ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

17 липня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 340/6493/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Білак С.В. (доповідач), суддів:  Юрко І.В., Чабаненко С.В.,  розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.11.2024 року в адміністративній справі №340/6493/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-
          
В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» звернулось до Кіровоградського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №11688097/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.08.2023 року, №11688107/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 30.09.2023 року; №11688106/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.10.2023 року; №11688105/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 30.11.2023 року; №11688096/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.12.2023 року; №11688095/20659876 від 27.08.2024 року. до податкової накладної №17 від 31.01.2024 року; №11688102/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 29.02.2024 року; №11688098/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.03.2024 року; №11688093/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 30.04.2024 року; №11688101/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.05.2024 року; №11688100/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 30.06.2024 року; №11688104/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.07.2024 року;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 31.08.2023 року, №17 від 30.09.2023 року, №17 від 31.10.2023 року, №17 від 30.11.2023 року, №17 від 31.12.2023 року, №17 від 31.01.2024 року, №17 від 29.02.20204 року, №17 від 31.03.2024 року, №17 від 30.04.2024 року, №17 від 31.05.2024 року, №17 від 30.06.2024 року, №17 від 31.07.2024 року датами їх подання.
Ухвалою судді Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27.03.2024 року у справі №340/6450/24 роз`єднано позовні вимоги та виділено у самостійне провадження позовні вимоги про:
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688107/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 30.09.2023 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 30.09.2023 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688106/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.10.2023 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 31.10.2023 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688105/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 30.11.2023 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 30.11.2023 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688096/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.12.2023 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 31.12.2023 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688095/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.01.2024 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 31.01.2024 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688102/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 29.02.2024 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 29.02.2024 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688098/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.03.2024 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 31.03.2024 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688093/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 30.04.2024 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 30.04.2024 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688101/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.05.2024 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 31.05.2024 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688100/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 30.06.2024 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 30.06.2024 року датою її подання;
- визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688104/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.07.2024 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 31.07.2024 року датою її подання (а.с.8-10, том.№2).
Предметом спору у даній справі є визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688095/20659876 від 27.08.2024 року до податкової накладної №17 від 31.01.2024 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» №17 від 31.01.2024 року датою її подання.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11688095/20659876 від 27 серпня 2024 року про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №17 від 31 січня 2024 року на суму 118 950,00 грн, у тому числі ПДВ 19 825,00 грн, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Сакура КО».
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №17 від 31 січня 2024 року на суму 118 950,00 грн., у тому числі ПДВ 19 825,00 грн., складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» днем її подання – 13 лютого 2024 року.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» понесені ним судові витрати (судовий збір) у розмірі 3 028,00 грн (три тисячі двадцять вісім грн. 00  коп.) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Кіровоградській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції є не обґрунтованим та таким, що прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права. Апелянт вказує, що судом першої інстанції неправильно встановлено обставини у справі, оскільки Комісією Головного управління ДПС у Кіровоградській області відмовлено у реєстрації ПН/РК у зв`язку з ненаданням платником податків копій первинних документів та недоведеністю реальності проведених господарських операцій. Вважає, що Комісією Головного управління ДПС у Кіровоградській області у межах своїх повноважень та у спосіб, що передбачений Законом надано оцінку тим документам, які подано платником податку, але у зв`язку з тими підставами, на яких ґрунтуються оскаржені рішення, позивачу відмовлено у такій реєстрації у зв`язку з недоведеністю реальності господарських операцій..
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити у задоволенні скарги позивача, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Колегія суддів, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» є суб`єктом господарювання у відповідності до норм діючого законодавства, що підтверджується випискою з ЄДРПОУ №20659876 основним видом діяльності є діяльність приватних охоронних служб (код 80.10), Міністерством внутрішніх справ України видано ТОВ «Сакура КО» ліцензію на надання послуг з охорони власності та громадян Серії АГ №505263. Позивач перебуває на податковому обліку в органах ДПС України, є платником податку на додану вартість (ІПН 206598711233). 
Відповідачі – Головне управління ДПС у Кіровоградській області та Державне податкової служби України є суб`єктами владних повноважень, які в даних правовідносинах реалізують надані їм Податковим кодексом України повноваження.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду у суді апеляційної інстанції, 01.02.2020 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» (Виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Черкасихліб ТД» (Замовник) укладено договір про надання послуг з охорони майна №181 (а.с.185-188 Том №1).
31.01.2024 року Товариством з обмеженою відповідальністю «Сакура КО» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Черкасихліб ТД» складено акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ-0000003, яким засвідчено надання охоронних послуг за січень 2024 року (а.с.219 Том №1).
ТОВ «Сакура КО» виписано на отримувача (покупця) ТОВ «Черкасихліб ТД» податкову накладну №17 від 31.01.2024 року на суму 118 950,00 грн., у тому числі ПДВ – 19 825,00 грн., яку 13.02.2024 року подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.38-39 Том №1).
Відповідно до квитанції від 13.02.2024 року №9023673623 податкову накладну №17 від 31.01.2024 року збережено, реєстрація зупинена, оскільки податкова накладна складена та подана платником податку, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. При цьому запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.39 Том №1).
22.08.2024 року позивач надав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 22.08.2024 року №12, до якого додано 42 додатки (а.с.52-53 Том №1).
Відповідно до протоколу засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.08.2024 року №138 за результатами розгляду надісланих повідомлень щодо подачі документів встановлено відсутність повного пакету первинних документів, зокрема: відсутні договори на суборенду приміщень з актами приймання-передачі майна в суборенду, відсутні акти наданих послуг та платіжні документи (належним чином завірені платіжні інструкції, банківські виписки тощо), що підтверджують отримання і оплату послуг по суборенді майна. Також відсутнє документальне підтвердження та перебування працівників за адресою надання охоронних послуг згідно договору №181 від 01.02.2020 року: м. Черкаси, вул. Чигиринська, 7; м. Черкаси, вул. Надпільна, 248; с. Сокирно, вул. Придніпровська, 64. Крім того, контрагента включено до переліку платників, які мають ознаки ризиковості та відповідають п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165 «Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.08.2024 року №11688095/20659876 відмовлено у реєстрації податкової накладної №17 від 31.01.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додатково зазначено, що відсутність повного пакету первинних документів, зокрема: відсутні договори на суборенду приміщень з актами приймання-передачі майна в суборенду, відсутні акти наданих послуг та платіжні документи (належним чином завірені платіжні інструкції, банківські виписки тощо), що підтверджують отримання і оплату послуг по суборенді майна. Також відсутнє документальне підтвердження та перебування працівників за адресою надання охоронних послуг згідно договору №181 від 01.02.2020 року: м. Черкаси, вул. Чигиринська, 7; м. Черкаси, вул. Надпільна, 248; с. Сокирно, вул. Придніпровська, 64. Крім того, контрагента включено до переліку платників, які мають ознаки ризиковості та відповідають п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 «Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (а.с.114-115 Том №1).
05.09.2024 року позивач подав скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.08.2024 року №11688095/20659876 (а.с.138 Том №1).
Рішенням про результати розгляду скарги від 12.09.2024 року №59003/20659876/2  ППР Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 27.08.2024 року №11688095/20659876 було залишено без змін, а скаргу – без задоволення.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями податкового органу про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду першої інстанції з позовом.
Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке. 
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України).
Згідно з пп.«а» п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з п.187.1 ст.187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.
Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками – суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
З огляду на п.201.7 ст.201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Відповідно до абз.1, 2, 5, 10, 12, 13, 14 п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначався Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі за текстом – Порядок №1165).
Пунктом 3 Порядку №1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для їх реєстрації.
Відповідно до п.п.4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з п.6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Пунктом 7 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.п.10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року №520.
Оцінюючи підстави зазначені у квитанції від 13.02.2024 року про зупинення реєстрації податкової накладної №17 від 31.01.2024 року суд першої інстанції обґрунтовано врахував, що у Додатку 1 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість.
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість визначено, що, у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, контролюючий орган повинен повідомити платника податків, які саме документи мають бути подані для спростування наявних у податкового органу сумнівів щодо господарської операції та які аспекти належить висвітлити у поясненнях.
Як встановлено судом першої інстанції, зі змісту квитанції від 13.02.2024 року №9023673623, у ній не зазначено, яка саме податкова інформація вказує на ризиковість відповідної господарської операції.
Також відповідачами не надано доказів, що на час проведення моніторингу податкової накладної №17 від 31.01.2024 року, поданої ТОВ «Сакура КО» на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, у контролюючих органах була наявна податкова інформація визначена у п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.
Аналіз наведених правових норм дає підстав для висновку, що рішення комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Відповідно до матеріалів справи, не підтверджується факт виявлення контролюючим органом під час проведення моніторингу, об`єктивних ознак не можливості надання позивачем послуг про які вказано у податковій накладній №17 від 31.01.2024 року, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що матеріалами справи не підтверджується наявність підстав для зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №17 від 31.01.2024 року, складеної ТОВ «Сакура КО».
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, передбачений Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі за текстом – Порядок №520).
Відповідно до п.п.2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі – комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку №520 встановлено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача – платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року №261).
З огляду на п.п.9 – 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку: або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку; або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі – Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування; або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року №261).
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Згідно з п.п.42, 44-46 Порядку №1165 рішення, прийняті комісіями контролюючих органів, підлягають реєстрації засобами інформаційних систем ДПС.
Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу.
У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
Суд звертає увагу на те, що Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 12.11.2019 року у справі №816/2183/18, від 18.02.202 року у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 року у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 року у справі №824/245/19-а, наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Таким чином, контролюючий орган, під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями. Натомість податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.
Викладене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду наведеним у постанові від 06.07.2023 року у справі №140/1986/22.
Враховуючи викладене суд першої інстанції правильно визначив, що обсяг наданих позивачем разом із поясненнями документів, підтверджує наявність підстав для реєстрації податкової накладної №17 від 31.01.2024 року і ненадання первинних документів щодо суборенди приміщень не є підставою для відмови у реєстрації такої податкової накладної.
Відповідно до частини третьої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Сакура КО».
За таких обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення адміністративного позову.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
          
П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року в адміністративній справі №340/6493/24 залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року в адміністративній справі №340/6493/24 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення.   
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Чабаненко