ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

30 вересня 2025 року 
справа № 560/19003/23
адміністративне провадження № К/990/33475/25 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф. (суддя-доповідач),
суддів: Олендера І. Я., Хохуляка В. В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року (суддя - Блонський В.  К.)
та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2025 року (судді: Капустинський М.  М., Шидловський В.  Б., Сапальова Т.  В.)
у справі №560/19003/23
за позовом Акціонерного товариства «Ю АР ДІ Українські дороги»
до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

УСТАНОВИВ:

Рух справи

Акціонерне товариство «Ю АР Ді Українські Дороги» (попередня назва ПАТ «Хмельницьке шляхово-будівельне управління №56», далі - Товариство, АТ «Ю АР Ді Українські Дороги», ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56», платник податків, позивач у справі) звернулося до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04 липня 2023 року:
- №1337/Ж10/31-00-04-02-04 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 55 439 952,00 грн;
- №1346/Ж10/31-00-04-02-04 про встановлення відсутності складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних/розрахунків коригування на суму податку на додану вартість 400  000,00 грн;
- №1336/Ж10/31-00-04-02-04 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у розмірі 11 303 869,00 грн та застосування фінансових санкцій у розмірі 2 825 967,25 грн.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2025 року, адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 04 липня 2023 року №1337/Ж10/31-00-04-02-04, №1346/Ж10/31-00-04-02-04, №1336/Ж10/31-00-04-02-04.

07 серпня 2025 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2025 року у справі №  560/19003/23.

Ухвалою Верховного Суду від 25 серпня 2025 року відкрито провадження у справі та витребувано справу з суду першої інстанції.

15 вересня 2025 року справа №560/19003/23 надійшла до Верховного Суду.  

Обставини справи

Суди попередніх інстанцій установили, що основним видом діяльності акціонерного товариства «Ю АР ДІ Українські Дороги» є - « 4211 Будівництво доріг і автострад». Також до видів діяльності позивача відносяться наступні КВЕДи: 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 42.99 Будівництво інших споруд, н.в.і.у; 23.99 Виробництво неметалевих мінеральних виробів, н.в.і.у.

18 жовтня 2022 року позивач подав податкову декларацію з податку на додану вартість за звітній податковий період вересень 2022 року, відповідно до рядків 20.2.1. та 20.2.2. податкової декларації з податку на додану вартість позивач задекларував до податкового відшкодування 11 462 579 грн.

Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків видало Наказ від 18 листопада 2022 року за № 160/Ж1 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки АТ «Ю АР ДІ Українські Дороги» з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за вересень 2022 року (реєстраційний номер 9216363827 від 20 жовтня 2022 року).

За результатами проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки складено акт від 18 січня 2023 року № 114/Ж5/31-00-04-02-04/03448860 (далі - акт перевірки від 18 січня 2023 року).

Перевіркою встановлено порушення Товариством пункту 44.1. статті 44, пункту 85.2 статті 85, пункту 185.1 статті 185, підпункту 186.2.1. статті 186, пункту 187.7 статті 187, підпункту 192.1.2. пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого встановлено наступні порушення:
- заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду всього на суму 23 194 925 грн;
- завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за звітній податковий період вересень 2022 року в сумі 93 595 140 грн;
- завищення суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в сумі 11 303 869 грн;
- не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 400 000 за вересень 2022 року.

Не погоджуючись з такими висновками, позивач подав на розгляд контролюючого органу заперечення на акт перевірки від 18 січня 2023 року, а також копії документів.

За результатами розгляду заперечень позивача, контролюючий орган видав Наказ від 07 березня 2023 року № 78/Ж1 (на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1. статті 20, підпункту 78.1.5. пункту 78.1 статті 78 ПК України та пункту 69.2 статті 69 підрозділу 10 Розділу XX «Перехідних положень» ПК України) про проведення документальної позапланової виїзної перевірки АТ «Ю АР ДІ Українські Дороги» з питань, що стали предметом заперечень від 13 лютого 2023 року № 55 (вхідний № 1821/6 від 14 лютого 2023 року) стосовно висновків, викладених у акті перевірки від 18 січня 2023 року №  114/Ж5/21-00-04-02-04/03448860.

В подальшому, контролюючий орган склав акт перевірки від 20 червня 2023 року №  1305/Ж5/31-00-04-02-04/03448860 про результати документальної позапланової виїзної перевірки АТ «Ю АР ДІ Українські Дороги» з питань, що стали предметом заперечень від 13 лютого 2023 року № 55 стосовно висновків, викладених в акті від 18 січня 2023 року №  114/Ж5/21-00-04-02-04/03448860 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки АТ «Ю АР ДІ» з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за вересень 2022 року, з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків» (далі - акт перевірки від 20 червня 2023 року).

Відповідно до висновків акта перевірки від 20 червня 2023 року контролюючий орган встановив порушення пункту 44.1. статті 44, пункту 85.2 статті 85, пункту 185.1 статті 185, підпункту 186.2.1. статті 186, пункту 187.7 статті 187, підпункту 192.1.2. пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого дійшов висновків про:
- завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за звітній податковий період вересень 2022 року в сумі 55 439 952 грн;
- завищення суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в сумі 11 303 869 грн;
- не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму податку на додану вартість 400 000 грн за вересень 2022 року.

На підставі акта перевірки від 20 червня 2023 року керівник податкового органу прийняв податкові повідомлення-рішення від 04 липня 2023 року:

- № 1336/Ж10/31-00-04-02-04, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 11 303 869 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 2  825 967,25 грн;
- № 1337/Ж10/31-00-04-02-04, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 55 439 952 грн;
- № 1346/Ж10/31-00-04-02-04, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію за відсутність реєстрації податкової накладної у сумі 160 000 грн;
- № 1347/Ж10/31-00-04-02-04, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію у сумі 1 020 грн за не надання документів.

Не погоджуючись із податковими повідомленнями - рішеннями, позивач подав скаргу, яку надіслано на розгляд Державній податковій службі України разом із копіями документів, якими обґрунтовані заперечення Товариства щодо висновків акта перевірки від 20 червня 2023 року.

Рішенням Державної податкової служби України від 28 вересня 2023 року № 28929/6/99-00-06-01-04-06 скаргу Товариства залишено без задоволення, податкові повідомлення-рішення - без змін.

Відповідно до змісту рішення від 28 вересня 2023 року ДПС України вважає, що відповідач правильно здійснив аналіз наданих документів та інформації, наявної у нього, за результатами якого не підтверджено факт здійснення фінансово-господарських операцій по взаємовідносинах Товариства із ПП «БЕСАРАСОЮЗ», ТОВ «Дортрейд Поділля», ТОВ «Буг Поділля», ПП «Стім Україна», ПП «Аграрна Компанія 2004», ПП «МВМ-13», ТОВ «Будтех-Пром», ТОВ «Виробнича компанія «Індастрі», ТОВ «Дорожні Машини», ТОВ «Кіпер Транс». Також в рішенні зазначено, що надані позивачем документи, хоча і мають ознаки первинних документів, але не опосередковувались реальним виконанням господарських операцій та дійсним рухом активів.

Доводи касаційної скарги

Відповідач визначає підставою касаційного оскарження пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України, не погоджується з рішеннями судів попередніх інстанцій, вважає їх необґрунтованими, винесеними без дотримання норм матеріального права (пункту 44.1 статті 44, пункту 85.2 статті 85, пункту 185.1 статті 185, підпункту 186.2.1 пункту 186.2 статті 186, пункту 187.7 статті 187, підпункту 192.1.2 пункту 192.1 статті 192, пункту 192.2 статті 192 , пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України, статей 1, 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні») та з порушенням норм процесуального права (статей 72, 108, 242 КАС України) та без з`ясування всіх обставин справи.

Покликаючись на висновки Верховного Суду щодо застосування пункту 44.6 статті 44 ПК України у подібних правовідносинах, викладені у постановах від 06 серпня 2019 року у справі №160/8441/18, від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15, від 29 січня 2021 року у справі №813/2232/17, від 29 вересня 2021 року у справі №320/4918/19, від 27 червня 2024 року у справі №580/4890/23, відповідач стверджує, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував наведену норму права без урахування цих висновків.

В касаційній скарзі податковий орган цитує висновки Верховного Суду, висловлені у постановах Верховного Суду:
- від 31 січня 2020 року у справі №520/10953/18, від 28 лютого 2023 року у справі №  420/3226/19, від 28 грудня 2022 року у справі №520/1284/19 щодо підтвердження сум податкового кредиту відповідними первинними документами про господарську операцію, які підтверджують її фактичне здійснення. За відсутності факту придбання товарів (послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
- від 27 квітня 2022 року у справі № 420/13197/20 щодо наслідків ненадання документів під час перевірки, передбачених пунктом 44.6 статті 44 ПК України;
- від 02 грудня 2021 року у справі № 400/3580/19 щодо обставин, які свідчать про відсутність реального характеру відповідних операцій.

Скаржник наголошує, що в зазначених постановах вказано обставини, які Верховний Суд тлумачив на користь податкового органу, проте в оскаржуваних судових рішеннях дані обставини тлумачаться по іншому, що впливає на вирішення даної справи. Вище зазначені висновки Верховного Суду не були враховані судом апеляційної інстанції, що призвело до неправильного застосування пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України та відповідно до помилкового вирішення справи.

В касаційній скарзі відповідач просить суд взяти до уваги ту обставину, що надані позивачем видаткові та товарно-транспортні накладні оформленні без додержання законодавчо встановлених вимог, а саме: у видаткових накладних не зазначено посадову особу, відповідальну за здійснення господарських операцій; товарно-транспортні накладні не містять відтиск печатки автомобільного перевізника, транспортні засоби (Додаток 4 до Акту перевірки), які здійснювали перевезення товару у період з 27 грудня 2021 року по 31 грудня 2021 року за маршрутом Херсонська область, Іванівський район, с. Першотравневе до Р-47 Херсон-Нова-Каховка-Генічевськ (172+000 км - 189+230) в Херсонській області, зафіксовані на ділянках руху автомобільних доріг у інших областях України (Чернігівська область, Полтавська область, Кіровоградська область, Одеська область, м. Київ; у товарно-транспортних накладних, наведених у Додатку №33795495/3 до акта перевірки, зазначені автомобілі, державні номерні знаки яких, на дату оформлення ТТН (грудень 2021 року), були неактуальні; у товарно - транспортних накладних, зазначених у Додатку №33795495/3 до акта перевірки, транспортні засоби (сідлові тягачі разом з причепом) здійснювали перевезення асфальтобетонної суміші, вага якої (більше 40 т), що у два рази перевищує вантажопідйомність причепів (не більше 20 т); у наданих до перевірки товарно-транспортній накладній, зазначених в Додатку №33007579/5 до акта перевірки, не зазначено пункт розвантаження товару, а також неможливо встановити особу, відповідальну за приймання товару, що ставить під сумнів реальність транспортування та перевезення при здійсненні господарських операцій. У актах виконаних робіт з надання транспортних послуг, які зазначені у Додатку №33795495/2, Додатку №33007579/4 до акта перевірки, не зазначено змісту та обсягу господарської операції, одиниці її виміру, деталізованої інформації про фактично надані послуги, їх обсяг та характер, строків виконання та результатів здійснення заходів.

Враховуючи, що у наданих позивачем видаткових накладних не зазначено посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, такий недолік має системний характер, що у сукупності з іншими обставинами у справі об`єктивно ставить під сумнів правдивість інформації у видаткових накладних щодо зафіксованої в них господарської операції.

Контролюючий орган акцентує на тому, що експертом не взято до уваги встановлені перевіркою факти, які свідчать лише про документальне оформлення операцій без їх фактичного здійснення, зокрема: 
-          відсутність нарахувань та сплата ПДФО за місцем розташування асфальтобетонного заводу: Херсонська обл., Iванiвський район, с. Першотравневе (наявні відповіді від органів державної влади та місцевого самоврядування);
-          відсутність ліцензій на зберігання пального, згідно Повідомлення про планову діяльність (наявні відповіді від органів державної влади та місцевого самоврядування);
-          відсутність власних або орендованих земельних ділянок за місцем розташування асфальтобетонного заводу: Херсонська обл., Iванiвський район, с. Першотравневе;
-          ознаки ймовірного службового підроблення документів (у тому числі наявність інформації від ТУ БЕБ у м. Києві та Київській області щодо відомостей з ІП «Гарпун», допити водіїв, інформації від органів державної влади та місцевого самоврядування та встановлені факти не відповідності первинним документам), які було надано для підтвердження перевезення товару з пункту навантаження: Херсонська обл., Iванiвський район, с. Першотравневе;
-          фізичної неможливості виготовлення асфальту, при максимальній продуктивності асфальтобетонного заводу MARINI TOP TOWER 3000 - 240 т/год.

Покликаючись на положення статей 102, 108 КАС України, відповідач зазначає, що суди попередніх інстанцій поклали в основу оскаржуваних судових рішень висновок експерту від 29 листопада 2024 року №6/1267/1275/24-26. Згідно даного Висновку дослідження судовий експерт застосував методи документальної перевірки, арифметичних підрахунків та співставлення. Метод документальної перевірки застосовувався у комплексі з методом зіставлення документів, який полягав у порівнянні даних, що містяться у різних документах, для встановлення тотожностей відповідних показників чи розходжень (протиріч) між ними. Таким чином відповідач вважає, що методом документальної перевірки перевірені повнота та правильність заповнення реквізитів документів, відповідність записів в документах вимогам чинних законодавчих і нормативних актів України. Тобто, здійснюючи проведення економічного дослідження, експертом проаналізовано виключно наявні первинні документи. Отже, фактично, здійснюючи дослідження, експерт розглядав спірні правовідносини виключно з точки їх юридичної форми.

Враховуючи критерії, яких дотримується судовий експерт при наданні висновку по поставленим питанням при наданні висновку експертом не надається правова оцінка господарським операціям, які підтверджені належним чином складеними бухгалтерськими документами.

Відповідач просить врахувати, що 23 липня 2024 року до суду першої інстанції надійшло клопотання від Хмельницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз, в якому експерт просив надати додаткові матеріали, а саме:
- первинні документи, що підтверджують дані бухгалтерського та податкового обліку АТ «Ю АР ДІ України», отримані від постачальників ІП «Стім Україна», ТОВ «КІППЕР-ТРАНС» щодо придбання товарів (видаткові накладні, акти виконаних робіт, товарно-транспортні накладні, платіжні документи, посвідчення якості, акти на списання ТМЦ) за період з 01 липня 2021 року по 30 вересня 2022 року;
- відомості бухгалтерського обліку щодо оприбуткування та використання в господарській діяльності матеріалів, робіт, послуг, отриманих від постачальників ІП «Стім Україна», ТОВ «КІППЕР-ТРАНС», за період з 01 липня 2021 року по 30 вересня 2022 року;
- первинні документи, що підтверджують використання в господарській діяльності матеріалів, робіт, послуг, отриманих від постачальників ІП «Стім Україна», ТОВ «КІППЕР-ТРАНС», за період з 01 липня 2021 року по 30 вересня 2022 року;
- первинні документи, що підтверджують дані бухгалтерського та податкового обліку АТ «Ю АР ДІ України», отримані від постачальників ПП «Аграрна Компанія 2004», ТОВ «БУГ ПОДІЛЛЯ», щодо придбання товарів (платіжні документи) за період з 01 липня 2021 року по 30 вересня 2022 року;
- первинні документи, що підтверджують дані бухгалтерського та податкового обліку АТ «Ю АР ДІ України», отримані від постачальників ТОВ «ДОРТРЕЙД ПОДІЛЛЯ» щодо придбання товарів (податкові накладні, платіжні документи) за період з 01 липня 2021 року по 30 вересня 2022 року;
- інші документи, що стосуються поставлених питань.

Надаючи оцінку достатності наданих позивачем при перевірці документів, оформлених за наслідками взаємовідносин із контрагентами-постачальниками, відповідач зробив висновок про встановлені порушення, зокрема: по взаємовідносинах з ТОВ «БУГ ПОДІЛЛЯ», ТОВ «ДОРТРЕЙД ПОДІЛЛЯ та ПП «БАСЕРАСОЮЗ ЕРТ» (дефектність товарно-транспортних накладних (наявність ознак службового підроблення), що не може підтверджувати транспортне перевезення товару, інформації від органів державної влади та місцевого самоврядування, відсутність документів, які підтверджують поставку товару у повному обсязі, його перевезення/транспортування та/або виконання послуг), по взаємовідносинах з ТОВ «ДОРОЖНІ МАШИНИ», ТОВ ВК «ІНДАСТРІ», ПП«МВМ-13», ІП «СТІМ УКРАЇНА», ТОВ «КІППЕР ТРАНС», ПП «АГРАРНА КОМПАНІЯ 2004», ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» (відсутність документів, які підтверджують поставку товару у повному обсязі, його перевезення/транспортування та/або виконання послуг, відсутність сертифікатів відповідності (походження) товарів, паспортів, свідоцтв щодо підтвердження якості, довіреності на отримання товару), свідчать про порушення позивачем податкового законодавства.

Враховуючи викладене, оскільки запитувані експертом документи не надавалися під час проведення позапланової перевірки, то додаткове витребування їх від АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» не відповідає об`єктивному дослідженню обставин, які входять до предмета доказування та встановлення дійсних обставин справи.

Відповідач просить задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередніх інстанцій, постановити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

01 вересня 2025 року позивач через систему «Електронний суд» надав відзив на касаційну скаргу податкового органу. Товариство, погоджуючись з висновками судів попередніх інстанцій, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Правове регулювання 

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 185.1. статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з підпунктом 186.2.1. пункту 186.2. статті 186 ПК України місцем постачання послуг є:
місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном, а саме:
а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг;
б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна;
в) послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання;
г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов`язані з рухомим майном.

Датою виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов`язаннями перед бюджетом (пункт 187.7. статті 187 ПК України).

Статтею 192 ПК України установлені особливості визначення бази оподаткування в окремих випадках (порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту).

Якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 192.1. статті 192 ПК України).

Відповідно до підпункту 192.1.2. пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

Отримувач має право збільшити суму податкового кредиту лише після реєстрації постачальником в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

За правилами пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

Також пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Вимоги до складання, форми, змісту, реєстрації податкової накладної визначені статтею 201 ПК України.

З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 ПК України).

А згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів чи відсутність в таких обов`язкових реквізитів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до спірних операцій.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - змісту робіт (послуг), що надаються, можливості виконання таких робіт (послуг) з урахуванням кваліфікованих трудових ресурсів, наявності відповідних матеріальних ресурсів господарюючого суб`єкта, тощо.

Згідно вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності врегульований статтею 44 Податкового кодексу України.

Відповідно до вимог пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Згідно пункту 86.7 статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Таким чином, у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Отже, ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності.

Висновки Верховного Суду за результатами касаційного розгляду

Щодо завищення податкового кредиту в сумі 3 100 000 грн у вересні 2022 року в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в єдиному державному реєстрі ПП «АВТОТРАНСПРО» у грудні 2021 року та січні 2022 року 

Досліджуючи зазначені правовідносини суди попередніх інстанцій установили, що підставою для виключення податкового кредиту, на думку відповідача, є:
1. ПП «АВТОТРАНСПРО» має ознаки суб`єкта транзитно-конверсійної діяльності. Підрозділом детективів Територіального управління Бюро економічної-безпеки України у м. Києві та Київській області внесено до єдиного реєстру досудових розслідувань відомості - щодо вчинення кримінального правопорушення за ознаками ч.3 ст. 212 Кримінального кодексу України (досудове розслідування у кримінальному провадженні від 16 січня 2023 року №7202310040000002).
2. Під час перевірки аналізу товарно-транспортних накладних встановлено, що власниками транспортних засобів (автомобілів), що перевозили матеріали ПП «АВТОТРАНСПРО» є фізичні та юридичні особи. ПП «АВТОТРАНСПРО» не подано інформацію щодо виплаченого доходу фізичним особам-власникам цих транспортних засобів.
3. У товарно-транспортних накладних зазначена вага перевезення асфальтобетонної суміші більше ніж вантажопідйомність причепів.
4. У наданих на перевірку актах виконаних робіт з надання транспортних послуг не зазначено змісту та обсягу господарської операцій, їх обсяг та характер, строки виконання та результати здійснення заходів.

Суди попередніх інстанцій установили, що в матеріалах справи є податкові накладні, виписані ПП «Автотранспро» та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 18 600 000,00 грн, в т. ч. ПДВ - 3 100 000,00 грн. Ці податкові накладні виписані по першій події - перерахування попередньої оплати за транспортні послуги по перевезенню будівельних матеріалів (таких як, щебінь різної фракції, щебенево-піщаних сумішів). Податкові накладні містять всі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України.

Визначальним фактором для формування податкового кредиту платником податку на додану вартість, за висновком судів попередніх інстанцій, є відповідність податкової накладної порядку її заповнення та подальше використання придбаних товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника.

Таким чином, підставою для виникнення права на податковий кредит у ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» є належним чином складені та зареєстровані в ЄРПН податкові накладні, виписані по сплаченим грошовим коштам (авансам) за транспортні послуги.

В матеріалах справи наявний договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №13-04/2021 від 13 квітня 2021 року, укладений ПП «Автотранспро» (Перевізник) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (Замовник).

Оцінюючи надані позивачем докази, суди попередніх інстанцій виходили з того, що товарно-транспортна накладна (ТТН) може оформлюватися і без дотримання форми, наведеної у додатку 7 до Правил №363, але лише за умови наявності в ній обов`язкових реквізитів (абз.2 п.11.1 Правил №363). Перелік таких обов`язкових реквізитів ТТН є вичерпним і включає дані про: дату і місце складання; вантажовідправника - повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові), код згідно з ЄДРПОУ або реєстраційний номер облікової картки платника податків (РНОКПП) чи серія та номер паспорта; автомобільного перевізника - повне найменування (прізвище, ім`я; по батькові), код згідно з ЄДРПОУ або РНОКПП або серію та номер паспорта, прізвище, ім`я, по батькові водія та номер його посвідчення; вантажоодержувача - повне найменування (прізвище, ім`я, по батькові), код згідно з ЄДРПОУ або РНОКПП чи серія та номер паспорта; транспортний засіб (марка, модель, тип, реєстраційний, номер автомобіля, причепа/напівпричепа), його параметри із зазначенням довжини, ширини, висоти, загальної ваги, у тому числі з: вантажем, та маси брутто; пункти завантаження і розвантаження (ст.48 Закону України Про автомобільний транспорт від 05.04.2001. №2344-ІП).

Суди зазначили, що такий реквізит, як відтиск печатки автомобільного перевізника не є обов`язковим реквізитом, та за формою №1-ТН у графі отримав водій/експедитор зазначаються: ПІБ, посада, підпис.

Враховуючи вищезазначене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що за наданими документами (ТТН, шляховими листами) документально підтверджується транспортування (перевезення) будівельних матеріалів від постачальника - ТОВ «Дортрейд Поділля» до покупця - АТ «Ю АР ДІ Українські дороги».

Крім того, суди попередніх інстанцій зауважили, так як оплата отриманих матеріалів (послуг) АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» від постачальника - ТОВ «Дортрейд Поділля» є другою подією (перша подія, яка сталася раніше є отримання товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) (послуг) за видатковими накладними та актами виконаних робіт), то перерахування грошових коштів постачальнику, в т. ч. і погашення кредиторської заборгованості шляхом відступлення права вимоги не впливають на порядок формування податкового кредиту АТ «Ю АР ДІ Українські дороги».

Під час судового розгляду суди відхилили висновки відповідача стосовно неможливості підтвердити реальність здійснення операцій з постачання ТОВ «Дортрейд Поділля» щебенево-піщаної суміші ЩПС-40, укріпленої до марки матеріалу ММ20: в кількості 30  407,09 тон на загальну суму ПДВ - 4 791 427,61 грн, акцентувавши на тому, що посадовими особами контролюючого органу частково не враховано у складі податкового кредиту за січень 2022 року податкову накладну за №120 від 23 грудня 2021 року (реєстраційний номер 9416868624) у сумі ПДВ - 4 791 427,61 грн.

Як зазначено в оскаржуваних судових рішеннях підставою для таких висновків податкового органу слугувало те, що перевізником матеріалів було ПП Автотранспро, та перевезено 30 404,6 т.

Щебенево-піщана суміш ЩПС-40, укріплена до марки матеріалу ММ20 отримана ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» від постачальника - ТОВ «Дортрейд Поділля» згідно видаткової накладної №6658 від 23 грудня 2021 року. За висновком судів попередніх інстанцій ця видаткова накладна містить усі обов`язкові реквізити, визначені статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Накладна №6658 від 23 грудня 2021 року підписана від імені ТОВ «Дортрейд Поділля» завідувачем виробництва - Розмаїтого Руслана Юрійовича, від імені покупця - ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» - Росляк О. В. Підписи скріплені печатками підприємств.

Наведене вище, на переконання судів першої та апеляційної інстанцій, спростовує висновки відповідача, викладені в акті перевірки від 20 червня 2023 року стосовно неможливості підтвердити реальність здійснення операцій з постачання ТОВ «Дортрейд Поділля» щебенево-піщаної суміші ЩПС - 40, укріпленої до марки матеріалу ММ20 у кількості 30 407,09 т на адресу АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» на загальну суму ПДВ - 4  791 427,61 грн. Первинні документи свідчать про те, що отримані ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» від постачальника - ТОВ «Дортрейд Поділля» будівельні матеріали і транспортні послуги в подальшому були використані в оподатковуваних операціях у рамках господарської діяльності відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України: сіль, пісок, щебенево-піщана суміш тощо.

Суди дійшли висновку про те, що позивач правомірно включив до складу податкового кредиту виписані ТОВ «Дортрейд Поділля» та зареєстровані в ЄРПН податкові накладні на загальну суму податку на додану вартість - 12 658 749,33 грн за період з січня 2022 року по вересень 2022 року.

Досліджуючи порушення - завищення Товариством податкового кредиту в сумі 41  422  143,59 грн у вересні 2022 року в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в єдиному державному реєстрі ТОВ «Буг Поділля» у січні 2022 року - вересні 2022 року, суди попередніх інстанцій установили наступне. 

Підставою для виключення податкового кредиту, на думку відповідача, є те, що в ході проведення перевірки на запит відповідача від 19 квітня 2023 року №1 АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» не надано документи, які підтверджують поставку товару, його перевезення/транспортування та/або виконання послуг, по податкових накладних на загальну суму ПДВ 18 819 808,44 грн, перелік яких наведено у Додатку №42942699/3 до акта перевірки.

В акті перевірки від 20 червня 2023 року зафіксовано, що відповідно до даних ЄРПН, у ТОВ «Буг Поділля» відсутнє придбання у достатній кількості дизельного палива та взагалі відсутнє придбання мазуту паливного, що ставить під сумнів реальність діяльності зазначених заводів, оскільки згідно Повідомлення про планову діяльність, яка полягає в оцінці впливу на довкілля, робота асфальтобетонного заводу здійснюється на дизельному паливі або мазуті.

Так, на підтвердження вищезазначених операцій АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» надано видаткову накладну від 31 грудня 2021 №3379 на суму ПДВ 11 303 869,25 грн, згідно якої вбачається документально оформлена операція з постачання асфальтобетонної суміші крупнозернистої (тип А, марка 1 (БМКП) 40/60-65) загальною кількістю 23 184 т, відповідно до договору 30 липня 2021 року №30/07/21.

В матеріалах справи наявний договір поставки товару №03/03/2020 від 03 березня 2020 року, укладений ТОВ «Буг Поділля» (Постачальник) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (Покупець).

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» отримувало від постачальника ТОВ «Буг Поділля» будівельні матеріали (бетон, дорожні знаки, асфальтобетон суміш дрібнозернистий, щільний тип А марка 1, емульсія бітумна, бітум дорожній), послуги оренди екскаваторів колісних: Борекс-2201, державний номер НОМЕР_1 , Борекс-2201, державний номер НОМЕР_2 , згідно наступних документів: актів здачі-приймання робіт (надання послуг), видаткових накладних, підписаних сторонами, підписи скріплені печатками; товарно-транспортних накладних; платіжних інструкцій, якій засвідчують перерахування коштів за будівельні матеріали.

В матеріалах справи є також податкові накладні, виписані ТОВ «Буг Поділля» та зареєстровані в єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 238 739 392,74 грн, в т. ч. ПДВ - 39 789 898,75 грн.

Ці податкові накладні виписані по першій події:
- отримання будівельних матеріалів, інших ТМЦ (таких як, бетон, дорожні, знаки, асфальтобетон суміш дрібнозернистий, щільний тип А марка 1, емульсія бітумна, бітум дорожній);
- отримання послуг по оренді екскаваторів колісних: Борекс-2201, державний номер НОМЕР_1 , Борекс-2201, державний номер НОМЕР_2 .

В Додатку №41269586/3 до акта перевірки від 20 червня 2023 року №1305/Ж5/31-00-04-02-04/03448860 зазначено перелік податкових накладних з ТОВ «Буг Поділля», щодо яких не надано/відсутнє підтвердження отримання та транспортування/перевезення, товару на загальну суму 112 918 850,89 грн, в т. ч. ПДВ - 18 819 808,44 грн.

Вирішуючи спір у цій частині, суди попередніх інстанцій виходили з того, що в матеріалах справи наявні всі видаткові накладні, які підтверджують отримання ТМЦ (таких як, бетон, дорожні знаки, асфальтобетон суміш дрібнозернистий, щільний тип А марка 1, емульсія, бітумна, бітум дорожній) на загальну суму 112 221 650,89 грн, в т. ч. ПДВ - 18 703 608,44 грн.

Відповідно до акта приймання-передачі до Договору оренди механізмів №01-04/2021 від 01 квітня 2023 року, укладеного між ТОВ «Буг Поділля» (далі - Орендодавець) в особі директора Ігошина М.І., та ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (далі - Орендар) в особі генерального директора Волосінчука М.М., Орендодавець належним чином передав, а Орендар прийняв наступний механізм:1. Екскаватор колісний Борекс-2201, державний номерний знак НОМЕР_1 . 2. Екскаватор колісний Борекс-2201, державний номерний знак НОМЕР_2 .

Крім того, надання послуг з оренди екскаваторів колісних підтверджуються наявними в матеріалах справи актами здачі-приймання робіт (надання послуг). Всього на загальну суму 697  200 грн, в т. ч. ПДВ - 116 200 грн.

За результатами оцінки наявних доказів, суди попередніх інстанцій констатували, що первинні документи (видаткові накладні, акти здачі-приймання робіт (надання послуг) містять усі обов`язкові реквізити передбачені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та відповідно фіксують факти та суть здійснення господарських операцій по отриманню будівельних матеріалів, інших ТМЦ та наданню послуг з оренди. Перерахування коштів підтверджується платіжними інструкціями, наявними у матеріалах справи.

Досліджуючи операції з транспортування матеріалів від постачальника - ТОВ «Буг Поділля» до покупця - ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56», суди попередніх інстанцій зазначили, що перевезення частини матеріалів, таких як болти, гайки, дорожні знаки, бордюри дорожні підтверджується наявними в матеріалах справи подорожніми листами, листами на переадресацію вантажу, які від імені ТОВ «Буг Поділля», в особі Ігошина М. І. адресовані перевізнику ТМЦ - ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ», в яких зазначено нового отримувача ТМЦ - «ПрАТ Хмельницьке ШБУ №56» в особі контактної людини із зазначенням її ПІБ та зразка підпису.

Спростовуючи висновки контролюючого органу щодо відсутності ТТН до видаткових накладних на переміщення матеріалів на виробництво, суди попередніх інстанцій акцентували на тому, що ТТН є первинним документом лише щодо витрат з оплати транспортних послуг. Крім того суди, покликаючись на роз`яснення ДПС (ІПК ДПС від 17 квітня 2019 року №1637/6/99-99-15-03-02-15/ІПК), зазначили, що у разі коли ТМЦ були доставлені на відповідні об`єкти будівництва для виконання робіт і далі з цих об`єктів не транспортувались, а використовувались за призначенням, то фактично іншого переміщення ТМЦ не відбувалось. За таких умов, такий документ, як ТТН не складається.

Оскільки транспортною документацією (ТТН) підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, які підтверджують фактичне одержання товару (видаткових накладних) і його облік та використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна не може бути підставою для невизнання витрат із придбання товарно-матеріальних цінностей та податкового кредиту з ПДВ.

Підставою для визначення об`єкта оподаткування ПДВ є видаткова накладна та податкова накладна.

Суди попередніх інстанцій установили, що в матеріалах справи наявна видаткова накладна від 31 грудня 2021 року №3379 (поставка суміші асфальтобетонної крупнозернистої, типу А, марка (БМКП) 40/60-65 в кількості 23164 тон, на загальну суму 67 823 215,49 грн, в т. ч. ПДВ - 11 303 869,25 грн), підписана від імені Постачальника ТОВ «Буг Поділля» Ігошина М. І. та від імені Покупця ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56 Волосінчука М. М. , підписи скріплені печатками підприємств.

До зазначеної видаткової накладної в матеріалах справи наявні ТТН на перевезення всієї кількості суміші асфальтобетонної крупнозернистої типу А, марка (БМКП) 40/60-65.

Суди зауважили, що перевезення суміші асфальтобетонної крупнозернистої типу А, марка (БМКП) 40/60-65 здійснювалось в декілька ходок, кількість цих ходок зазначено в ТТН. Законодавство України не забороняє таку виписку ТТН, якщо обсяг вантажу перевищує вантажопідйомність автомобіля і вантаж транспортується в кілька ходок, зважаючи на те, що маршрут рейсу, сторони операції, інші дані, (такі як пункт навантаження, пункт розвантаження тощо) є ідентичними.

В матеріалах справи наявна видаткова накладна від 31 грудня 2021 року №3378 (поставка суміші асфальтобетонної крупнозернистої, типу А, марка (БМКП) 40/60-59 в кількості 8083,136 тон, на загальну суму 58 046 866,56 грн, в т.ч. ПДВ - 9 674 477,76 грн), підписана від імені Постачальника ТОВ Буг Поділля Ігошина М.І. та від імені Покупця ПрАТ Хмельницьке ШБУ №56 Волосінчука М. М .

До зазначеної видаткової накладної в матеріалах справи наявні ТТН на перевезення всієї кількості суміші асфальтобетонної крупнозернистої, типу А, марка (БМКП) 40/60-59 - 8083,136 тон.

Суди звернули увагу й на наявність таких документів, як довідка про вартість виконаних будівельних робіт форми КБ-3; відомість ресурсів до неї, згідно яких ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56», як генеральний підрядчик виконувало будівельні роботи по поточному ремонту автомобільної дороги державного значення Р-48 Кам`янець-Подільський-Сатанів-Війтівці-Білогір`я; акт приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2021 року; відомість ресурсів до нього, згідно яких ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56», як генеральний підрядчик виконувало будівельні роботи по поточному та середньому ремонту автомобільної дороги державного значення Р-47 Херсон-Нова Каховка-Генічеськ на ділянці км 172+000 - км 189+230 Херсонська область. Замовником робіт значиться Служба автомобільних доріг у Херсонській області. Найменування робіт по акту підготовчі роботи. Підстава для їх виконання - договір №2- ШБУ56/21від 28 серпня 2021 року, д/у №2 від 22 грудня 2021 року.

У відомості ресурсів до акта приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2021 рік значаться такі матеріали, як, асфальтобетонна суміш крупнозерниста, тип А, марка 1 (БМКП) 40/60-65, Асфальтобетон суміш крупнозерниста, тип А, марка 1(БМКП) 40/60-59, що отримувались від ТОВ «Буг Поділля» та згідно ТТН, які є в матеріалах справи, місце, розвантаження зазначено автомобільну дорогу державного значення Р-47 Херсон-Нова Каховка-Генічеськ на ділянці км 172+000 - км 189+230.

Відхиляючи висновки відповідача щодо відсутності придбання у достатній кількості дизельного палива та відсутність придбання мазуту паливного, суди попередніх інстанцій звернулися до положень статті 61 Конституції України, якою закріплено індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, що вимагає притягнення до відповідальності саме порушника, а не осіб, які мали господарські правовідносини з такою особою. Так, виконання одним платником податків своїх зобов`язань перед бюджетом не ставить у залежність від невиконання або неналежне виконання зазначених зобов`язань, в тому числі і подання податкової звітності. Чинне законодавство України не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншими суб`єктами господарювання.

Крім іншого, суди попередніх інстанцій акцентували на тому, що в матеріалах справи відсутні документи, які б підтверджували використання матеріалів, послуг, отриманих від постачальника - ТОВ «Буг Поділля»  не у господарській діяльності ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56». Натомість такі документи, як видаткові накладні, відомості по партіях товарів на складах, свідчать про оприбуткування матеріалів, що надійшли на склади від постачальника - ТОВ «Буг Поділля» і переміщення їх на виробництво робіт по ремонту доріг згідно вимог-накладних.

Суди дійшли висновку про те, що за даними бухгалтерського обліку в результаті проведення операцій з отримання від ТОВ «Буг Поділля» матеріалів, послуг оренди обладнання відбулась зміна в активах та зобов`язаннях АТ «Ю АР ДІ Українські дороги».

При вирішенні справи суди врахували висновки Верховного Суду, висловлені в постанові від 25 листопада 2022 року у справі № 813/856/16, за якими «…ні податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно цих контрагентів, як критерії оцінки реальності господарських операцій, ні відсутність ТТН при оформленні операцій з постачання товару, так само відсутність походження товару або невідповідність номенклатури придбаних, а тим паче взаємовідносини контрагента з іншими суб`єктами господарювання та неможливість проведення зустрічної звірки щодо них, самі по собі не є самостійно достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій».

Наведене вище зумовило висновок судів про те, що відповідач не довів порушення щодо завищення ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» податкового кредиту на суму 41 422 143,59 грн.

Також суди установили, що в акті перевірки зазначено завищення позивачем податкового кредиту в сумі 609 160 грн у вересні 2022 року в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в ЄДРПН ІП «Стім Україна» у червні 2022 року.

Так, відповідно до Додатку 1 декларації з ПДВ за вересень 2022 року, АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» включено до складу податкового кредиту податкові накладні на загальну суму ПДВ - 609 160 грн, виписані та зареєстровані в ЄРПН ІП «СТІМ Україна».

В матеріалах справи наявний договір поставки №141221 від 14 грудня 2021 року, укладений ІП «СТІМ Україна» (Постачальник) з ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (Покупець), договір поставки №050421 від 05 квітня 2021 року, укладений ІП СТІМ Україна. (Постачальник) з ПрАТ Хмельницьке ШБУ №56 (Покупець).

Під час судового розгляду встановлено, що ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» отримувало від постачальника ІП «СТІМ Україна» на підставі вище зазначених договорів:
- ТМЦ (машину підігріву дорож. поверхні СУХОВЕЙ сер. №051, машину дорожню розміточну Контур 650ХПЕ, аплікатор гладкий АГ 110, плунжер АК 00.00.005), що підтверджується видатковими накладними: №585 від 17 грудня 2021 року на загальну суму 175020 грн, в т. ч. ПДВ - 29170 грн отримано машину підігріву дорожньої поверхні СУХОВЕЙ сер. №051; №444 від 01 жовтня 2021 року на загальну суму 3 791 004 грн, в т. ч. ПДВ - 631 834 грн отримано машину дорожню розміточну Контур 650ХПЕ; №512 від 28 жовтня 2021 року на загальну суму 25 920 грн, в т. ч. ПДВ - 4320 грн отримано аплікатор гладкий АГ 110; №529 від 04 листопада 2021 року на загальну суму 17 040 грн, в т. ч. ПДВ - 2 840 грн отримано плунжер АК 00.00.005.

На підтвердження транспортування ТМЦ в матеріалах справи наявні товарно-транспортні накладні, подорожні листи.

Послуги з налагодження та підготовки до експлуатації машини дорожньої розміточної Контур 650 ХПЄ надані відповідно до акта надання послуг №514 від 05 жовтня 2021 року. Зазначений документ підписаний від імені виконавця ІП «Стім Україна» заступником директора - Синєбок Мар`яною Євгенівною, від імені Замовника - Біленьким В.В. Підписи скріплені печатками підприємств.

Розрахунки за отримані ТМЦ, послуги по налагодженню та підготовці до експлуатації машини дорожньої розміточної Контур 650 ХПЄ проведено в повній сумі. Заборгованість перед постачальником - ІП «СТІМ Україна» відсутня.

В матеріалах справи наявний Наказ №ШБ000001759 від 17 грудня 2021 року на введення в експлуатацію об`єкту основного засобу машину підігріву дорожньої поверхні Суховей - інвентарний номер 21-400798, термін використання - 5 років.

Згідно акта приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів від 17 грудня 2021 року, машина підігріву дорожньої поверхні СУХОВЕЙ сер. №051 введена в експлуатацію і обліковується як обновний засіб на рахунку 104 Машини та обладнання.

Відповідно до Наказу №ШБ000000001 від 05 січня 2022 року щодо введення в експлуатацію об`єктів основних засобів, акта приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів з метою виробничого використання ввести в експлуатацію з 05 січня 2022 року наступний об`єкт основного засобу: 42217 ВХ Машина для розмітки доріг Контур 650 ХПЭ, інвентарний номер 21-400785.

Також в матеріалах справи наявне свідоцтво про реєстрацію машини серія НОМЕР_3 від 29 листопада 2021 року на машину для розмітки доріг реєстраційний номер 42217 ВХ Контур 650 ХПЕ, відповідно до якого власником зазначеної машини є ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56».

Перевезення (доставка) ТМЦ здійснювалась ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» відповідно до подорожнього листа вантажного автомобіля від 28 жовтня 2021 року та подорожнього листа вантажного автомобіля від 04 листопада 2024 року, водій - ОСОБА_2 , автомобіль - Ford Transit (фургон малотонажний) державний номер НОМЕР_4 .

Відповідно до даних, картки по рахунку 631, Розрахунки з постачальниками зазначені ТМЦ оприбутковані на рах.207 «Запчастини» та згідно накладної-вимоги №200391 від 04 листопада 2021 року списані на основний засіб: Машина для розмітки доріг Контур 650 ХПЄ.

В матеріалах справи також є акт виконаних робіт на послуги з налагодження та підготовки до експлуатації машини дорожньої розміточної Контур 650 ХПЭ та податкова накладна №17 від 05 жовтня 2021 року на загальну суму 25  080,00 грн, в т. ч. ПДВ 4180,00 грн. Зазначені роботи виконувались на підставі договору на сервісне обслуговування №041021/2 від 04 жовтня 2021 року.

Суди попередніх інстанцій за результатами оцінки зазначених вище документів констатували, що надані на дослідження первинні документи свідчать про те, що отримані ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» запчастини та основні засоби (машина підігріву дорож. поверхні СУХОВЕЙ сер. №051, машина дорожня розміточна Контур 650ХПЕ, аплікатор гладкий АГ 110, плунжер АК 00.00.005), послуги по налагодженню та підготовці до експлуатації машини дорожньої розміточної Контур 650 ХПЭ) оприбутковані на баланс підприємства з метою використання у господарської діяльності.

Зазначене зумовило висновок судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність доводів контролюючого органу щодо завищення ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» податкового кредиту на суму 609  160 грн внаслідок не підтвердження фінансово-господарських операцій по взаємовідносинах із ІП СТІМ Україна документально не підтверджуються.

Предметом дослідження в судах попередніх інстанцій також були обставини щодо  встановленого відповідачем порушення - завищення податкового кредиту в сумі 301  239,17 грн у вересні 2022 року, в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в ЄДРПН ПП «Аграрна компанія 2004» у січні-вересні 2022 року.

Зокрема, суди попередніх інстанцій дослідили договір поставки №01.04/1 від 01 квітня 2015 року, укладений ПП «Аграрна компанія 2004» (Постачальник) з ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (Покупець), договір купівлі-продажу №03/08/21 від 03 серпня 2021 року, укладений ПП «Аграрна компанія 2004» (Постачальник) з ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56», договір купівлі-продажу №30/06/21 від 30 червня 2021 року, укладений ПП «Аграрна компанія 2004» (Постачальник) з ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (Покупець).

В оскаржуваних судових рішеннях зазначено, що в матеріалах справи містяться податкові накладні, виписані ПП «Аграрна компанія 2004» та зареєстровані в ЄДРПН на загальну суму 1  583  010,43 грн, в т. ч. ПДВ - 263 835,08 грн. Ці податкові накладні виписані по першій події - отримання будівельних матеріалів та інших ТМЦ (таких як, вікна, секції, подрібнювач гілок).

Отримання матеріалів від ПП «Аграрна компанія 2004» підтверджується наявними в матеріалах справи видатковими накладними. Всього на загальну суму 253034,66 грн, в т.ч. ПДВ - 42172,45 грн.

Крім того, надання послуг з нарощення бортів кузова і виготовлення секцій загорожі підтверджується наявними в матеріалах справи актами здачі-приймання робіт. Всього на загальну суму 1  322 538,82 грн, в т.ч. ПДВ 220  423,4 грн. За висновком судів, в цих актах наявні обов`язкові реквізити, зміст та обсяг господарської операції дають змогу чітко ідентифікувати суть господарської операції, що відбулась.

За результатами оцінки перелічених вище документів суди попередніх інстанцій констатували , що усі вони містять обов`язкові реквізити, передбачені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та відповідно фіксують факти та суть здійснення господарських операцій по отриманню будівельних матеріалів, інших ТМЦ та наданню послуг з нарощування бортів кузова та виготовлення секцій загорожі.

Щодо висновків акта перевірки про не надання Товариством під час перевірки на запит податкового органу від 19 квітня 2023 року №1 документів, які підтверджують поставку товару (видаткові накладні та товарно-транспортні накладні) по податковій накладній від 07 червня 2021 року №101 на загальну суму ПДВ 1239,49 грн, суди попередніх інстанцій установили податкова накладна №101 від 07 червня 2021 року виписана по першій події - оплата за отримані матеріали: (вікно 1200*1000, 2-секційне).

Згідно видаткової накладної №5942 від 16 серпня 2021 року на загальну суму 57  960,00 грн, в т.ч. ПДВ - 9660,00 грн, від ПП «Аграрна компанія 2004» отримана секція перильного огородження з стійкою в кількості 42 шт.

Щодо підтвердження транспортування матеріалів від постачальника - ПП «Аграрна компанія 2004» до покупця - ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» суди попередніх інстанцій зазначили, що перевезення частини матеріалів, таких як вішалка для одягу, інвертор, монітор, стелаж для документів, столи, шафа для документів, подрібнювач гілок, кільце металеве, закладна деталь підтверджується наявними в матеріалах справи подорожніми листами.

За вказаними документами підтверджується в повному обсязі перевезення ТМЦ отриманих від ПП «Аграрна компанія» 2004.

Перерахування коштів підтверджується платіжними інструкціями, наявними у матеріалах справи.

Висновки відповідача щодо не надання до перевірки сертифікатів, паспортів, свідоцтв, довіреності на отримання товару, відхилені судами попередніх інстанцій з огляду на те, що такі документи не є первинними бухгалтерськими документами в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Наведене вище зумовило висновок судів про те, що первинні документи отримання ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» послуг, ТМЦ оприбутковані на баланс підприємства з метою використання у господарської діяльності. Доводи контролюючого органу щодо завищення ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» податкового кредиту на суму 301 239,17 грн документально не підтверджуються.

Досліджуючи обставини щодо завищення податкового кредиту в сумі 1 609 715,62 грн у вересні 2022 року в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в ЄДРПН ПП «МВМ-13» у січні 2022 року, суди попередніх інстанцій установили, що відповідно до даних додатку 1 декларації з податку на додану вартість, податкові накладні по взаємовідносинах із ПП «МВМ-13» включено за попередні податкові періоди у розмірі 1 711 037,26 грн: січень 2022 року всього в сумі ПДВ 1705 109,40 грн; червень 2022 року всього в сумі ПДВ 5927,86 грн. Перевіркою підтверджено формування податкового кредиту у розмірі 101 321,64 грн, завищення податкового кредиту за висновками акта перевірки складає 1 609 715,62 грн.

Під час судових розглядів в підтвердження взаємовідносин з ПП «МВМ-13» позивач надав:
- податкові накладні, виписані ПП «МВМ-13» та зареєстровані в ЄДРПН на загальну суму 9 643 754,45 грн, в т.ч. ПДВ - 1 607 271,43 грн, які виписані по першій події - отримання будівельних матеріалів (таких як, асфальтобетон дрібнозернистий тип А марка 1, щебінь, щебенево-піщана суміш С-7 (0x400мм) та послуг;
- договір поставки товару №16-02 ШБУ від 16 червня 2021 року, укладений ПП «МВМ-13» (Постачальник) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56»;
- акти виконаних робіт;
- видаткові накладні, підписані сторонами, підписи скріплені печатками; 
- товарно-транспортні накладні, в яких зазначено вантажовідправник - ПП «МВМ-13»;
- платіжні інструкції, які засвідчують перерахування коштів за будівельні матеріали.

Суди установили, що згідно товарно-транспортних накладних, наданих ПП «МВМ-13», ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» перевозило матеріали (асфальтобетон дрібнозернистий тип А марка 1, щебінь, щебенево-піщана суміш С-7 (0x400мм)) від постачальника ПП «МВМ-13» на об`єкти, на яких виконувалися ремонтні роботи.

В матеріалах справи є акти приймання виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2в), Відомості ресурсів, згідно яких замовником робіт є ДП Хмельницька обласна служба місцевих автодоріг, Генпідрядником - ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56». Ці Акти підписані сторонами, підписи скріплені печатками підприємств.

За висновком судів, документально підтверджується використання отриманих від ПП «МВМ-13» матеріалів у господарській діяльності AT «Хмельницьке ШБУ №56».

Серед іншого, суди попередніх інстанцій установили, що в матеріалах наявні:
1) ПН №18 від 20 жовтня 2021 року на загальну суму з ПДВ - 1 129 652,59 грн, в т.ч. ПДВ - 188 275,43 грн, яка виписана по першій події - виконання робіт за формою КБ-2в №1 від 20 жовтня 2021 року (капітальному ремонту вул. Берегова в смт. Теофіполь Хмельницької області). Підстава для виконання робіт - договір субпідряду №27/09/21 від 27 вересня 2021 року.
2) ПН №26 від 12 листопада 2021 року на загальну суму з ПДВ - 29 597,93 грн, в т.ч. ПДВ - 4 932,99 грн, яка виписана по першій події - виконання робіт за формою КБ-2в №3 від 12 листопада 2021 року (капітальному ремонту вул. Берегова в смт Теофіполь Хмельницької області). Підстава для виконання робіт - договір субпідряду №27 /09/21 від 27 вересня 2021 року.
3) ПН №27 від 15 листопада 2021 року на загальну суму з ПДВ - 212 404,41 грн, в т.ч. ПДВ 35 400,74 грн, яка виписана по першій події - виконання робіт за формою КБ-2в №3 від 15 листопада 2021 року (капітальному ремонту вул. Берегова в смт. Теофіполь Хмельницької області). Підстава для виконання робіт - договір субпідряду №27 /09/21 від 27 вересня 2021 року).

Виконання субпідрядних робіт підтверджується наявними в матеріалах справи актами приймання виконаних будівельних робіт.

В матеріалах справи наявні паспорти якості на асфальтобетонну суміш, видані ПП «МВМ-13» для Товариства.

Перерахування коштів підтверджується платіжними інструкціями, наявними у матеріалах справи.

Враховуючи зазначене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що висновки контролюючого органу щодо завищення ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» податкового кредиту на суму 1 609 715,62 грн документально не підтверджені.

Досліджуючи обставини щодо завищення позивачем податкового кредиту в сумі 252  415,78 грн в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в ЄДРПН ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» у січні 2022 року, суди попередніх інстанцій вказали на наявність податкових накладних, виписаних ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» та зареєстрованих в ЄДРПН на загальну суму 1  514 494,64 грн, в т.ч. ПДВ - 252 415,78 грн: №3 від 01 вересня 2021 року на загальну суму 626 776 грн, в т.ч. ПДВ - 104462,67 грн; №6 від 16 листопада 2021 року на загальну суму 887 718,64 грн, в т.ч. ПДВ - 147953,11 грн. Ці податкові накладні виписані по першій події - відгрузці товарів, та містять всі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України. До вказаних податкових накладних є усі первинні документи: (видаткові накладні), що підтверджують факт оформлення (здійснення) господарських операцій. Перерахування коштів відбулось: 14 вересня 2021 року - платіж, документ № 1518 на загальну суму 626776 грн; 25 листопада 2021 року - платіж, документ №2034 на загальну суму 887716,63 грн; 12 травня 2023 року - платіж, документ № 59058 на загальну суму 2,01 грн. Заборгованість перед постачальником ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» відсутня.

Відповідно до акта приймання-передачі ТМЦ від 01 вересня 2021 року, ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» в особі виконроба Чеботарьова Н.О. прийняло ТМЦ від ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» за адресою вул. Жовтнева, с. Зоря, Рівненський р-н, Рівненська обл. для виконання робіт по об`єкту: Капітальний ремонт дорожнього покриття вул. Жовтнева, с. Зоря, Рівненський р-н, Рівненська обл., видаткова-накладна №36 від 01 вересня 2021 року.

Відповідно до акта приймання-передачі ТМЦ від 16 листопада 2021 року, ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» в особі виконроба Чеботарьова Н. О., прийняло ТМЦ від ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» за адресою вул. Мятинська, м. Дубно, Рівненська обл. для виконання робіт по об`єкту: Капітальний ремонт вул. Мятинська в м. Дубно.

Поставка матеріалів здійснювалась згідно з договором поставки товару №0106/21 від 01 червня 2021 року, укладеного ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» (Постачальником) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56».

Висновки контролюючого органу про відсутність сертифікатів якості продукції на отриманні ТМЦ від ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» як одного із доказів безтоварності господарської операції, суди попередніх інстанцій відхилили з огляду на те, що з 1 січня 2018 року Державна система сертифікації (Укр СЕПРО), яка проводила сертифікацію та підтвердження якості продукції, не діє, а Декрет КМУ Про стандартизацію і сертифікацію від 10 травня 1993 року №46-93 втратив чинність. Раніше виробники повинні були підтверджувати відповідність продукції ГОСТам, значна частина яких втратила актуальність. Наразі в Україні діє добровільна сертифікація продукції, яка полягає в тому, що виробник цієї продукції самостійно визначає, які характеристики своєї продукції підтвердити для споживача.

Покликаючись на висновки судово-економічної експертизи, суди акцентували на тому, що матеріали (бордюри дорожні, бруківка, тощо), отримані від ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» не є такими, що здатні шкідливо впливати на людину або екологію, мають більш високі вимоги до безпеки та інші характеристики, регламентовані законодавчими актами.

Таким чином, відсутність сертифікатів відповідності, паспортів, свідоцтв щодо підтвердження якості товарів не може бути підставою для не підтвердження фінансово-господарських операцій між АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» та ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ».

Згідно з відомостями по партіях товарів на складах, оприбутковані матеріали, що надійшли від постачальника - ТОВ «БУДТЕХ-ПРОМ» частково рахуються на складі, а частково списані на виробництво відповідно до накладної вимоги №ШБ 000199343 від 26 листопада 2021 року (бордюр дорожний 1000x300x180).

Зазначене, на думку судів першої та апеляційної інстанцій, спростовує висновки контролюючого органу щодо завищення ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» податкового кредиту на суму 252415,78 грн.

Досліджуючи обставини щодо завищення Товариством податкового кредиту в сумі 1  809  026,08 грн у вересні 2022 року в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в ЄДРПН ТОВ «Виробнича компанія ІНДАСТРІ» у січні-лютому 2022 року, суди попередніх інстанцій вказали на наявність податкових накладних, які виписані по першій події - перерахування попередньої оплати за матеріали.

За результатами оцінки податкових накладних, суди констатували, що вони містять всі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України.

В матеріалах справи наявний договір поставки №4058 від 04 червня 2021 року, укладений ТОВ «Виробнича компанія Індастрі» (Постачальник) - з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56.

Відповідно до картки по рахунку 631 Розрахунки з постачальниками, контрагент - ТОВ «Виробнича компанія Індастрі» рахується станом на 25 листопада 2021 року дебіторська заборгованість у сумі 3 883 334,42 грн, що свідчить про те, що попередньо перераховані авансом грошові кошти не закриті поставкою матеріалів.

В період з 25 листопада 2021 року по 15 грудня 2021 року перераховано грошові кошти у вигляді авансу на загальну суму 24 547 477,04 грн, в т.ч. ПДВ - 4 091 246,17 грн.

Суди також дослідили видаткові накладні на поставку матеріалів в період з 25 листопада 2021 року по 28 січня 2022 року на суму 29 317 629,06 грн, в т. ч. ПДВ - 4 886 271,51- грн.

Станом на 28 січня 2022 року за даними картки по рахунку 631 рахується кредитове сальдо у розмірі 886 817,60 грн.

На виконання умов договору №4058 від 04 червня 2021 року ТОВ «ВК ІНДАСТРІ» поставлено матеріали (секція, балки, стійки, болти, гайки, елементи кінцеві, елементи світлоповертальні, консоль, амортизатор) ПрАТ Хмельницьке ШБУ №56, що підтверджується видатковими накладними, які, за оцінкою судів, містять всі обов`язкові реквізити, передбачені статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та фіксують факти передачі матеріалів від постачальника до покупця.

За даними картки по рахунку 631 - контрагент - ТОВ «Виробнича Компанія Індастрі» отримані матеріали АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» оприбутковано на склад, про що свідчить запис: Дт. рах. 201 Кт рах. 631 - 9 045 130,32 грн.

Відповідно до листа №568 від 04 червня 2021 року, адресованого керівнику ТОВ «ВК ІНДАСТРІ» та підписаного від імені генерального директора ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56» Волосінчука М.М., отримувачем матеріалів є виконроб ОСОБА_3 .

За наданими документами документально підтверджується перевезення від постачальника ТОВ «ВК ГНДАСТРІ» до покупця - АТ «Ю АР ДІ Українські дороги».

Отже, суди дійшли висновку, що доводи відповідача щодо завищення Товариством податкового кредиту на суму 1 809 026,08 грн внаслідок не підтвердження фінансово-господарських операцій по взаємовідносинах із ТОВ «ВК ІНДАСТРІ» документально не підтверджуються.

Досліджуючи обставини щодо завищення Товариством податкового кредиту в сумі 3  301  299,82 грн в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в єдиному державному реєстрі ТОВ «Дорожні машини» у січні, лютому, червні, липні, вересні 2022 року, суди попередніх інстанцій установили, що за взаємовідносинами позивача з цим контрагентом в матеріалах справи наявні:
- податкові накладні на загальну суму ПДВ - 3  301  299,82 грн;
- договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №0112/20 від 01 грудня 2020 року, укладений ТОВ «Дорожні машини» (Перевізник) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56»;
- договір купівлі-продажу №29/0/21-34 від 29 березня 2021 року, укладений ТОВ «Дорожні машини» (Постачальник) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (Покупець);
- договір поставки товару №06/02/2020 від 06 лютого 2020 року, укладений ТОВ «Дорожні машини» (Постачальник) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (Покупець);
- договір оренди механізмів №ДМ/01/01/21/1 від 04 січня 2021 року, укладений ТОВ «Дорожні машини» (Постачальник) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56» (Покупець).

За наявними в матеріалах справи податковими накладними на загальну суму ПДВ 1  778  099,82 грн, що виписані по першій події - отримання матеріалів, запасних частин, наявні в матеріалах справи видаткові накладні, що підтверджують їх отримання.

Також, наявні товарно-транспортні накладні, згідно яких: перевізник - ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56», відправник - ТОВ «Дорожні машини», пункт розвантаження - а/д Т-18-22 Ходоси-Кустин 4+426 - км 8+426, номенклатура - бар`єрне огородження згідно заявки.

Номенклатура, зазначена в заявках, тотожна номенклатурі, зазначеній в видаткових і податкових накладних.

Перевезення частини матеріалів, таких як гн. профіль, рукав 75*89 здійснювалось на підставі подорожніх листів за допомогою автомобілів, перелік яких є в матеріалах справи.

За даними картки по рахунку 631 - контрагент - ТОВ «Дорожні машини» отримані матеріали включені АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» оприбутковані на склад, про що свідчить запис: Дт рах.201 Кт рах. 6  316  409  617,14 грн, Дт рах. 201. Кт рах. 6  311  886  298,81 грн, Дт рах. 201 Ктрах. 631 158 333,33 грн; Дт рах. 207 Кт рах. 6  316 624,90 грн; Дт рах. 201 Кт рах. 631 429 625,00 грн.

Згідно накладної вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів №ШБ000199345 від 25 грудня 2021 року матеріали переміщено для виготовлення бар`єрного огородження (рух матеріалів по рахунку 201).

Згідно з відомістю по партіях товарів на складах за вересень 2022 року отримані та оприбутковані матеріали (гн. профіль 17*380*61*20 мм з листа товщиною 3 мм в кількості 15 комплектів) рахується на залишках на рах. 201 Сировина й матеріали.

В матеріалах справи є: довідка про вартість виконаних будівельних робіт (форма КБ-3) від 27 грудня 2021 року, акт б/н за формою КБ-2в до неї, Підсумкова відомість ресурсів, об`єкт - реконструкція автомобільної дороги державного значення Т-18-32/Н- 22/Ходоси Кустин-/Н-25/ на ділянці км4+426-км8+246, Рівненська область.

За даними документами замовником робіт є служба автомобільних доріг у Рівненській області, виконавцем робіт - ПрАТ ШБУ-№56. Документи підписані від Замовника робіт - Мельников Д.  О., від виконавця робіт - Жердєв В.  Ю. Підписи скріплені печатками підприємств.

На ремонт цієї дороги використано огородження бар`єрне дорожнє із оцинкованої сталі в кількості 126 т.

З огляду на зазначене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що наданими документами підтверджується отримання від постачальника - ТОВ «Дорожні машини», огородження бар`єрне дорожнє в кількості 129,05 т та використання його у кількості 126,126 т в господарській діяльності AT «Хмельницьке ШБУ №56» на ремонт - дорога Т-18-32/Н-22/Ходоси-Кустин-/Н-25/ на ділянці км4+426-км8+246, Рівненська область.

Відповідно до акта приймання-передачі до договору оренди механізмів №ДМ/04/01/21/1 від 04 січня 2021 року, Орендодавець (ТОВ «Дорожні машини») передав, а Орендар (ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56») прийняв машину для ліквідації вибоїн асфальтобетонних покриттів пневмоструменевим методом.

Згідно з актом здачі-приймання робіт (надання послуг) №227 від 31 грудня 2021 року, оренда механізмів за грудень 2021 року становить 139  200,00 грн, в т.ч. ПДВ 23 200,00 грн.

За даними картки по рахунку 631 - контрагент - ТОВ «Дорожні машини» оренда механізмів включені АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» до виробничих (загальновиробничих) витрат, про що свідчить запис: Д трах. 91 Кт рах. 631- 116 000,00 грн.

За висновком судів попередніх інстанцій, первинні документи свідчать про те, що отримані Товариством матеріали, послуги в подальшому використовувались (плануються використовуватись) в оподатковуваних операціях у рамках господарської діяльності відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України.

Суди також установили, що наявні в матеріалах справи податкові накладні (на загальну суму ПДВ - 1 500 000 грн): від 07 лютого 2022 року на загальну суму ПДВ 300 000 грн; від 07 лютого 2022 року на загальну суму ПДВ 200 000 грн; від 08 лютого 2022 року на загальну суму ПДВ 250 000 грн; від 08 лютого 2022 року на загальну суму ПДВ 250 000 грн; від 08 лютого 2022 року на загальну суму ПДВ 116 666,67 грн; від 11 лютого 2022 року на загальну суму ПДВ 200 000 грн; від 11 лютого 2022 року на загальну суму ПДВ 183 333,33 грн виписані по першій події - перерахуванню попередньої оплати за транспортні послуги по договору №0112/20 від 01 грудня 2021 року.

В матеріалах справи є акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) №31 від 28 лютого 2022 року, за яким: зміст операції - транспортні послуги, обсяг (кількість) - 85 753,92 ткм, ціна з ПДВ 3,96 грн, сума з ПДВ - 2 715 585,52 грн, в т.ч. ПДВ - 452 597,59 грн.

За даними картки по рахунку 631 - контрагент - ТОВ «Дорожні машини» значиться:
-          станом на 01 лютого 2022 року дебіторська заборгованість (по перерахованим авансам) у розмірі 1 152 428,39 грн.
Перераховано грошові кошти як аванс у лютому 2022 року в загальному розмірі 20  520  000 грн, в т.ч. ПДВ - 3 420 000 грн, отримано послуги (акт здачі-приймання- робіт (наданих послуг) №31 від 28 лютого 2022 року) у розмірі 2 715 585,52 грн, в т.ч. ПДВ - 452  597,59 грн.
-          станом на 28 лютого 2022 року дебіторська заборгованість складає 18 956 842,87 грн.

За результатами аналізу наведених вище документів суди попередніх інстанцій дійшли висновку про безпідставність доводів контролюючого органу щодо завищення Товариством податкового кредиту на суму 3  301  299,82 грн.

Досліджуючи обставини щодо завищення податкового кредиту в сумі 565 748,84 грн в результаті включення до його складу податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в ЄДРПН ТОВ «Кіппер-Транс» у березні 2022 року по договору перевезення №05/03/2021 від 05 березня 2021 року, суди попередніх інстанцій оцінили:
- договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №05/03/2021 від 05 березня 2021 року, укладений ТОВ «Кіппер-Транс» (Постачальник) з ПАТ «Хмельницьке ШБУ №56»;
- податкові накладні, виписані ТОВ «Кіппер-Транс» по першій події - надання послуг з перевезення та зареєстровані в ЄДРПН на загальну суму 3 394 493,03 грн, в т.ч. ПДВ - 565 748,84 грн, які містять всі обов`язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України;
- акти здачі-приймання робіт (наданих послуг), підписані від імені «Кіппер-Транс» Децика  І.  І., від імені Товариство Волосінчук М. М., підписи скріплені печатками підприємств;
- лист за №11/07-23-2 від 11 липня 2023 року - запит щодо підтвердження фінансово-господарських операцій, адресований директору ТОВ «Кіппер-Транс» Ігорю Децику з проханням надати відповідь та пояснення для підтвердження господарських операцій між АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» та ТОВ «Кіппер-Транс» по договору перевезення №05/03/2021 від 05 березня 2021 року; та відповідь ТОВ «Кіппер-Транс» на запит Товариства №11/07-23-2 від 11 липня 2023 року, підписана від імені директора ТОВ «Кіппер-Транс» Децика І. І. , підпис скріплена печаткою ТОВ. Згідно цієї відповіді наведена наступна інформація: ТОВ «Кіппер-Транс» повністю підтверджує фінансово-господарські операції по взаємовідносинах з АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» (колишня назва ПрАТ «Хмельницьке ШБУ №56») по договору 05/03/2021 від 05 березня 2021 року. Надати копії підтверджуючих документів на даний час є неможливим, оскільки на момент вторгнення російської федерації на територію України ТОВ «Кіппер-Транс»  було зареєстровано та фактично знаходилось за адресою: провулок Тихий, буд.18 м. Олешки, Херсонської області. Ця територія є тимчасово окупованою, всі первинні бухгалтерські документи залишились в м. Олешки.

Вирішуючи спір у цій частині, суди попередніх інстанцій врахували те, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні відсутність сертифікатів якості (відповідності), ні наявність податкової інформації щодо контрагентів по ланцюгу постачання самі по собі дійсно не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. 

Досліджуючи обставини щодо завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду за звітний податковий період вересень 2022 року в сумі 55 439 952 грн, суди попередніх інстанцій зазначили, що з аналізу порушень викладених вище випливає загальний висновок щодо завищення Товариством суми від`ємного значення по ПДВ у загальному розмірі (рядок 19) 66 087 982,40 грн (400 000 грн + 65 687 982,40 грн), де: 400 000 грн - сума завищення податкових зобов`язань з ПДВ; 65 687 982,40 грн - загальна сума завищення податкового кредиту, в т. ч. завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок в банку в декларації за вересень 2022 року (рядок, 0.2.1 Декларації ) - 11 303 869 грн; завищення суми від`ємного значення, що вираховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2022 р (рядок 21 Декларації) - 54  784 113,40 грн (66 087 982,40 грн - 11 303 869 грн).

Однак, у розділі 4 «Висновок» акта перевірки (т.11, а.с.71) зазначені порушення: завищення суми від`ємного значення, що враховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2022 року (рядок 21 Декларації) - 55 439 952 грн; завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок в банку в декларації за вересень 2022 року (рядок 20.2.1 Декларації) - 11 303 869 грн.

З огляду на зазначене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що арифметично не підтверджується висновок ДПС щодо завищення суми від`ємного значення, що враховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2022 року, так як при арифметичних підрахунках виникає різниця даних у розмірі 655 838,60 грн (54 784 113,40 грн - 55 439 952 грн).

Як наведено у таблиці №6 за вересень 2022 року Товариством задекларовано загальну суму від`ємного значення (код.рядка-19) - 104 899 009 грн, яка в свою чергу розподілена на:
- суму від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку - 11 462 579 грн;
- сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду - 93 436 430 грн.

Отже, за висновком судів, документально не підтверджуються висновки податкового органу щодо завищення Товариством від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за звітний податковий період вересень 2022 року в розмірі 54 874 203 грн (55 439 952 грн - 565 749 грн), де 55 439 952 грн - сума завищення від`ємного значення.

Факт наявності реальних господарських правовідносин позивача з контрагентами підтверджується документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському і податковому обліку позивача та його податковій звітності, а право на включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплаченої у складі вартості придбаних товарів (робіт, послуг) посвідчується належним чином оформленими податковими накладними, а незначні помилки в оформленні первинних документів не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Відповідач не довів, що позивач як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з цими підприємствами було одержання податкової вигоди.

Досліджуючи обставини щодо завищення суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в сумі 11 303 869 грн, суди попередніх інстанцій звернули увагу на положення пункту 200.4 статті 200 ПК України щодо обов`язкових умов, за наявності яких платник податків має право отримати бюджетне відшкодування, а також на положення пунктів 200.4-1, 200.4-2 статті 200, пункту 69.29 підрозд.10 розд. XX ПК України, які визначають конкретні обставини, що позбавляють платника податків права на отримання бюджетного відшкодування. 

За результатами дослідження наданих сторонами доказів суди попередніх інстанцій не установили фактів, які б позбавляли Товариство права на бюджетне відшкодування.

Як установили суди попередніх інстанцій висновки контролюючого органу щодо завищення Товариством у вересні 2022 року бюджетного відшкодування базуються в цілому на порушенні податкової дисципліни ТОВ «БУГ ПОДІЛЛЯ» та відсутності документів на транспортування ТМЦ.

Покликаючись на висновок експерта, суди врахували, що експерт здійснив аналіз поставки матеріалів по видатковій накладній №33798 від 31 грудня 2021 року (досліджено документи щодо транспортування товару, оприбуткування в бухгалтерському обліку, рух (використання)), та відповідно зроблено висновок про документальне підтвердження правомірності формування податкового кредиту у 2021 році згідно виписаної та зареєстрованої в ЄРПН ТОВ «БУГ ПОДІЛЛЯ» податкової накладної від 31 грудня 2021 року.

Обов`язковою умовою для отримання бюджетного відшкодування є наявність підтвердження фактичної сплати ПДВ у попередніх і звітному податкових періодах постачальникам товарів і послуг або до держбюджету (при імпорті), тому експертом проаналізовано платіжні документи стосовно оплати суміші асфальтобетонної крупнозернистої типу А, марки (БМКП) 40/60-65 в кількості 23 164 т на загальну суму 67  823 215,49 грн, в т. ч. ПДВ - 1 1 303 869,25 грн. Результати дослідження наведені у Додатку №75 до Висновку експертизи. Оплата матеріалів документально підтверджується.

Суди зазначили, що згідно з Додатком №6 до акта перевірки працівниками податкового органу досаджувалась оплата суміші асфальтобетонної крупнозернистої типу А, марки (БМКП) 40/60-65 в, кількості 23 164 тн. Дані щодо оплати матеріалів, визначені експертом тотожні з даними, визначеними при перевірці.

Отже, на переконання судів попередніх інстанцій, висновки акта перевірки від 20 червня 2023 року №1305/Ж5/31-00-04-02-04/03448860 про завищення суми від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в розмірі 11  303  869 грн та про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за звітний податковий період вересень 2022 року в сумі 54 874 203,19 грн (55 439 952 грн - 565 748,84 грн) є помилковими.

Досліджуючи обставини щодо заниження Товариством податкових зобов`язань у розмірі 400 000 грн, суди попередніх інстанцій установили, що 06 травня 2022 року між позивачем та Службою автомобільних доріг у Житомирській області укладено договір №  86 про надання послуг про експлуатаційне утримання автомобільних доріг загального користування державного значення в межах Житомирської області протяжністю - 368,3 км.

За своєю правовою природою такий договір є договором послуг. Здача виконаних робіт здійснюється на підставі акта виконаних робіт форми №КБ2-в та довідки про вартість будівельних робіт форми №КБ-3.

16 вересня 2022 року між позивачем та Службою автомобільних доріг у Житомирській області підписано акт наданих послуг форми КБ-2-в по договору №86 від 06 травня 2022 року на суму 3 701 693,65 грн, у тому числі ПДВ 616 948,94 грн.

За фактом підписання вищевказаного акта на суму 3 701 693,65 грн, підприємство подало на реєстрацію податкову накладну № 163 від 16 вересня 2022 року на суму ПДВ 616  948,94 грн (перша подія), яка в подальшому зареєстрована, що підтверджується квитанцією № 2 про прийняття документів.

Суди дослідили акт приймання виконаних робіт (форма КБ-2в) №88 за червень 2022 року, дата підписання якого 16 вересня 2022 року, щодо виконання послуг із експлуатаційного утримання автомобільних доріг загального користування державного значення в межах Житомирської області протяжністю 368,3 км на загальну суму 3 701 693,65 грн, в т.ч. ПДВ - 616 984,94 грн.

Згідно з наявними в матеріалах справи реєстрами виданих та отриманих податкових накладних до Декларації з ПДВ за вересень 2022 року, Товариством включено до складу податкового зобов`язання з ПДВ (рядок 1.1, колонка «Б» Декларації) суми податку на додану вартість по операціям наданих послуг Службі автомобільних доріг у Житомирській області у розмірі 616 948,94 грн (ПН №163 від 16 вересня 2022 року).

Відповідно до картки рахунку 361 «Розрахунки з покупцями» за 16 вересня 2022 року -28 вересня 2022 року дебіторська заборгованість Служби відновлення у Житомирській області станом на 16 вересня 2022 року становить 2 716 025,46 грн.

Таким чином, оплата, що надходила за виконані роботи від Служби автомобільних доріг у Житомирській області була другою подією.

Суди дослідили платіжні інструкції №109 від 22 серпня 2022 року (дата оплати 16 вересня 2022 року) у розмірі 1 000 000 грн, в т.ч. ПДВ - 166 666,67 грн; №120 від 05 вересня 2022 року (дата оплати 28 вересня 2022 року) у розмірі 400 000 грн, в т.ч. ПДВ 233 333,33 грн.

Всього здійснено перерахування коштів на рахунки АТ «Ю АР ДІ Українські дороги» на загальну суму 2 400 000,00 грн, в т.ч. ПДВ - 400 000 грн.

За змістом пункту 187.7 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов`язаннями перед бюджетом.

Одержувачем бюджетних коштів є суб`єкт господарювання, який немає статусу бюджетної установи, уповноважена розпорядником бюджетних коштів на здійснення заходів, передбачених бюджетною програмою, та отримує на їх виконання кошти бюджету (пункт 38 частини першої статті 2 Бюджетного кодексу України).

Податкова накладна за операціями з постачання таких послуг має бути складена на дату отримання від покупця коштів в оплату вартості таких послуг.

Суди попередніх інстанцій акцентували на тому, що положення пункту 187.7 ПК України не передбачають можливості самостійно обирати дату виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, наприклад за першою подією, як то передбачає стаття 201 ПК України.

Тобто, пунктом 187.7 статті 187 ПК України визначений особливий порядок виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів, а не визначено, що на зазначені операції поширюється касовий метод, дата виникнення права на податковий кредит при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів визначається у загальновстановленому порядку за правилом «першої події» відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України.

Оскільки Товариством в Декларацію за вересень 2022 року включено нараховані податкові зобов`язання (по першій події - надання послуг) у розмірі 616 948,94 грн (ПН №163 від 16 вересня 2022 року), а за касовим методом (по оплаті) податкові зобов`язання за вересень 2022 року складають 400 000 грн, висновок контролюючого органу щодо заниження податкових зобов`язань з ПДВ за вересень 2022 року у розмірі 400  000 грн документально не підтверджується, так як сума віднесена до податкових зобов`язань у вересні 2022 року (616 948,94 грн) більше ніж та, що виникає за касовим методом (400  000 грн).

Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу, що за змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є саме первинні документи, які повинні мати обов`язкові реквізити. Крім того, відповідно до абзацу дев`ятого частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

З урахуванням цього суди попередніх інстанцій з дотриманням процесуального законодавства оцінили відповідні доводи та зазначили, що певні недоліки в заповненні первинних документів, не є підставою для висновків про відсутність відповідної господарської операції(-й), якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Слід зазначити, що суди попередніх інстанцій ретельно дослідили й дані бухгалтерського обліку щодо оприбуткування ТМЦ, їх використання у господарській діяльності Товариства.

При цьому, колегія суддів зазначає, що належних, допустимих та достовірних доказів в підтвердження посилань щодо нереальності спірних господарських операцій контролюючим органом надано не було, матеріали справи таких не містять.

Контролюючим органом на виконання передбаченого частиною другою статті 77 КАС України обов`язку не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах є недостовірними.

Висновки ж судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції погоджується з ними, оскільки така оцінка здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

Оцінюючи доводи податкового органу щодо не надання (надання не в повному обсязі) документів під час перевірки, внаслідок чого відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України вважається, що такі документи були відсутні у платника податків на час складення звітності, колегія суддів Верховного Суду акцентує на тому, що позивач подав на розгляд контролюючого органу заперечення на акт документальної планової виїзної перевірки від 20 червня 2023 року, а також копії документів.

За змістом абзацу другого пункту 44.6. статті 44 ПК України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Отже, Товариство подаючи заперечення, також, в порядку передбаченому абзацом 2 пункту 44.6. статті 44 ПК України, з урахуванням зауважень контролюючого органу стосовно відсутності (ненадання) документів, надало усі необхідні документи первинної/бухгалтерської звітності, які відображають обсяги, характер та реальність господарських операцій з контрагентами. 

З огляду на зазначене відповідач не довів наявність підстав касаційного оскарження, визначених пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України щодо неврахування судами висновків Верховного Суду сформованих у постановах Верховного Суду від 06 серпня 2019 року у справі №160/8441/18, від 29 травня 2020 року у справі №  826/27811/15, від 29 січня 2021 року у справі №813/2232/17, від 29 вересня 2021 року у справі №320/4918/19, від 27 червня 2024 року у справі №580/4890/23, від 27 квітня 2022 року у справі № 420/13197/20 щодо наслідків ненадання документів під час перевірки, передбачених пунктом 44.6 статті 44 ПК України.

Надаючи оцінку доводам відповідача, наведеним у касаційній скарзі, щодо неврахування судами висновків Верховного Суду сформованих у постановах Верховного Суду від 31 січня 2020 року у справі №520/10953/18, від 28 лютого 2023 року у справі № 420/3226/19, від 28 грудня 2022 року у справі №520/1284/19, від 02 грудня 2021 року у справі №  400/3580/19, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Контролюючий орган посилається на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду. Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених відповідачем рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. При цьому у наведених контролюючим органом постановах Верховного Суду, зокрема наголошувалось про необхідність дослідження сукупності обставин справи та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій у конкретному спірному випадку.

Таким чином, наведені скаржником судові рішення ухвалені за інших фактичних обставин справи, встановлених судами, тому посилання на те, що рішення у цій справі ухвалено без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених постановах Верховного Суду, є безпідставними.

Доводи контролюючого органу по наведених вище, на думку останнього, порушеннях позивачем вимог податкового законодавства, зводяться здебільшого до посилань на необхідність переоцінки вже оцінених судами доказів.

Однак, встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій, суд касаційної інстанції не вправі здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди при вирішенні справи, повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги.

Доводи касаційної скарги про те, що суди попередніх інстанцій безпідставно поклалися на висновок судової експертизи, є необґрунтованими.

Згідно з частинами першою та другою статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. 

Відповідно до статті 108 КАС України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. 

Отже, висновок експерта є одним із доказів у справі та підлягає оцінці судом у сукупності з іншими наявними доказами.

З матеріалів справи вбачається, що суди першої та апеляційної інстанцій надали оцінку всім обставинам та доказам у їх взаємозв`язку. При цьому висновки експерта було використано судами не як єдину та вирішальну підставу для задоволення позову, а як додатковий доказ, що підтверджує інші встановлені фактичні дані.

Колегія суддів не вбачає підстав вважати, що суди допустили порушення норм процесуального права при оцінці та врахуванні висновку експертизи.

Наведене вище у сукупності дає підстави вважати, що суди першої та апеляційної інстанцій повно та всебічно встановили фактичні обставини справи та надали об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін. Доводи касаційної скарги не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій та фактично зводяться до переоцінки обставин господарських операцій позивача з контрагентами, проте положення статті 341 КАС України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Крім того, колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м`якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.

По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.

Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, Верховний Суд приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2025 року у справі №560/19003/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                           Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                     І. Я. Олендер

                                                                                                     В. В. Хохуляк