ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 вересня 2025 року 
м. Київ

справа № 1840/3730/18
адміністративне провадження № К/990/32880/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: головуючого (судді-доповідача) Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження як суд касаційної інстанції справу №1840/3730/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Клайм-С" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито  за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 17.10.2023 (головуючий суддя Павлічек В.О.)  та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17.07.2024 (головуючий суддя Перцова Т.С., суддів: Жигилій С.П., Чалий І.С.)   

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Клайм-С" звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 17.04.2018 №000481407, №0001491407, №0001501407 та від 03.05.2018№00001791407.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 17.10.2023, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 17.07.2024, позов задоволено частково.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Сумській області звернулось з касаційною скаргою на рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду, в якій просить скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 17.10.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17.07.2024.

Ухвалою Верховного Суду від 24.09.2024 відкрито касаційне провадження у справі №1840/3730/18 за касаційною скаргою податкового органу.

Ухвалою Верховного Суду від 08.09.2025 справу призначено до касаційного розгляду у попередньому судовому засіданні на 09.09.2025.

Верховний Суд у справі, що розглядається, з`ясував наступне.

ТОВ «Клайм-С» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Сумській області, в якому позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: від 17.04.2018 №000481407 на суму 1 700 787,50 грн.; від 17.04.2018 №0001491407 на суму 173 384 грн.; від 17.04.2018 №0001501407 на суму 15 438 670,50 грн.; від 03.05.2018 № 0001791407 на суму 15 438 670,50 грн. 

В обґрунтування позову зазначено про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Реальність настання товаро-матеріальних та економічних наслідків господарських договорів з постачання бензину та дизельного пального у відповідному місяці між ТОВ «Клайм-С» з контрагентами у повній мірі та достатньо підтверджується належними первинними документами, наявністю придбаного нафтопродукту та його подальшим продажем споживачам у роздріб через мережу АЗС, а відтак наявні всі підстави на отримання податкового кредиту. Позивач указував, що оскільки основним видом його діяльності є: «код КВЕД 47.30 Роздрібна торгівля пальним (основний)», здійснення якої за спірний період відбувалося за готівку у Сумській області через мережу АЗС цілодобово, безперервно, а в кінці звітного місяця клієнти ТОВ "Клайм-С" зверталися за зведеними податковими накладними відповідно до пункту 201.4 статті 201 ПК України, при цьому, складання податкових накладних за щоденними підсумками було неможливим (бухгалтерія працює лише до 18-00 год з Пн-Пт та не працює у вихідні), платником правомірно та обґрунтовано отримано податковий кредит від постачальника, складено та зареєстровано зведені податкові накладні на кінцевого покупця у передбачений Законом спосіб та строк.

Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанцій прийшли до висновку, що операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені; Товариством дотримано передбачені ПК України умови для формування даних податкового обліку, у зв`язку з чим у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Також суди вказали на наявність ритмічного та безперервного характеру постачання Товариством товару одному покупцю два та більше разів на місяць, а тому, останнім на законних підставах формувались та подавались на реєстрацію зведені податкові накладні у відповідних періодах по зазначеним контрагентам. 

Не погодившись із такими рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просив їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 

Постановою Верховного Суду від 23.03.2023 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області як відокремленого підрозділу ДПС України задоволено частково. Рішення Сумського окружного адміністративного суду  від 14.03.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2019 скасовано, справу №1840/3730/18 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції. Колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що внаслідок неповного з`ясування обставин справи суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про задоволення позову, не забезпечили повного і всебічного з`ясування обставин в адміністративній справі, не вжили визначених законом заходів, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, що унеможливило встановлення фактичних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

За результатами нового розгляду суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, позов задовольнив частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Сумській області від 17.04.2018 №0001501407, від 03.05.2018 №00001791407. В іншій частині позовних вимог відмовлено. 

Задовольняючи позовні вимоги, суди вказали, що у випадку недотримання форми та порядку заповнення податкових накладних податковий орган наділений повноваженнями відмовити у реєстрації податкової накладної, або зупинення її реєстрації. Відповідачем не подано до суду жодних доказів того, що податковим органом під час здійснення реєстрації зведених податкових накладних виникли сумніви щодо будь-яких критеріїв оцінки як реальності (ризиковості) господарських операцій так і відносно дотримання позивачем вимог щодо форми та порядку заповнення податкових накладних. Позивачем, як платником податку, виконано обов`язок щодо складання в установлені терміни та реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач склав зведені податкові накладні наприкінці місяця та зареєстрував їх до 15 числа слідуючого місяця.

Податковий орган оскаржив рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позову до Верховного Суду. В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач зазначає, що судові рішення прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права, зокрема, пунктом 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України визначено обов`язок платника податку на додану вартість на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. ТОВ «КЛАЙМ-С» зобов`язано було скласти податкові накладні на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс), - на дату виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, і зареєструвати ці податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних протягом граничних строків, встановлених п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу. А за операціями з реалізації товарів кінцевому споживачу ( неплатнику ПДВ) позивач мав право складати податкові накладні за щоденними підсумками цих операцій, в яких мав бути зазначений обсяг операцій, відображених у касових чеках, надрукованих протягом дня, що відповідає фактичній сумі виторгу та сумі ПДВ, яка відображена у Z-звіті пункту 201.4 ст. 201 Кодексу.

Головне управління ДПС у Сумській області вважає, що при ухваленні судових рішень, що оскаржуються, судами першої та апеляційної інстанцій було неправильно застосовано норми матеріального права, а саме: п. 201.2, п. 201.4, п. 201.7, п. 201.10 ст.201, п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України. Також, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми процесуального права, а саме: ст. ст. 134, 242, 244 Кодексу адміністративного судочинства України щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи, щодо законності і обґрунтованості судового рішення та щодо врахування висновків Верховного Суду щодо застосування норм права.

Позивач правом заперечити проти доводів касаційної скарги не скористався, відзив до суду не надходив, що не перешкоджає касаційному розгляду справи. 

У справі, що розглядається судами попередніх інстанцій встановлено, що Головним управлінням ДФС у Сумській області було проведено перевірку ТОВ «Клайм-С», код ЄДРПОУ 40732177, з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ «Універсал Компані Україна», код ЄДРПОУ за червень 2017 року та з питань правомірності складання та реєстрації податкових накладних за період січень-серпень 2017 року. За результатами вказаної перевірки Головним управлінням ДФС у Сумській області складено акт від 02.04.2018 № 1949/18-28-14-07/40732177/47 (далі - Акт перевірки) (т.1 а.с. 18 - 68).

Згідно висновків Акта перевірки встановлено порушення ТОВ «Клайм-С»: п.198.1, п.198.2, п.198.3, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість в період, що перевірявся на 1' 360' 630грн. та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173384грн.; п.201.2, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме: не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень-серпень 2017 року, в результаті чого застосовано штрафну санкцію у розмирі 15438670, 50 грн. (50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованого за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено).

На підставі зазначених висновків Акта перевірки відповідачем було прийнято податкові повідомлення - рішення:

форми "Р" від 17.04.2018 №000481407 за платежем: податок на додану вартість, код платежу 14010100 на суму 1' 700' 787,50грн., в т.ч. за податковим зобов`язанням + 1' 360' 630грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 340157,50грн. (т.1, а.с.69);

форми "В4" від 17.04.2018 від №0001491407 про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 173384грн. (т.1, а.с. 70);

форми "ПН" від 17.04.2018 №0001501407 за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), код платежу 14010100 на суму штрафу в розмірі 15' 438' 670,50грн. (т.1, а.с.71).

У подальшому, у зв`язку із встановленням за даними Єдиного реєстру податкових накладних відсутності складення та/або реєстрації після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення від 17.04.2018 № 0001501407, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 30' 877' 341 грн., відповідно до абз.2 пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001791407 від 03.05.2018 про застосування штрафу у розмірі 50 відсотків від загальної суми податку на додану вартість, нарахованої за операціями з постачання товарів/послуг, податкові накладні на які не складено, у сумі 15' 438' 670,50грн. (т.1 а.с. 72).

Податкові повідомлення рішення позивачем було оскаржено до ДФС України, рішеннями ДФС України від 27.06.2018 № 21952/6/99-99-11-01-01-25 (щодо податкових повідомлень-рішень від 17.04.2018) та від 04.07.2018 №22417/6/99-11-03-01-25 (щодо податкового повідомлення-рішення від 03.05.2018) у задоволенні скарг відмовлено (т.1 а.с. 74 - 76, 78-79).

За наслідками судового розгляду позов задоволено частково, податкові повідомлення-рішення від 17.04.2018 №0001501407, від 03.05.2018 №00001791407 скасовано.

З оскаржуваних судових рішень слідує, що основним видом діяльності ТОВ «Клайм-С» є: «код КВЕД 47.30 Роздрібна торгівля пальним (основний)», що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань. Роздрібна торгівля пальним за готівку здійснювалась у Сумській області через мережу АЗС цілодобово.

Зокрема, як встановлено Актом перевірки, ТОВ «Клайм-С» у перевіреному періоді, шляхом готівкового розрахунку, через мережі АЗС було реалізовано паливо - мастильні матеріали ТОВ «Філомель», ТОВ «Нью Євро Трейд», ТОВ «Форвардопт», ТОВ «Виртум», ТОВ «Адріатіка ЛТД», ТОВ «Універсал Компані Україна», ТОВ «Санбріз», ТОВ «Фривол Груп», ТОВ «Клейворд», ТОВ «Пром Гарант Плюс».

Під час перевірки встановлено, що за підсумками місяця позивачем на адресу вищезазначених контрагентів-покупців, на підставі надісланих останніми реєстрів чеків, складались та реєструвались в ЄРПН зведені податкові накладні.

Крім того, перевіркою, на підставі аналізу даних ЄРПН, встановлено, що ТОВ «Клайм-С» у перевіреному періоді, за підсумками кожного місяця складено та зареєстровано в ЄРПН зведені податкові накладні на «Неплатників ПДВ» із кодуванням « 100000000000», перелік яких наведено в акті перевірки, на реалізацію через мережу АЗС ПММ, тобто на реалізацію кінцевому споживачу через РРО.

В акті перевірки та у письмових запереченнях ГУ ДФС у Сумській області посилається на порушення позивачем п. 201.1 та п. 201.2 ст. 201 ПК України. Так, згідно з п.201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником податку особи та зареєструвати її в Єдиному державному реєстрі податкових накладних у встановлений цим кодексом термін. Згідно з п. 201.2 ст. 201 ПК України форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої сліди, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

За наслідками перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що позивачем не дотримано форму та порядок заповнення податкової накладної, який затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267.

На переконання податкового органу, платник податку може складати зведені податкові накладні лише у разі наявності ритмічного характеру постачання товару/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць. При цьому, посилаючись на норми Господарського кодексу України, відповідач стверджує, що ритмічність та строки поставки має бути підтверджено та врегульовано відповідним господарським договором. Як стверджує відповідач, зведені податкові накладні можуть виписуватись виходячи з установленої в договорі періодичності оплати поставлених товарів/послуг (один раз на 5 днів, 10 днів, тощо). Крім того, відповідач звертає увагу суду на те, що зведені податкові накладні складаються у разі здійснення операцій визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, зокрема, при здійсненні постачання, розподіл електричної та/або теплової енергії, постачання вугілля, у разі надання послуг з централізованого водопостачання та водовідведення.

З посиланням на норми абз. 6-10 п. 201.4 ПК України, відповідач стверджує, що позивач мав складати податкові накладні за щоденним підсумком. Натомість, без належних правових підстав, з порушенням вимог щодо форми та порядку заповнення податкових накладних, позивачем складено зведені податкові накладні на вимогу вищезазначених платників податків.

Передаючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, касаційний суд вказав, що посилаючись на наявність у позивача права на складення зведених податкових накладних, суди констатували безперервний та ритмічний характер постачання товару одному покупцю два та більше разів на місяць, як то передбачено нормами ПК України. Проте, з мотивувальних частин оскаржуваних судових рішень слідує, що у справі, яка розглядається, суди вдались до дослідження лише реєстрів чеків, наданих позивачем, які, в свою чергу, не містять будь-якої інформації про покупців товару (найменування юридичної особи, прізвище фізичної особи), суми нарахованого податку, тощо. Водночас, судами не було вжито заходів щодо витребування у позивача інших документів, які б у своїй сукупності дали змогу встановити здійснення відповідних поставок конкретним отримувачам, що б давало позивачу право на складення саме зведеної податкової накладної.

Розглядаючи справу, апеляційний суд зауважив, що порушення у діях позивача норм ПК України під час складання та реєстрації зведених податкових накладних за період з січня по серпень (включно) 2017 року відповідач не пов`язує з нереальністю операцій з придбання паливо-мастильних матеріалів у ТОВ «Універсал Компані Україна», а посилається виключно на недотримання ТОВ «Клайм-С» форми податкової накладної (замість зведеної, як мало місце у спірних правовідносинах, стверджує про обов`язок щоденної реєстрації).

Посилаючись на наявність права на складення зведених податкових накладних, позивач стверджує про те, що постачання товару одному покупцю мали безперервний та ритмічний характер, два та більше разів на місяць, як то передбачено нормами ПК України.

У надісланих до суду додаткових поясненнях, позивач зазначив про безпідставність висновків відповідача про порушення ТОВ «Клайм-С п.201.2, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 ПК України, оскільки копіями листів ТОВ «ФИЛОМЕЛЬ», ТОВ «НЬЮ ЕВРО ТРЕЙД» про виписку зведених податкових накладних за січень 2017 року та реєстрами чеків, ТОВ «НЬЮ ЕВРО ТРЕЙД» про виписку зведеної податкової накладної за лютий 2017 року з реєстром чеків, ТОВ «ФОРВАРДОПТ» про виписку зведеної податкової накладної за березень 2017 року з реєстром чеків, ТОВ «ВИТРУМ» про виписку зведеної податкової накладної за квітень 2017 року з реєстром чеків, ТОВ «УНИВЕРСАЛ КОМПАНИ УКРАИНА» про виписку зведеної податкової накладної за травень 2017 року з реєстром чеків, ТОВ «АДРИАТИКА ЛТД» про виписку зведеної податкової накладної за травень 2017 року з реєстром чеків, ТОВ «САНБРИЗ» про виписку зведеної податкової накладної за червень 2017 року з реєстром чеків т. 9 а. с. 3, ТОВ «ФРИВОЛ ГРУП» про виписку зведеної податкової накладної за липень 2017 року з реєстром чеків, ТОВ «КЛЕЙВОРД» про виписку зведеної податкової накладної за серпень 2017 року з реєстром чеків, ТОВ «ФИЛОМЕЛЬ» про виписку зведеної податкової накладної за березень 2017 року з реєстром чеків підтвержено, що частина клієнтів ТОВ «Клайм-С» купують паливо-мастильні матеріали за готівку або за безготівковий розрахунок багато разів протягом місяця на різних АЗС позивача, у т.ч. в різних районах області. А відтак, роздрібна торгівля пальним за готівку здійснювалась позивачем через мережу АЗС у Сумській області цілодобово, безперервно, ритмічно, що в силу п.201.4 ст. 201 ПК України надавало право покупцям - платникам податку - складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця.

На виконання висновку Верховного Суду, при новому розгляді справи, як судом першої так і судом апеляційної інстанції було вжито заходів щодо витребування у позивача інших документів, які б у своїй сукупності дали змогу встановити здійснення відповідних поставок конкретним отримувачам, що б давало позивачу право на складення саме зведеної податкової накладної.

Однак, під час нового розгляду даної справи позивачем не було надано будь-яких інших документів, крім тих, що вже були залучені судами до матеріалів справи, на підтвердження його права на складення саме зведеної податкової накладної.

Судами встановлено, що зі змісту Акту перевірки та розрахунку штрафних санкцій по ТОВ «Клайм-С» чітко вбачається ІПН Покупця, назва Покупця та сума податку на додану вартість, що дозволяє ідентифікувати кожного суб`єкта, за наслідками продажу якому паливно-мастильних матеріалів були сформовані зведені податкові накладні.

При цьому, відповідачем не спростовується сам факт здійснення таких операцій між позивачем та контрагентом по складеним податковим накладним, та як наслідок, правомірність формування відповідних показників податкової звітності.

Положеннями пункту 201.7 статті 201 ПК України передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Аналіз вищенаведених норм права дозволяє дійти висновку, що обов`язок платника податку на дату виникнення податкових зобов`язань полягає у вчиненні дій щодо складання податкової накладної в електронній формі та її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних з дотриманням граничних строків.

Як встановлено за матеріалами справи, позивачем, як платником податку, виконано обов`язок щодо складання в установлені терміни та щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивач склав зведені податкові накладні наприкінці місяця та зареєстрував їх до 15 числа слідуючого місяця.

Факт здійснення реєстрації відповідних податкових накладних підтверджується наданими позивачем до матеріалів справи копіями зведених податкових накладних, які подані на реєстрацію в межах граничного строку, передбаченого для реєстрації зведених податкових накладних (не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг). Зазначені податкові накладні містять інформацію про те, що їх зареєстровано в ЄРПН, а також інформацію про те, що документ доставлено контрагенту. Крім цього, позивачем до кожної податкової накладної додано квитанцію податкового органу, в якій відображено присвоєний реєстраційний номер документу та підтверджено факт прийняття податкової накладної на реєстрацію.

При цьому, позивачем у повному обсязі відображено податкові зобов`язання у зведених податкових накладних. Представники відповідача не заперечували факт того, що податкові зобов`язання позивачем відображено у повному обсязі. Порушення, на їх думку, полягає лише у тому, що позивачем, замість податкової накладної за щоденним підсумком було подано зведену податкову накладну за місяць.

Приписами пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України встановлено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Зі змісту вищенаведених норм права слідує, що саме відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної, а не реєстрація зведеної з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг замість податкової накладної за щоденними підсумками операцій є підставою для застосування вказаних приписів до платника податку.

Суд апеляційної інстанції зауважив, що наполягаючи на обов`язковій реєстрації податкових накладних у спірних правовідносинах за щоденними підсумками операцій, відповідач не враховує, що виходячи зі змісту норм абз. 6-10 п. 201.4 ПК України, на які він посилається, такий спосіб застосовується, якщо податкова накладна не була складена на ці операції. Водночас у спірних правовідносинах вже відбулася реєстрація зведених податкових накладних.

Також відповідач зазначає про відсутність відмітки на деяких податкових накладних про те, що вони є зведені.

Разом із тим, відсутність відмітки в інших податкових накладних не спростовує факт того, що вони складені за результатами підсумку роботи за місяць і є зведеними. Будь-яких зауважень на стадії прийняття та реєстрації податкових накладених не виявлено.

В суді першої інстанції представник відповідача підтвердив, що у податкового органу в наявності весь облік даних реалізованого позивачем товару за весь перевіряємий період за результатами електронного звітування виписаних чеків на реалізацію паливо-мастильних матеріалів. При цьому, в апеляційні скарзі не викладено будь-яких застережень щодо змісту обсягу реалізованого товару по складеним податковим накладним, що містять дані зведеного обліку за місяць.

Податковий орган не надав суду будь - яких доказів проведення будь-яких зустрічних перевірок на підтвердження безтоварності відповідних операцій. Єдиною підставою для застосування штрафних санкцій фактично є недотримання позивачем форми та порядку заповнення податкових накладних.

Однак, у випадку недотримання форми та порядку заповнення податкових накладних податковий орган наділений повноваженнями відмовити у реєстрації податкової накладної, або зупинення її реєстрації, чого у спірних правовідносинах місця не мало.

Відповідачем не подано до суду жодних доказів того, що податковим органом під час здійснення реєстрації зведених податкових накладних виникли сумніви щодо будь-яких критеріїв оцінки як реальності (ризиковості) господарських операцій так і відносно дотримання позивачем вимог щодо форми та порядку заповнення податкових накладних.

Таким чином, суди дійшли висновку, що відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено склад податкового правопорушення в частині порушення позивачем п.201.2, п.201.4, п.201.7, п.201.10 ст.201 ПК України, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 17.04.2018 № 0001501407, оскільки при його прийнятті контролюючий орган діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для їх прийняття.

Оскільки податкове повідомлення-рішення № 0001791407 від 03.05.2018, прийнято з огляду на те, що позивач протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення від 17.04.2018 № 0001501407 про застосування штрафних санкцій, яке визнано судом протиправним, не відкоригував вже зареєстровані зведені податкові накладні шляхом відображення інформації щодо фактичного їх поділу на окремі податкові накладні, які мали бути складені за щоденним підсумком, наявні підстави для його скасування.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Розглянувши доводи сторін, якими вони обґрунтовують свою позицію під час розгляду справи у порядку касаційно перегляду судових рішень, Суд дійшов висновку, що відповідач не довів належними та допустимими доказами обставин щодо правомірності винесених податкових повідомлень-рішень від 17.04.2018 №0001501407, від 03.05.2018 №00001791407. Висновки, які зазначені контролюючим органом зроблені без належного дослідження усіх наявних доказів, що було виявлено під час судової стадії дослідження доказів, які містяться в матеріалах справи. 

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Доводи касаційної скарги висновків судів не спростовують, відповідач у касаційній скарзі не обґрунтував незгоду з такими висновками, порушення судами норм права не доведено. Як слідує, фактично доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, суди неправильно оцінили наявні у матеріалах справи докази.

Суд вважає за необхідне наголосити, що, виходячи з окреслених процесуальним законом меж, предметом касаційного перегляду можуть бути виключно питання права, а не факту, а тому до їх переоцінки Верховний Суд вдається у разі наявності підстав, визначених підпунктами 1, 3, 4 частини другої статті 353 КАС України.

Таким чином, суд визнає, що в решті касаційна скарга не містить інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені позивачем в судах обох інстанцій, і з урахуванням яких як суд першої, так і апеляційної інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам. У цілому доводи скаржника у розрізі підстав касаційного оскарження зводяться до незгоди із правовою оцінкою доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду і не є свідченням неправильного застосування судами положень ПК України.

Відтак, доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 17.10.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 17.07.2024  у справі №1840/3730/18 залишити без змін. 

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду