ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

11 листопада 2025 року 
справа № 320/39472/24
адміністративне провадження № К/990/38787/25 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Олендера І.  Я., Хохуляка В. В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області
на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року (суддя - Донець В.  А.)
та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 серпня 2025 року (судді: Ганечко О.  М., Кузьменко В.  В., Василенко Я.  М.),
у справі №320/39472/24
за позовом Дочірнього підприємства «Супер-Франт»
до Головного управління ДПС у Київській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

УСТАНОВИВ:

Рух справи

Дочірнє підприємство «Супер-Франт» (далі - Підприємство, платник податків, позивач у справі) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) з вимогами визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26 липня 2024 року №359960705 за формою «В1» про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 17  660  130,00 грн, №359980705 за формою «В3» про відмову в отриманні суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у розмірі 33  167  177,00 грн.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 серпня 2025 року, позов задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 26 липня 2024 року №359960705 та №359980705.

22 вересня 2025 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 серпня 2025 року у справі №320/39472/24.

Після усунення відповідачем недоліків касаційної скарги 20 жовтня 2025 року ухвалою Верховного Суду відкрито касаційне провадження та витребувано справу з суду першої та/або апеляційної інстанції.

07 листопада 2025 року справа №320/39472/24 надійшла до Верховного Суду. 

Обставини справи

Суди попередніх інстанцій установили, що Дочірнє підприємство «Супер-Франт» зареєстровано як юридична особа, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Основними видами діяльності є підприємства (Види діяльності за КВЕД) 14.19 Виробництво іншого одягу й аксесуарів (основний); 46.41 Оптова торгівля текстильними товарами; 47.51 Роздрібна торгівля текстильними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.71 Роздрібна торгівля одягом у спеціалізованих магазинах; 47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах.

Засновником позивача зазначено Організацію людей з обмеженими можливостями «Пролом» (ідентифікаційний код 39003145).

ДП «Супер-Франт» отримано пільги з оподаткування, відповідно до розпорядження Київської ОДА №993 від 26 вересня 2023 року. Відповідач наявність пільг у позивача у спірному періоді не заперечував.

Посадовими особами Головного управлінням ДПС у Київській області, на підставі наказу Головного управління ДПС у Київській області від 19 червня 2024 року № 1675-п, відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальної позапланової виїзної перевірки Дочірнього підприємства «Супер-Франт» (податковий номер 21624682) та відповідно до підпункту 19-1.1.6 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, підпункту 69.2, пункту 69 підрозділ 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «Супер-Франт» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2024 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 20 травня 2024 року №9135600366 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування, з урахуванням поданого уточнюючого розрахунку щодо виправлення самостійно виявлених помилок від 19 червня 2024 року №9167754400.

За результатами перевірки складено акт від 08 липня 2024 року №38043/10-36-07-05/21624682 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Дочірнього підприємства «Супер-Франт» (податковий номер 21624682) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень у податковій декларації з податку на додану вартість від 20 травня 2024 року №9135600366 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування» (далі - акт перевірки).

Перевіркою з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за квітень 2024 року встановлено порушення Підприємством вимог підпункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України з урахуванням вимог пункту 200.14 статті 200 цього Кодексу, в результаті чого: відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку за квітень 2024 року на загальну суму 33 167 177,00 грн; завищено суму бюджетного відшкодування, податку на додану вартість (рядок 20.2.1) по декларації з податку на додану вартість з додатками за квітень 2024 року у розмірі 17 660 130,00 грн.

На підставі висновків акта перевірки, керівник податкового органу прийняв податкові повідомлення-рішення від 26 липня 2024 року: №359960705 за формою «В1» про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 17 660130,00 грн; №359980705 за формою «В3» про відмову в отриманні суми бюджетного відшкодуванні на рахунок платника у розмірі 33 167 177,00 грн.

Висновки судів попередніх інстанцій

Досліджуючи спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій установили, що розпорядженням Київської ОДА №993 від 26 вересня 2023 року позивачу надано дозвіл на право користування пільгами з оподаткування (пункту 142.1 статті 142, абзацу першого пункту 8 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України).

Для здійснення господарської діяльності Підприємство використовує приміщення, які розташовані за адресами: Київська область, Білоцерківський район, місто Біла Церква, вулиця Фастівська, будинок 23 на підставі договору оренди від 27 червня 2023 року №БЦ-27/06-23/01 з ТОВ «Компанія Константа 2020»; Дніпропетровська область, місто Дніпро, Чечелівський район, вулиця Титова, будинок 31 - 112,5 кв. м. на підставі договору оренди від 01 жовтня 2023 року №01/10-2023 з ФОП ОСОБА_1 ; АДРЕСА_1 - 610 кв.м. на підставі договору суборенди від 23.09.2023-30.04.2024 №01/10-23БП(1) та договору суборенди від 01 жовтня 2023 року №011023-1; Полтавська область, місто Полтава, вулиця Бірюзова Маршала, будинок 26/1 - 250 кв.м. на підставі договору суборенди від 23 червня 2023 року №23/06/23-1 з ТОВ «Компанія алтей інвест»; місто Дніпро, вулиця Будівельників, будинок 34 - 500 м.кв. на підставі договору суборенди від 02 жовтня 2023 року №КТ-02/10-23/02 з ТОВ «Кристал торг».

Позивач додав штатний розпис, затверджений директором підприємства, на ДП «Супер-Франт» загальна кількість працівників складала на 01 жовтня 2023 року - 48 осіб; на 01 січня 2024 року - 52 особи, що також не заперечував відповідач.

В оскаржуваних судових рішеннях суди попередніх інстанцій акцентували на поясненнях представника позивача щодо процесу переробки/господарської діяльності, який/яка складається з 3 основних етапів: 1 етап - імпортована сировина сортується за відповідними нормами, розподіляється за видами (речі, одяг, взуття, предмети побуту, постільна білизна тощо), кожний відсортований вид сортується на речі, які потребують або не потребують ремонту, потребують або не потребують перепродажної підготовки; 2 етап - речі, одяг, взуття, предмети побуту, постільна білизна тощо, які потребують ремонту передаються у цех по виробництву, товари отримують придатний до продажу вид; 3 етап - пакування речей для продажу безпосередньо з цеху виробництва або складу.

Під час судового розгляду суди попередніх інстанцій дослідили договори комісії, укладені між позивачем та ТОВ «Корнів», ТОВ «Смічов», ТОВ «Рітаріс», ТОВ «Фуншал», ТОВ «Харциск», ТОВ «Ешпада», від 22 вересня 2023 року №SMI-SF-7, від 25 вересня 2023 року №9-РІТ-СФ, від 28 грудня 2023 року №FUN-SFR-01/24, від 02 січня 2024 року №KY-SF-1, від 28 грудня 2023 року №ES-SF-3, відповідно до яких комісіонер зобов`язувався здійснювати: придбання у нерезидентів України вживаних одягу, взуття, речей. Асортимент, кількість, ціна та інші характеристики зазначеного товару визначаються у додатках до цього договору, які є його невід`ємною частиною; укладання імпортних зовнішньоекономічні договорів купівлі-продажу товару з нерезидентами України; зберігання та транспортування товару відповідно до базису поставки за контрактом; укладання необхідні договорів митного оформлення товару при отриманні та за необхідності міг виконувати всі необхідні митні платежі.

Пунктами 1.2-1.4 договорів передбачалось, що товар який пройшов митне оформлення передається комісіонером комітенту, та є власністю комітента. Товар, що був предметом договорів, передається комісіонером комітенту за актом приймання-передачі у місці зберігання відповідними паріями товару та/або частинами партії товару згідно з додатками, які мали складатися на кожну партію товару окремо, за адресою, зазначеною у відповідному додатку. Сторони погодили, що вантажоодержувачем товару мав бути комісіонер.

Згідно з пунктами 3.1, 3.2, 3.4 договорів визначалось, що імпортна ціна товару вказувалася в додатках до договорів. Комітент мав перераховувати грошові кошти для оплати продавцям нерезидентам України за поставлений товар на поточний рахунок комісіонера, зазначений в пункті 8 договору, в національній валюті Україні - гривні. Купівлю валюти для розрахунків із нерезидентами продавцям за поставлений товар комісіонер мав здійснювати самостійно та приймати на себе всі ризики щодо коливання курсі іноземної валюти). Ціною договорів визначалась вартість наданих комісіонером послуг відповідно до звітів комісіонера та актів прийому-передачі наданих послуг.

В акті перевірки зазначено, що до перевірки надано в повному обсязі ВМД та звіти комісіонера до них. Ввезення товару на територію України згідно ВМД, здійснено комісіонером. Згідно з актами приймання-передачі товару до договору комісії - передачу здійснено на складі комітента (ДП «Супер-Франт»).

На підтвердження виконання договорів комісії позивач додав акти надання послуг, акти прийому-передачі товару з комісії, звіти комісіонера, додатки до договорів, інвойси, CMR. Відповідач не заперечував, що зазначені документи надавались під час перевірки, що відображено в акті перевірки, зауважень до наданих документів в акті перевірки контролюючий орган не зазначив.

За результатами аналізу наданих документів суди констатували, що суб`єктами господарювання поставлено на користь ДП «Супер-Франт» товар (одяг, що був у користуванні, для подальшого використання, несортований з текстильних матеріалів 1-ї. 2-ї, 3-ї категорії: футболки, сорочки, блузки, светри, штани, шкарпетки, верхній одяг, куртки, джинсовий одяг, верхній зимовий одяг; взуття, що було у користуванні, для подальшого використання, зимове, весняно-осіннє та літнє, 1-ї, 2-ї, 3-ї категорії; речі вживані несортовані, з текстильних матеріалів в асортимент: ковдри, дорожні пледи, білизна, скатертини, фіранки та ін.), про що свідчать складені позивачем під час митного оформлення товару митні декларації.

Вирішуючи спір, суди застосували Порядок заповнення митних декларацій на бланку єдиного адміністративного документа, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 30 травня 2012 року №651, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14 серпня 2022 року за №1372/21684, який визначає правила заповнення граф митних декларацій (МД) на бланках єдиного адміністративного документа форми МД-2 (ЄАД), додаткових аркушів до нього форми МД-3 (додаткові аркуші), специфікації форми МД-8 (специфікація), порядок унесення відомостей до доповнення форми МД-6 (доповнення), випадки застосування специфікації, а також порядок оформлення, розподілу та використання аркушів МД форм МД-2, МД-3, МД-6, МД-8.

Суди попередніх інстанцій установили, що всі митні декларації містять заповнену графу 47 «Нарахування платежів» із визначенням виду надходжень 028, а саме: податок на додану вартість з товарів, ввезених на територію України суб`єктами господарювання (крім лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів та медичних виробів за переліком, затвердженим Кабінетом Міністрів України; а також лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров`я).

Звернувшись до частини першої статті 74 Митного кодексу України, у якій визначено, що імпорт (випуск для вільного обігу) - це митний режим, відповідно до якого іноземні товари після сплати всіх митних платежів, встановлених законами України на імпорт цих товарів, та виконання усіх необхідних митних формальностей випускаються для вільного обігу на митній території України, суди наголосили, що позивач здійснював імпорт товарів, тобто в межах спірних правовідносин підлягав застосуванню митний режим, відповідно до якого іноземні товари після сплати всіх митних платежів, встановлених законами України на імпорт цих товарів, та виконання усіх необхідних митних формальностей випускаються для вільного обігу на митній території України.

Отже, для ввезення імпортованого товару та випуску його у вільний обіг покупцем має бути сплачено всі митні платежі, встановлені законом на імпорт цих товарів, та виконання усіх необхідних митних формальностей.

Суди зазначили, що митні декларації, оформлені відповідно до вимог законодавства, підтверджують факт сплати податків і митних платежів до бюджету, а тому є достатньою підставою для формування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування. Надані позивачем первинні документи свідчать про фактичне ввезення товару на митну територію України, його оприбуткування та використання у господарській діяльності.

Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що первинним документом, який є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства і яка безпосередньо підтверджує сплату такого податку. При цьому, суди врахували висновки Верховного Суду, висловлені у постановах від 03 жовтня 2023 року у справі №640/16289/22, від 02 квітня 2024 року у справі №320/16177/23, від 14 червня 2022 року у справі №0870/4828/12, від 02 червня 2020 року у справі №820/2015/16. 

Суди також врахували листи Державної митної служби України, з яких убачається, що у перевірюваний період комісіонерами було сплачено відповідні суми ввізного мита та податку на додану вартість за ввезені товари. Доводи податкового органу щодо відсутності підтвердження цих платежів судами визнано такими, що ґрунтуються лише на припущеннях і не підтверджені належними доказами.

З огляду на встановлені обставини, колегія суддів суду апеляційної інстанції погодилась із висновками суду першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Київській області від 26 липня 2024 року №359960705 (форма «В1») та №359960785 (форма «В3») і визнала їх такими, що підлягають скасуванню.

Доводи касаційної скарги 

Відповідач не погоджується з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню у зв`язку з неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням норм процесуального права.

Покликаючись на пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України як підстави касаційного оскарження судових рішень, податковий орган зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції застосували положення підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14, статей 44, 85, 198, 200 ПК України без урахування правових висновків Верховного Суду, викладених у справі № 380/5557/22, та порушили вимоги статей 9, 72 - 78, 90 КАС України.

Відповідач акцентує на тому, що в постанові від 23 травня 2024 року у справі №  380/5557/22 Верховний Суду, скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій та відмовляючи в задоволенні позовних вимог, наголосив:

«...У постанові від 03 жовтня 2023 року (справа №640/16289/22) Верховний Суд дійшов висновку, що з моменту подання платником податків митної декларації для митного оформлення ввезених на митну територію України товарів у останнього виникають відповідні податкові зобов`язання зі сплати податку на додану вартість. Після сплати цього податку до бюджету платник податків набуває право на віднесення таких сум до податкового кредиту відповідного періоду. Таке розуміння норм Податкового кодексу України відповідає характеру і змісту правового регулювання податку на додану вартість та суті його адміністрування, оскільки право на податковий кредит перебуває у прямій залежності саме від факту сплати відповідної суми податку на додану вартість до бюджету. При цьому митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, є належним документом, що посвідчує право на віднесення сплачених сум податку на додану вартість до податкового кредиту за відповідний період, оскільки вона підтверджує фактичну сплату суми податку до відповідного бюджету...
...Суд касаційної інстанції у цій справі погоджується із таким висновком, не вбачає підстав відступу від нього та зазначає, що пункт 198.6 статті 198, пункт 201.12 статті 201 ПК Українку своєму взаємозв`язку імперативно вказують на те, що задекларовані платником податків показники податкового кредиту, сформованого за наслідками ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України, мають бути підтверджені саме шляхом надання до перевірки відповідних митних декларацій, на підставі яких були здійснені такі операції...
...Процедура підтвердження платником податку даних, визначених у податковій звітності, передбачена статтею 44 ПК України...
Отже, податковий орган має право витребувати певні документи, що належать чи пов`язані з предметом перевірки, в ході її проведення, проте, саме на платника покладено обов`язок із надання усіх необхідних документів після початку такої перевірки...
...Декларуючи у податковій звітності від`ємне значення ПДВ у розмірі 10462825,49 грн та заявляючи до бюджетного відшкодування ПДВ у розмірі 1227624 грн, ТОВ «АНДЕРМЕТ» як добросовісний платник податків мало б розуміти, що такі обставини є підставою для обов`язкового проведення податковим органом документальної перевірки щодо законності декларування заявлених до відшкодування з бюджету сум. Відповідно, з початком проведення такого контрольного заходу платник податків мав би надати податковому органу митні декларації та інші документи, відповідно до яких здійснювалось ввезення товарів в Україну та які слугували підставою для формування усієї суми від`ємного значення ПДВ за жовтень 2021 року...».

Скаржник наголошує, що під час застосування до спірних правовідносин положень підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14, статей 44, 85, 198, 200 ПК України суди попередніх інстанцій дійшли протилежних висновків: «...На думку суду, необхідно погодитись з доводами представника позивача, що в спірному випадку первинним документом, який є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства і яка безпосередньо підтверджує сплату такого податку...
...з метою здійснення господарської діяльності між Позивачем та ТОВ «Корнів», ТОВ «Смічов», ТОВ «Рітаріс», ТОВ «Фуншал», ТОВ «Харциск», ТОВ «Ешпада» укладено договори комісії №8МІ-8Е-7 від 22.09.2023, №9 -РІТ-СФ від 25.09.2023, №РШ-8ЕК-01/24 від 28.12.2023 року, №КУ-8Р-1 від 02.01.2024 року, №Е8- 8Р-3 від 28.12.2023, відповідно до яких комісіонери поставляли позивачу, що підтверджується проаналізованими судом первинним документами, а здійснення оплати підтверджується наданими до перевірки ВМД, а також платіжними дорученнями...
Отже, підставою для відображення в податковій звітності бюджетного відшкодування в спірному випадку є сплата митних платежів під час ввезення товару на митну територію України (здійснення імпорту)...».

Обґрунтовуючи касаційну скаргу доводами про правомірність податкового повідомлення-рішення від 26 липня 2024 року № 359960705, відповідач зазначає, що позивач не надав жодного доказу сплати суми податку на додану вартість під час придбання імпортного товару на загальну суму 17 660 130,00 грн. Разом з тим, відхиляючи як доказ лист Державної митної служби від 15 липня 2024 року №  15/15-01-01/8.16/3768, який надав відповідач, в порушення статей 73 - 75 КАС України суди попередніх інстанцій визнали достатнім та належним доказом на підтвердження факту оплати митних платежів лист Державної митної служби України від 29 листопада 2024 року№15/15-01-01/8,19/6189. На переконання скаржника, зміст вказаного листа містить лише інформацію про суми сплаченого ввізного мита та податку на додану вартість за період з 01 жовтня 2023 року по 30 квітня 2024 року наступними суб`єктами господарювання: ТОВ «Корнів», ТОВ «Смічов», ТОВ «Рітаріс», ТОВ «Фуншал», ТОВ «Ешпада», ТОВ «Харциск». Окрім того, лист ДМС України від 29 листопада 2024 року не є платіжним документом або банківською випискою та з нього неможливо встановити зв`язок сплачених вказаними підприємствами сум податку з господарською діяльністю ТОВ «Супер-Франт».

Податковий орган вважає безпідставними висновки судів попередніх інстанцій щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 26 липня 2024 року №359980705, обґрунтовуючи касаційну скаргу доводами про те, що станом на момент проведення перевірки, та станом на момент реєстрації результатів перевірки, відсутні виписані первинні документи щодо визначення податкових зобов`язань за операцією з надання послуг за договором комісії, за яку він отримує плату, та, відповідно, згідно даних ЄРПН - відсутня виписана та зареєстрована податкова накладна щодо визначення податкових зобов`язань за операцією з надання комісійної послуги, за яку він отримує плату. Згідно виписки банку ДП «Супер Франт» за жовтень - грудень 2023 року та січень, квітень 2024 року відсутня оплата здійснених послуг комісії. Тому, дії згідно договорів комісії, які Комісіонер за дорученням Комітента (ДП «Супер Франт») здійснював від свого імені та за рахунок Комітента за обумовлену договором винагороду, не можуть вважатись завершеними.

Порушення судами норм процесуального права скаржник доводить доводами щодо не дослідження наявних у справі доказів, не здійснення аналізу змісту зовнішньоекономічних контрактів, договорів комісії, митних декларацій, інвойсів, рахунків з метою встановлення обставин придбання товару у нерезидентів та правомірності формування податкового кредиту за імпортними операціями.

Скаржник просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду 20 серпня 2025 року та рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року справі № 320/39472/24, ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову Підприємству.

Відзив на касаційну скаргу податкового органу від Підприємства на адресу суду не надходив, що не перешкоджає касаційному розгляду справи. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України  провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги.

Відповідно до частин першої, другої, третьої  статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України  судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Правове регулювання

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно з підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

За змістом пунктів 44.1., 44.3. статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39-2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності, та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).

Пунктом 185.1 статті 185 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України;  г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

За змістом пункту 187.8 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення. 

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з пунктом пункт 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 200.1 статті 200 ПК України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За змістом пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Згідно з пунктом 201.12 статті 201 ПК України у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

Пунктом 206.1 статті 206 ПК України, визначено, що під час ввезення товарів на митну територію України суми податку підлягають сплаті до державного бюджету платниками податку до/або на день подання митної декларації безпосередньо на єдиний казначейський рахунок, крім операцій, за якими надається звільнення (умовне звільнення) від оподаткування.

Висновки Верховного Суду за результатами касаційного розгляду

Аналіз наведених положень податкового законодавства свідчить, що з моменту подання платником податків митної декларації для митного оформлення ввезених на митну територію України товарів у останнього виникають відповідні податкові зобов`язання зі сплати податку на додану вартість. Після сплати цього податку до бюджету платник податків набуває право на віднесення таких сум до податкового кредиту відповідного періоду. Таке розуміння норм Податкового кодексу України відповідає характеру і змісту правового регулювання податку на додану вартість та суті його адміністрування, оскільки право на податковий кредит перебуває у прямій залежності саме від факту сплати відповідної суми податку на додану вартість до бюджету. При цьому митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, є належним документом, що посвідчує право на віднесення сплачених сум податку на додану вартість до податкового кредиту за відповідний період, оскільки вона підтверджує фактичну сплату суми податку до відповідного бюджету.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23 травня 2024 року у справі №380/5557/22, від 03 жовтня 2023 року у справі №640/16289/22, від 02 червня 2020 року у справі №820/2015/16, від 14 червня 2022 року у справі № 0870/4828/12.

Пункт 198.6 статті 198, пункт 201.12 статті 201 ПК України у своєму взаємозв`язку імперативно вказують на те, що задекларовані платником податків показники податкового кредиту, сформованого за наслідками ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України, мають бути підтверджені саме шляхом надання до перевірки відповідних митних декларацій, на підставі яких були здійснені такі операції.

Колегія суддів Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, які, дослідивши надані докази, дійшли правильного висновку про правомірність формування позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість у зв`язку з імпортом товарів на митну територію України.

Судами встановлено, що ввезення товарів (вживаного одягу, взуття, речей текстильних матеріалів) на митну територію України здійснювалося комісіонерами відповідно до укладених договорів комісії, а факт митного оформлення товару підтверджується належно оформленими вантажними митними деклараціями (ВМД), які містять усі реквізити, передбачені чинним законодавством.

Матеріали справи містять копії митних декларацій, акти приймання-передачі товарів у комісію, звіти комісіонерів та акти наданих послуг, які підтверджують виконання комісійних договорів у повному обсязі, передачу товару на склад комітента (ДП «Супер-Франт») та сплату всіх необхідних митних платежів. Контролюючим органом не наведено доказів на спростування зазначених документів, а відомостей про невідповідність оформлення ВМД вимогам законодавства в акті перевірки не міститься.

Обґрунтованим є висновок судів попередніх інстанцій про відсутність підстав для сумнівів у дійсності господарських операцій із контрагентами, з огляду на наявність повного пакета первинних документів, оформлених відповідно до вимог законодавства, та фактичне переміщення товарів через митний кордон України.

Доводи контролюючого органу щодо відсутності контрактів із нерезидентами або непідтвердження сплати податків під час митного оформлення є необґрунтованими, оскільки судами достеменно встановлено, що ввезення товару здійснювалося комісіонерами на підставі договорів комісії, а відповідні суми податку на додану вартість були сплачені до бюджету, що підтверджується ВМД.

Отже, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про правомірність дій позивача та відсутність підстав для зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та відмови в отриманні суми бюджетного відшкодування на рахунок платника.

Посилання скаржника на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 23 травня 2024 року у справі №380/5557/22, колегія суддів Верховного Суду відхиляє як безпідставні.

Як убачається зі змісту зазначеної постанови (справа №380/5557/22), Верховний Суд у тій справі дійшов висновку про неправомірність формування податкового кредиту платником податків, оскільки під час перевірки ним не було надано документів, що підтверджують фактичне ввезення товару на митну територію України, сплату митних платежів та правомірність декларування сум податкового кредиту, і при цьому платник не повідомив контролюючий орган про причини їх ненадання. Тобто, суд касаційної інстанції застосував положення пункту 44.6 статті 44 ПК України щодо наслідків ненадання платником податків документів до перевірки

Натомість у цій справі суди попередніх інстанцій установили, що позивач надав контролюючому органу повний комплект первинних документів, які підтверджують реальність господарських операцій та сплату митних платежів при ввезенні товарів, а саме - договори комісії, додатки до них, інвойси, міжнародні товарно-транспортні накладні (CMR), вантажно-митні декларації, акти приймання-передачі. Зазначені документи були предметом дослідження судів і узгоджуються між собою за змістом.

Отже, правові висновки, сформульовані у постанові Верховного Суду від 23 травня 2024 року у справі №380/5557/22, ґрунтуються на відмінних фактичних обставинах, а тому не підлягають застосуванню при вирішенні цього спору.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, Верховний Суд приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 серпня 2025 року у справі №320/39472/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                                                                                                          Р. Ф. Ханова

Судді:                                                                                                                                                                                           І. Я. Олендер

                                                                                          В. В. Хохуляк