р., Платіжна інструкція № 1661 від 03 червня 2024 р., Платіжна інструкція № 1824 від 23 серпня 2024 р.
Придбання 21.03.24 6907210090 - - 40658523 18.06.2024.  Позивач надав видаткову накладну № 137 від 20.03.2024, виписку за рахунком за 21.03.2024, податкову накладну від 21.03.24 №37 постачальник ТОВ «ТК «БУД ІНВЕСТ» код 40658523.
Придбання 28.02.25 8481801100 - - 42960429 03.04.2023. Придбання 28.02.25 8413810000 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8481808100 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 8467910090 - - 42960429 03.04.2023
Придбання 28.02.25 4009220000 - - 42960429 03.04.2023
Позивач надав договір купівлі-продажу товарів № 30112/1 від 30.11.2022, видаткові накладні, рахунки фактури, податкові накладні, виписки по рахункам за кодам товарів УКТЗЕД 8481801100, 8413810000, 8481808100, 8467910090, 4009220000.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що у спірному рішенні не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні/розрахунки коригування платника, в яких зафіксовані такі операції, не наведено конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів прийняття такого рішення. Так, у рішенні міститься лише загальна вказівка на здійснення операцій у певний період з певними контрагентами. 
Колегія суддів погоджується з такими висновком суду першої інстанції з наступних підстав.
Відповідно до пп. 20.1.45. п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.
Пунктом 61.1 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно з пп. 62.1.2 п. 62.1 ст. 62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.
Відповідно до п. 71.1 ст. 71 ПК України, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Згідно з п. 74.1, 74.3 ст. 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 (у редакції, чинній з 31 грудня 2017 року) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII), яким змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України.
Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
Постановою Кабінету Міністрів України №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 11 грудня 2019 року, якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
Цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації   податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до п. 2 Порядку 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а»   або   «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Згідно з п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 6 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено   податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу   податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 7 Порядку № 1165).
Додатками № 1 та № 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та Критерії ризиковості здійснення операцій відповідно. 
Додатком 1 до Порядку №1165 встановлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:
1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.
3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.
4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.
5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).
6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.
7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту   46.2 статті 46 Податкового кодексу України.
8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Додатком № 4 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
В оскаржуваному рішенні зазначено, що ТОВ «Б.К. САНТЕХСРВІС» відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та вказано коди податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення є: 13 - придбання товарів / послуг у платника(iв) податку, щодо якого (их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, якщо дата подання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за операцією з придбання припадає на період після дати прийняття щодо постачальника рішення про відповідність такого постачальника критеріям ризиковості платника податку; 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності та/або за відсутності придбання послуг зберігання; 14 - постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ламуту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів, не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку, якщо постачальник не є виробником товару / послуги, що постачається.
Суд першої інстанції вірно заначив, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість.
Водночас, у спірному рішенні не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні/розрахунки коригування платника, в яких зафіксовані такі операції, не наведено конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів прийняття такого рішення. Так, у рішенні міститься лише загальна вказівка на здійснення операцій у певний період з певним контрагентом. Лише із пояснень учасників справи вбачається, що прийняттю оскаржуваного рішення передувало подання позивачем для реєстрації податкової накладної від 28.08.2024 № 1, однак в самому оскаржуваному рішенні посилання на цю накладну (на конкретну господарську операцію) відсутні. 
Крім того, у рядку «Документи» відповідач мав зазначити/обрати з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку. Однак, у цьому рядку будь-яка інформація відсутня.
Отже, оспорюване рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.
Судом першої інстанції також  вірно враховано позицію Верховного Суду викладену у постановах  від 19.11.2021 у справі № 140/17441/20, від 30 листопада 2021 року у справі №340/1098/20, від 23 червня 2022 року у справі № 640/6130/20відповідно до якої при вирішенні спорів такої категорії суди, з огляду на правове регулювання і характер цих відносин, мають досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.
В той же час контролюючим органом не надано протоколу засідання комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з якого можна встановити підстави віднесення позивача до переліку ризикових підприємств.
Також, суд першої інстанції принагідно зауважив, що  вказуючи коди податкової інформації які є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не надано належних та допустимих доказів, які б досліджувалися на засіданні комісії та підтверджували відповідність ТОВ «Б.К. САНТЕХСРВІС» цим кодам.
Зазначені обставини справи свідчать про недоведеність контролюючим органом підстав для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим колегія суддів погоджується  з висновком суду першої інстанції, що  оскаржене рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
При цьому  належним способом захисту прав позивача, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, про що вірно заначено судом першої інстанції.
За приписами абз.21 пункту 6 Порядку №1165, у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.
Керуючись п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.
В повному обсязі постанова складена 14 жовтня 2025 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова