ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

17 вересня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/10715/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чабаненко С.В. (доповідач),
                               суддів:  Юрко І.В., Білак С.В.,     
за участю секретаря судового засідання Беседи Г. Р. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07.04.2025 в адміністративній справі №280/10715/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Восток Автомир» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
ВСТАНОВИВ:
До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Восток Автомир» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому позивач просив суд: 
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.08.2023 за №359708010701, №359908010701, №359808010701 та від 21.08.2023 за №3647/08012408 у повному обсязі, прийняті відповідачем.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19.04.2024 позов ТОВ «Восток Автомир» задоволено в повному обсязі.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 03.10.2024 апеляційну скаргу ГУ ДПС у Запорізькій області задоволено частково, а саме змінено рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19.04.2024 шляхом викладення тексту його мотивувальної частини в редакції даної постанови. В іншій частині рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19.04.2024 залишено без змін.
Постановою Верховного Суду від 11.12.2024 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області задоволено частково, рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19.04.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 03.10.2024 в частині податкових повідомлень рішень від 18.08.2023 №359708010701, №359908010701, №359808010701 скасовано, а справу №280/10715/23 у відповідній частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 07.04.2025 в адміністративній справі №280/10715/23 позов задоволено, - взнано протиправними та скасовано прийняті Головним управлінням ДПС у Запорізькій області податкові повідомлення-рішення від 18.08.2023 №359708010701, №359908010701 та №359808010701.
Не погодившись з рішенням суду, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення суду, та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. 
Відповідно до вимог ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача, представник відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, перевіривши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено письмовими доказами, наявними в матеріалах справи, що згідно з відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ «Восток Автомир» (код ЄДРПОУ 34535386) є суб`єктом господарювання, офіційно зареєстрованим 03.08.2006 (номер запису: 11031020000014635) з основним видом діяльності за КВЕД 45.11 Торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами. 
У грудні 2020 року проведено реорганізацію TOB «Восток Автомир» шляхом виділення нового підприємства TOB «ТУКТАК» (код ЄДРПОУ 43920215).
Відповідно до протоколу Загальних зборів учасників TOB «Восток Автомир» №07.12.20 від 07.12.2020 прийнято рішення щодо створення нового підприємства шляхом його виділу з вказаного підприємства. 
Протоколом Загальних зборів учасників TOB «Восток Автомир» № 23.12.20 від 23.12.2020 був затверджений розподільчий баланс, складений станом на 18.12.2020, у зв`язку з виділом частини майна, прав та обов`язків TOB «Восток Автомир» до новоствореного товариства з обмеженою відповідальністю.
Відповідно до розподільчого балансу TOB «Восток Автомир» передано до новоствореного підприємства TOB «ТУКТАК» наступні активи та пасиви: запаси на суму 60 326 тис. грн, дебіторська заборгованість за виданими авансами на суму 7559 тис. грн, зареєстрований (пайовий) капітал на суму 1 тис. грн, інші поточні зобов`язання на суму 67 884 тис. грн.
На підставі протоколу загальних зборів учасників товариства з обмеженою відповідальністю «ТУКТАК» №1 від 23.12.2020 за участю фізичної особи ОСОБА_1 та юридичної особи TOB «КУА «ІНВЕСТГРУП», прийнято рішення про створення товариства з обмеженою відповідальністю шляхом виділу з TOB «Восток Автомир» та обрано директором TOB «ТУКТАК» громадянина ОСОБА_2 (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ).
29.12.2020 складено передавальний акт TOB «Восток Автомир», відповідно до якого ОСОБА_3 (директор TOB «Восток Автомир») передав, а ОСОБА_2 прийняв документи щодо прав та обов`язків TOB «Восток Автомир» та майно у вигляді ТМЦ вартістю 60 325 869,89 грн без ПДВ, згідно Розподільчого балансу складеного станом на 18.12.2020. Передачу майна здійснено за адресою: м. Запоріжжя, Донецьке шосе буд. 8.
На підставі направлень від 10.12.2023 № № 5809, 5811, 5814, виданих ГУ ДПС у Запорізькій області, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2, пункту 75.1 статті 75, підпункту 77.1 статті 77 ПК України, на підставі наказу ГУ ДПС у Запорізькій області від 29.11.2021 №3480-п, у період з 10.12.2021 по 25.01.2022 посадовими особами ГУ ДПС у Запорізькій області проведено документальну планову виїзну перевірку TOB «Восток Автомир» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2018 по 30.09.2021 та з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.
За результатами проведеної перевірки податковим органом складено акт про результати документальної планової виїзної перевірки №1347/08-01-07-01/34535386 від 01.02.2022, яким зокрема встановлено порушення позивачем: 
- п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, п.200.1 ст.200 ПК України, в результаті чого за період з 01.10.2018 по 30.09.2021 занижено податок на додану вартість на суму 13 091 964 грн, у тому числі по періодам: грудень 2020 р. - 11 820 632 грн, січень 2021 р. - 185 865 грн, лютий 2021р. - 1 085 467 грн.
- п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст.198, п.200.1 ст.200 ПК України, в результаті чого за період з 01.10.2018 по 30.09.2021 завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка зараховується до складу податковою кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 233 124 грн, у тому числі по періодам: вересень 2021 р. - 233 124 грн.
- п.201.10 ст.201 ПК України не складено та не здійснено реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, протягом граничного терміну, по операції з умовного продажу ТМЦ, що використовувалися не в господарській діяльності підприємства на загальну суму ПДВ 13 325 088 грн.
Не погодившись з висновками перевірки, викладеними у акті про результати документальної планової виїзної перевірки №1347/08-01-07-01/34535386 від 01.02.2022, позивачем 30.05.2022 до ГУ ДПС у Запорізькій області подано заперечення до вказаного акту перевірки.
На підставі матеріалів перевірки та висновків, викладених у акті про результати документальної планової виїзної перевірки №1347/08-01-07-01/34535386 від 01.02.2022, контролюючим органом 18.08.2023 винесено податкові повідомлення-рішення:
- №359708010701, яким TOB «Восток Автомир» збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 13 091 964,00 грн та штрафні санкції у розмірі 3 272991,00 грн, всього на загальну суму 16 364 955, 00 грн (а.с.45-46 т.1);
- №359908010701, яким TOB «Восток Автомир» визначено штрафні санкції у розмірі 3 400, 00 грн за не реєстрацію податкової накладної (а.с.43-44 т.1);
- №359808010701, яким TOB «Восток Автомир» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 233 124, 00 грн (а.с.41-42 т.1).
Крім того, 21.08.2023 ГУ ДПС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення №3647/08012408, яким TOB «Восток Автомир» визначено штрафні санкції у розмірі 1 286,60 грн за ненадання пояснень під час проведення документальної перевірки. 
11.09.2023 позивачем було направлено до Держаної податкової служби України скаргу на податкові повідомлення-рішення від 18.08.2023 за №359708010701, №359908010701, №359808010701 та від 21.08.2023 за №3647/08012408, яка зареєстрована Державною податковою службою України за вх. №30858/6 від 15.09.2023.
Рішенням Держаної податкової служби України №28671/6/99-00-06-01-01-09 від 27.09.2023 скаргу TOB «Восток Автомир» залишено без розгляду та повернуто заявнику.
28.09.2023 позивачем було повторно направлено до Держаної податкової служби України скаргу на податкові повідомлення-рішення від 18.08.2023 за №359708010701, №359908010701, №359808010701 та від 21.08.2023 за №3647/08012408, яка зареєстрована Державною податковою службою України за вх. №32260/6 від 28.09.2023.
За результатами розгляду скарги Державною податковою службою України прийнято рішення № 34632/6/99-00-06-01-01 від 21.11.2023, яким скаргу TOB «Восток Автомир» залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 18.08.2023 за №359708010701, №359908010701, №359808010701 та від 21.08.2023 №3647/08012408 - без змін.
У постанові Верховного Суду від 11.12.2024 підставою для скасування рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19.04.2024 та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 03.10.2024 в частині податкових повідомлень рішень від 18.08.2023 №359708010701, №359908010701, №359808010701 та направлення справи направлено на новий розгляд до суду першої інстанції зазначено необхідність дослідження питання  щодо наявності ділової мети під час виділення ТОВ «ТУКТАК».
Дослідивши дане питання, суд першої інстанції надав оцінку додатковим доказам позивача стосовно зазначеного. 
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам колегія суддів зазначає таке.
Позиція апелянта (податкового органу) полягає в тому, що порушення позивачем податкового законодавства у вигляді не включення ТОВ «Восток Автомир» у грудні 2020 до бази оподаткування суми списаних з балансу товарно-матеріальних цінностей у розмірі 60 325 869,89 грн, не нарахування податкового зобов`язання з ПДВ по товарно-матеріальним цінностям, які були використані не у господарській діяльності на суму 12 065 173,98 грн та не складання і не реєстрація в ЄРПН податкової накладної, полягають у відсутності здійснення господарської діяльності підприємством ТОВ «ТУКТАК», утвореним шляхом виділу з підприємства ТОВ «Восток Автомир».
На думку контролюючого органу, у даному випадку відбулась операція надання товару невстановленій особі, що свідчить про здійснення операції з виділення ТОВ «Восток Автомир» без розумної економічної причини (ділової мети).
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що на підставі досліджених письмових доказів, серед яких: доповідна записка комісії по інвентаризації; передавальний акт від 29.12.2020, затверджений рішенням загальних зборів учасників TOB «Восток Автомир» №23.12.20 від 23.12.2020; Баланс (звіт про фінансовий стан) на 18.12.2020; Баланс (звіт про фінансовий стан) на 31.12.2020; Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2020 рік; Баланс (звіт про фінансовий стан) на 31.12.2021 та Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2021 рік, наявна ділова мета, спрямована на покращення ліквідності та платоспроможності ТОВ «Восток Автомир» після передачі частини майна, прав та обов`язків останнього до підприємства ТОВ «ТУКТАК», яке створено в результаті реорганізації шляхом виділу з ТОВ «Восток Автомир».
Також, задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку що операції з виділу не призводять до зростання власного капіталу, а отже відсутня умова для оподаткування податком на прибуток частини майна, що передається за розподільчим балансом новій юридичній особі, отже сума зменшеної кредиторської заборгованості не включається до складу інших доходів відповідного звітного періоду. Також, суд першої інстанцій констатував, що операції з реорганізації ТОВ «Восток Автомир» шляхом виділу, на підставі якого було створено нове підприємство ТОВ «ТУКТАК» не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, що свідчить про помилковість висновків контролюючого органу в цій частині.
Колегія суддів вважає наведені висновки такими, що грунтуються на правильно встановлених обставинах та ретельній оцінці законодавства, що охоплює спірні правовідносини. 
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
За змістом п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
Згідно пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
За змістом приписів п.5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Отже, об`єктом оподаткування є отримання платником податку доходу (прибутку), що зумовлює зростання власного капіталу. 
За наведених обставин, враховуючи, що операції з виділу не призвели до зростання власного капіталу, суд першої інстанції правильно виснував про відсутність законодавчо визначених підстав для оподаткування податком на прибуток частини майна, що передається за розподільчим балансом новій юридичній особі та, відповідно, сума зменшеної кредиторської заборгованості правомірно не включається до складу інших доходів відповідного звітного періоду.
За положеннями п. 198.5 ст. 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Згідно п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 10.04.2020 у справі № 808/954/17, від 09.09.2021 у справі №460/2315/19, від 26.07.2023 у справі № 160/25972/21, від 19.10.2023 у справі №420/18874/22.
Згідно з положеннями статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Аналіз наведених норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що ПК України визначає перелік об`єктів оподаткування податком на додану вартість, до переліку яких операції з реорганізації шляхом виділення юридичних осіб не відносяться.
За правилами частини 1 статті 109 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.
Після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс (ч. 2 ст. 109 ЦК України).
Відповідно до обставин справи, у грудні 2020 року була проведена реорганізація підприємства ТОВ «Восток Автомир» шляхом виділу та створення нового підприємства - ТОВ «ТУКТАК», що підтверджується: протоколом Загальних зборів учасників ТОВ «Восток Автомир» №07.12.20 від 07.12.2020, розподільчим балансом, складеним станом на 18.12.2020, який затверджений протоколом Загальних зборів учасників ТОВ «Восток Автомир» № 23.12.20 від 23.12.2020, передавальним актом TOB «Восток Автомир», відповідно до якого ОСОБА_3 (директор TOB «Восток Автомир») передав, а ОСОБА_2 прийняв документи щодо прав та обов`язків TOB «Восток Автомир» та майно у вигляді ТМЦ вартістю 60 325 869,89 грн без ПДВ, згідно Розподільчого балансу, складеного станом на 18.12.2020.
Згідно із частиною першою статті 104 ЦК юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації. У разі реорганізації юридичних осіб майно, права та обов`язки переходять до правонаступників.
В свою чергу у постанові від 15.11.2023 року у справі № 918/119/21 Велика Палата Верховного Суду вказала на те, що норма статті 104 ЦК не встановлює вичерпного переліку видів реорганізації юридичної особи, а визначає ті її (реорганізації) види, внаслідок яких юридична особа припиняється. 
Відповідно до частини першої статті 109 ЦК виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.
Юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно.
Велика Палата Верховного Суду у вказаній постанові вказала на те, що аналіз наведених норм свідчить, що для виділу притаманна характерна ознака реорганізації - перехід майна, прав та обов`язків юридичної особи, що реорганізується, до її правонаступника. При цьому обсяг правонаступництва визначається тим майном, правами та обов`язками, які передаються за розподільчим балансом, тобто має місце парцелярне (часткове) правонаступництво.
З огляду на зазначене, Великою Палатою Верховного Суду зроблено висновок, що виділ є видом реорганізації, який не має наслідком припинення юридичної особи, яка реорганізується, оскільки остання залишається суб`єктом права, однак зі зменшеним обсягом майна, прав та/або обов`язків.
Згідно із підпунктом 98.1.4 пункту 98.1 статті 98 ПК України під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання: виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних капіталів інших платників податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.
Відповідно до п. 98.3. ст. 98 ПК України реорганізація платника податків шляхом виділення з його складу іншого платника податків або внесення частини майна платника податків до статутного фонду іншого платника податків без ліквідації платника податків, який реорганізується, не тягне за собою розподілу грошових зобов`язань чи податкового боргу між таким платником податків та особами, утвореними у процесі його реорганізації, чи встановлення їх солідарної відповідальності за порушення податкового законодавства, крім випадків, коли за висновками контролюючого органу така реорганізація може призвести до неналежного погашення грошових зобов`язань чи податкового боргу платником податків, який реорганізується. Рішення про застосування солідарної або розподільної відповідальності за порушення податкового законодавства може бути прийняте контролюючим органом у разі, коли майно платника податків, що реорганізується, перебуває у податковій заставі на момент прийняття рішення про таку реорганізацію.
Встановленими обставинами справи підтверджується, а контролюючим органом не спростовано, що державна реєстрація ТОВ «ТУКТАК», як юридичної особи, не скасовувалась, судом фіктивною не визнавалась, а тому висновки податкового органу про виникнення у позивача обов`язку включення до бази оподаткування суми ТМЦ та нарахування податкових зобов`язань на майно, яке передане іншій особі, є необґрунтованими.
Крім того, колегія суддів враховує, що висновки контролюючого органу у акті про результати документальної планової виїзної перевірки №1347/08-01-07-01/34535386 від 01.02.2022 зводяться виключно щодо незадовільної господарської діяльності ТОВ «ТУКТАК», яке з грудня 2020 року є окремою юридичною особо із власними правами та обов`язками за прийнятими зобов`язаннями. Проте, наведені обставини не впливають на результати перевірки ТОВ «Восток Автомир», зважаючи, що жодних зауважень до оформлених та наданих під час перевірки документів з приводу виділення активів до новоствореного товариства у контролюючого органу не виникло.
Підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачає, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Як встановлено судом першої інстанції, та підтверджено матеріалами справи передача в процесі виділу активів разом з пасивами значно покращило всі фінансові показники діяльності TOB «Восток Автомир», зокрема змінився коефіцієнт абсолютної ліквідності (платоспроможності), який є показником, що характеризує ту частину короткотермінових фінансових зобов`язань підприємства, яка може бути сплачена за рахунок першокласних ліквідних активів (грошових коштів та їх еквівалентів), тобто спроможність підприємства негайно погасити свою короткотермінову кредиторську заборгованість. В скороченому вигляді Грошові кошти / Поточні зобов`язання. 
Теоретичне оптимальне значення цього показника становить приблизно 0,20,25. Після проведення операції виділу, за даними балансу 2020 року цей показник значно покращився до 0,11 (2078 гроші/18 535 поточні зобов`язання), за даними балансу 2019 року складав 0,02 (1147 гроші/58767 поточні/зобов`язання). 
Внаслідок цього виріс до 10 разів головний показник прибутковості, яким обраховується прибуток до сплати податків/усього активів.
Також значно поліпшилися фінансові показники: Рентабельність усього капіталу підприємства - Загальний прибуток/Підсумок балансу, Коефіцієнт автономії - Власний капітал/Майно підприємства.
Зазначене призвело до росту рівня прибутковості від поточної операційної діяльності, оскільки чистий фінансовий результат за ф-2 за 2020 рік складав 3095 тис. гривень, в той час, як чистий фінансовий результат за ф-2 за 2021 рік склав - 3 451 тис. гривень, тим самим наявний ріст на 11,7 % за рік, що є значним показником.
Таким чином, ділова мета зазначеної операції - диференціація діяльності ТОВ «Восток Автомир», шляхом виділу неліквідних активів та поточної заборгованості, що позитивно вплинула на основні фінансові показники діяльності підприємства і призвела до росту прибутків, що позитивно і для бюджету.
Дослідивши надані до матеріалів справи письмові докази, серед яких: доповідна записка комісії по інвентаризації; передавальний акт від 29.12.2020, затверджений рішенням загальних зборів учасників TOB «Восток Автомир» №23.12.20 від 23.12.2020; Баланс (звіт про фінансовий стан) на 18.12.2020; Баланс (звіт про фінансовий стан) на 31.12.2020; Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2020 рік; Баланс (звіт про фінансовий стан) на 31.12.2021 та Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) за 2021 рік, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність ділової мети, спрямованої на покращення ліквідності та платоспроможності ТОВ «Восток Автомир» після передачі частини майна, прав та обов`язків останнього до підприємства ТОВ «ТУКТАК», яке створено в результаті реорганізації шляхом виділу з ТОВ «Восток Автомир».
Таким чином, суд констатує, що відповідачем не доведено порушення ТОВ «Восток Автомир» п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст. 198, п.200.1 ст.200 ПК України, в результаті чого за період з 01.10.2018 по 30.09.2021 занижено податок на додану вартість на суму 13 091 964 грн, у тому числі по періодам: грудень 2020 р. - 11 820 632 грн, січень 2021 р. - 185 865 грн, лютий 2021р. - 1 085 467 грн; п. 189.1 ст. 189, п. 198.5 ст.198, п.200.1 ст.200 ПК України, в результаті чого за період з 01.10.2018 по 30.09.2021 завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка зараховується до складу податковою кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 233 124 грн, у тому числі по періодам: вересень 2021 р. - 233 124 грн.; п.201.10 ст.201 ПК України не складено та не здійснено реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, протягом граничного терміну, по операції з умовного продажу ТМЦ, що використовувалися не в господарській діяльності підприємства на загальну суму ПДВ 13 325 088 грн.
Ураховуючи вищевикладене у сукупності, колегія суддів вважає, що висновок про порушення позивачем податкового законодавства, зроблений відповідачем в акті перевірки, є необґрунтованим та недоведеним, у зв`язку з чим суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, що спірні податкові повідомлення-рішення від 18.08.2023 №359708010701, №359908010701, №359808010701, прийняті відповідачем на підставі встановлених актом перевірки порушень, є протиправними та підлягають скасуванню.
При цьому, суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
З урахуванням викладеного суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції повно з`ясовані обставин, що мають значення для справи, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції, відповідають обставинам справи, судом першої інстанції правильно застосовано норми матеріального права та норми процесуального права, а тому відсутні підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення.
Доводи апеляційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, податковим органом не зазначено. Апелянтом наводяться доводи, аналогічні тим, які містяться у відзиві на позовну заяву, були предметом розгляду судом першої інстанцій та спростовані ним.
Що стосується заперечень апелянта стосовно висновку експерта № 1041/84701 за результатом судово-економічної експертизи, колегія суддів зазначає, що вказаний висновок судом першої інстанції врахований як доказ по справі у відповідності  до ст. 104 КАС України.
У відповідності до частини восьмої вказаної норми, відповідач про наявність підстав для відводу експерта заяву не подавав, тому його твердження щодо безпідставності прийняття висновку судом першої інстанції  є необгрунтованим.
Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, суд дійшов до висновку, що рішення суду першої інстанції ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, у зв`язку з чим підстави для скасування або зміни рішення суду першої інстанції відсутні, тому, при таких обставинах, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Термін виготовлення повного тексту постанови обумовлений перебуванням судді Юрко І. В. на лікарняному.
Керуючись: пунктом 2 частини 1 статті 315, статтями 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07.04.2025 в адміністративній справі №280/10715/23,-  залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07.04.2025 в адміністративній справі №280/10715/23,- залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає за виключенням випадків, встановлених цим пунктом. 
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Чабаненко 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак