ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/9855/23                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Донець В.А.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  11 вересня 2025 року                                                                                         м. Київ
          
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Карпушової О.В., суддів:Епель О.В., Файдюка В.В., розглянувши у порядку у письмовому провадженні за наявними у справі матеріалами апеляційні скарги  Товариства з обмеженою відповідальністю "Арітейл" та Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Арітейл" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
                                                  
В С Т А Н О В И В:
          Рух справи.          
03.02.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю «Арітейл» (далі - позивач, ТОВ «Арітейл») звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі відповідач, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 04.08.2022 №0162670707 та №0162680707.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що спірні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню, оскільки висновки податкового органу зроблені під час фактичної перевірки спростовуються наданими позивачем документами.
Крім того, позивач наголосив, що відповідачем порушено порядок проведення фактичної перевірки за результатами якої прийняті оскаржувані рішення, адже перевірка проведена у період дії мораторію на проведення перевірок, запровадженого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі  ПК України). 
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 23.10.2024 року, прийняте у спрощеному провадженні, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 04.08.2022 №0162670707, у задоволені решти позовних вимог відмовлено. 
Задовольняючи позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 04.08.2022 №0162670707 суд першої інстанції зазначив, що відповідач не надав суду доказів на підтвердження такої обставини, а саме копії цього чеку, а надана відповідачем роздруківка не може вважатись фіскальним чеком або його копією, що не дає суду підстави зробити висновок про доведеність відповідачем порушення позивачем положень пункту 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 04.08.2022 №0162680707, суд зазначив наступне, що позивачем була здійснена реалізація алкогольних напоїв без наявності марок акцизного податку встановленого зразка: чек №41202 від 26.01.2022 реалізовано коньяк «Шабо 5*» 40%, об`ємом 0,375 л., марковану МАП АІ ЛІТІ серії АВОІ №1030577; чек №41830 від 01.02.2022 реалізовано віскі «Ballantine's Finest» 40 об`ємом 0,05 л., марковану МАП АГ ЛГП серії АВОІ №030577; чек №151528 (фіскальний номер РРО 3000912929) від 26.01.2022, реалізовано коньяк «Коблево Резерв 3 зірки» 40%, об`ємом 0,1 л, марковану МАП АГ ЛГП серії АВОІ №030577, що позивачем й не заперечується. 
При цьому суд вважав, що обставини, на які посилався відповідач, свідчать про продаж позивачем трьох пляшок різних алкогольних напоїв, маркових акцизними марками з однаковими серією та номером, що не узгоджується із наведеними вище положеннями пункту 226.7 статті 226 ПК України, згідно яких кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер. З огляду на неможливість існування трьох акцизних марок з однаковими номерами, судом першої інстанції зроблено висновок про те, що принаймні дві із трьох вказаних пляшок алкогольних напоїв не марковані акцизними марками встановленого зразка.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов висновку про порушення позивачем вимог статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», пунктів 226.7, 226.9 статті 226 ПК України, постанови Кабінету Міністрів України №1251 від 27.12.2010 «Про затвердження Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах», тому визнав правомірність спірного рішення та відсутність підстав для скасування цього рішення. 
Позивачем подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду в частині відмовлених позовних вимог, як таке, що прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову постанову, якою позовні вимоги задовольнити у повному обсязі. 
Доводи апеляційної скарги позивача гуртуються на тому, що суд першої інстанції під час розгляду справи не дослідив обставини, які мають значення для справи, зокрема дані на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, що не є належним доказом правопорушення, а може бути лише використано, як підстава подальшої перевірки певних обставин. 
Тобто, наполягає апелянт, суд неправильно застосував норми права, що є підставою для скасування судового рішення в частині відмовлених позовних вимог та прийняття рішення в цій частині про скасування податкового повідомлення-рішення від 04.08.2022 №0162680707. 
Відповідач також подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати судове рішення, як таке, що прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що  спірні рішення є правомірними, проте як суд першої інстанції не прийняв до уваги докази надані відповідачем.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.12.2024 та 13.01.2025 (головуюча суддя Єгорова Н.М.) було відкрито апеляційне провадження за апеляційними скаргами позивача та відповідача відповідно, і витребувано справу зі суду першої інстанції.
02.06.2025 справу передано у провадження судді Карпушовою О.В. та призначено до розгляду у порядку письмового провадження з 01.07.2025. 
Слухання справи з поважних причин було продовжено.
Позивач та відповідач надали відзиви на апеляційну скаргу опонента. 
Колегія суддів, розглянувши справу у письмовому провадженні, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню з огляду на таке. 

Обставини справи.
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві  на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України відповідно до наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 22.06.2022 №2105-п, направлень на перевірку від 07.07.2022 №6272/26-15-07-07-01, №6271/26-15-07-07-01, службових посвідчень, 07.07.2022 проведено фактичну перевірку магазину-кафетерію "Коло" за адресою: м. Київ, вул. Шолуденка 1-А, прим.274, де здійснює господарську діяльність у сфері торгівлі ТОВ "Арітейл".
За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 07.07.2022 №16450/26/15/07/41135005, у якому зафіксовано порушення ТОВ "Арітейл" вимог:
- п. 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі  Закон №265/95-ВР), а саме: продаж позивачем товару ТВЕН "Fiit Viola" з роздрукуванням та видачею фіскального чека від 07.07.2022 №157765, у якому не зазначено найменування підакцизного товару, а також товару "Marlboro Gold Original" з роздрукуванням та видачею фіскального чека від 09.07.2022 №158002, у якому не зазначено код УКТЗЕД для підакцизного товару;
- ст. 11 Закону України від 19.12.1995 №481/95-BP "Про державне регулювання  виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (далі  Закон №481/95-BP), пунктів 226.7, 226.9 статті 226 ПК України, Положення про виготовлення, зберігання, продажу марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251 (далі  Положення №1251), а саме: реалізація позивачем алкогольних напоїв без наявності марок акцизного податку встановленого зразка: чек №41202 від 26.01.2022 року реалізовано коньяк "Шабо 5*" 40%, об`ємом 0,375 л., марковану МАП АІ ЛІТІ серії АВОІ №1030577; чек №41830 від 01.02.2022 року реалізовано віскі "Ballantine's Finest" 40 об`ємом 0,05 л., марковану МАП АГ ЛГП серії АВОІ №030577; чек №151528 (фіскальний номер РРО 3000912929) від 26.01.2022, реалізовано коньяк "Коблево Резерв 3 зірки" 40%, об`ємом 0,1 л, марковану МАП АГ ЛГП серії АВОІ №030577.
На підставі вказаних висновків перевірки ГУ ДПС у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення від 04.08.2022:
- №0162670707, яким за порушення п. 11 ст. 3 Закону №265/95-ВР до ТОВ "Арітейл" відповідно до п.7 ст. 17 Закону №265/95-ВР застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 5100 грн;
-  №0162680707, яким за порушення ст. 11 Закону №481/95-BP до ТОВ "Арітейл" відповідно до ст. 17 Закону №481/95-BP застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 17000 грн.
Вищенаведені обставини, встановлені судом першої інстанції, перевірені і знайшли своє підтвердження при апеляційному розгляді справи, і не є спірними.

Нормативно-правове обґрунтування.
Так, відповідно до ч.2  ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI  (далі -  ПК України).
За визначенням, що міститься у пункті  61.1 статті 61 ПК України  податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України  контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України  фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до  статті 80 ПК України  фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з визначених кодексом підстав.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із  статтею 81 цього Кодексу.
Під час проведення фактичної перевірки в частині дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), в тому числі тим, яким установлено випробування, перевіряється наявність належного оформлення трудових відносин, з`ясовуються питання щодо ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, відомості про оплату праці працівника. Для з`ясування факту належного оформлення трудових відносин з працівником, який здійснює трудову діяльність, можуть використовуватися документи, що посвідчують особу, або інші документи, які дають змогу її ідентифікувати (посадове посвідчення, посвідчення водія, санітарна книжка тощо).
Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
Під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб`єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.
Строки проведення фактичної перевірки встановлено  статтею 82 цього Кодексу.
Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено  статтею 86 цього Кодексу.
Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Пункт 81.1 статті 81 ПК України  встановлює, що відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
Результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
За приписами пунктів  86.1,  86.5,  86.6 статті 86 ПК України  матеріали перевірки - це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту  17.1.6 пункту 17.1 статті 17  розділу  I  цього  Кодексу.
Акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених  статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному  статтею 58 цього Кодексу  для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання.

Висновки суду щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 04.08.2022 №0162670707.
З матеріалів справи вбачається та не заперечується сторонами, що фактичну перевірку проведено відповідно до вимог підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10, статті 19-1, статті  20, пункту  75.1 статті 75, підпунктів  80.2.5,   п. 80.2 ст. 80 ПК України.
Також, як не заперечується сторонами у справі, посадових осіб податкового органу було допущено до проведення перевірки, якими вручені примірники наказів на проведення перевірок, направлень та пред`явлено службові посвідчення уповноваженій особі позивача. Наказ на проведення перевірки позивачем не оскаржено.
Відповідно до пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з  УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
За змістом акту фактичної перевірки вбачається, що в ході проведення перевірки встановлено, що продаж позивачем товару ТВЕН «Fiit Viola» з роздрукуванням та видачею фіскального чека від 07.07.2022 №157765, у якому не зазначено найменування підакцизного товару, а також товару «Marlboro Gold Original» з роздрукуванням та видачею фіскального чека від 09.07.2022 №158002, у якому не зазначено код УКТЗЕД для підакцизного товару. 
Разом з тим, на переконання апеляційного суду, з аналізу вказаних вище норм вбачається можливість застосування до платника відповідальності виключно у разі проведення ним розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
При цьому, вказані норми не передбачають можливості застосування контролюючим органом відповідальності до платника податків внаслідок використання останнім при реалізації товару режиму програмування найменування такого підакцизного товару із зазначенням невірного коду його товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, що мало місце в даному випадку.
Окрім того, відповідачем не надано належних та відповідних доказів, які б підтверджували проведення позивачем розрахункової операції через РРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Слід зазначити, що позивач не є а ні виробником, а ні імпортером зазначених в акті фактичної перевірки табачних виробів, тому не має права самостійно визначати відповідно до УКТЗЕД  код напою, після того як такий код був встановлений імпортером.
Тобто, у разі неправильного зазначення у фіскальному чеку коду УКТ ЗЕД підакцизного товару, що мало місце в цій справі, в діях позивача відсутній склад податкового правопорушення, оскільки окремі недоліки такого програмування не становлять складу правопорушення.
Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що як слідує з акту перевірки, контрольної закупки відповідачем не здійснювалось.
В адміністративному судочинстві діє принцип офіційності, який полягає в активній позиції суду щодо з`ясування всіх обставин у справі.
Колегія суддів, зазначає, що відповідач під час здійснення фактичної перевірки не досліджував фіскальні чеки від 07.07.2022 №157765, від 09.07.2022 №158002, а лише використав роздруківку з відповідного програмного забезпечення ДПС України, внаслідок чого суд позбавлений можливості дослідити наявність усіх обов`язкових реквізитів їх заповнення, а відтак дотримання товариством режиму програмування відповідного підакцизного товару в РРО.
За встановлених обставин, колегія суддів вважає, що  суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що позивачем не допущено порушення вимог пункту 11  статті 3 Закону №265/95-ВР, відтак відповідач неправомірно застосував до товариства штрафні санкції, встановлені пунктом 7 частини першої  статті 17 Закону №265/95-ВР, з огляду на що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 04.08.2022 №0162670707 цілком правильно визнано протиправним та скасовано.

Висновки суду щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 04.08.2022 №0162680707.
За визначенням у підпункті 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою, пачку (упаковку) тютюнового виробу чи ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку (підпункт 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу).
Як закріплено у пункті 226.7 статті 226 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
За нормами пункту 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані:
алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку;
алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;
вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;
алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки;
сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку;
рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.
За визначенням у статті 2 Закону України №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (Закон №265/95-ВР) реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.
Згідно положень статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема, проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
За приписами частини четвертої статті 11 Закону №481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
У разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
При цьому, алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
За змістом статті 17 Закону №481/95-ВР  за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: неподання чи несвоєчасного подання звіту або подання звіту з недостовірними відомостями про обсяги виробництва та/або обігу (в тому числі імпорту та експорту) спирту, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв та тютюнових виробів до органу виконавчої влади, уповноваженого Кабінетом Міністрів України видавати відповідні ліцензії, - у розмірі 17000 гривень.
Наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 №107 затверджено Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України (далі - Порядок №1057).
У відповідності до пункту 1.1 такого Порядку зазначено, що ним встановлюється механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО)/програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05 липня 2016 року за № 918/29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів ДПС для суб`єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.
Суб`єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по дротових або бездротових каналах зв`язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО (пункт 1.7 Порядку №1057).
СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП (пункт 2.2 Порядку №1057).
Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджено наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 (далі - Положення №13). У пункті 2 розділу II Положення №13 встановлено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги).
Наказом Міністерства фінансів України під 08.06.2021 №329, який набрав чинності 01 липня 2021 року (наказ №329), розділ 11, III Положення №13 викладено у новій редакції.
Так, у частині форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів доповнено новими реквізитами цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).
Крім того, закріплено таке: до 01.10.2021 вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом; до 01.10.2021 реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.
Перед встановленням такого реквізиту фіскального касового чека як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої було внесено зміни до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07.12.2010 №1251, постановою Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 №97, в частині обов`язкових реквізитів марок акцизного податку для алкогольних напоїв, зокрема, додано двомірний штрих-код швидкого реагування та лінійний штрих-код.
Постановою Кабінету Міністрів України від 12.02.2020  №74 «Деякі питання маркування алкогольних напоїв» затверджені марки акцизного податку для алкогольних напоїв нового зразка, які запроваджені в обіг з 01.05.2020.
Марки акцизного податку для алкогольних напоїв попереднього зразка, які були затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14.05.2015 №296 та перебували в обігу з 01.07.2015, не мали штрих-коду та QR-коду. Такі марки продовжували перебувати в обігу після 01.05.2020 згідно положень частини четвертої статті 11 Закону №481/95-ВР.
При цьому, алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
На дату початку дії змін до Положення №13 у частині обов`язковою відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01.10.2021) в обігу перебували алкогольні напої, марковані, введеними в обіг з 01 липня 2015 року (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01 травня 2020 року (з нанесеним штриховим кодом).
З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до таких висновків.
Відповідного до акту фактичної перевірки, відповідачем встановлено порушення вимог статті 11 Закону України від 19.12.1995 №481/95-BP «Про державне регулювання  виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі  Закон №481/95-BP), пунктів 226.7, 226.9 статті 226 ПК України, Положення про виготовлення, зберігання, продажу марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251 (далі  Положення №1251), а саме: реалізація позивачем алкогольних напоїв без наявності марок акцизного податку встановленого зразка: чек №41202 від 26.01.2022 року реалізовано коньяк «Шабо 5*» 40%, об`ємом 0,375 л., марковану МАП АІ ЛІТІ серії АВОІ №1030577; чек №41830 від 01.02.2022 року реалізовано віскі «Ballantine's Finest» 40 об`ємом 0,05 л., марковану МАП АГ ЛГП серії АВОІ №030577; чек №151528 (фіскальний номер РРО 3000912929) від 26.01.2022, реалізовано коньяк «Коблево Резерв 3 зірки» 40%, об`ємом 0,1 л, марковану МАП АГ ЛГП серії АВОІ №030577. 
Стосовно констатованого ГУ ДПС у м. Києві порушення, апеляційний суд зазначає таке.
Податковий орган ні в акті перевірки, ні у відзиві на позовну заяву не конкретизував стверджуване порушення, обмежившись лише посиланням в акті перевірки на здійснення позивачем реалізації алкогольних напоїв без наявності марок акцизного податку встановленого зразка: чек №41202 від 26.01.2022 реалізовано коньяк «Шабо 5*» 40%, об`ємом 0,375 л., марковану МАП АІ ЛІТІ серії АВОІ №1030577; чек №41830 від 01.02.2022 реалізовано віскі «Ballantine's Finest» 40 об`ємом 0,05 л., марковану МАП АГ ЛГП серії АВОІ №030577; чек №151528 (фіскальний номер РРО 3000912929) від 26.01.2022, реалізовано коньяк «Коблево Резерв 3 зірки» 40%, об`ємом 0,1 л, марковану МАП АГ ЛГП серії АВОІ №030577.
В ході проведення перевірки податковим органом зроблено висновок зроблено на підставі даних роздруківки з Системи обліку даних РРО, хоча мала місце саме фактична перевірка  07.07.2022, при тому як реалізація товару вчинялась 01.02.2022 році.
Так, відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладемо на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп.75.1.3. п.75.1 ст.75 ПКУ).
Отже, використання податкової інформації та документів, в тому числі даних СОД РРО за минулі періоди передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок.
Відповідно до пункту 80.4 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Згідно з підпунктом  20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право: проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захист) прав споживачів.
Пунктом 80.8 статті 80 ПК України визначено, що під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб`єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.
Підпункт 14.1.264 пункту 14.1 статті 14 хронометраж - процес спостереження за веденням господарської діяльності платника податків, який здійснюється під час проведення фактичних перевірок та застосовується контролюючими органами з метою встановлення реальних показників щодо діяльності платника податків, яка здійснюється на відповідному місці її провадження.
Відповідно до підпункту 20.1.9 пункту 20.1.9 статті 20 ПКУ податковий орган має право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 ст. 80 ПКУ).
Аналіз зазначених норм дає підстави вважати, що змістом (особливістю) фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки), це кореспондується із правом податківців прийти на перевірку без попередження.
Однак, перевірка РРО за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії, не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.
При цьому, отримання інформації з власних програм контролюючого органу (таких як СОД РРО) за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.
Відтак, порушення, зазначені у акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.
Також, апеляційний суд звертає увагу, що у спірних правовідносинах, має бути досліджена саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ отриманий під час здійснення фактичної перевірки.
Відповідно до частини першої та другої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.
Будь-яких доказів, які б підтверджували висновки акту перевірки, відповідачем cуду не надано.
Факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними, допустимими та достовірними доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях.
На переконання апеляційного суду саме через належне опрацювання отриманої під час фактичної перевірки інформації, проведеної відповідно до норм податкового законодавства, контролюючий орган зобов`язаний довести факт податкового порушення, а не лише констатувати факт порушення статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 04.08.2022 №0162680707 прийнято відповідачем необґрунтовано та не у відповідності до чинного законодавства, а тому наявні підстави для його  скасування.
Згідно з частиною 2  статті 74 КАС України  обставини, які за законом повинні бути     підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими     засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.
Частиною 1  ст. 77 КАС України  передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
З огляду на вказане, колегія суддів вважає, що відповідачем не доведено правомірність спірних  рішень, хоча такий обов`язок законодавством покладено на суб`єкта владних повноважень, тому    всі позовні вимоги позивача є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
За таких обставин висновок суду першої інстанції щодо податкового повідомлення-рішення від 04.08.2022 №0162670707 є правильним і апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, а висновок суду першої інстанції щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 04.08.2022 №0162680707 є помилковим, і доводи позивача заслуговують на увагу. 
Доводи відповідача надання суду належних доказів не заслуговують уваги, оскільки суд першої інстанції правильно зазначив, що надані відповідачем докази не є належними та допустимими з огляду на положення ст.72 КАС України.
        Надаючи оцінку всім іншим доводам сторін та учасників справи, судова колегія також приймає до уваги рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому Суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».
Відповідно до положень частини першої статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового судового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга ТОВ «Арітейл» підлягає задоволенню, апеляційна скарга Головного управління ДПС у м. Києві не підлягає задоволенню, оскаржене рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог слід залишити без змін, в частині відмовлених позовних вимог скасувати, позов про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 04.08.2022 №0162680707 задовольнити.
Щодо судових витрат
Згідно з частиною першою статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Відповідно до підпунктів б) та в) частини четвертої статті 322 КАС України постанова суду апеляційної інстанції складається з резолютивної частини із зазначенням нового розподілу судових витрат, понесених у зв`язку з розглядом справи у суді першої інстанції, - у випадку скасування або зміни судового рішення, розподілу судових витрат, понесених у зв`язку з переглядом справи у суді апеляційної інстанції.
За правилами частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Частиною шостою статті 139 КАС України передбачено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
За подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру який подано фізичною особою або фізичною особою  підприємцем сплачується судовий збір в сумі 1 відсоток ціни позову, але не менше 0,4 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб та не більше 5 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб (частина друга статті 4 Закону України «Про судовий збір»).
Законом України «Про Державний бюджет України на 2023 рік» прожитковий мінімум для працездатних осіб станом на 01.01.2023 визначений у розмірі 2684 грн.
Згідно наявних матеріалів справи, предметом даного спору є вимоги майнового характеру, ціна позову складає 22100 грн, отже 1,5 відсотка ціни позову не перевищує розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб, визначеного станом на 01.01.2023, що у сукупності свідчить про те, що судовий збір за подання позову повинен був сплачений в сумі 2684 грн. 
Задовольняючи позов ТОВ «Арітейл» суд першої інстанції стягнув за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в сумі 619,38 грн пропорційно задоволеним вимогам виходячи із суми судового збору 2684 грн. 
Відповідно до ч.6 ст. 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
За подання апеляційної скарги ТОВ «Арітейл» сплатило 4542 грн. Розмір судового збору з урахуванням Закону України «Про судовий збір» та Закону України «Про Державний бюджет України на 2023 рік» складає 4026 грн, який, за результатами апеляційного перегляду, повинен бути стягнутий з відповідача на користь позивача.  
Тобто, з урахуванням задоволення позовних вимог повністю судом апеляційної інстанції, з відповідача підлягає стягненню судовий збір, у розмірі  6710, 00 грн.
Керуючись ст.ст. 139, 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
                                            П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби  у м. Києві - залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Арітейл» - задовольнити.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Арітейл» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень скасувати в частині відмовлених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 04.08.2022 №0162680707, та в цій частині прийняти нове рішення про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 04.08.2022 №0162680707.
Абзац четвертий резюлютивної частини викласти у редакції:
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ 44116011) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Арітейл» (ЄДРПОУ 41135005) судові витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у справі № 320/9855/23, що складає 6710, 00 (шість тисяч сімсот десять) гривень 00 копійки.
В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2024 року залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та подальшому оскарженню не підлягає, відповідно до пункту 2 частини першої статті 263, пункту 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Колегія суддів:                                                                                  О.В. Карпушова                                                                      
                                                                                                    О.В. Епель

                                                                                                    В.В. Файдюк