ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м       У к р а ї н и

20 травня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/28893/24	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Коршуна А.О. (доповідач),
                               суддів:  Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,     
за участю секретаря судового засідання Дивнич Д.І. 
розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційні скарги   	  Головного управління ДПС у Дніпропетровській  області 	
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 04.02.2025р.  у справі №160/28893/24 на додаткове рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 18.02.2025р.  у справі №160/28893/24	
за  позовом:	Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія Транс-Інвест»  	
до: про:	Головного управління ДПС у Дніпропетровській  області визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення 	

ВСТАНОВИВ:

           29.10.2024р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія Транс-Інвест» (далі – ТОВ «Компанія Транс-Інвест») за допомогою засобів системи «Електронний суд» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській  області ( далі – ГУ ДПС у Дніпропетровській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення / а.с. 1-6 том 1/.
          Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.11.2025р. за вищезазначеним адміністративним позов відкрито провадження у справі №160/28893/24 та справу призначено до судового розгляду / а.с. 49 том 1/. 
          Позивач, посилаючись у позовній заяві на те, що податковим органом було проведено  камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) ТОВ «Компанія Транс-Інвест» за жовтень та грудень 2021р., липень 2022р. і лютий-травень 2024р., які зареєстровані за період лютий-червень 2024р., в ході якої ним зроблено висновок про порушення вимог п.201.10 ст. 201 та п. 89 підрозділу 2  розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України  (зі змінами та доповненнями) в частині порушення граничних термінів реєстрації по 38 податковим накладним в ЄРПН, що відображено в акті перевірки №43618/04-36-04-12/38465370 від 17.06.2024р., на підставі якого відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення   форми «Н» № 0476230412 від 25.07.2024р. про нарахування штрафних санкцій у загальній сумі 1947726,06 грн. Позивач вважає це рішення відповідача протиправним з огляду на те, що застосування   штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених в умовах правової невизначеності   у період з 01.03.2020р. по 27.05.2022р., є незаконним та покладає на позивача додатковий надмірний тягар, крім цього відповідачем протиправно не застосовано штрафні санкції у розмірах, визначених нормами законодавства, яке діяло на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, тому просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області  форми «Н» № 0476230412 від 25.07.2024р..
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2025р.  у справі №160/28893/24 позов задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області  форми «Н» № 0476230412 від 25.07.2024р. / а.с. 128-132 том 1/.
           11.02.2025р. судом першої інстанції зареєстровано заяву ТОВ «Компанія Транс-Інвест» про ухвалення додаткового рішення у справі №160/28893/24, у якій позивач просив суд стягнути з відповідача на свою користь понесені ним витрати на професійну правничу допомогу, які пов`язані із розглядом справи  №160/28893/24 у розмірі 30000грн. / а.с. 135-137 том 1/. 
           12.02.2025р. судом першої інстанції зареєстровано заперечення ГУ ДПС у Дніпропетровській області на заяву ТОВ «Компанія Транс-Інвест» про стягнення витрати на професійну правничу допомогу / а.с. 144-146 том 1/.
Додатковим рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 18.02.2025р.  у справі №160/28893/24 заява ТОВ «Компанія Транс-Інвест» про стягнення витрат на професійну правничу допомогу задоволена частково, стягнуто з ГУ ДПС у Дніпропетровській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «Компанія Транс-Інвест» судові витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 20000грн. / а.с. 160-162 том 1/. 
Відповідач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції від 04.02.2025р. та додатковим рішенням суду першої інстанції від 18.02.2025р. у цій справі, за допомогою засобів системи «Електронний суд» 04.03.2025р. подав до суду апеляційної інстанції апеляційні скарги, які зареєстровано судом апеляційної інстанції 05.03.2025р. / а.с. 165-168, 180-188 том 1/. 
Ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 06.03.2025р. у справі №160/28893/24 відкрито апеляційне провадження за апеляційними скаргами ГУ ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2025р.  у справі №160/28893/24 / а.с. 216 том 1/ та на додаткове рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду  від 18.02.2025р.  у справі №160/28893/24 / а.с. 217 том 1/ і витребувано з суду першої інстанції матеріали справи  №160/28893/24, про що судом апеляційної інстанції у встановлений чинним процесуальним законодавством порядок та спосіб повідомлено учасників справи / а.с. 218-220 том 1/.  
12.03.2025р. судом апеляційної інстанції зареєстровано письмовий відзив позивача на апеляційну скаргу ГУ ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2025р.  у справі №160/28893/24, у якому позивач, серед іншого, просив стягнути з відповідача понесені ним витрати на професійну правничу допомогу, які пов`язані із розглядом цієї справи апеляційним судом / а.с. 229-230 том 1/. 
Матеріали адміністративної справи №160/28893/24 надійшли до суду апеляційної інстанції 21.03.2025р. / а.с. 249 том 1/.  
          Ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду від 25.03.2025р. у справі №160/28893/24 справу призначено до апеляційного розгляду у судовому засіданні в режимі відеоконференції на 13 годин 30 хвилин 29.04.2025р. / а.с. 1,2 том 2/, про що судом апеляційної інстанції у встановлений чинним процесуальним законодавством порядок та спосіб повідомлено учасників справи / а.с. 3-8 том 2/. 
          Відповідач, посилаючись у апеляційній скарзі на рішення суду першої інстанції від 04.02.2025р. у цій справі, на те, що судом першої інстанції під час розгляду цієї справи було зроблено висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до ухвалення ним рішення у справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції від 04.02.2025р. у цій справі та ухвалити у справі нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. Також відповідач у апеляційній скарзі на додаткове рішення суду першої інстанції від 18.02.2025р. у цій справі зазначив, що визначений судом першої інстанції розмір витрат на професійну правничу допомогу, який підлягає стягненню з відповідача на користь позивача, не є співмірним складності цієї справи та обсягу витраченого адвокатом часу на надання позивачу правничої допомоги, тому просив скасувати   додаткове рішення суду першої інстанції від 18.02.2205р. та відмовити позивачу у задоволенні заяви про стягнення понесених ним витрат на професійну правничу допомогу.
Позивач у письмових запереченнях на апеляційну скаргу та додаткових письмових заявах, заперечував проти доводів апеляційних  скарг відповідача та посилаючись на те, що судом першої інстанції ухвалені у цій справі обґрунтовані рішення від 04.02.2025р. та додаткове рішення від 18.02.2025р., просив апеляційні скарги відповідача залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції від 04.02.2025р. та додаткове рішення від 18.02.2025р. у цій справі залишити без змін. 
29.04.2025р. у судовому засіданні (в режимі відеоконференції) у розгляді цієї справи оголошено перерву до 13-00 годин  06.05.2025р., / а.с. 33-39 том 2/, також  06.05.2025р. у судовому засіданні ( в режимі відеоконференції)  у розгляді цієї справи оголошено перерву до 13-00 годин 20.05.2025р. / а.с. 40-42 том 2/.
Заслухавши у судовому засіданні в режимі відеоконференції:
-          представника відповідача, який підтримав доводи апеляційних скарг та просив суд апеляційні скарги задовольнити, рішення суду першої інстанції від 04.02.2025р. та додаткове рішення від 18.022025р. у цій справі скасувати, відмовити позивачу у задоволенні адміністративного позову та заяви про стягнення витрат на професійну правничу допомогу;
-          представника позивача, який заперечував проти доводів апеляційних скарг та підтримав доводи, викладені у письмовому відзиві на апеляційну скаргу та письмових поясненнях, просив суд апеляційні скарги залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції від 04.02.2025р. та додаткове рішення від 18.022025р. у цій справі залишити без змін;
перевіривши  доводи апеляційних скарг, матеріали адміністративної справи, законність і обґрунтованість рішення та додаткового рішення суду першої інстанції  в межах доводів апеляційних скарг і заявлених позовних вимог, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги підлягають задоволенню з  наступних підстав.
Під час розгляду цієї справи, як судом першої інстанції, так і апеляційним судом встановлено, що податковим органом було проведено  камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в ЄРПН ТОВ «Компанія Транс-Інвест» за жовтень та грудень 2021р., липень 2022р. і лютий-травень 2024р., які зареєстровані за період лютий-червень 2024р., за результатами якої складено акт перевірки №43618/04-36-04-12/38465370 від 17.06.2024р. (далі – акт перевірки).
З наданої суду ксерокопії акту перевірки / а.с. 9-10 том 1/ вбачається, що в ході перевірки податковим органом зроблено висновок про порушення підприємством вимог п.201.10 ст. 201 та п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями) в частині порушення граничних термінів реєстрації по 38 податковим накладним в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У подальшому на підставі вищезазначеного акту перевірки відповідачем 25.07.2024р. прийнято податкове повідомлення-рішення  форми «Н» № 0476230412 про нарахування ТОВ «Компанія Транс-Інвест»  штрафних санкцій у загальній сумі 1947726,06 грн. за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН / а.с. 11 том 1/, і саме це рішення відповідача у справі, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, є предметом оскарження у цій справі. 
При цьому відповідно до розрахунку розміру штрафу / з.с. а.с. 11, а.с. 12/, який є додатком до вищезазначеного податкового повідомлення-рішення, відповідачем застосовано розмір штрафу за наступними ставками:
-          сума штрафу за ставкою 2% від суми ПДВ, яка відображена у ПН, що несвоєчасно зареєстровані, на суму 93693,84 грн.;
-          сума штрафу за ставкою 5% від суми ПДВ, яка відображена у ПН, що несвоєчасно зареєстровані, на суму 26322,02 грн.;
-          сума штрафу за ставкою 50% від суми ПДВ, яка відображена у ПН, що несвоєчасно зареєстровані, на суму 1827710,20 грн.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений  цим Кодексом  термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).
Аналіз наведених вище норм дає можливість зробити висновок про те, що  в період існування спірних правовідносин  ПК України  передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Пунктом 120-1.1 ст. 120-1 ПК України  встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого  ст. 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до  п. 198.5 ст. 198 цього Кодексу  у разі здійснення операцій, визначених  підпунктами «а»  -  «г»  цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до  ст. 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до  абз. 11 п. 201.4 ст. 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог  ст.ст. 192  і  201 цього Кодексу  покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже, аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України, і строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції за вчинене податкове правопорушення, а не для його кваліфікації.
18.03.2020р. набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)»  №533-IX від 17.03.2020р. (далі - Закон № 533-IX).
У зв`язку із набранням чинності Законом №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020р. № 540-IX та Закону України від 13.05.2020р. № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений п. 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01.03.2020р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:
порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;
відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;
порушення вимог законодавства в частині:
обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;
обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;
здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;
порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 01.03.2020р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 01.03.2020р. і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Таким чином, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі, за порушення граничних термінів реєстрації ПН та розрахунків коригування в ЄРПН  у відповідний період.
Кабінет Міністрів України постановою №211 від 11.03.2020р. установив карантин з 12.03.2020р., а відмінив  карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 з 24 години 00 хвилин 30.06.2023р. на всій території України – постановою № 651 від 27.06.2023р. 
Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24.02.2022р. в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду цієї  справи триває.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022р. №2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022р. (далі - Закон № 2118-IX).
Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений п. 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Зокрема, п.п. 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Законом № 2142-IX від 24.03.2022р.  внесено зміни у пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».
В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» №2260-IX від 12.05.2022р.  (далі - Закон № 2260-IX), який набрав чинності 27.05.2022р., і яким пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022р. до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15.07.2022р., подання податкової звітності до 20.07.2022р. та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022р.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Закон № 2260-IX пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених пп. 112.8.9 п. 112.8 ст. 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, з 27.05.2022р. припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Законом № 2260-IX було внесено зміни й до пп. 69.9 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в ЄРПН, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
З 27.05.2022р. п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пп. 69.1-1, відповідно до нових положень якого платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені пп. 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у пп. 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в ЄРПН.
Законом України № 2836-IX від 13.12.2022р. (набрав чинності 03.01.2023р.) пп. 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього – п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
реєстрації в ЄРПН такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022р., за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022р.;
реєстрації в ЄРПН зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022р., складених за операціями, визначеними п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022р.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів вважає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01.03.2020р. по 26.05.2022р.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022р.), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період, у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, п. 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022р. №2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в ЄРПН такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022р., за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022р.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022р., а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15.07.2022р., у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.
В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.
Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, колегія суддів вважає за необхідне зазначити.
Законом України № 2876-IX від 12.01.2023р. «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08.02.2023р., далі - Закон № 2876-IX ) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до п. 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН здійснюється з урахуванням таких граничних строків: 
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; 
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для п. 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі: 
2% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 
5% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13.05.1997р. №1-зп/1997 ст. 58 Конституції України закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для п. 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної, тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023р.) .
Так під час розгляду цієї справи судом встановлено, що:
- ПН №12 від 25.10.2021р. була зареєстрована позивачем 13.02.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 627, ПДВ – 55509,60 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 27754,80 грн.;
- ПН №11 від 25.10.2021р. була зареєстрована позивачем 13.02.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 627, ПДВ – 283688,00 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 141844 грн.;
- ПН №14 від 25.10.2021р. була зареєстрована позивачем 13.02.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 627, ПДВ – 151178,4 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 75589,20 грн.;
- ПН №15 від 25.10.2021р. була зареєстрована позивачем 13.02.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 627, ПДВ – 236697,20 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 118348,60 грн.;
- ПН №17 від 23.12.2021р. була зареєстрована позивачем 13.05.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 717, ПДВ – 11467,60 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 5733,80 грн.;
- ПН №21 від 23.12.2021р. була зареєстрована позивачем 13.05.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 717, ПДВ – 217977,60 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 108988,80 грн.;
- ПН №23 від 23.12.2021р. була зареєстрована позивачем 13.05.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 717, ПДВ – 556436,60 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 278218,30 грн.;
- ПН №2 від 03.12.2021р. була зареєстрована позивачем 13.05.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 717, ПДВ – 138365,00 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 69182,50 грн.;
- ПН №19 від 23.12.2021р. була зареєстрована позивачем 13.05.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 717, ПДВ – 128252,00 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 64126,00 грн.;
- ПН №5 від 03.12.2021р. була зареєстрована позивачем 13.05.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 717, ПДВ – 141634,00 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 70817,00 грн.;
- ПН №1 від 22.07.2022р. була зареєстрована позивачем 02.04.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 596, ПДВ – 1734214,40 грн., застосований розмір штрафу – 50%, сума штрафної санкції – 867107,20 грн.;
- ПН №9 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 13.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 8, ПДВ – 61905,60 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 1238,11 грн.;
- ПН №14 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 13.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 8, ПДВ – 9102,20 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 182,04 грн.;
- ПН №10 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 13.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 8, ПДВ – 16764,40 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 335,29 грн.;
- ПН №7 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 11.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 327122,00 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 6542,44 грн.;
- ПН №12 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 11.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 173887,00 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 3477,74 грн.;
- ПН №11 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 11.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 78147,60 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 1562,95 грн.;
- ПН №13 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 11.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 41803,00 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 836,06 грн.;
- ПН №15 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 11.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 227896,40 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 4557,93 грн.;
- ПН №8 від 13.02.2024р. була зареєстрована позивачем 11.03.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 67863,80 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 1357,28 грн.;
- ПН №15 від 20.03.2024р. була зареєстрована позивачем 30.04.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 12, ПДВ – 345865,28 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 6917,31 грн.;
- ПН №1 від 01.03.2024р. була зареєстрована позивачем 30.04.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 25, ПДВ – 146163,36 грн., застосований розмір штрафу – 5%, сума штрафної санкції – 7308,17 грн.;
- ПН №7 від 10.03.2024р. була зареєстрована позивачем 30.04.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 25, ПДВ – 380276,96 грн., застосований розмір штрафу – 5%, сума штрафної санкції – 19013,85 грн.;
- ПН №9 від 18.04.2024р. була зареєстрована позивачем 29.05.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 11, ПДВ – 948343,40 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 18966,87 грн.;
- ПН №86673//39(*) від 18.03.2024р. була зареєстрована позивачем 11.04.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 7, ПДВ – -2509,88 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 50,2 грн.;
- ПН №2 від 05.03.2024р. була зареєстрована позивачем 12.04.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 7, ПДВ – 345936,80 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 6918,74 грн.;
- ПН №16 від 25.03.2024р. була зареєстрована позивачем 29.04.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 11, ПДВ – 169095,81 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 3381,92 грн.;
- ПН №513 від 20.03.2024р. була зареєстрована позивачем 15.04.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 9, ПДВ – -127955,22 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 2559,10 грн.;
- ПН №22 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 07.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 2, ПДВ – 171793,00 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 3435,86 грн.;
- ПН №2 від 01.05.2024р. була зареєстрована позивачем 06.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 1, ПДВ – 80917,00 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 1618,34 грн.;
- ПН №13 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 11.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 221804,00 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 4436,08 грн.;
- ПН №18 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 11.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 275049,00 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 5500,98 грн.;
- ПН №17 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 11.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 346565,60 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 6931,31 грн.;
- ПН №14 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 11.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 26222,60 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 524,45 грн.;
- ПН №12 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 11.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 90565,80 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 1811,32 грн.;
- ПН №15 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 11.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 6769,00 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 135,38 грн.;
- ПН №10 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 11.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 19267,40 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 385,35 грн.;
- ПН №11 від 13.05.2024р. була зареєстрована позивачем 11.06.2024р., кількість днів порушення терміну реєстрації ПН становить 6, ПДВ – 501539,60 грн., застосований розмір штрафу – 2%, сума штрафної санкції – 10030,79 грн.;
зазначені обставини підтверджуються розрахунком штрафу за порушення термінів реєстрації ПН /з.с. а.с. 11, а.с. 12/, який є додатком до оскаржуваного позивачем рішення відповідача, і ці обставини в частині  дат складання та реєстрації в ЄРПН вищезазначених ПН, сум ПДВ, які в них зазначені,  не заперечувались позивачем у справі.
Приймаючи до уваги наведені вище норми податкового законодавства, які регулюють спірні відносини з урахуванням дії нормативно-правових актів в часі, колегія суддів вважає, що в ході проведеної перевірки встановлено факт несвоєчасної реєстрації позивачем 38 ПН, які складені у період жовтень та грудень 2021р., липень 2022р. і лютий-травень 2024р., та зареєстровані в ЄРПН за період лютий-червень 2024р., тобто з порушенням визначених п. 201.1 ст. 201 ПК України, п. 69  підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, п. 89 підрозділу  2 розділу XX ПК України, строків, що є податковим правопорушенням, за яке п. 120-1 ст. 120-1, п. 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України передбачена відповідальність у вигляді застосування штрафу, і податковий орган – відповідач у справі, правильно визначив термін затримки реєстрації кожної з 38 спірних  ПН, та вірно застосував розмір штрафу за порушення термінів реєстрації кожного з ПН, що свідчить про обґрунтованість прийнятого відповідачем рішення, яке є предметом оскарження у цій справі, та правильність визначення суб`єктом владних повноважень розміру штрафу за вчинене позивачем податкове правопорушення – 1947726,06 грн. 
Також, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Конституцією України (ст.ст. 8, 129 та 147) гарантовано визнання та застосування в Україні принципу верховенства права. При цьому, загальновизнано, що його базовим елементом є принцип правової визначеності, який, крім іншого, означає стабільність та єдність судової практики, а також можливість відступу судом від своєї попередньої правової позиції лише за наявності вагомих підстав.
Частиною 4 ст. 17 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» передбачено, що єдність системи судоустрою забезпечується, зокрема, єдністю судової практики. Згідно з положеннями ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Як слідує зі змісту ст. ст. 328, 347 КАС України, ініціювати питання про відступ від правової позиції може виключно Верховний Суд, тобто суди першої та апеляційної інстанцій не мають таких повноважень.
Питання про мораторій на штрафи за податкові правопорушення під час воєнного стану неодноразово розглядались судами, відтак сформувалась судова практика, відповідно до якої мораторій на штрафи, запроваджений у зв`язку з пандемією, припиняється з введенням воєнного стану, а застосування змін у ПК України щодо штрафів не поширюється на правопорушення, що сталися до набрання чинності новими нормами (з 27.05.2022р.).
Так, 26.02.2025р. Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду розглянув касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» на постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 15.04.2024р. у справі № 200/4768/23 за позовом Приватного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення.
Верховний Суд не відступив від раніше сформульованих підходів щодо тлумачення норм ПК України, зокрема про призупинення дії мораторію на штрафи під час воєнного стану. Суд підтвердив свої попередні висновки, викладені в постановах від 30.01.2024р. у справі №280/4484/23 та від 06.02.2024р. у справі №160/10740/23, що стосуються застосування мораторію в період пандемії після введення воєнного стану. Верховний Суд зазначив, що механізм «ковідного» мораторію, який було введено для підтримки платників податків під час пандемії COVID-19, діяв до завершення карантину, установленого Кабінетом Міністрів України. Водночас після введення воєнного стану, який став пріоритетним для держави, законодавець ухвалив низку змін до ПК України, що призвели до припинення дії «ковідного» мораторію на період воєнного стану. Підпункт 69.2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, що набрав чинності 27.05.2022р., чітко визначає, що положення про «ковідний» мораторій не підлягають застосуванню під час воєнного стану. Однозначність цієї норми не допускає різних трактувань, тому платники не можуть покладати на цю норму правомірні очікування щодо продовження мораторію.
Також, за висновками Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду правопорушення, що тривали протягом тривалого періоду, не можна виправдати лише наявністю форс-мажору. Якщо особа мала можливість виконати свої обов`язки, але не скористалася нею, це не може бути підставою для звільнення від відповідальності. 
Закон також установив зменшення штрафів за порушення строків реєстрації накладних в умовах воєнного стану. Зміни в законодавстві можуть бути застосовані до порушень, зафіксованих після вступу Закону № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» в силу (08.02.2023р.), а не до фактів, що сталися до цієї дати.
Отже, колегія суддів при прийнятті рішення у даній справі за результатами судового розгляду у відповідності до Конституції України, Закону України «Про судоустрій і статус суддів» та норм КАС України при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
З огляду на вищенаведене колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи зробив висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до неправильного застосування ним норм чинного матеріального права, що відповідно до ст. 317 КАС України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції, тому необхідно апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити, рішення суду першої інстанції від 04.02.2025р. у цій справі скасувати та ухвалити у справі нове рішення, яким, з урахуванням вищенаведеного, відмовити ТОВ «Компанія Транс-Інвест»  у задоволенні заявлених позовних вимог у повному обсязі. 
Щодо ухваленого судом першої інстанції додаткового рішення від 18.02.2025р.  у цій справі стосовно розподілу понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу, які понесені ним у зв`язку із розглядом цієї справи судом першої інстанції, то колегія суддів, враховуючи, що судом апеляційної інстанції рішення суду першої інстанції від 04.02.2025р. у цій справі, яким позовні вимоги ТОВ «Компанія Транс-Інвест»  задоволено, скасовано із прийняттям нового рішення про відмову позивачу у задоволенні адміністративного позову, з урахуванням положень ст. ст. 134,139 КАС України вважає, що підстави для вирішення питання щодо розподілу понесених позивачами витрат на професійну правничу допомогу у зв`язку із розглядом цієї справи судом першої інстанції відсутні, тому апеляційну скаргу  відповідача на додаткове рішення суду першої інстанції  від 20.03.2025р.  у цій справі необхідно  задовольнити, додаткове рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.02.2025р.  у справі №160/34098/24   скасувати та відмовити позивачу у задоволенні заяви про ухвалення додаткового рішення у справі №160/34098/24 про стягнення витрат на професійну правничу допомогу.
На підставі викладеного, керуючись ч. 3 ст. 243, ст. ст. 310, 315, 317, 321, 322 КАС України, суд , -
УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2025р.  у справі №160/28893/24 –задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04.02.2025р. у справі  №160/28893/24 – скасувати. 
Товариству з обмеженою відповідальністю «Компанія Транс-Інвест»  у задоволенні позову – відмовити.

Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на додаткове рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.02.2025р.  у справі №160/28893/24 – задовольнити.
Додаткове рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.02.2025р.  у справі №160/28893/24 -  скасувати. 
Товариству з обмеженою відповідальністю «Компанія Транс-Інвест»  у задоволенні заяви про ухвалення додаткового рішення у справі №160/28893/24 про стягнення витрат на професійну правничу допомогу – відмовити.
Постанова  суду набирає законної сили з моменту її ухвалення   та може бути оскаржена у строки та в порядку  встановлені ст. ст. 329,331 КАС України.
          Повний текст постанови виготовлено та підписано – 19.06.2025р. 
   
Головуючий - суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов