ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 вересня 2025 року 
м. Київ

справа № 460/4387/24
адміністративне провадження № К/990/46830/24, К/990/49035/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді - Яковенка М. М.,
суддів - Васильєвої І. А., Шишова О. О.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції адміністративну справу №  460/4387/24
за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Фрост Рівне» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
за касаційними скаргами Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду (суддя Дуляницька С. М.) від 01 серпня 2024 року, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Коваль Р. Й., Гуляк В. В., Ільчишин Н. В.) від 30 жовтня 2024 року та додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Коваль Р. Й., Гуляк В. В., Ільчишин Н. В.) 20 листопада 2024 року,
УСТАНОВИВ:
І. РУХ СПРАВИ
1. У квітні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Фрост Рівне» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 05 січня 2024 року № 15617000703 та № 15817000703.
2. В обґрунтування позову позивач зазначав, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки Товариства стосовно недоведеності фактичного постачання товарів контрагентом позивача спростовуються первинними документами, які безумовно свідчать про реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
При цьому вказує, що відсутність в цьому випадку товарно-транспортних накладних (далі також ТТН) не свідчить про нереальність операцій з придбання заморожених ягід чорниці, оскільки вказаний товар уже знаходився за місцезнаходженням покупця (позивача), адже позивач купував у ТОВ «Біофрут» вже перероблену ним раніше продукцію, перевезення такого товару автомобільним транспортом від замовника до позивача не здійснювалося, а отже, відповідно до Закону України «Про автомобільний транспорт» не відбувалося складення товарно-транспортних накладних.
Стосовно ж заниження податкового зобов`язання з ПДВ за вересень 2023 року на суму 9 829 грн по операції з оренди, то позивач вказує, що збитковість операції за серпень та вересень 2023 року при наявності прибутковості операцій за інші місяці вказує на відсутність порушення, адже діяльність в цілому підприємства є такою, що відповідає законодавству та є такою, що спрямована на отримання прибутку.
3. Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 05 січня 2024 року №  15617000703 та №  15817000703.
Стягнуто на користь ТОВ «Агро Фрост Рівне» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 11 268,54 грн та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 10  000 грн.
4. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року змінено рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року в адміністративній справі № 460/4387/24, замінивши в абзаці третьому його резолютивної частини слова і цифри « 10 000,00 (десять тисяч гривень 00 копійок)» на слова і цифри « 5 000,00 (п`ять тисяч гривень 00 копійок)».
У решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року в адміністративній справі № 460/4387/24 залишено без змін.
5. 05 листопада 2024 року на адресу Восьмого апеляційного адміністративного суду надійшла заява від ТОВ «Агро Фрост Рівне» про ухвалення додаткового судового рішення про відшкодування судових витрат на професійну правничу допомогу у зв`язку з розглядом справи в суді апеляційної інстанції, в якій просило стягнути на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені судові витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 15 166,75 грн (що складається з гонорару в розмірі 14 000 грн та фактичних витрат, пов`язаних з наданням правової допомоги в розмірі 1 166,75 грн).
6. Додатковою постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року заяву ТОВ «Агро Фрост Рівне» про ухвалення додаткового судового рішення у справі № 460/4387/24 задоволено частково.
Стягнуто на користь ТОВ «Агро Фрост Рівне» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області 3  666,75 грн судових витрат на професійну правничу допомогу, надану на стадії розгляду справи в суді апеляційної інстанції. У задоволенні решти вимог заяви відмовлено.
7. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 05 грудня 2024 року Головне управління ДПС у Рівненській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просило скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року, і направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
8. Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 05 грудня 2024 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
9. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 07 січня 2025 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.
10. 17 січня 2025 року до Верховного Суду від ТОВ «Агро Фрост Рівне» надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє просить касаційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року залишити без змін.
11. Також, не погоджуючись з додатковою постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року, 18 грудня 2024 року Головне управління ДПС у Рівненській області звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просило скасувати додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року, і прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні заяви представника позивача про ухвалення додаткового судового рішення у справі.
12. Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 18 грудня 2024 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.
13. Ухвалою Верховного Суду від 07 січня 2025 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. 
14. 17 січня 2025 року до Верховного Суду від ТОВ «Агро Фрост Рівне» надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому останнє просить касаційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20 листопада 2024 року залишити без змін.
15. Ухвалою Верховного Суду від 26 вересня 2025 року касаційні скарги Головного управління ДПС у Рівненській області об`єднано в одне провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у попередньому судовому засіданні.
16. 18 вересня 2025 року Розпорядженням заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № № 1140/0/78-25 призначено повторний автоматизований розподіл справи, з підстави обрання до Великої Палати Верховного Суду судді Дашутіна І. В., що унеможливлює його участь у розгляді справи.
17. Згідно протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 26 вересня 2025 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Васильєва І. А., Шишов     О.     О.
IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ
18. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Агро Фрост Рівне» зареєстроване 19 грудня 2017 року як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань (запис в ЄДР № 16021020000003521). Основними видами економічної діяльності позивача відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань є КВЕД 10.39 - Інші види перероблення та консервування фруктів і овочів (основний); КВЕД 46.22 - Оптова торгівля квітами та рослинами; КВЕД 46.31 - Оптова торгівля фруктами й овочами; КВЕД 49.41 - Вантажний автомобільний транспорт; КВЕД 52.10 - Складське господарство; КВЕД 68.20 - Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; КВЕД 77.12 - Надання в оренду вантажних автомобілів.
19. У період з 20 листопада 2023 року по 24 листопада 2023 (термін перевірки продовжувався на 2 дні згідно з наказом № 1896-п від 24 листопада 2023 року) Головним управлінням ДПС у Рівненській області на підставі направлень від 20 листопада 2023 року № 2904/ЖЗ/17-00-07-03, № 2905/ЖЗ/17-00-07-03, наказу від 17 листопада 2023 року № 1829-п, керуючись підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України) проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Агро Фрост Рівне» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначену з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, за результатами якої складено акт від 05 грудня 2023 року № 11240/Ж5/17-00-07-03/41818239.
20. Згідно з поданою ТОВ «Агро Фрост Рівне» декларацією за вересень 2023 року від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту, відображене у рядку 19 декларації становить 1  490  067 грн сформоване за рахунок від`ємного значення попередніх звітних періодів, а саме квітень 2023 року - вересень 2023 року. Основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ за квітень 2023 року - вересень 2023 року є перевищення обсягів придбання товару над обсягом реалізації.
21. Згідно висновків вказаного акта, перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:
- пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, внаслідок чого ТОВ «Агро Фрост Рівне» занижено податкові зобов`язання на суму 9 829 грн та завищено податковий кредит на суму 814 080 грн, що призвело до завищення залишку від`ємного значення на суму ПДВ 363 350 грн та до завищення бюджетного відшкодування за на суму ПДВ 460 556 грн, в т.ч. за квітень в сумі 114 211 грн, за вересень 2023 року в сумі 346 345 грн.
- на порушення пунктів 201.1, 201.10 статті 201 підприємством не складено та не зареєстровано в єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні на операції з постачання ТМЦ на суму ПДВ 9  829 грн.
22. Не погодившись із висновками, викладеними у Акті перевірки, ТОВ «Агро Фрост Рівне» було подано до Головного управління ДПС у Рівненській області письмові заперечення до Акту перевірки.
23. 29 грудня 2023 року на адресу ТОВ «Агро Фрост Рівне» надійшла відповідь на заперечення вих.№ 8594/Ж12/17-00-07-03 від 29 грудня 2023 року, якою Товариству було повідомлено про те, що висновки Акту перевірки залишено без змін.
24. На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 05 січня 2024 року:
- № 15617000703, яким позивачеві зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 460 556 грн та застосовано 115 139 грн штрафних санкцій;
- № 15817000703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 363  350 грн. 
25. Висновки контролюючого органу про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування з ПДВ за січень 2017 року на суму 9 882 083,30 грн ґрунтуються на тому, що представлені до перевірки та до заперечення первинні документи не підтверджують фактичний рух ТМЦ у квітні 2023 року, придбання яких задокументовано видатковими накладними, виписаними за реквізитами ТОВ «Біофрут» для ТОВ «Агро Фрост Рівне». За реквізитами вищевказаних суб`єктів господарювання оформлено первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні, акти прийому-передачі тощо) та їх відображення в регістрах бухгалтерського обліку і фінансовій звітності без фактичного здійснення господарських операцій з метою формування податкового кредиту ТОВ «Агро Фрост Рівне».
26. Крім того, у періоді, що перевірявся, підприємство здавало в суборенду для ТОВ «Біофрут» та ТОВ «ТОВ «Біофрут» Плюс» (ЄДРПОУ42178150) частину будівлі складу-холодильника розташованого за адресою: Рівненська область, Рівненський район, с. Зоря, вул. Адамківська, 7. Перевіркою встановлено, що в серпні 2023 року розмір вартість орендної плати за 1 кв. м, яка була визначена ТОВ «Караван С» для ТОВ «Агро Фрост Рівне», становить 387,20 грн, в т.ч. ПДВ, у вересні 2023 року 451,73 грн, в т.ч. ПДВ, що перевищує вартість суборенди за 1 кв. м.
27. Відповідно до договорів суборенди від 01 червня 2022 року № 01/06 та № 010622, укладених з ТОВ «Біофрут» та ТОВ «Біофрут» Плюс», загальна плата за суборенду становить 43 500 грн, в т.ч. ПДВ (36  000 грн + 7 500 грн), площа складу-холодильника, що передано в суборенду, становить 174 кв. м (30 кв. м + 144 кв. м), вартість 1 кв. м, що передано в суборенду, становить 250 грн/1 кв. м (43 500 грн/174 кв. м).
28. На переконання контролюючого органу, оскільки вартість послуг із суборенди на нежитлове приміщення (за 1 кв. м) є меншою від вартості послуг із оренди (за 1 кв. м), за якою товариство (орендар) орендує таке приміщення в орендодавця, то у товариства виникає обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ, визначених, виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною. Таким чином, в порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189, пункту 200.4 статті 200 ПК України ТОВ «Агро Фрост Рівне» за вересень 2023 року занижено податкове зобов`язання з ПДВ на суму 9 829 грн.
29. Не погодившись із вказаними рішеннями, ТОВ «Агро Фрост Рівне» було подано 25 січня 2024 року до ДПС України скаргу, за наслідками розгляду якої ДПС України прийняло Рішення про результати розгляду скарги вих.№ 8937/6/99-00-06-01-04-06 від 29 березня 2024 року, яким вищевказані податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.
30. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
31. Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що висновки акту перевірки про порушення ТОВ «Агро Фрост Рівне» вимог ПК України в частині завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до податкового кредиту є помилковими, а зменшення позивачу суми податкового кредиту - протиправним.
32. Обґрунтовуючи такі висновки суд першої інстанції послався на те, що факт здійснення господарських операцій позивачем з ТОВ «Біофрут» підтверджується відповідними первинними документами, копії яких наявні в матеріалах справи, та які в повній мірі відображають зміст та обсяг цих господарських операцій, а також свідчать про зміни в майновому стані позивача, що відбувалися у зв`язку із здійсненням оплати за отриманий товар, та про факт використання позивачем придбаного товару у власній господарській діяльності.
33. Стосовно доводів податкового органу відносно того, що досліджуючи ланцюг постачання чорниці для ТОВ «Біофрут» податковий орган не може встановити джерело походження такого товару, суд першої інстанції, з посиланням на відповідні правові висновки Верховного Суду, зауважив, що законодавство не ставить у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності, а порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.
34. Крім того, за висновками суду першої інстанції, оскільки товар вже знаходився за місцезнаходженням покупця (позивача), адже позивач купував у ТОВ «Біофрут» вже перероблену в рамках вищевказаних договірних відносин продукцію, то, відповідно, перевезення такого товару автомобільним транспортом від замовника до позивача не здійснювалося, а отже, відповідно до Закону України «Про автомобільний транспорт» не відбувалося складення товарно-транспортних накладних, при цьому відсутність в даному випадку ТТН не свідчить про нереальність операцій з придбання заморожених ягід чорниці.
35. Щодо тверджень відповідача про те, що дані інвентаризаційних описів станом на 09 лютого 2023 року та 09 березня 2023 року не містять відомостей про чорницю свіжу 2 сорт суд першої інстанції зазначив, що відповідно до правил бухгалтерського обліку на балансових рахунках товариства не відображаються товари, які прийняті для переробки. Саме у зв`язку із вказаним, у описах про які вказує відповідач не містилася інформація про чорницю, яка була отримана позивачем від ТОВ «Біофрут» на виконання Договору переробки від 22 червня 2020 року №  22/06, адже на той час право власності на чорницю до позивача не переходило.
36. Стосовно ж заниження податкового зобов`язання з ПДВ за вересень 2023 року на суму 9  829 грн по операціях з оренди, то суд першої інстанції виснував, що збитковість операції за серпень та вересень 2023 року при наявності прибутковості операцій за інші місяці вказує на відсутність порушення, адже діяльність в цілому підприємства є такою, що відповідає законодавству та є такою, що спрямована на отримання прибутку (при цьому податковий орган не заперечує факту прибутковості в цілому діяльності товариства за 2023 рік).
37. Водночас щодо стягнення витрат на правничу допомогу, суд першої інстанції дійшов висновку, що такі вимоги підлягають частковому задоволенню. Зокрема, враховуючи категорію та складність справи, суд першої інстанції вважав, що розмір понесених позивачем витрат на правничу допомогу адвоката у розмірі 26 000 грн є необґрунтованим та завищеним, а тому розмір таких витрат слід зменшити до 10 000 грн.
38. Апеляційний суд погодився з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог. Водночас частково змінюючи рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року, апеляційний суд виходив з того, що присуджений судом розмір витрат на правову допомогу не є співмірним. Зокрема, апеляційний суд дійшов висновку про необхідність відшкодування судових витрати позивача на професійну правничу допомогу у розмірі 5 000 грн, оскільки такий розмір витрат є цілком обґрунтованим та пропорційним до предмета задоволеного позову, складністю справи та виконаних адвокатом робіт, часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт та їх обсягом.
39. При цьому суд апеляційної інстанції задовольняючи частково вимоги позивача про ухвалення додаткового судового рішення та стягнення судових витрат на професійну правничу допомогу, виходив з того, що враховуючи що надані адвокатом позивачу послуги в апеляційній інстанції базуються на попередніх послугах, зокрема, підготовленому позові та передбачали також підготовку відзиву на апеляційну скаргу, а також на базі рішення суду першої інстанції, розмір витрат, зазначений позивачем, не є пропорційний обсягу наданої правничої допомоги, як і час, витрачений адвокатом на виконання відповідних робіт, а тому розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору.
40. Виходячи з критеріїв співмірності, обґрунтованості і пропорційності, зв`язку витрат із конкретною справою, а також виконаних адвокатом робіт (наданих послуг), обсягом наданих адвокатом послуг, витрати на правничу допомогу адвоката, надану в суді апеляційної інстанції, підлягають задоволенню в загальному розмірі 3 666,75 грн.
IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНИХ СКАРГ
1) Касаційна скарга Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року
41. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі. 
42. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
43. В доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень у цій справі не дослідили зібрані у справі докази та встановили обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
44. Зокрема вказує, що судами попередніх інстанцій не було надано належної оцінки наявним в матеріалах справи копії акта перевірки від 05 грудня 2023 року № 11240/Ж5/17-00-07-03/41818239; копіям договору оренди № 7/22 від 01 липня 2022 року, договорам суборенди №  01/06 від 01 червня 2022 року, № 010622 від 01 червня 2022 року, які підтверджують, що вартість послуг із суборенди на нежитлове приміщення (за 1 кв. м) є меншою від вартості послуг із оренди (за 1 кв. м), за якою товариство (орендар) орендує таке приміщення в орендодавця; інвентаризаційним описам від 14 лютого 2023 року № 4432, від 13 березня 2023 року № 7887, з яких чітко вбачається, що станом на 09 лютого 2023 року та 09 березня 2023 року чорниця свіжа, 2 сорт, відсутня.
45. При цьому, згідно з наданими до перевірки документами та інформацією інформаційних ресурсів встановлено, що надані до перевірки первинні документи не підтверджують фактичний рух ТМЦ (чорниця заморожена на суму 4 884 480 грн, в т. ч. ПДВ 814 080 грн), придбання яких задокументовано видатковими накладними, виписаними за реквізитами ТОВ «Біофрут» (код ЄДРПОУ 40318328) для ТОВ «Агро Фрост Рівне». За даними інвентаризаційних описів станом на 09 лютого 2023 року та 09 березня 2023 року не значиться чорниця свіжа, 2 сорт. Окрім того, за даними ЄРПН ТОВ «Агро Фрост Рівне» не виставлялися для ТОВ «Біофрут» рахунки за зберігання ягід, зокрема, чорниці свіжої, 2 сорт.
46. Відповідно до договорів суборенди № 01/06 від 01 червня 2022 року, укладених з ТОВ «Біофрут» (ЄДРПОУ 4031832) та № 010622 від 01 червня 2022 року, укладених з ТОВ «Біофрут плюс» (ЄДРПОУ 42178150) частина складу-холодильника площею 144 кв. м та 30 кв. м відповідно передана в строкове платне користування. Під час огляду встановлено, що орендовані площі не є окремо виділеними, продукція суборендарів, зокрема, ТОВ «Біофрут» зберігається у всіх морозильних камерах. Також, ТОВ «Агро Фрост Рівне» надає послуги відповідального зберігання для інших СГ. Під час огляду встановлено, що у морозильних камерах знаходиться чорниця заморожена, дата переробки вказана серпень-вересень 2023 року. Чорниця з датою переробки квітень 2023 року, тобто урожаю 2022 року, при огляді морозильників не встановлена.
47. Крім того, при аналізі ТТН, відповідно до яких здійснювалося транспортування чорниці в с. Зорю встановлено, що один і той самий автомобіль в одну дату здійснював перевезення для різних підприємців з різними водіями. Фізичні особи-підприємці не мають найманих осіб, не здійснюють виплат фізичним особам і протягом 1 дня реалізують кілька тон чорниці (більше трьох тон), в більшості місце завантаження м. Рівне. У товарно-транспортних накладних на перевезення чорниці по ФОП ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 зазначено автомобіль «Мерседес бенц спринтер НОМЕР_2» відповідно до відкритих інформаційних ресурсів, не знайдено даних в зареєстрованих ДНЗ. У ТТН на перевезення чорниці по ФОП ОСОБА_4 , ОСОБА_5 зазначено автомобіль НОМЕР_1 , відповідно до відкритих інформаційних ресурсів не знайдено даних в зареєстрованих ДНЗ.
48. На переконання скаржника, наведене свідчить, що за реквізитами вказаних суб`єктів господарювання оформлено первинні бухгалтерські документи (видаткові та податкові накладні, акти переробки) без фактичного їх здійснення та, як наслідок, формування неправомірного податкового кредиту ТОВ «Агро Фрост Рівне»: до податкового кредиту декларації з податку на додану вартість (відповідно до додатків 1 до декларацій з ПДВ) за квітень 2023 року віднесено суму ПДВ у розмірі 814 080 грн.
49. Крім того скаржник вказує, що у перевіреному періоді підприємство здавало в суборенду для ТОВ «Біофрут» та ТОВ «Біофрут плюс» (ЄДРПОУ42178150) частину будівлі складу-холодильника розташованого за адресою: Рівненська область, Рівненський район, с. Зоря, вул. Адамківська, 7. Перевіркою встановлено, що в серпні 2023 року розмір вартість орендної плати за 1 кв. м, яка була визначена ТОВ «Караван С» для «Агро Фрост Рівне», становить 387,20 грн, в т.ч. ПДВ, у вересні 2023 року 451,73 грн, в т. ч. ПДВ.
50. Водночас відповідно до договорів суборенди від 01 червня 2022 року № 01/06 та № 010622, укладених з ТОВ «Біофрут» та ТОВ «Біофрут плюс», загальна плата за суборенду становить 43 500 грн, в т. ч. ПДВ. (36  000 грн + 7500 грн), площа складу-холодильника, що передано в суборенду, становить 174 кв. м (30 кв. м + 144 кв. м), вартість 1 кв. м, що передано в суборенду, становить 250 грн/1 кв. м (43 500 грн/174 кв. м).
51. Скаржник вважає, оскільки вартість послуг із суборенди на нежитлове приміщення (за 1 кв. м) є меншою від вартості послуг із оренди (за 1 кв. м), за якою товариство (орендар) орендує таке приміщення в орендодавця, то у товариства виникає обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ, визначених, виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною. Тобто, в порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189, пункту 200.4 статті 200 ПК України ТОВ «Агро Фрост Рівне» за вересень 2023 року занижено податкове зобов`язання з ПДВ на суму 9 829 грн.
52. Водночас обґрунтовуючи підставу касаційного оскарження передбачену пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваного судового рішення застосував норми частин третьої-п`ятої статті 134 КАС України без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Великої Палати Верховного Суду від 27 червня 2018 року по справі № 826/1216/16, постановах Верховного Суду від 12 грудня 2019 по справі №  2040/6747/18, від 23 січня 2020 року по справі № 300/941/19, від 31 березня 2020 року по справі № 726/549/19, від 17 грудня 2020 року по справі № 808/1849/18, від 28 грудня 2020 року по справі № 640/18402/19.
53. Скаржник зазначає, що судами попередніх інстанцій не взято до уваги, що справа №  460/4387/24 не характеризується наявністю виключної правової проблеми, не стосується встановлення значного обсягу фактичних обставин справи, що потребувало б подання великої кількості письмових доказів та вжиття дій щодо їх збирання. Предмет спору у цій справі не є складним, не потребує вивчення великого обсягу фактичних даних, обсяг і складність складених процесуальних документів не є значними. Крім того, у даній категорії справ Верховним Судом вироблено сталу судову практику.
54. З огляду на зазначене контролюючий орган вважає, що об`єм наданих адвокатом послуг по правовій допомозі у цій справі не потребував такої значної тривалості часу, а тому задоволена судом сума витрат на правничу допомогу в розмірі 5 000 грн є завищеною та необґрунтованою жодними доказами у справі.
2) Касаційна скарга Головного управління ДПС у Рівненській області на додаткову постанову  Восьмого апеляційного адміністративного суду 20 листопада 2024 року
55. Головне управління ДПС у Рівненській області у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції в частині вирішення питання про стягнення судових витрат, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки апеляційним судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.
56. Підставою касаційного оскарження вказаного судового рішення у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.
57. Скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваного судового рішення застосував норми частин третьої-п`ятої статті 134 КАС України без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Великої Палати Верховного Суду від 27 червня 2018 року по справі № 826/1216/16, постановах Верховного Суду від 12 грудня 2019 по справі № 2040/6747/18, від 23 січня 2020 року по справі № 300/941/19, від 31 березня 2020 року по справі № 726/549/19, від 17 грудня 2020 року по справі № 808/1849/18, від 28 грудня 2020 року по справі № 640/18402/19.
58. Скаржник наголошує, що оскільки справа № 460/4357/24 не характеризується наявністю виключної правової проблеми, не стосується встановлення значного обсягу фактичних обставин справи, по вказаній категорії справ сформована судова практика, а представник позивача є досвідченим фахівцем у даній категорії справ, то об`єм наданих адвокатом послуг по правовій допомозі під час супроводу цієї справи в суді апеляційної інстанції не потребував значної тривалості часу, розмір вартості послуг адвоката є завищеним та необґрунтованим жодними доказами в справі. 
59. Крім того скаржник вказує, що до матеріалів справи не долучено документів про оплату витрат на правничу допомогу в сумі 3 666,75 грн.
V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ
60. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.
61. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
62. Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
63. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
64. Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
65. Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні врегульовані положеннями Закону України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
66. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, на підставі даних, не підтверджених документами.
67. Відповідно до визначення терміну «первинний документ», яке наведене в статті 1 Закону № 996-ХІV - це документ, який містить відомості про господарську операцію.
68. Таким документом є первинний документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо її закінчення.
69. У силу вимог статті 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
70. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
71. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
72. Статтею 1 Закону № 996-ХІV передбачено, що господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
73. Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
74. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
75. Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.
76. Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 зазначеного Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
77. Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
78. Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
79. Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
80. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
81. Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
82. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
83. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
84. Стаття 200 ПК України регламентує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.
85. Відповідно до пункту 200.1 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
86. Згідно пункту 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
87. Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (пункт 200.7 статті 200 ПК України).
88. Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можна дійти висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції. 
89. Водночас норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкових вигод, зокрема, це: не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів. 
90. У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді права платника податків на формування в податковому обліку податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язано з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника. Господарські операції мають відповідати  економічному змісту, відображеному в укладених платником податків договорах, та підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
91. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
92. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.
93. Верховними Судом вже сформована стала та послідовна практика щодо застосування наведених норм права. Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, виснувала, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
94. Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.
95. Велика Палата Верховного Суду також звернула увагу на те, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі лише наявність вироку щодо контрагента платника податків, факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
96. У справі, яка розглядається, судами встановлено, що в межах своєї господарської діяльності 22 червня 2020 року позивач уклав з ТОВ «Біофрут» (код ЄДРПОУ 40318328) Договір переробки № 22/06, за яким замовник передає, а виконавець приймає ягоди для надання послуг з заморозки, сортування та пакування. При цьому відповідно до умов вказаного договору право власності на ягоди в процесі передання їх на переробку не переходить до виконавця.
97. На підтвердження реальності операцій по переробці ягід, під час перевірки було надано не лише вищевказаний договір, але і відомості бухгалтерського обліку (по рахунку 022) з якого видно наявність та «рух» ягід у процесі переробки, а також всі підтверджуючі факт виконання таких послуг первинні документи, зокрема: акти надання послуг з переробки, за якими позивачем надано послуги по переробці та заморожуванню ягід; акти переробки сировини; акти приймання-передачі готової продукції.
98. Зокрема, за період липень 2022 - квітень 2023 позивач переробив (тобто здійснив заморозку, сортування та пакування) 877  453 кг ягід чорниці, які були передані замовником (ТОВ «Біофрут») на переробку позивачу за актами приймання-передачі продукції на переробку № 1-Ч від 28 червня 2022 року, № 2-Ч від 29 червня 2022 року, № 3-Ч від 30 червня 2022 року, № 4-Ч від 01 липня 2022 року, № 5-Ч від 04 липня 2022 року, № 6-Ч від 05 липня 2022 року, № 7-Ч від 06 липня 2022 року, № 8-Ч від 07 липня 2022 року, № 9-Ч від 10 липня 2022 року, № 10-Ч від 11 липня 2022 року, № 11-Ч від 12 липня 2022 року, № 12-Ч від 13 липня 2022 року, №13-Ч від 14 липня 2022 року, № 14-Ч від 15 липня 2022 року, № 15-Ч від 18 липня 2022 року, № 16- Ч від 19 липня 2022 року, № 17-Ч від 20 липня 2022 року, № 18-Ч від 21 липня 2022 року, № 19-Ч від 22 липня 2022 року, № 20-Ч від 25 липня 2022 року, № 21-Ч від 26 липня 2022 року, № 22-Ч від 27 липня 2022 року, № 23-Ч від 28 липня 2022 року, № 24-Ч від 29 червня 2022 року, №25-Ч від 01 серпня 2022 року, № 26-Ч від 02 серпня 2022 року, № 27-Ч від 03 серпня 2022 року, № 28-Ч від 04 серпня 2022 року, №29-Ч від 05 серпня 2022 року, в яких описано яка саме ягода передається, в якій кількості та з якою метою (для переробки).
99. На підтвердженням реальності доставки товару для переробки за місцезнаходженням позивача останній надав товарно-транспортні накладні, складені на транспортування всієї кількості вказаного товару. При цьому товар до місцезнаходження виробничих потужностей позивача транспортувався замовником (ТОВ «Біофрут»), оскільки саме на нього покладено обов`язок транспортування продукції (пункт 2.2 та пункт 2.4 Договору переробки № 22/06 від 22 червня 2020 року).
100. Результат послуг переробки всієї вищевказаної продукції було прийнято замовником та оплачене в повному обсязі (підтверджується Актом звірки).
101. На всі зазначені вище операції з надання послуг по переробці ТОВ «Агро Фрост Рівне» у встановленому порядку було складено та подано на реєстрацію до ЄРПН податкові накладні, які були зареєстровані податковим органом.
102. Водночас судами встановлено, позивачем з метою дотримання принципу «належної обачності» було вжито необхідних заходів до перевірки його контрагента ТОВ «Біофрут» (код ЄДРПОУ 40318328), за наслідками чого було встановлено, що вказане підприємство зареєстроване ще з 03 березня 2016 року та з 01 квітня 2016 року є платником ПДВ з ІПІН 403183213139. Видами його економічної діяльності за КВЕД є 46.90 - Неспеціалізована оптова торгівля (основний), 02.30 - Збирання дикорослих недеревних продуктів; 10.39 - Інші види перероблення та консервування фруктів і овочів; 46.19 - Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.38 - Оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками та ін. Як станом на дату укладення правочину, так і на дати його виконання вказаний контрагент не перебував у стані припинення чи банкрутства.
103. В подальшому, 10 квітня 2023 року позивач уклав з ТОВ «Біофрут» Договір купівлі-продажу № 10/04, предметом якого є придбання позивачем заморожених ягід чорниці, при цьому місцем передачі товару у пункті 2.1 такого договору було визначено адресу: Рівненська обл., с. Зоря, вул. Адамківська, 7.
104. На виконання договірних зобов`язань ТОВ «Біофрут» було відчужено: 33 980 кг чорниці замороженої на загальну суму (ціна продажу) 1 631 040 грн (в т.ч. ПДВ 271 840 грн) за видатковою накладною № 69 від 10 квітня 2023 року; 32 630 кг чорниці замороженої на загальну суму (ціна продажу) 1 566 240 грн (в т. ч. ПДВ 261 040 грн) за видатковою накладною № 70 від 13 квітня 2023 року; 35 150 кг чорниці замороженої на загальну суму (ціна продажу) 1 687 200 грн (в т. ч. ПДВ 281 200 грн) за видатковою накладною № 71 від 19 квітня 2023 року.
105. Позаяк товар вже знаходився за місцезнаходженням покупця (позивача), адже позивач купував у ТОВ «Біофрут» вже перероблену в рамках вищевказаних договірних відносин продукцію, то, відповідно, перевезення такого товару автомобільним транспортом від замовника до позивача не здійснювалося, а отже, відповідно до Закону України «Про автомобільний транспорт» не відбувалося складення товарно-транспортних накладних.
106. На всі зазначені вище операції з продажу чорниці замороженої для позивача постачальником ТОВ «Біофрут» у встановленому порядку було складено та подано на реєстрацію до ЄРПН податкові накладні, які були зареєстровані податковим органом, а саме: № 7 від 10 квітня 2023 року на суму 1 631 040 грн (в т. ч. ПДВ 271 840 грн); № 10 від 13 квітня 2023 року на суму 1566 240 грн (в т. ч. ПДВ 261 040 грн); № 11 від 19 квітня 2023 року на суму 1 687 200 грн (в т. ч. ПДВ 281 200 грн).
107. Позивачем повністю оплачено придбаний товар, заборгованість по цих розрахунках відсутня, що підтверджується Актом звірки. 
108. Проаналізувавши такі документи на предмет їх належності та достатності суди встановили, що надані позивачем первинні документи, копії яких долучено до матеріалів справи, дають можливість встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування поставлених товарів, їх кількість та вартість, а також сторони господарських операцій, що, відповідно, свідчить про те, що вказані документи у розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій.
109. При цьому судами попередніх інстанцій встановлено, що вказаний товар було продано на експорт у квітні 2024 року, що підтверджено: Контрактом № 0207/2023 від 02 липня 2023 року; Актом звірки по Контракту № 0207/2023 від 02 липня 2023 року; Контрактом № 0107/2023 від 01 липня 2023 року; Актом звірки по Контракту № 0107/2023; Банківськими виписками по рахунку (що засвідчують оплату по зовнішньоекономічних операціях по експорту замороженої чорниці); митною декларацією № 24UA209170027674U0, інвойсом № 32 від 03 квітня 2024 року, міжнародною товарно-транспортною накладною № 202404/2, протоколом випробування зразків продукції № 701 від 20 лютого 2024 року; митною декларацією № 24UA209170027675U9, інвойсом № 33 від 03 квітня 2024 року, міжнародною товарно-транспортною накладною № 202404/1, протоколом випробування зразків продукції № 700 від 20 лютого 2024 року; митною декларацією № 24UA209170028100U9, інвойсом № 34 від 05 квітня 2024 року, міжнародною товарно-транспортною накладною № 202404/6, протоколом випробування зразків продукції № 720 від 21 лютого 2024 року; митною декларацією № 24UA209170030393U4, інвойсом № 35 від 12 квітня 2024 року, міжнародною товарно-транспортною накладною № 202404/20, протоколом випробування зразків продукції № 721 від 21 лютого 2024 року; митною декларацією №  24UA209170034940U2, інвойсом № 37 від 25 квітня 2024 року, міжнародною товарно-транспортною накладною № 202404/33, протоколом випробування зразків продукції № 719 від 21 лютого 2024 року.
110. В свою чергу, як вбачається зі змісту акту перевірки, контролюючий орган дійшов висновку про нереальність спірної господарської операції, які стали також підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, не ґрунтуються на оцінці первинної документації, зокрема, щодо придбання товару, а зроблені відповідачем фактично лише на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в інформаційно-аналітичних ресурсах ДПС, відповідно до якої досліджуючи ланцюг постачання чорниці для ТОВ «Біофрут» податковий орган не може встановити джерело походження такого товару.
111. Аналізуючи такі доводи податкового органу суди попередніх інстанцій правомірно вказали на те, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів, тощо. Відсутність у контрагента добросовісного платника податку, яким є позивач, матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем (замовником).
112. Можливі порушення суб`єктами господарювання в ланцюгу постачання товарів так само не можуть бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податку на додану вартість, тому платник податків (покупець товарів) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
113. Також, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
114. Аналогічний правовий висновок було викладено у постанові Верховного Суду від 16 квітня 2019 року у справі № 804/6909/17, від 21 лютого 2020 року у справі № 815/253/16, від 02 березня 2023 року у справі № 320/2798/21.
115. Таким чином, будь-які порушення, встановлені податковим органом в діяльності контрагентів позивача та інших суб`єктів господарювання, з якими позивач безпосередньо не перебуває у господарських відносинах, не можуть бути самостійною підставою для визнання недійсними господарських відносин між позивачем та його контрагентом, які у повному обсязі підтверджено наданими первинними документами.
116. Обставини ж фіктивності та інших недоліків правого статусу контрагентів платника податків, невиконання ними своїх податкових обов`язків, підлягають оцінці у сукупності з іншими доказами, що свідчать про нездійснення господарської операції або відсутність її економічного змісту.
117. Порушення платником податку - постачальником податкового законодавства може бути підставою для позбавлення іншого платника податку - покупця права на отримання податкової вигоди у вигляді збільшення суми витрат та/чи податкового кредиту лише за встановленого факту їхніх сумісних дій щодо незаконної мінімізації податкових зобов`язань.
118. Однак у справі, що переглядається, податковим органом не доведено, а судами попередніх інстанцій не встановлено існування таких обставин.
119. Таким чином, висновки щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства під час взаємовідносин із контрагентом відповідач дійшов ґрунтуючись виключно на припущеннях, без проведення аналізу первинних документів, складених за наслідками таких взаємовідносин, хоча мав можливість вжити заходів для дослідження таких документів. Відповідач фактично посилається виключно на недоліки господарських операцій, у яких позивач не брав участь, та оподаткування яких не є предметом даного спору.
120. При цьому, на переконання колегії суддів, суди попередніх інстанцій правомірно відхилили доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагента з огляду лише на податкову інформацію щодо його контрагента (дослідження ланцюга постачання), оскільки відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган, з урахуванням того, що надані платником податку документи повною мірою спростовують це.
121. З огляду на вищевикладене, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що первинні документи, надані позивачем на підтвердження дійсності господарських операцій із контрагентом, про який йде мова вище, ураховуючи співвідношення вчинених господарських операцій з основним видом діяльності позивача та у сукупності зі встановленими обставинами господарських операцій, підтверджують формування показників податкової звітності та вказують на реальність господарських операцій, які достовірно відображені у бухгалтерському обліку є підставою для формування податкового кредиту. 
У зв`язку з чим висновки про завищення позивачем податкового кредиту на суму 814 080 грн не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.
122. Поряд з цим, судами обґрунтовано відхиллено посилання відповідача на те, що дані інвентаризаційних описів станом на 09 лютого 2023 року та 09 березня 2023 року не містять відомостей про чорницю свіжу 2 сорт, оскільки відповідно до правил бухгалтерського обліку на балансових рахунках товариства не відображаються товари, які прийняті для переробки. Саме у зв`язку із вказаним, у описах про які вказує відповідач не містилася інформація про чорницю, яка була отримана позивачем від ТОВ «Біофрут» на виконання Договору переробки від 22 червня 2020 року № 22/06, адже на той час право власності на чорницю до позивача не переходило.
123. Стосовно доводів відповідача, які стосуються аналізу ТТН, які були оформлені на операції з доставки ТОВ «Біофрут» від його постачальників свіжих ягід чорниці на адресу позивача для здійснення їх переробки, то колегія суддів касаційної інстанції вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій, що у вказаних операціях позивач не був стороною, тобто не визначав ні того, хто є постачальником, ні того, якими саме перевізниками вони здійснюють перевезення товару, ні якими транспортними засобами, адже всі ці умови визначаються лише постачальником та покупцем, а в цьому випадку позивач лише виконував функцію вантажоодержувача (тобто отримував товар).
124. Щодо доводів відповідача про відсутність маркування на продукції, то Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про їх необґрунтованість, оскільки способи зберігання є різні, за сортами, за партіями, змішане зберігання, за найменуваннями, тощо. Позивач веде облік всіх ягід, які поступають до нього як придбана ним у власність сировина, ягід, які поступають на переробку, а також ягід, які поступають на зберігання.
125. Надаючи оцінку доводам контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань на суму 9  829 грн, колегія суддів виходить з наступного.
126. Як було встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, позивач за Договором оренди № 7/22 від 01 липня 2022 року орендував у ТОВ «Караван С» (код ЄДРПОУ 35440505) будівлю складу-холодильника розташованого за адресою: Рівненська область, Рівненський район, с. Зоря, вул. Адамківська, 7, загальною площею 1549,6 кв. м. 
127. У пункті 3.1. вказаного Договору сторонами було визначено, що орендна плата за 1549, кв. м в місяць складає 850  000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%.
128. В подальшому сторони вказаного Договору змінювали розмір орендної плати за весь об`єкт оренди шляхом укладення відповідних додаткових угод:
- додаткова угода № 1 від 01 жовтня 2022 року, орендна плата за 1549,6 кв. м в місяць складає 400 000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%, з 01 жовтня 2022 року;
- додаткова угода № 2 від 01 січня 2023 року, орендна плата за 1549,6 кв. м в місяць складає 300 000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%, з 01 січня 2023 року;
- додаткова угода № 3 від 01 квітня 2023 року, орендна плата за 1549,6 кв. м в місяць складає 250 000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%, з 01 квітня 2023 року;
- додаткова угода № 4 від 01 травня 2023 року, орендна плата за 1549,6 кв. м в місяць складає 120 000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%, з 01 травня 2023 року;
- додаткова угода № 5 від 01 червня 2023 року, орендна плата за 1549,6 кв. м в місяць складає 250 000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%, з 01 червня 2023 року; 
- додаткова угода № 6 від 01 липня 2023 року орендна плата за 1549,6 кв. м в місяць складає 375 000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%, з 01 травня 2023 року;
- додаткова угода № 7 від 01 серпня 2023 року, орендна плата за 1549,6 кв. м в місяць складає 600 000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%, з 01 серпня 2023 року;
- додаткова угода № 8 від 01 вересня 2023 року орендна плата за 1549,6 кв. м в місяць складає 700 000 грн, в т.ч. ПДВ - 20%, з 01 вересня 2023 року.
129. При цьому встановлено, що ТОВ «Агро Фрост Рівне» здавало в суборенду для ТОВ «Біофрут» (ЄДРПОУ 40318328) та ТОВ «Біофрут плюс» (ЄДРПОУ42178150) частину будівлі складу-холодильника розташованого за адресою: Рівненська область, Рівненський район, с. Зоря, вул. Адамківська.
130. Відповідно до підпункту 1.1 пункту 1 договору суборенди № 01/06 від 01 червня 2022 року орендар ТОВ «Агро Фрост Рівне» передає, а суборендар ТОВ «Біофрут» приймає в строкове платне користування частину об`єкта будівлі склад-холодильника площею 144 кв. м.
Розмір плати за користування майном складає 36 000 грн з ПДВ за кожен місяць користування майном. Орендна плата сплачується Суборендарем щомісячно до 20 числа поточного місяця на підставі рахунку, що надається Орендарем Суборендарю до 01 числа поточного місяця. Комунальні послуги та інші витрати, що пов`язані з утриманням приміщень та прилеглої території сплачується орендарю до 20 числа поточного місяця (підпункти 3.1, 3.2, 3.3, 3.4 пункту 3 договору суборенди № 01/06 від 01 червня 2022 року).
131. Згідно з підпункту 1.1 пункту 1 договору суборенди № 010622 від 01 червня 2022 року орендар ТОВ «Агро Фрост Рівне» передає, а суборендар ТОВ «Біофрут плюс» приймає в строкове платне користування частину об`єкта будівлі склад-холодильника площею 30 кв. м.
Розмір плати за користування майном складає 7500 грн. з ПДВ за кожен місяць користування майном. Орендна плата сплачується Суборендарем щомісячно до 20 числа поточного місяця на підставі рахунку, що надається Орендарем Суборендарю до 01 числа поточного місяця. Комунальні послуги та інші витрати, що пов`язані з утриманням приміщень та прилеглої території сплачується орендарю до 20 числа поточного місяця (підпункти 3.1, 3.2, 3.3, 3.4 пункту 3 договору суборенди № 010622 від 01 червня 2022 року).
132. Перевіркою встановлено, що в серпні 2023 року розмір вартість орендної плати за 1 кв. м, яка була визначена ТОВ «Караван С» для ТОВ «Агро Фрост Рівне», становить 387,20 грн, в т.ч. ПДВ, у вересні 2023 року 451,73 грн, в т.ч. ПДВ, що перевищує вартість суборенди за 1 кв. м.
133. Відповідно до договорів суборенди від 01 червня 2022 року № 01/06 та № 010622, укладених з ТОВ «Біофрут» та ТОВ «Біофрут плюс», загальна плата за суборенду становить 43 500 грн, в т.ч. ПДВ (36  000 грн + 7 500 грн), площа складу-холодильника, що передано в суборенду, становить 174 кв. м (30 кв. м + 144 кв. м), вартість 1 кв. м, що передано в суборенду, становить 250 грн/1 кв. м (43 500 грн/174 кв. м).
134. Оскільки вартість послуг із суборенди на нежитлове приміщення (за 1 кв. м) є меншою від вартості послуг із оренди (за 1 кв. м), за якою Товариство (орендар) орендує таке приміщення в орендодавця, на переконання перевіряючих у товариства виникає обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ, визначених, виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною.
135. Оцінивши наведені доводи контролюючого органу суди попередніх інстанцій виснували про їх необґрунтованість, оскільки збитковість операції за серпень та вересень 2023 р. при наявності прибутковості операцій за інші місяці вказує на відсутність порушення, адже діяльність в цілому підприємства є такою, що відповідає законодавству та є такою, що спрямована на отримання прибутку (при цьому податковий орган не заперечує факту прибутковості в цілому діяльності товариства за 2023 рік).
136. Колегія суддів погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій та вважає за необхідне зазначити, що твердження перевіряючих по заниженню суборенди вказаних приміщень є необґрунтованими, оскільки ТОВ «Караван С» в оренду не передавало позивачу саме такі приміщення 30 кв. м і 144 кв. м, а отже, відсутні договори оренди щодо таких приміщень, а відповідно відсутня і встановлена орендна плата саме за такі приміщення чи площі.
137. При цьому, відповідачем не надано жодних доказів, які б свідчили, що визначена у договірних відносинах з ТОВ «Біофрут» та ТОВ «Біофрут Плюс» суборендна плата не відповідає ринковій, а тому як висновки Акта, так і доводи касаційної скарги щодо заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість є помилковими.
138. За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 05 січня 2024 року № 15617000703 та № 15817000703 є протиправними та підлягають скасуванню.
Щодо відшкодування позивачу витрат на оплату правничої допомоги адвоката
139. Відповідно до статті 16 КАС України учасники справи мають право користуватися правничою допомогою. Представництво в суді як вид правничої допомоги здійснюється виключно адвокатом (професійна правнича допомога), крім випадків, встановлених законом.
140. Пунктом 1 частини третьої статті 132 КАС України визначено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
141. Статтею 134 КАС України передбачено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
142. Згідно з частиною третьою статті 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
143. Розмір витрат на оплату послуг адвоката, виходячи із положень частини п`ятої статті 134 КАС України, має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
144. Відповідно до частини шостої статті 134 КАС України у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
145. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина сьома статті 134 КАС України).
146. Отже, саме зацікавлена сторона має вчинити певні дії, спрямовані на відшкодування з іншої сторони витрат на професійну правничу допомогу, а інша сторона має право на відповідні заперечення проти таких вимог.
147. Згідно з пунктом 4 частини першої статті 1 Закону України від 05 липня 2012 року № 5076-VI «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» (далі - Закон № 5076-VI) договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
148. Пунктом 9 частини першої статті 1 Закону № 5076-VI встановлено, що представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.
149. Інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (пункт 6 частини першої статті 1 Закону № 5076-VI).
150. Відповідно до статті 19 Закону № 5076-VI видами адвокатської діяльності є:
1) надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави;
2) складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру;
3) захист прав, свобод і законних інтересів підозрюваного, обвинуваченого, підсудного, засудженого, виправданого, особи, стосовно якої передбачається застосування примусових заходів медичного чи виховного характеру або вирішується питання про їх застосування у кримінальному провадженні, особи, стосовно якої розглядається питання про видачу іноземній державі (екстрадицію), а також особи, яка притягається до адміністративної відповідальності під час розгляду справи про адміністративне правопорушення;
4) надання правової допомоги свідку у кримінальному провадженні;
5) представництво інтересів потерпілого під час розгляду справи про адміністративне правопорушення, прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні;
6) представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами;
7) представництво інтересів фізичних і юридичних осіб, держави, органів державної влади, органів місцевого самоврядування в іноземних, міжнародних судових органах, якщо інше не встановлено законодавством іноземних держав, статутними документами міжнародних судових органів та інших міжнародних організацій або міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України;
8) надання правової допомоги під час виконання та відбування кримінальних покарань.
Адвокат може здійснювати інші види адвокатської діяльності, не заборонені законом.
151. Відповідно до статті 30 Закону № 5076-VI гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
152. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги.
153. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація та досвід адвоката, фінансовий стан клієнта й інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним і враховувати витрачений адвокатом час.
154. Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.
155. Суд також має враховувати чи пов`язані ці витрати з розглядом справи, чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес тощо.
156. Визначаючись із відшкодуванням понесених витрат на правничу допомогу, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
157. Велика Палата Верховного Суду вказала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін (пункт 21 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року у справі № 755/9215/15-ц).
158. Ключовим критерієм під час розгляду питання щодо можливості стягнення «гонорару успіху» у справі яка розглядається є розумність заявлених витрат. Тобто розмір відповідної суми має бути обґрунтованим. Крім того, підлягає оцінці необхідність саме такого розміру витрат.
159. Як свідчать матеріали справи та було встановлено судами передніх інстанцій, на обґрунтування понесених судових витрат на правову допомогу під час розгляду справи в суді першої інстанції позивач надав копії проміжного звіту про надану правничу допомогу, договору про надання правової допомоги, ордеру, рахунку, платіжної інструкції № 2719.
160. Відповідно до перелічених документів, адвокат надав позивачу правову допомогу з приводу оскарження податкових повідомлень-рішень від рішення від 05 січня 2024 року № 15617000703 та № 15817000703, а саме: аналіз податкових повідомлень-рішень та акту перевірки, складання позовної заяви 6 год; аналіз заяви Головного управління ДПС у Рівненській області про поновлення процесуального строку та подання заперечень 1 год; аналіз відзиву відповідача та подання заперечень на нього 3 год; підготовка до участі в судовому засіданні 20 хв.; участь в судовому засіданні 20 хв.; аналіз клопотання відповідача та підготовка письмових пояснень 40 зв.; підготовка клопотання про надання правової допомоги 30 хв. 
161. Всього за надання правової допомоги в суді першої інстанції позивачем було сплачено та заявлено до відшкодування 26 000 грн
162. Крім того встановлено, що для отримання правової допомоги у цій справі ТОВ «Агро Фрост Рівне» було укладено з Адвокатським бюро «Миколи Бляшина» Договір про надання правничої допомоги від 19 квітня 2024 року, за яким позивач в межах цієї справи відповідно до пункту 3.1 Договору взяв на себе зобов`язання сплатити гонорар за надання правничої допомоги на стадії апеляційного провадження в розмірі 14 000 грн.
163. Крім того, відповідно до пункту 3.5 Договору понесені при виконанні Договору фактичні витрати (витрати на відрядження, добові в розмірі визначеному відповідно до чинного законодавства України, проживання під час відрядження, транспортні витрати та всі інші фактичні витрати, пов`язані з виконанням Договору) підлягають додатковому відшкодуванню Клієнтом відповідно до рахунку.
164. У рамках надання правової допомоги було понесено також такі додаткові витрати на загальну суму 1 166,75 грн (які детально описані у звіті, що додається) до складу яких входять витрати на проїзд для участі у судовому засіданні в апеляційній інстанції, добові. 
165. На обґрунтування понесених судових витрат на правову допомогу під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції позивач надав копії наказу про відрядження адвоката в м. Львів, посадочних документів на потяг та автобус, звіту про надану правничу допомогу, договору про надання правової допомоги, ордеру, рахунку, платіжної інструкції № 3073. Також у звіті детально описано витрачений час на надання правової допомоги у цій справі в суді апеляційної інстанції.
166. Оцінивши вказані докази, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що враховуючи предмет задоволеного позову, складність справи та час, витрачений адвокатом на виконання відповідних робіт, витрати позивача на правову допомогу, пов`язану з розглядом справи в суді першої інстанції, підлягають відшкодуванню у розмірі 5 000 грн.
167. Крім того, за висновками апеляційного суду, враховуючи що надані адвокатом позивачу послуги в апеляційній інстанції базуються на попередніх послугах, зокрема, підготовленому позові та передбачали також підготовку відзиву на апеляційну скаргу, а також на базі рішення суду першої інстанції, позивачу відшкодуванню підлягають судові витрати на професійну правничу допомогу, надану на стадії розгляду справи в суді апеляційної інстанції, в розмірі 2 500 грн. Також підлягають відшкодуванню наведені представником позивача фактичні витрати, пов`язані з наданням правової допомоги в розмірі 1 166,75 грн.
168. Отже, дійсність юридичного факту понесення витрат на професійну правничу допомогу з боку ТОВ «Агро Фрост Рівне» підтверджено належними доказами.
169. При цьому як вірно вказано апеляційним судом, в звіті про надані послуги вказано види наданих адвокатом позивачу послуг та зазначено кількість використаного часу (години) по кожному виду послуги, а тому доводи скаржника щодо відсутності такої інформації є необґрунтованими.
170. При вирішенні заяв позивача судами попередніх інстанцій було перевірено співмірність розміру витрат на оплату послуг адвокатів із складністю справи та наданих адвокатами послуг, обсягом цих послуг, а також ціною позову, як цього вимагає частина п`ята статті 134 КАС України. Суд апеляційної інстанції навів мотиви, з яких він виходив при частковому задоволенні заяв, й такі заявником касаційних скарг не спростовані.
171. Верховний Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що надання належних та допустимих доказів на підтвердження витрат, на оплату послуг адвоката, обсягом цих послуг, є підставою для часткового задоволення вимог про відшкодування витрат на правничу допомогу у розмірі 5 000 грн під час розгляду справи в суді першої інстанції та 3 666,75 грн за розгляд справи в суді апеляційної інстанції.
172. При цьому вказані висновки суду апеляційної інстанції узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, на яку відповідач посилається в касаційних скаргах, та не суперечать їй.
173. Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
174. Відтак, проаналізувавши доводи касаційних скарг, встановлені фактичні обставини, описані вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, підстави для скасування рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року у незміненій частині,  постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року та додаткової постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду 20 листопада 2024 року відсутні.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційні скарги Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2024 року у незміненій частині, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 30 жовтня 2024 року та додаткову постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду 20 листопада 2024 року у справі № 460/4387/24 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                                 М. М. Яковенко
Судді                                                                                                    І. А. Васильєва
                                                                                                    О. О. Шишов