ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
05 листопада 2025 року	Львів	Справа № 460/15425/24 пров. № А/857/39206/25	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                          Ільчишин Н.В., 
суддів                                                             Гуляка В.В., Матковської З.М.,
за участю секретаря судового засідання    Ханащак С.І.,
розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17 липня 2025 року (судді Поліщук О.В., ухвалене у відкритому судовому засіданні о 16 год. 05 хв. в м. Рівне повний текст рішення складено 28.07.2025) у справі №460/15425/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування рішень, податкових повідомлень-рішень,-
ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області у якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.11.2024 № 17625/1700240523, № 17626/1700240523, № 17633/1700240523, № 17655/1700240523, № 17673/1700240523, визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 18.11.2024 № Ф-17627/1700240523, визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 18.11.2024 № 17628/1700240523, визнати протиправним та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій від 18.11.2024 № 17675/1700240523.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 17 липня 2025 року задоволено позов частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 18.11.2024 № 17625/1700240523, № 17626/1700240523, № 17655/1700240523, № 17673/1700240523, № 17633/1700240523 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за звітний період грудень 2023 року на суму 2319110,00 грн. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Рівненській області від 18.11.2024 № Ф-17627/1700240523 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 18.11.2024 № 17628/1700240523 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 18.11.2024 № 17675/1700240523 про застосування фінансових санкцій. У задоволенні решти позовних вимог – відмовлено. 
Не погоджуючись із вказаним рішенням Головне управління ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову повністю. Судом безпідставно не враховано, що позивачем не надано до перевірки доказів на спростування порушення, що встановлено актом перевірки а тому доводи позивача, наведені в адміністративному позові є необґрунтованими. Окрім того, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Крім того, зазначає що у ФОП ОСОБА_1 відсутній облік нафтопродуктів, які зберігалися у власному резервуарі, позаяк для перевірки не надано наказу щодо призначення матеріально відповідальної особи, товарної книги кількісного руху нафтопродуктів (нафти) за формою №31-НП, журнал обліку надходження нафти і нафтопродуктів за формою №6-НП і журнал вимірювання нафти і нафтопродуктів у резервуарах за формою №7-НП, приймальних актів чи будь-яких інших документів щодо обліку дизпалива. Разом з тим, в ході розгляду заперечень встановлено, що відповідно до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно у ФОП ОСОБА_1 відсутні у власності об`єкти нерухомого майна в тому числі земельні ділянки за адресою АДРЕСА_1 . ФОП ОСОБА_1 ні під час перевірки ні до заперечень не надано жодних документів щодо обліку витрат на будівництво, кошторису на будівельні роботи. Надані до перевірки та до заперечень документи, свідчать лише про придбання будівельних матеріалів та не дають можливість встановити зв`язок вказаних витрат з веденням будівництва ФОП ОСОБА_1 .
Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання апеляційного суду не з`явилися, хоча належним чином повідомленні про дату, час та місце розгляду справи, що відповідно до частини 2 статті 313 КАС України, не перешкоджає судовому розгляду. 
Відповідно до частини 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється. 
В порядку статті 230 КАС України секретарем судового засідання забезпечено ведення протоколу судового засідання.
Згідно із частиною 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Оскільки позивач не оскаржує рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, рішення суду першої інстанції в цій частині не є предметом перегляду судом апеляційної інстанції.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів. 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ОСОБА_1 є суб`єктом господарської діяльності, який зареєстрований як фізична особа - підприємець, РНОКПП НОМЕР_1 , 16.07.2004 в виконавчому комітеті Вараської міської ради, запис про державну реєстрацію № 826905 та є платником податків, в т.ч. ПДВ. Основним видом економічної діяльності ФОП за КВЄД є 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.
У період з 17.09.2024 по 07.10.2024 посадовими особами Головного управління ДПС у Рівненській області на підставі наказу № 2055-п від 22.08.2024 та направлень від 16.09.2024  проведено документальну планову виїзну перевірку платника податків – фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове  державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.
За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДПС у Рівненській області складено акт фактичної перевірки № 15738/Ж5/17-00-24-05-18/3058224097 від 14.10.2024 (далі - акт перевірки).
Головне управління ДПС у Рівненській області у ході проведення перевірки встановлено наступні порушення податкового законодавства: абз 6 п.6 ст. 128 Господарського кодексу України та п.177.10 ст. 177 Податкового кодексу України (далі – ПК України), пп.164.1 ст. 164, п.177.1, п.177.2, пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України, а саме заниження суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю на суму 3480767,12 грн, в т. ч. за 2019р. – 120911,83 грн, за 2020р. – 594835,35 грн, за 2021р. – 321972,10 грн, за 2022 р. – 206142,97 грн та за 2023р. – 2236904,87, п.2 ч.1, п. 3 ст. 7, ч.5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», встановлено заниження суми єдиного внеску на загальну суму 487662,72 грн, в т.ч. за 2019р. – 134571,96 грн, 2020р. – 157696,44 грн., 2021р. – 173944,32 грн, 2022р. – 21450 грн., ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, а саме встановлено зберігання пального без отримання ліцензії», пп 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 п. 161  підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, а саме: заниження суми військового збору на 290063,93 грн в т.ч за 2019 р. – 10075,98 грн, за 2020р. – 49569,61 грн, за 2021р. - 26831,01 грн, за 2022р. – 17178,58 грн, за 2023р. – 186408,74 грн., п.185.1 ст. 185, п 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, пп. 189.1 ст. 189, пп. “г” п.198.5 ст. 198 ПК України, а саме заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 301359 грн та встановлено завищення від`ємного значення з ПДВ, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21 декларації) за грудень 2023 року на суму 2526244 грн., п.201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України, а саме не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні за операціями, визначеними п. 198.5 ст. 198 ПК України, в перевіряємому періоді на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) 18180203 грн., п.201.4, п.201.10 ст. 201 ПК України, а саме не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні за операціями, визначеними п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України, в перевіряємому періоді на загальну суму ПДВ 235599 грн.
18.11.2024 на підставі висновків акту перевірки Головним управлінням ДПС у Рівненській області було прийнято: податкове повідомлення-рішення № 17625/1700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 4121757 грн 04 коп (в тому числі 3480767,12 грн податкове зобов`язання, 640989,92 за штрафними санкціями); податкове повідомлення-рішення № 17626/1700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання  з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування  в розмірі 343479 грн 75 коп (в тому числі 290063,93 грн податкове зобов`язання, 53415,83 грн за штрафними санкціями); вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску № Ф - 17627/1700240523 в розмірі 487662,72 грн; рішення № 17628/1700240523 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 71575,98 грн; податкове повідомлення-рішення № 17633/1700240523, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за звітний період грудень 2023 року на суму 2526244 грн; податкове повідомлення-рішення № 17655/1700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість  в сумі 376698,75 грн (в тому числі 301359 грн основного зобов`язання та 75339,75 грн штрафних санкцій); податкове повідомлення-рішення № 17673/1700240523, яким застосовано суму штрафу в розмірі 59132,10 грн за платежем податок на додану вартість; рішення про застосування фінансових санкцій № 17675/1700240523, яким застосовано суму штрафу в розмірі 500000 грн, згідно з абз. 9 ч. 2 ст. 17 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску вимогою, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій та вважаючи їх протиправними позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
Задовольняючи частково позов суд першої інстанції дійшов висновку, що встановлені у справі обставини частково підтверджують позицію позивача.
Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Згідно статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень 
Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч. 1 ст. 2 КАС України є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Згідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.
Судом встановлено, що за період з 01.01.2019 по 31.12.2023 платник податків ОСОБА_1 здійснював діяльність на загальній системі оподаткування, обліку та звітності відповідно до ст. 177 ПК України.
Згідно з п. 177.1. ст. 171 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
У відповідності до п. 177.2 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) i документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи – підприємця. 
Згідно з п.177.3. ст. 177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Враховуючи викладене, з метою визначення загального оподатковуваного доходу датою отримання доходу є: дата фактичного надходження коштів на банківський рахунок, якщо розрахунки проведені на поточний рахунок у форматі ІВАN; дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (у разі здійснення розрахунків у безготівковій формі).
Згідно з п. 177.10 ПК України фізичні особи – підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Згідно п. 1 Порядку ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат, фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 травня 2021 року № 261 (далі - Порядок № 261) фізичні особи - підприємці, зобов`язані вести облік доходів і витрат. На підставі первинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/ понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати. Відповідно до п. 4 Порядку № 261 дані обліку доходів і витрат заповнюються з наростаючим підсумком у гривнях з копійками та використовуються для заповнення річної податкової декларації про майновий стан і доходи. 
У свою чергу, до набрання чинності Порядку № 261 облік доходів та витрат фізичні особи - підприємці здійснювали у відповідності до п. 1 порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року № 481 згідно якого фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати. Дані Книги заповнюються у гривнях з копійками та використовуються самозайнятою особою для заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи
Вищенаведені норми законодавства не встановлюють обов`язок фізичної особи -підприємця  вести інший облік доходів та витрат ніж встановлений пунктом 177.10 статті 177 розділу IV Податкового кодексу України.       
У відповідності до п. 177.5 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.
Форма податкової декларації та Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 02.10.2015 № 859. 
Так, вирішуючи питання щодо правомірності податкового повідомлення-рішення  від 18.11.2024 № 17625/1700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання  з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 4121757,04 грн суд зазначає, що однією із підстав для винесення спірного рішення слугували висновки відповідача щодо заниження загального оподаткованого доходу отриманого ФОП від здачі в оренду вантажних автомобілів на суму 197024,14 грн в т.ч. за 2019 р. – 17803,88 грн, за  2020 р – 20421,59 грн, за 2021 р. – 37495 грн, за 2022р. – 54645,08 грн. за 2023 р. – 66658,59 грн, а також заниження загального оподаткованого доходу отриманого ФОП від продажу автомобілів на суму 251250,87 грн в т.ч. за 2019р. – 225584,20 грн., за 20220р. – 6666,67 грн, за 2021р. – 14833,33 грн, за 2022р – 4166,67 грн (п. 2.1.2 акту перевірки).
Перевіряючи обґрунтованість вищенаведених висновків контролюючого органу про виявлені документальною перевіркою порушення, з урахуванням доводів та заперечень сторін, судом встановлено таке.
Згідно декларації про майновий стан та доходи за 2019 рік  позивач відобразив у розділі ІІ “Загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу” суму доходу в розмірі 24044805,26 грн. В декларації про майновий стан та доходи за 2020 рік позивач відобразив у розділі ІІ “Загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу” суму доходу в розмірі 25821440,32 грн.
Відповідно до декларації про майновий стан та доходи за 2021 рік позивач відобразив у розділі ІІ “Загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу” суму доходу в розмірі 24044805,26 грн.
Згідно декларації про майновий стан та доходи за 2022 рік позивач відобразив у розділі ІІ “Загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу” суму доходу в розмірі 42907252,99 грн.
У відповідності до наданої суду декларації про майновий стан та доходи за 2023 рік  позивач відобразив у розділі ІІ “Загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу” суму доходу в розмірі 57664145,16 грн.
Вищенаведені у деклараціях суми доходу  відповідають даним книги обліку доходів та витрат за відповідні періоди, а саме графі 2 “сума доходу отриманого від здійснення господарської діяльності” та графі 4 загальна сума отриманого доходу, яка підлягає декларуванню”, копії яких долучено позивачем до матеріалів справи, а згідно банківських виписок він в період 2019 – 2023 років отримував дохід від оренди вантажних автомобілів.
Згідно записами в Книгах обліку доходів і витрат за відповідні роки в графі 2 “сума доходу отриманого від здійснення господарської діяльності” позивачем відображено дохід отриманий від оренди вантажних автомобілів в 2019 році в сумі 6000,00 грн, (в т.ч. отриманий 11.01.2019 на суму 500 грн, 05.02.2019 на суму 500 грн, 01.03.2019 на суму 500 грн, 09.04.2019 на суму 500 грн, 07.05.2019 на суму 500 грн, 11.06.2019 на суму 500 грн, 26.07.2019 на суму 500 грн, 25.09.2019  на суму 1000 грн., 24.12.2019 на суму 1500 грн.) у 2020 році отриманий дохід від оренди автомобілів відображено в сумі  11182,98 грн (в т.ч. отриманий   23.06.2020 на суму 2600 грн, 10.08.2020 1735,48 грн, 12.08.2020 на суму 997,50 грн, 02.09.2020 на суму 2125 грн, 12.10.2020 на суму  1600 грн, 30.10.2020 на суму 1600 грн, 11.11.2020 на суму 525 грн), у 2021 році отриманий дохід від оренди автомобілів відображено в сумі 32905,00 грн, (в т.ч. отриманий   12.05.2021 на суму 775 грн, 11.06.2021 на суму 4590 грн, 09.07.2021 на суму 4590 грн, 04.08.2021 на суму 4590 грн,  07.09.2021 на суму 4590 грн, 21.10.2021 на суму 4590 грн, 11.11.2021 на суму 4590 грн, 29.12.2021 на суму 4590 грн), у 2022 році на суму 18360 грн (в т.ч. отриманий 05.01.2022 на суму 4590 грн, 04.02.2022 на  суму 4590 грн, 27.07.2022 на суму 9180 грн),  у 2023 році отриманий дохід від оренди автомобілів відображено  в сумі 24815,00 грн (28.02.2023 на суму 24815,00 грн).
Зазначені доходи було задекларовано позивачем в деклараціях про майновий стан та доходи за 2019 - 2023 в розділі ІІ “Загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу”, що підтверджено записами в Книгах обліку доходів і витрат за відповідні роки, однак помилково відображені в розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф2 до декларації) замість коду 77.12. за кодом 49.41.
Доказів, які б свідчили про надходження інших сум, що були нараховані за здачу в оренду вантажних автомобілів на поточні рахунки ФОП ОСОБА_1 за період 2019-2023 роки, відповідачем суду не надано. Отже, оскільки виручкою ФОП вважається дохід, отриманий у грошовій та негрошовій формі, то датою отримання доходу є дата фактичного надходження коштів на поточний рахунок у форматі ІВАN у касу, а відтак підприємець і не міг їх включити  до загального оподатковуваного доходу.
Таким чином, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що доводи відповідача про заниження ФОП ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу від здачі в оренду вантажних  автомобілів у період з 2019 по 2023 роки на суму 197024,14 грн. є необґрунтованими.
Щодо доводів відповідача про заниження загального оподаткованого доходу, отриманого ФОП ОСОБА_1 від проданих транспортних засобів на суму 251250,87 грн. колегія суддів такі відхиляє, оскільки задекларовані суми доходу від продажу цих авто підтверджені записами в Книгах обліку доходів і витрат, копії яких було долучено разом з копіями банківських виписок до матеріалів справи, зокрема від продажу транспортних засобі ТОВ “Смарт Ложистік” та ФОП ОСОБА_2 в 2019 році на суму 243084,17 грн, а саме 08.02.2019 на суму 35000 грн, 11.03.2019 на суму 35000 грн, 11.04.2019 на суму 35000 грн, 11.05.2019 на суму 29166,67 грн, 19.07.2019 на суму 4166,67 грн, 19.07.2019 на суму 104750,83 грн., також ОСОБА_3 в сумі 6500 грн в т.ч. 23.06.2021 на суму 4000 грн та 23.06.2021 на суму 2500 грн., ОСОБА_4 в сумі 8333,34 грн в т.ч. 28.12.2021 на суму 4166,67 грн  та 29.12.2021 на суму 4166,67  грн., ОСОБА_5 в сумі 4166,67 грн в т.ч.  20.01.2022  на суму 4166,67 грн.
Зазначені доходи від продажу транспортних засобів було задекларовано в деклараціях про майновий стан та доходи за 2019, 2021, 2022 роки в розділі ІІ “Загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу”, що підтверджено записами в Книгах обліку доходів і витрат за відповідні роки, однак помилково позивачем відображені в розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф2 до декларації) замість коду 45.11. за кодом 49.41. Разом з тим, зазначені помилки не вплинули на визначення загального оподаткованого доходу  відображеного у деклараціях за 2019, 2021, 2022 роки.
Щодо продажу напівпричіпа самоскида BODEX SU90333GHSSBU1338 за ціною 6666,67 грн (без ПДВ) у 2020 році, то кошти за даний напівпричіп чи іншої компенсації вартості даного транспортного засобу ФОП ОСОБА_1 в перевіряємому періоді не отримав. Будь яких доказів про те, що ФОП ОСОБА_1 отримав кошти за даний напівпричіп чи іншої компенсації вартості даного транспортного засобу  відповідачем суду не надано. А тому, вартість напівпричіпа самоскида BODEX SU90333GHSSBU1338 на суму 6666,67 грн правомірно не включено в оподатковуваний дохід.
Таким чином, висновки відповідача про заниження ФОП ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу від продажу транспортних засобів у період з 2019 по 2023 роки на загальну суму 251250,87 грн не підтверджені жодними належними доказами, а відтак є необґрунтованими.
Аналізуючи висновки викладені в акті перевірки щодо віднесення до валових витрат вартості дизпалива у сумі 12701204,29 грн без ПДВ в тому числі у 2022 році на суму 467289,72 грн та у 2023 році на суму 12233914,57 грн, яке згідно висновків акту перевірки, не приймало участі у господарських операціях та витрати на придбання якого не пов`язані з отриманням доходу від здійснення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_6 , чим  порушено пп.177.4.5, п. 177.4 ст. 177 ПК України, оскільки до перевірки не надано належних документів, які підтверджують використання у господарській діяльності ФОП дизельного палива на загальну суму 12701204,29 грн у 2022 - 2023 роках, колегія суддів враховує наступне.
Судом встановлено, що ОСОБА_1 здійснює діяльність “автомобільного вантажного транспорту”, а надаючи послуги по внутрішньому та міжнародному перевезенню та у своїй діяльності використовує власні та орендовані транспортні засоби, що не заперечується контролюючим органом. Під час своєї діяльність ФОП ОСОБА_1 придбавалися ПММ які доставлялися за місцем здійснення діяльності село Стара Рафалівка, вул. Центральна, 61 у власний резервуар, що не заперечується актом перевірки.
При цьому, податковим органом не ставиться під сумнів ні реальність господарських операцій позивача з придбання ПММ, ні реальність його господарських операцій по здійсненню в період 2022 - 2023 років  перевезень в межах надання позивачем транспортних послуг, де були використані такі ПММ.
Згідно з п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідно до пп. 177.4.1. п. 177.4. ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать втеч  витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
Отже, фізична особа - підприємець має право включити до складу витрат вартість використаних пально-мастильних матеріалів, безпосередньо пов`язаних з отриманим доходом від здійснення пасажирських або вантажних перевезень, які документально підтверджено первинними документами, зокрема, угодою, актом виконаних робіт (наданих послуг), товарно-транспортною накладною, розрахунковими документами.
На підтвердження використання в господарській діяльності придбаного пального позивачем до матеріалів справи було долучено відомості на заправку дизельного палива в яких заначено дату заправки, державний номер автомобіля, акти на списання дизельного палива, CMR, товарно-транспортні накладні, подорожні листи, довідки на списання пального, що в повній мірі підтверджують факт використання  в господарській діяльності ФОП дизельного палива, що знаходилося в селі Стара Рафалівка, у власному резервуарі позивача, що підтверджується належними та допустимими доказами, інших доводів апелянт не наводить та не спростовує.
Щодо необхідності ведення позивачем обліку нафтопродуктів,  згідно  Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, а саме на п.п.6.1, 6.2,6.3 п.6, яким встановлено, що на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою № 7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною. Зокрема згідно з абзацом 4 пункту 1 вказаної Інструкції, її вимоги є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання, (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
Однак, доказів про те, що позивач здійснює вид економічної діяльності, які зазначено в цьому пункті в т. ч. має  відповідний КВЕД відповідачем не надано, отже вимоги вказаної Інструкції не поширюються на діяльність позивача в тому числі щодо ведення обліку нафтопродуктів в порядку встановленому цією Інструкцією.
Також суд відхиляє доводи відповідача щодо неможливості розміщення резервуара  за адресою: АДРЕСА_1 , оскільки за даною адресою відсутні об`єкти нерухомого майна в т. ч. земельні ділянки, матеріалами справи підтверджується, що у відповідності до договору дарування земельної ділянки від 05.11.2020 ОСОБА_1 отримав в дар земельну ділянку для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних  будівель та споруд підприємств  переробної, машинобудівної та іншої промисловості, загальною площею 0,4109 га, що розташована за адресою АДРЕСА_1 (шістдесят один/зе), кадастровий номер земельної ділянки 5620889300:04:014:0692. 
Крім того, розташування земельної ділянки кадастровий номер 5620889300:04:014:0692 за адресою АДРЕСА_1 підтверджується витягом  з Державного земельного кадастру про земельну ділянку. 
Разом з тим, позивачем надано до матеріалів справи копію наказу Відділу архітектури  та містобудування виконавчого комітету Вараської міської ради  від 12.07.2024 “Про присвоєння адреси закінченому будівельному об`єкту” згідно якого присвоєно адресу закінченому будівельному об`єкту - пункту технічного обслуговування автомобілів, що збудований на земельній ділянці з кадастровим номером 5620889300:04:014:0692 Україна АДРЕСА_1 .
Відтак, податковий орган не міг встановити в ході перевірки той факт що ФОП ОСОБА_1  здійснював діяльність в період 2019 -2023 рік за адресою АДРЕСА_1 , отже поданими доказами спростовуються доводи відповідача про недостовірність даних поданих позивачем  разом з заявою на отримання ліцензії на зберігання пального, а  висновки контролюючого органу щодо неправомірного віднесення позивачем до валових витрат  вартості дизпалива у сумі 12701204,29 грн (без ПДВ) в тому числі у 2022 році на суму 467289,72 грн та у 2023 р. на суму 12233914,57 грн, не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи та спростовуються наданими позивачем доказами.
Також позивач зазначає на безпідставність висновків акту перевірки щодо завищення  валових витрат  у 2020 році на суму 2275736,27 грн, адже під час перевірки та розгляду заперечення на акт перевірки податковим органом не враховано понесені позивачем витрати пов`язані з реалізацією картоплі в тому числі витрати  на митне оформлення ВМД митними брокерами у сумі 103400,00 грн,  транспортні витрати на доставку товару з Нідерландів у сумі 862857,29 грн,  а також витрати на фітосанітарну експертизу і ветеринарно-санітарний огляд. Крім того ним помилково вказано суму одержаного доходу за КВЕД 46.31 від реалізованої картоплі у податковій декларації за 2020 рік – 4 594 494,30 грн (значення колонки 4 рядка 4 розділу І). Натомість фактично отриманий дохід від реалізації картоплі у 2020 рік становить 4 110 494,30 грн. що на 484 000,00 грн менше ніж задекларовано.
В акті перевірки контролюючи орган вважає, що відповідно до поданого ФОП ОСОБА_1 додатка Ф2 до податкової декларації за 2020 рік, вартість придбаної картоплі, що реалізована ФОП ОСОБА_1 у звітному періоді (значення колонки 5 рядка 4 розділу 1) становить 4525483,30 грн, що на 2275736.27 грн більше від фактичної вартості придбання картоплі. Фактична вартість придбання картоплі, яка була реалізована ФОП ОСОБА_1 у 2020 році становить  2249747,03 грн. Однак згідно пункту 177.4 ПК України перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою – підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування. Відповідно до пп. 177.4.4 ПК України до таких витрат належать витрати на: транспортування готової продукції (товарів); транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів); вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг. Тобто, ФОП на загальній системі оподаткування має право включити до складу витрат витрати на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів) вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Водночас, обов`язковою умовою є документальне підтвердження первинними документами таких витрат, зокрема угодами, актами виконаних робіт (наданих послуг), товарно-транспортними накладними, розрахунковими документами, тощо.
Пункт 44.6 ст. 44 ПК України встановлює, що якщо  платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Як встановлено судом, позивач в 2022 році імпортував картоплю з  Нідерландів та окрім собівартості картоплі  згідно інвойсів та платіжних доручень в іноземній валюті,  позивач також поніс витрати  на митне оформлення ВМД митними брокерами у сумі 103400,00 грн,  транспортні витрати на доставку товару з Нідерландів у сумі 862857,29 грн,  а також витрати на фітосанітарну експертизу і ветеринарно-санітарний огляд на суму 41174,16 грн,  що підтверджується відповідними первинними документами за вищевказаний період (актами виконаних робіт (наданих послуг) та виписками банку, копії яких було надано позивачем до заперечення на акт перевірки  та долучено до матеріалів справи. 
Суд зазначає, що наведені витрати в силу приписів пп. 177.4.4 ПК України є витратами які безпосередньо пов`язані з отриманням доходу від реалізації картоплі, а тому повинні бути враховані під час визначення оподаткованого доходу.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи, а саме виписок банку за 2020 рік, позивач отримав дохід від реалізованої картоплі на суму 4 110 494,30 грн (без ПДВ), що не заперечується відповідачем, а відтак позивач помилково вказав суму одержаного доходу за КВЕД 46.31 від реалізованої картоплі у податковій декларації за 2020 рік на суму 4 594 494,30 грн (значення колонки 4 рядка 4 розділу І додатку Додаток Ф2 до декларації).  Отже, відповідач  під час перевірки та під час розгляду заперечення не врахував надані ФОП документи (книгу обліку доходів та витрат банківські виписки, які свідчили про факт завищення доходу  від реалізації картоплі на суму 484 000,00 грн, а лише обмежився даними зазначеними в декларації платника.
Згідно п. 86.10 ст. 86 ПК України в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника, а твердження в акті перевірки щодо завищення валових витрат у 2020 році на суму 2275736.27 грн є не обґрунтованими.  
Щодо завищення витрат на придбання запчастин  у 2022 році на суму 341150,79 грн, оскільки ним отриманий дохід  від продажу запчастин у 2022 році  в сумі 618073,51 грн  помилково відображено в розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф2 до декларації про майновий стан та доходи за 2022 рік) за кодом доходу  46.73.(оптова торгівля деревиною), а саме замість коду 45.31 заначено код 46.73., в свою чергу отриманий дохід від оптової торгівлі деревиною в сумі 959895,68 грн у податковій декларації помилково відображений за кодом доходу  45.51.(оптова торгівля деталями та приладдям), яка не впливає на суму чистого оподатковуваного доходу за 2022 рік.
На підтвердження доходів, отриманих у 2022 році від продажу запчастин і від торгівлі деревиною та понесених витрат, позивачем було надано суду копії відповідних записів в Книзі обліку доходів і витрат та виписку з банку за відповідний період.
Судом встановлено, що дохід від реалізації запчастин в 2022 році становить  618073,51 грн , що  підтверджується виписками банку а саме: за 10.01.2022 на суму 20267,41 грн (без ПДВ), за  27.01.2022 на суму 207640 грн (без ПДВ), за 11.02.2022 на суму 88587,50 грн (без ПДВ), 23.02.2022 на суму 5232,80 грн (без ПДВ), 21.04.2022 на суму 1950 грн (без ПДВ), 15.04.2022 на суму 88587,50 грн (без ПДВ), 27.05.2022 на суму 203430 грн (без ПДВ), 09.08.2022 на суму 2378,30 грн (без ПДВ). Згідно банківських виписок за відповідний період дохід від реалізації деревини становить 959895,68 грн (без ПДВ).
Зазначені доходи від в реалізації запчастин та продажу деревини було задекларовано в декларації про майновий стан та доходи за 2022 в розділі ІІ “Загальна сума доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу”, що підтверджено записами в Книгах обліку доходів і витрат за 2022 рік, однак помилково позивачем відображені в розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів отриманих самозайнятою особою (Додаток Ф2 до декларації), а саме дохід  від продажу запчастин у 2022 році  в сумі 618073,51 грн помилково відображено за кодом доходу  46.73.(оптова торгівля деревиною), а саме замість коду 45.31 заначено код 46.73., в свою чергу отриманий дохід від оптової торгівлі деревиною в сумі 959895,68 грн. позивачем помилково відображений за кодом доходу  45.51.(оптова торгівля деталями та приладдям).
Суд зауважує, що вартість понесених  витрат пов`язаних з реалізацією запчастин в 2022 році за даними перевірки становить 594575,45 грн. Дану суму було відображено в книзі обліку доходів та  витрат в графі 6 (сума витрат пов`язаних з придбанням товарів (робіт, послуг)) наступними записами 10.01.2022 на суму 13489,07 грн, 27.01.2022 на суму 203570,00 грн, 12.02.2022 на суму 86850 грн, 23.02.2022 на суму 2596,72 грн, 15.04.2022 на суму 86850 грн, 21.04.2022 на суму 828,78 грн, 27.05.2022 на суму 1999450 грн, 09.08.2022 на суму 940,88 грн, однак позивачем помилково було відображено в розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб (Додаток Ф2 до декларації про майновий стан та доходи за 2022 рік), а саме  вартість  придбаних запчастин, які були реалізовані в звітному періоді в сумі 594575,45 грн, позивач замість коду 45.31 помилково зазначив код 46.73, в свою чергу вартість понесених  витрат пов`язаних з   оптовою торгівлею деревиною в сумі 935455,35 грн у податковій декларації помилково відображений за кодом 45.51.(оптова торгівля деталями та приладдям), які не вплинули на визначення загального оподаткованого доходу  відображеного у деклараціях за 2022 рік, що апелянт не спростовує.
Згідно п.5 розділу 2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 20 серпня 2015 року № 727 факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів, а не виключно на даних додатку до податкової декларації на яку посилається відповідач в відзиві, як підставу для визначення податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб.
З огляду на наведене, відповідачем не доведено факт заниження позивачем чистого оподаткованого доходу від реалізації запчастин у 2022 році на суму  341150,79 грн.
Також позивач зазначає про те, що не погоджується з висновками Акту перевірки, що товари відповідно до переліку наведеного у Таблиці 2.1.3 акту перевірки безпідставно віднесено до складу валових витрат в сумі 2653481 грн, зокрема зазначає, що  до складу валових витрат з тієї таблиці не було включено вартість придбаних товарів і послуг на загальну суму 2385834,87 грн. Перелік цих товарів і послуг, не включених  до складу валових витрат, було наведено в таблиці 1, яку позивач надавав до заперечення на акт перевірки. По друге в таблиці 2.1.3 акту перевірки є певний перелік придбаних ФОП ОСОБА_1 товарів, які дійсно включені до складу валових витрат,  сума цих товарів та послуг  складає 267646,13 грн. Зазначені  товари  використовувалися в господарській діяльності позивача.
Відповідач зазначає, що товари та послуги відповідно до переліку  наведеного у Таблиці 2.1.3 акту перевірки  безпідставно віднесено до складу валових витрат, позаяк у позивача відсутні документи щодо  використання у господарській діяльності придбаних таких товарів та послуг, однак колегія суддів враховує наступне.
Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів ФОП від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено п. 177.4 ПК України.
У відповідності до абз 2.  пп. 177.4.5 ПК України не включаються до складу  витрат підприємця витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації. 
Проте, підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів, реконструкцію, модернізацію та інші види поліпшення основних засобів (крім поточного ремонту) (пп. 177.4.6 ПК України).
Отже, витрати, понесені ФОП на загальній системі оподаткування на виготовлення (будівництво) основного засобу (приміщення), не включаються до складу витрат такого підприємця, оскільки зазначені витрати є складовою вартості виготовленого основного засобу та поступово будуть враховані шляхом амортизації.  
Згідно акту перевірки ФОП ОСОБА_1 у перевіряємому періоді придбавав товари та послуги, відповідно до переліку  наведеного у Таблиці 2.1.3, вартість  яких  безпідставно віднесено до складу валових витрат в сумі 2653481 грн в т. числі у 2020 році в сумі 6865000,18 грн, у 2021 році – 1562318,21 грн, у 2022 році – 277986,47 грн та у 2023 році – 126676,14 грн. Позивачем в ході розгляду справи надано таблицю № 1 з переліком товарів і послуг, які наведені в таблиці № 2.1.3 Акту перевірки однак не включалися  позивачем до складу валових витрат  на загальну суму 2385834,87 грн. та зазначено, що ці товари і послуги придбавалися для власного будівництва пункту технічного обслуговування автомобілів позивача, яке він розпочав у 2020 році та здійснював у період з 2020  по 2023 рік власними силами в т.ч. найманими працівниками що перебували у трудових відносинах з  ФОП, а відтак придбані товари і послуги не включалися до складу валових витрат, а використовувалися для будівництва в зв`язку з чим придбаних товарів і послуг немає на залишку.
Факт здійснення  будівництва пункту технічного обслуговування автомобілів позивача  підтверджується повідомленням про початок будівельних робіт та містобудівними умовами та обмеженнями для проектування будівництва, а факт використання матеріалів для будівництва підтверджується  актами на списання.  
Також суд враховує, що доказів які свідчили б про відображення таких витрат на загальну суму 2385834,87 грн у обліку  доходів і витрат, який вівся позивачем у перевіряємому періоді чи відображення у податковій звітності поданій позивачем за перевіряємий період в акті перевірки не наведено, як і не надано таких доказом відповідачем і в ході розгляду справи. При цьому, факт використання товарів  на суму 267646,13 грн,  які наведені в  таблиці № 2.1.3 Акту перевірки та включені позивачем до складу валових витрат, використовувалися останнім в господарській діяльності, в т.ч для ремонту транспортних засобів, що підтверджується актами списання та актами встановлення на автомобілі, які надавалися позивачем до заперечення на акт перевірки та долучені до матеріалів справи.
З огляду на наведене, колегія суддів вважає, що відповідачем безпідставно збільшено суму чистого оподаткованого доходу позивача по придбаним товарам і послугам на суму 2385834,87 грн, які не включалися позивачем до валових витрат та були використані для здійснення будівництва об`єкта нерухомого майна, а також безпідставно зменшено суму валових витрат по придбаним товарам у розмірі 267646,13 грн, які були використані у господарській діяльності, в т.ч для ремонту транспортних засобів позивача, а тому спірне податкове повідомлення-рішення № 17625/1700240523, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 4121757,04 грн є протиправним та підлягає скасуванню.
Надаючи правову оцінку формуванню оспорюваної вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 18.11.2024 на суму 487662,72 грн, прийнятому рішенню про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 71575,98 грн та податковому повідомленню рішенню з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 343479 грн 75 коп, судом враховується наступне.
Відповідно до п. 4 ч.1 ст. 4 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” платниками єдиного внеску є, зокрема, фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.
За змістом ч.1 ст.7 Закон України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” базою нарахування єдиного внеску для фізичних осіб – підприємців є сума доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток). 
Єдиний внесок нараховується на суми, зазначені в частинах першій і другій цієї статті, не зменшені на суму відрахувань податків, інших обов`язкових платежів, що відповідно до закону сплачуються із зазначених сум.
Згідно з пп. 1.2 п. 161 Підрозділу 10 ПК України об`єктом оподаткування військовим  збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Враховуючи те, що з вищенаведених підстав, податковим органом безпідставно та всупереч нормам чинного законодавства зроблено висновок про збільшення  чистого оподатковуваного доходу позивача за 2019 - 2023 роки, у відповідача відсутні правові підстави для формування оспорюваної вимоги про сплату боргу в сумі 487662,72 грн, прийняття рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 71575,98 грн та винесення податкового повідомлення рішення з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування  в розмірі 343479 грн 75 коп., а вимога  про сплату боргу (недоїмки) від 18.11.2024 № Ф-17627/1700240523, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 18.11.2024 № 17628/1700240523 та податкове повідомлення рішення з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування № 17626/1700240523 є протиправними та підлягають скасуванню.
Вирішуючи питання щодо правомірності оспорюваних податкових повідомлень-рішень № 17633/1700240523, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за звітний період грудень 2023 року на суму 2526244 грн, № 17655/1700240523, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість  в сумі 376698,75 грн (в тому числі 301359 грн основного зобов`язання та 75339,75 грн штрафних санкцій), податкового повідомлення-рішення № 17673/1700240523, яким застосовано суму штрафу в розмірі 59132,10 грн за платежем податок на додану вартість суд зазначає наступне.
Положеннями підпункту 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податок на додану вартість непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Статтею 185 ПК України визначено, які операції є об`єктом оподаткування податком на додану вартість (надалі ПДВ), а саме: 185.1. Об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Тобто, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є не всі господарські операції, а відповідно до статті 185 ПК України лише операції з постачання товарів, робіт, послуг.
Положеннями підпункту 14.1.179 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу це загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Пункт 188.1 ст. 188 ПК України визначає, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Положеннями підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п.200.3 ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Як вбачається з матеріалів справи (акту перевірки та відповіді на заперечення) однією з підстав для винесення спірних податкових повідомлень-рішень з ПДВ слугували висновки відповідача про не включення до складу податкових зобов`язань з ПДВ суму 96800,00 грн від доходу по реалізації картоплі, який зроблено відповідачем виходячи з даних самостійно задекларованого доходу позивачем за КВЕД 46.31 – Оптова торгівля фруктами та овочами, відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2020 рік в сумі  4 594 494,30 грн, що  на 484 000,00 грн  більше, ніж сума загального обсягу постачання за  ставкою ПДВ 20% по вказаних операціях відповідно до декларацій з ПДВ.
Представник позивача в судовому засіданні суду першої інстанції зазначив, що позивачем помилково відображено суму одержаного доходу за КВЕД 46.31  від реалізованої картоплі  у податковій декларації за 2020 рік– 4 594 494,30 грн (значення колонки 4 рядка 4 розділу І), а фактично отриманий дохід від реалізації картоплі у 2020 році становить 4 110 494,30 грн, що  на 484 000,00 грн менше, що підтверджуються  випискою банку, записами в книзі обліку доходів та витрат.  Факт отримання доходу від реалізації картоплі на суму 4 110 494,30 грн визнається і відповідачем у поданому відзиві та у відповіді на заперечення. 
В свою чергу судом враховується, що за правилами Розділу V “Податок на додану вартість” ПК України податкові зобов`язання з ПДВ визначаються за фактом здійснення господарських операцій, а не на підставі даних декларації  про майновий стан та доходи ФОП.
В ході розгляду справи відповідачем не доведено факту реалізації  позивачем картоплі на суму 4 594 494,30 грн (без ПДВ), а тому висновки податкового органу про заниження  позивачем податкових зобов`язань з ПДВ на суму 96800,00 грн від доходу по реалізації картоплі є необґрунтованими.
Також із Акту перевірки слідує, що контролюючий орган дійшов висновку про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ, а саме щодо необхідності включення до складу податкових зобов`язань суму ПДВ вартості придбаного дизельного палива, яке було віднесено позивачем до податкового кредиту та не використовувалося у  господарській діяльності та відсутнє на залишках на загальну суму ПДВ 1637648 грн, в т. ч грудень 2022 р. – 32710 грн, січень 2023 р. – 58844 грн, лютий 2023 р. – 74740 грн, березень 2023р. – 86911 грн, квітень 2023р, - 57806 грн, травень 2023р. – 76398 грн, червень 2023 р. – 75770 грн, липень 2023р. – 143665 грн, серпень 2023р. – 189808 грн, вересень 2023 р. – 269088 грн, жовтень 2023р. – 302600 грн, листопад 2023р. -149958 грн, грудень 2023р. – 119349 грн (ст. 92 акту). Однак з таким висновком суд не погоджується з огляду на наступне. 
Зокрема, як вбачається з акту перевірки підставами для таких висновків стали твердження відповідача, про те, що для перевірки не надано належних документів, які підтверджують використання у господарській діяльності ФОП дизельного палива на загальну суму 12701204,29 грн, яке в період 2022 - 2023 років зберігалося у власному резервуарі позивача за адресою Рівненська область, Вараський район, с Стара Рафалівка, вул. Центральна, 61 З. При цьому, податковим органом не ставиться під сумнів ні реальність господарських операцій позивача з придбання ПММ, ні реальність його господарських операцій по здійсненню  в період 2022-2023 роках перевезень,  в межах надання позивачем транспортних послуг, де були використані такі ПММ.
Як встановлено судом та не заперечується відповідачем, в ході проведення перевірки та до заперечення на акт перевірки представниками позивача надано для перевірки ряд первинних документів на підтвердження задекларованих сум, а саме: відомості на заправку дизельного палива в яких зазначено дату заправки, державний номер автомобіля, акти на списання дизельного палива, CMR, товарно–транспортні накладні, подорожні листи, довідки на списання пального, що в повній мірі підтверджують факт використання  в господарській діяльності ФОП дизельного  палива, що знаходилося в селі Стара Рафалівка, у власному резервуарі позивача. Тобто, на думку суду надані позивачем первинні документи у повній мірі розкривають зміст господарських операцій у спірний період та реальність здійснення господарської діяльності, а відповідачем не надано доказів та не наведено жодних обставин, які б свідчили про не вчинення операцій чи про відсутність факту надання послуг та є належними та допустимими доказами. Таким чином, зібраними у справі доказами підтверджується як факт отримання позивачем ПММ так і використання придбаних ПММ у власній господарській діяльності позивача.
В силу приписів статей 44, 83 ПК України, посадові особи податкового органу під час проведення перевірки та під час розгляду заперечення  були зобов`язані врахувати надані позивачем первинні документи. У разі, якщо первинні документи, надані платником податків під час проведення перевірки, викликають сумніви у їх достовірності, акт документальної перевірки повинен містити посилання на докази, що доводять складання таких документів без реального здійснення господарських операцій.
Як вже зазначав суд є помилковими посилання відповідача в акті перевірки, як підставу для своїх доводів (ст. 92 акту) щодо необхідності ведення позивачем обліку нафтопродуктів, згідно Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, а саме на п.п.6.1, 6.2,6.3 п.6, яким встановлено, що на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою № 7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною.
Зокрема згідно з абзацом 4 пункту 1 вказаної Інструкції, її вимоги є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання, (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України. Однак, доказів про те, що позивач здійснює вид економічної діяльності, які зазначено в цьому пункті в т. ч. має  відповідний КВЕД відповідачем не надано, отже вимоги вказаної Інструкції не поширюються на діяльність позивача в тому числі щодо ведення обліку нафтопродуктів в порядку встановленому даною Інструкцією.
Також суд відхиляє доводи відповідача щодо неможливості розміщення резервуара за адресою: Рівненська обл., Вараський район, село Стара Рафалівка, вул. Центральна, 61 З, оскільки за даною адресою відсутні об`єкти нерухомого майна в т. ч. земельні ділянки та як вбачається з матеріалів справи у відповідності до договору дарування земельної ділянки від 05.11.2020 ОСОБА_1 отримав в дар земельну ділянку для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних  будівель та споруд підприємств  переробної, машинобудівної та іншої промисловості, загальною площею 0,4109 га., що розташована за адресою Рівненська обл., Володимирецький район, село Стара Рафалівка, вул. Центральна, 61 З (шістдесят один/зе), кадастровий номер земельної ділянки 5620889300:04:014:0692.
Як уже зазначалося судом, розташування земельної ділянки кадастровий номер 5620889300:04:014:0692 за адресою АДРЕСА_1  З підтверджується витягом з Державного земельного кадастру про земельну ділянку. Крім того, до матеріалів справи позивачем було надано витяг з  Реєстру будівельної діяльності  Єдиної державної електронної системи у сфері будівництва (реєстраційний номер ІУ101240707502) відповідно до якого ОСОБА_1 в період охоплений перевіркою здійснював будівництво пункту технічного обслуговування автомобілів по вул. Центральна, 61 З село Стара Рафалівка.
Щодо необхідності включення до складу податкових зобов`язань з ПДВ вартості  будівельних матеріалів, віднесених до податкового кредиту на суму ПДВ 530696 грн, перелік яких наведено в додатку № 3 акту перевірки, то позивач вказує на безпідставність висновків акту перевірки щодо необхідності включення до складу податкових зобов`язань суму ПДВ вартості придбаних ТМЦ/ПММ/послуг наведених в додатку 4 акту перевірки, що не було віднесено до складу податкового кредиту у відповідному періоді  на загальну суму ПДВ 326859 грн.
Надаючи правову оцінку обставин встановлених актом  перевірки в цій частині  суд зазначає наступне:
У відповідності до 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Відповідно до п. 198.5. ст. 198 ПК України  платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
З аналізу наведених норм податкового законодавства слідує, що обов`язок нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ в платника податків виникає за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість  у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях  визначених підпунктами а, б, в, г пункту 198.5. ст. 198 ПК України.
В акті перевірки зазначено що позивачем в порушення пп. 189.1 ст. 189, пп. “г” п.198.5 ст. 198 ПК України, не включення до складу податкових зобов`язань з ПДВ вартості  будівельних матеріалів, віднесених до податкового кредиту на суму ПДВ 530696 грн, перелік яких наведено в додатку 3 акту перевірки, як таких що не використовувалися в господарські діяльності та відсутні на залишках, однак як правильно встановлено судом першої інстанції придбані будівельні матеріали (перелік яких наведено в додатку № 3 акту перевірки) безпосередньо було використано в господарській діяльності, а саме для будівництва пункту технічного обслуговування автомобілів.
В ході розгляду справи судом встановлено,  що ОСОБА_1 здійснював будівництво пункту технічного обслуговування, яке він розпочав у 2020 і здійснював протягом перевіряємого періоду, а факт використання будівельних матеріалів, перелік яких наведено в додатку № 3 акту перевірки, для будівництва пункту технічного обслуговування автомобілів,  підтверджується актами на списання, копії яких було додано до заперечення на акт перевірки та долучено до матеріалів справи. За таких обставин відповідачем безпідставно зроблено висновок щодо необхідності включення до податкових зобов`язань з ПДВ вартості придбаних позивачем та використаних на будівництві  будівельних матеріалів, які віднесені до складу податкового кредиту на загальну суму ПДВ 530696 грн.
Крім того в акті перевірки зазначено, що позивачем в порушення  пп. 189.1 ст. 189, пп “г” п. 198 5. ст. 198 ПК України не включено до складу  податкових зобов`язань суму ПДВ вартості придбаних ТМЦ/ПММ/послуг наведених в додатку 4 акту перевірки на суму 326859 грн., однак такі висновки контролюючого органу є протиправними без аналізу всіх обставин ведення господарської діяльності позивача, які придбавалися для використовувалися у господарській діяльності, а саме для будівництва пункту технічного обслуговування, для ремонту і технічного обслуговування вантажних автомобілів, для роботи з паливними картками. Товари і послуги придбавалися у контрагентів  з якими у ФОП ОСОБА_1 заключенні відповідні договори і проводяться відносини в рамках господарської діяльності.
В ході розгляду справи позивачем підтверджено належними доказами здійснення в перевіряємому періоді діяльності “автомобільного вантажного транспорту”, а також здійснення будівництва станції технічного обслуговування автомобілів.
З огляду на наведені норми законодавства  та обставини встановлені судом відповідач необґрунтовано дійшов висновку щодо необхідності включення до складу  податкових зобов`язань суму ПДВ вартості придбаних ТМЦ/ПММ/послуг наведених в додатку 4 акту перевірки на суму 326859 грн.
Згідно акту перевірки ФОП ОСОБА_1 не включено до складу податкових зобов`язань  суми ПДВ вартості транспортних засобів, які перестали використовуватися у господарській діяльності (перелік таких засобів в кількості чотирьох наведено в таблиці) зокрема: ТЗ сідловий тягач SCANIA, R389 VIN код НОМЕР_2 дата реалізації 10.06.2022 залишкова вартість  13856, 87 грн,  сума заниження ПДВ 2771 грн; ТЗ н/п р-платформа тентована модель SCHMITZ, SCB-S3Т VIN код НОМЕР_3 дата припинення використання  14.10.2022 залишкова вартість  142333,33 грн,  сума заниження ПДВ 28467 грн; ТЗ н/пр-контейнеровоз модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_4 дата реалізації  28.03.2023. залишкова вартість  174833,33 грн,  сума заниження ПДВ 34967 грн; ТЗ сідловий тягач VOLVO, FH 460 VIN код НОМЕР_5 дата реалізації  03.08.2023 залишкова вартість  846977,77 грн,  сума заниження ПДВ 169396 грн.
Позивач зазначає, що вартість н/пр-платформа тентова на модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_6 включено до податкової декларації з ПДВ за травень 2023 року (податкова накладна від 09.05.2023 № 10).  
Проведеною перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 , придбано н/прплатформу тентову модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_6 у ТОВ "УКРАЇНСЬКА ТРАНСПОРТНО-ФІНАНСОВА ГРУПА" відповідно до податкових  накладних № 134 від 14.10.2022 на суму 142333,33 грн (без ПДВ) та № 47 від 27.10.2022 на суму 204500 грн (без ПДВ), які віднесено  до податкового кредиту декларацій з ПДВ. Відповідно до податкових зобов`язань декларації з ПДВ за травень 2023 року віднесено податкову накладну від 09.05.2023 № 10 на суму залишкової вартості - 184050,02 грн придбаного н/пр-платформи тентованої модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_6 у ТОВ "УКРАЇНСЬКА ТРАНСПОРТНО-ФІНАНСОВА ГРУПА" (код ЄДРПОУ 43014708) відповідно до податкової накладної від 27.10.2022 № 47 та який перестав використовуватись в господарській діяльності. Проте, до податкових зобов`язань не віднесено суму щодо придбаного н/пр-платформи тентованої модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_6 у ТОВ "УКРАЇНСЬКА ТРАНСПОРТНО-ФІНАНСОВА ГРУПА" відповідно до податкової накладної № 134 від 14.10.2022.
Позивач вказує, що  ТЗ н/пр-платформа тентована модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_6 , придбавався для використання в оподаткованих операціях та перестав  використовуватися у господарській діяльності ФОП, а відтак саме на суму залишкової вартості 184050,02 грн у відповідності до п. 189.1  ст. 189 ПК України було нараховано ПДВ та включено до податкової декларації з ПДВ за травень 2023 року.
Факт включено до податкової декларації з ПДВ за травень 2023 року вартості н/пр-платформа тентована модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_6 підтверджується податковою накладною,  декларацією  з ПДВ за травень 2023 року, реєстром виданих та отриманих податкових накладних копії яких долучено до матеріалів справи
Надаючи оцінку доводам сторін, враховуючи докази надані під час розгляду справи суд враховує, що  п. 198.5. ст. 198 ПК України, згідно з яким платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість  у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в т.ч  в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
Згідно п. 189.1. ст. 198 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Суд вважає, що оскільки ТЗ н/пр-платформа тентована модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_6 , придбавався для використання позивачем в оподаткованих операціях та перестав використовуватися у господарській діяльності ФОП, а відтак позивачем правомірно на суму залишкової вартості ТЗ (184050,02 грн) було нараховано ПДВ та включено до податкової декларації з ПДВ за травень 2023 року, відповідно висновок відповідача про заниження податкового зобов`язання ПДВ на суму 28467 грн за фактом припинення використання  в господарській діяльності  наведеного ТЗ є необґрунтованим.
Що стосується висновків акту перевірки про не включення до складу податкових зобов`язань  суми ПДВ вартості транспортних засобів, які були реалізовані зокрема: ТЗ сідловий тягач SCANIA, R389 VIN код НОМЕР_2 дата реалізації 10.06.2022. залишкова вартість  13856,87 грн,  сума заниження ПДВ 2771 грн; ТЗ н/пр-контейнеровоз  модель SCHMITZ, SCB-S3 VIN код НОМЕР_4 дата реалізації  28.03.2023. залишкова вартість  174833,33 грн,  сума заниження ПДВ 34967 грн; ТЗ сідловий тягач VOLVO, FH 460 VIN код НОМЕР_5 дата реалізації  03.08.2023 залишкова вартість  846977,77 грн,  сума заниження ПДВ 169396 грн, то суд враховує, що факт придбання наведених транспортних засобів та їх реалізація сторонами не заперечується.
У відповідності до пп. “г” п.198.5 ст. 198 ПК України  у разі придбання товарів/послуг, які не використовувалися в господарській діяльності, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу
Доказів, які б свідчили про включення до податкової декларацій з ПДВ вартості реалізації таких транспортних засобів позивачем не надано.
Отже наведені обставини справи в їх сукупності дають підстави для висновку, що податкове повідомлення-рішення № 17633/1700240523, в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за звітний період  грудень 2023 року на суму 2319110 грн (2526244 - 207134) та податкове повідомлення-рішення  № 17655/1700240523 є протиправними та підлягають скасуванню, як і податкове повідомлення-рішення  № 17673/1700240523 яким ФОП ОСОБА_1 за порушення термінів реєстрації податкових накладних застосовано штраф в сумі 59132,10 грн.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, підприємство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Аналогічний правовий висновок зробив Верховний Суд у постанові від 01.02.2023 у справі № 560/12697/21.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах недостовірні.
При цьому, суд не наділений повноваженнями та не може підміняти контролюючий орган, зокрема, щодо визначення періодів порушення та в цілому процедури нарахування штрафної санкції за порушення термінів реєстрації податкових накладних. 
Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 06.02.2018 у справі № 826/15139/16.
Щодо висновків акту перевірки про порушення позивачем ст. 15 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” № 481/95-ВР від 19.12.1995 (далі - Закон № 481/95-ВР), а саме встановлення факту зберігання дизельного пального без отримання ліцензії на право зберігання пального суд зазначає таке.
Відповідно до ст.15 Закону № 481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.
Відповідно до ст. 1 Закону № 481/95-ВР місце зберігання пального - визначене як місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та /або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування. Зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без змін його фізико-хімічних характеристик. Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років. Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії.
Ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються: підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету; підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву; суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.
Крім цього, відповідно до ст. 15 Закону № 481/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють роздрібну, оптову торгівлю пальним або зберігання пального виключно у споживчій тарі до 5 літрів, ліцензію на роздрібну або оптову торгівлю пальним або ліцензію на зберігання пального не отримують.
Інших винятків щодо отримання суб`єктами господарювання ліцензій на право зберігання пального норми Закону № 481/95-ВР не містять.
Верховний Суд у постановах від 31.05.2022 по справі № 540/4291/20, від 29.06.2022 по справі № 200/11016/20-а, від 21.09.2022 по справі № 140/16490/20, від 12.01.2023 по справі № 420/11102/21 застосував норми статей 15, 17 Закону № 481/95-ВР у системному зв`язку із нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та дійшов до висновку, що зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню “акцизного складу” та/або “акцизного складу пересувного”, незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального має ознаки, які згідно з нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлені як виключення з визначення “акцизного складу” та/або “акцизного складу пересувного”, такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.
Судом встановлено, що у ФОП ОСОБА_1 була наявна ліцензія на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання) № 171804142022000067 термін дії якої з 01.06.2022 по 01.06.2027 за адресою АДРЕСА_1 в резервуарі об`ємом 10000 л.
Вказаний резервуар знаходився за адресою АДРЕСА_1 , на земельній ділянці кадастровий номер земельної ділянки 5620889300:04:014:0692, яку у відповідності до договору дарування земельної ділянки від 05.11.2020 ОСОБА_1 отримав в дар, що вказано вище і не спростовано апелянтом.
Як вбачається з акту перевірки 21.11.2023 ТОВ “Укрпалетсистем” поставило позивачу дизпаливо в об`ємі 10491 л, що свідчить про зберігання палива в обсягах, що перевищують обсяги дозволені ліцензією..
Згідно пояснень позивача, яке було наведено в суді першої інстанції зазначене пальне частково було злито в резервуар місце якого зазначено у ліцензії, а після того, як з резервуара було  заправлено транспортний засіб д.н.з. НОМЕР_7 в кількості 1020 літрів, в резервуар було злито решту пального, що поставило ТОВ “Укрпалетсистем”, що підтверджується відомістю на заправку транспортних засобів № 37.
Відповідно до абз. 9 ч. 2 ст. 17 Закону № 481/95-ВР фінансова санкція у вигляді штрафу застосовується  до суб`єктів господарювання у разі встановлення фактів оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії.
Отже аналізуючи наведене штрафна санкція застосовується в разі встановлення місця зберігання пального без наявної ліцензії, однак  у  ФОП ОСОБА_1 була наявна ліцензія  на право зберігання пального, а тому суд вважає, що висновки відповідача про порушення позивачем положень статті 15 Закону № 481/95-ВР не є доведеними та ґрунтуються виключно на припущеннях, які не підтверджені документально, що свідчить про відсутність правових підстав для застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) в розмірі 500000 грн.
ПК України не містить визначення поняття «вина», однак умови, за яких особа вважається винною, наведені у пунктах 112.1, 112.2 ст.112 ПК України та полягають у тому, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
При цьому, необхідно враховувати, що вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Відповідно до пункту 123.2 статті 123 ПК України діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті (вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2) вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Стаття 73 КАС України передбачає, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.
За приписами статті 74 КАС України, суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Згідно із положеннями статті 75 КАС України, достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. При цьому в силу положень статті 76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Згідно із частиною 1 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Таким чином, в адміністративному процесі, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень тягар доказування правомірності своїх рішень, дій чи бездіяльності покладається на відповідача - суб`єкта владних повноважень, який повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, що можуть бути використані як докази у справі.
Підсумовуючи вищенаведене, виходячи з системного аналізу норм законодавства та обставин справи, правових висновків Верховного Суду, колегія суддів дійшла висновку, що позов підлягає до задоволення частково, а доводи апеляційної скарги у названій вище частині не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. 
Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.
У контексті оцінки доводів апеляційних скарг апеляційний суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Суд не приймає доводи скаржників, які ґрунтуються на висновках Верховного Суду України, оскільки правовідносини у зазначених справах не є релевантними до справи за позовом ФОП ОСОБА_7 .
Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підстав для розподілу судових витрат згідно статті 139 КАС України у суду немає.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17 липня 2025 року у справі №460/15425/24 – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

                  Головуючий суддя                                        Н.В. Ільчишин

                  Судді                                                              В.В. Гуляк

                                                                                          З.М. Матковська

Повний текст постанови складено і підписано 17.11.2025