ф
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2025 року 
м. Київ

справа № 160/12121/23
адміністративне провадження № К/990/22018/24  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: головуючого (судді-доповідача) Хохуляка В.В., суддів: Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

секретар судового засідання Змієвська А.С.,

за участю:
представника позивача Долідзе А.О.,
представника відповідача Єфіменка О.П. (в режимі відеоконференції) 

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції  у порядку спрощеного позовного провадження як суд касаційної інстанції справу №160/12121/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.11.2023 (головуючий суддя Голобутовський Р.З.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11.04.2024 (головуючий суддя Дурасова Ю.В., судді: Божко Л.А., Лукманова О.М.)

УСТАНОВИВ:

ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.05.2023: №0096950707; №0096980707; №0096910707; №0097020707; №00977000707; №0098492410.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.11.2023, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 11.04.2024, позов задоволено.

Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» звернулося з касаційною скаргою до Верховного Суду. 

Ухвалою Верховного Суду від 17.06.2024 відкрито касаційне провадження у справі №160/12121/23 за касаційною скаргою Товариства.

Ухвалою суду від 16.06.2025 справу призначено до розгляду в судовому засіданні на 24.06.2025.

Ухвалою від 20.06.2025 клопотання представника відповідача про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів задоволено.

У судовому засіданні представник позивача доводи касаційної скарги підтримав, просив касаційну скаргу задовольнити, рішення судів попередніх інстанцій скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити повністю.  Як вважає заявник касаційної скарги, суди першої та апеляційної інстанцій неправильного застосували норми матеріального права, якими врегульовані спірні правовідносини, а саме, Правила надання послуг поштового зв`язку №270 та не врахували висновки Верховного Суду. Судами не з`ясовано чи був платник податків повідомлений належним чином про проведення контролюючим органом документальної позапланової невиїзної перевірки на підставі.

Представник відповідача проти доводів касаційної скарги заперечив, просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін; вказав, що як встановлено ПК України, у разі здійснення саме невиїзної перевірки, контролюючий орган повинен завчасно здійснити направлення наказу та повідомлення про проведення перевірки. Матеріали справи містять копії наказу та повідомлення про проведення перевірки з відмітками про отримання.

У судовому засіданні проголошено вступну та резолютивну частини судового рішення.

Верховний Суд у справі, що розглядається, з`ясував наступне. 

ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.05.2023:

№0096950707, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 32' 496' 169,50грн;

№0096980707, яким встановлено завищення позивачем суми від`ємного значення з податку на прибуток у 2017 році на суму 128' 874' 942,00грн, у 2018 році на суму 25' 822' 823,00грн, у 2019 році на суму 367' 833' 648,00грн, у 2020 році на суму 364' 566' 858,00грн, у 2021 році на суму 380' 389' 989,00грн;

№0096910707, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 10' 224' 938,75грн;

№0097020707, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 4' 193' 828,00грн;

№00977000707, яким до позивача застосовано штраф за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригування в розмірі 3403,50грн;

№0098492410, яким до позивача застосовано  штраф з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п в розмірі 1020,00грн. 

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що вид перевірки (позапланова невиїзна) без надання платнику податків права на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє контролюючий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника й дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення. Акт перевірки не містить відомостей у зв`язку з якими обставинами та на підставі яких норм податкового законодавства відповідачем було прийнято рішення про проведення невиїзної документальної перевірки ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ», замість виїзної. У зв`язку з чим позивач вважає, що рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області про проведення саме документальної позапланової невиїзної перевірки в приміщенні управління податкового аудиту не ґрунтується на правильному застосуванні контролюючим органом норм матеріального права.

На момент проведення перевірки та складання Акту перевірки арбітражний керуючий Чичва Олег Сергійович взагалі не був посадовою особою Товариства і не виконував функції керівника ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ», не мав повноважень приймати рішення про допуск або недопуск посадових осіб ГУ ДПС у Дніпропетровській області до проведення перевірки, не мав обов`язку та можливості надавати будь-які первинні документи бухгалтерського та податкового обліку для проведення документальної перевірки, давати пояснення щодо можливих виявлених порушень, тощо. 

Позивач вважає, що контролюючим органом було допущено низку порушень при прийнятті податкових повідомлень-рішень, а саме відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.05.2023 №0097020707 про зменшення від`ємного значення ПДВ по податковій декларації за січень 2023 року на суму 4193828грн., при цьому у висновках акту перевірки відсутнє посилання на наявність такого порушення, в тексті акту також не міститься детального опису порушення, з посиланням на відповідні норми податкового законодавства; відповідачем за результатами перевірки застосовані штрафні санкції у розмірі 25% від суми визначених податкових зобов`язань, з посиланням на наявність вини платника податків. Таке рішення прийнято контролюючим органом необґрунтовано, внаслідок зловживання службовими повноваженнями, оскільки висновок про вчинення податкових правопорушень умисно є припущенням, без жодного підтвердження будь-якими доказами; податкове повідомлення-рішення від 09.05.2023 №0096910707 містить неточності у визначенні суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість: «+8 179 951» проти цифри « 8 179 956», зазначеної у висновках акту перевірки. Враховуючи викладене, позивач вважає, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Дніпропетровській області діяло всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, що мали значення для прийняття рішень, без дотримання необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів позивача і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення, чим порушило законні інтереси платника податків.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що копію наказу про проведення перевірки та запит про надання інформації направлені відповідачем на адресу ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» та призначеному розпоряднику майна-ліквідатору Чичві О.Г. Копії наказу отримані ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» та ОСОБА_1 , що підтверджується долученими до матеріалів справи копіями повідомлень про вручення поштових відправлень. На момент отримання наказу Олег Чичва був ліквідатором ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ». Посилаючись на висновок Верховного Суду, суди вказали, добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків.

Поряд з цим, судами зазначено, що Податковим кодексом України не встановлено, що для призначення саме невиїзної перевірки платник податків повинен відповідати певним критеріям, також, не зазначено обов`язку податкового органу призначати за вказаним умов саме невиїзну перевірку. Крім того, той факт, що відповідачем не досліджено первинні документи підприємства через проведення невиїзної перевірки не спростовує обов`язку платника надати такі документи на запит про надання інформації, отриманий повноважними особами позивача. Як відзначено судами, відповідні копії первинних документів не надані до перевірки і до суду.

Суди також посилались на те, що детальний опис порушень викладений перевіряючими на сторінках 16-23 (розділ 3.1.2.2. Податковий кредит) акту перевірки № 1318/04-36-04-04/33546549 від 04.04.2023. На зазначених сторінках викладені роз`яснення зменшення від`ємного значення ПІВ за період з 01.01.2017 по 31.01.2023. Зменшення відбулось у зв`язку з тим, що платник податків не надав до перевірки первинну документацію з контрагентами-постачальниками. У порушення п.198.1, п.198.3 ст.198 ПК України ТОВ «МОНТАНА ЕСТЕЙТ» до складу податкового кредиту включено операції з придбання послуг, які не підтверджені первинними документами на загальну суму 14563858 грн, що призвело до зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість за січень 2023 року. Суд не погодився з позицією позивача стосовно неправомірності застосування штрафної санкції у розмірі 25%, оскільки жодних первинних документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій ані суду, ані до перевірки позивачем не надано. Позивачем жодними документами не спростовано відсутність умислу на порушення податкового законодавства, первинні документи не надані, що свідчить про їх відсутність. Стосовно розбіжності у розрахунках при прийнятті податкового повідомлення-рішення №0096910707 від 09.05.2023 в частині зазначення в акті перевірки суми донарахувань 8 179 956грн, а в податковому повідомлення-рішенні 8 179 951грн, суд зазначив, що в суми донарахувань за податковим повідомленням-рішенням не включено суму поза межами позовної давності у відповідності до вимог ст. 102 ПК України. Зауважив, що жодних первинних документів на підтвердження правомірності формування податку позивачем суду не надано. Також позивачем не надано документів на підтвердження формування податку на додану вартість за період з 01.01.2017 по 31.01.2023, при цьому в адресу ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровані накладні від ПрАТ «Волиньобленерго», АТ «Криворізька Теплоцентраль», КП «Червоноградводоканал» тощо.

З огляду на викладене, позивачем не підтверджено належним чином формування сум податку за податковою звітністю. Під час розгляду справи позивачем не спростовані доводи перевіряючих, викладені в Акті перевірки, відтак, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними та не підлягають скасуванню.

Позивач з рішеннями судів попередніх інстанцій не погодився, звернувся з касаційною скаргою в обґрунтування якої зазначає, що суди неповно з`ясували обставини належного повідомлення платника податків про початок проведення документальної позапланової невиїзної перевірки і достеменно не пересвідчились чи підтверджується наявним рекомендованим повідомленням вручення копії вказаного наказу саме уповноваженим особам ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ», а відтак дійшли передчасних висновків про належне повідомлення платника податків у порядку, встановленому статтею 42 ПК України. Під час здійснення апеляційного оскарження позивач звертав увагу суду апеляційної інстанції на те, що відповідно до норм Правил №270 достеменно з`ясувати одержувача, як і пересвідчитися у належному врученні поштового відправлення, не видається можливим, проте колегією суддів дані обставини були проігноровані. Суд обмежився цитуванням висновку, аналогічного висновку суду першої інстанції, який є немотивованим.

Посилаючись на висновки Верховного Суду, скаржник указує, що за подібних обставин у справі №640/16786/20, а саме, повідомлення про вручення поштового відправлення не містить інформації про прізвище особи, яка отримала відправлення, за наявності заперечень скаржника щодо фактичного отримання цього поштового відправлення, Суд дійшов висновку про недотримання за таких обставин вимог Правил №270, а тому таке рекомендоване повідомлення не може бути належним доказом отримання вказаного відправлення уповноваженою особою позивача. Крім того, як зазначив Верховний Суд у постанові від 03.05.2023 у справі №580/4989/22, напис про одержання поштового відправлення учасником справи, в якому зазначене його прізвище, зроблений працівником поштового зв`язку, зазвичай є переконливим доказом отримання відправлення саме адресатом. Таке переконання ґрунтується на презумпції добросовісного виконання працівниками пошти своїх обов`язків. Однак таку презумпцію може бути поставлено під сумнів і спростовано. Також, у справі №911/2523/20 Верховний Суд указав, що загальний порядок фіксації та оформлення вручення рекомендованого поштового відправлення передбачає встановлення особи одержувача та зазначення на бланку повідомлення інформації, яка дозволяє ідентифікувати особу отримувача.

Враховуючи викладене, позивач вважає, що судами першої та апеляційної інстанцій під час розгляду справи №160/12121/23 були неправильно застосовані норми матеріального і процесуального права, що призвело до ухвалення судових рішень, які не відповідають вимогам закону в частині їх законності та обґрунтованості. За вказаних обставин, наявні правові підстави для скасування рішення судів першої та апеляційної інстанцій, з подальшим ухваленням нового судового рішення про задоволення позовних вимог ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ».

Відповідач подав відзив на касаційну скаргу, зазначає, що указані позивачем доводи є необґрунтованими, просить залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін. Відповідач посилається на те, що ПК України не встановлено, що для призначення саме невиїзної перевірки платник податків повинен відповідати певним критеріям, також цим Кодексом не встановлено, що контролюючий орган повинен віддавати перевагу саме виїзним перевіркам. Поряд з цим, якщо платник податків вважав за необхідне проведення саме виїзної перевірки, то мав право, відповідно до чинного законодавства, звернутись до податкового органу з відповідним повідомленням. Проте, позивач не здійснив таких заходів. Разом з тим, законом визначено, що у разі здійснення саме невиїзної перевірки, контролюючий орган повинен завчасно здійснити направлення наказу та направлення про проведення перевірки. Як зауважує відповідач, під час судового розгляду справи податковим органом надано копії наказу та повідомлення про проведення перевірки з відповідними чеками та розписками про отримання. Зазначені документи були отримані позивачем. 

Крім того, відповідач звертає увагу, що наказ на проведення перевірки датований 16.02.2023. Отримав зазначений наказ представник Товариства 24.02.2023. У свою чергу, постанова апеляційного господарського суду про скасування ліквідаційної процедури та зміни повноважень арбітражного керуючого ухвалена 07.03.2023. Таким чином, Чичва О.С. мав повноваження представляти інтереси ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» до ухвалення постанови, у тому числі звернутись з заявою щодо проведення виїзної перевірки. Отже, з дня отримання наказу на проведення перевірки та до дня ухвалення постанови апеляційного господарського суду пройшло два тижні, у зв`язку з чим позивач мав достатньо часу для підготовки необхідних документів та листів. Також, відповідач констатує, що новий директор був призначений 25.05.2023, майже через два місяці після втрати повноважень ліквідатора арбітражним керуючим Чичвою О.С., позивач не зазначає, які саме дії з боку відповідача перешкоджали призначенню нового директора та здійсненню направлення на адресу контролюючого органу пояснень під час перевірки. При цьому, відповідач наголошує, що під час проведення перевірки платнику податків направлялось декілька запитів про надання пояснень та документів та які були отримані (запити та повідомлення про вручення наявні в матеріалах справи) та проігноровані позивачем; зауважує, що з моменту отримання наказу та відповідних запитів до дня винесення ППР - минуло майже 2 місяці, відтак позивав мав достатньо часу для підготовки необхідних документів.

До суду надійшли додаткові письмові пояснення позивача. Доводячи свою позицію позивач указує, що суди не врахували особливостей правового статусу позивача (платника податків), який на момент проведення перевірки перебував у процедурі банкрутства. Так, постановою від 09.12.2021 ТОВ «Монтана-Естейт» визнано банкрутом, відкрито ліквідаційну процедуру у справі, ліквідатором призначено арбітражного керуючого Олега Чичву. Це означає, що правовий статус суб`єкта змінився, і всі дії, пов`язані з отриманням кореспонденції та представництвом інтересів, повинні бути чітко співвіднесені з повноваженнями ліквідатора. Недостатньо констатувати направлення кореспонденції на адресу ТОВ «Монтана-Естейт», якщо управління справами здійснює ліквідатор. Необхідно було ретельно дослідити, чи були дотримані всі вимоги щодо належного повідомлення саме ліквідатора, як уповноваженої особи, яка представляє інтереси банкрута. Недотримання процедурних вимог щодо належного повідомлення про перевірку призводить до порушення принципів правової визначеності та пропорційності. Платник податків має право знати про початок перевірки та мати можливість підготуватися до неї. Відсутність достовірної інформації про фактичне отримання повідомлення уповноваженою особою унеможливлює реалізацію цього права. Крім того, позивач посилається на висновок, викладений Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 10.06.2021 у справі №11-104сап21 щодо вмотивованості судового рішення. 

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню частково, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Товариство з обмеженою відповідальністю «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» (код ЄДРПОУ 33546549) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 03.06.2005, станом на день розгляду справи судом перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, Соборна ДПІ; порушено справу про банкрутство.

16.02.2023 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ №759-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ», у зв`язку з отриманням інформації про внесення до ЄДР запису про порушення провадження у справі про банкрутство ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ».

На підставі повідомлення про перевірку №237 від 16.02.2023, наказу на перевірку №759-п від 16.02.2023 та у відповідності до п. 19-1 ст. 19-1, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78, ст. 79, п. 82.2 ст. 82, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, у зв`язку з отриманням інформації про внесення до ЄДР запису про порушення проваджень у справах про визнання банкрутом, проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» з питань дотримання вимог:

податкового, валютного законодавства та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2021; 

податкового законодавства щодо повноти нарахування, обчислення та сплати податку на додану вартість за період з 01.01.2017 по 31.01.2023;

законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору при виплаті доходів на користь платників податків-фізичних осіб за період з 01.10.2013 по 31.12.2022; 

законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2013 по 31.12.2022.

Повідомлення про перевірку №237 від 16.02.2023 та наказ про призначення перевірки №759-п від 16.02.2023 направлені на податкову адресу товариства: Україна, 49044, Дніпропетровська обл., м. Дніпро, Соборний р-н, вул. Узвіз Крутогірний, буд. 14 та ліквідатору - арбітражному керуючому (розпоряднику майна) Олегу Чичві засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення 16.02.2023. 

Перевірку проведено у приміщенні управління податкового аудиту ГУ ДПС за адресою: вул. Високовольтна, буд. 24, м. Дніпро, кабінети 114-115.

Перевірка проводилась з 22.03.2023 по 28.03.2023.

За результатами перевірки складено акт від 04.04.2023 №1318/04-36-07-07-04/33546549.

У висновку Акту перевірки викладені наступні порушення законодавства:

1. Документальною невиїзною перевіркою ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2021, з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо повноти нарахування, обчислення та сплати податку на додану вартість за період з 01.01.2017 по 31.01.2023 - встановлено наступні порушення:

п.п.16.1.5., п.п.16.1.9., п.п.16.1.13. п.16.1. ст.16; п.44.1, п.44.2, п.44.3, п.44.6 ст.44; п.85.2 ст.85; п.134.1 ст.134 ПК України, п.2 ст.3; ст.9 Закону №996 - в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 31 693 833грн., в тому числі: за 2019 рік - 3209 350грн., за 2020 рік - 27 826 305грн., за 2021 рік - 658 177грн.; завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування за 2017 рік на 128 874 942,06грн., за 2018 рік на 258 228 236,70грн., за 2019 рік на 367 833 648,00грн., за 2020 рік на 364 566 858,00грн., за 2021 рік на 380 389 989,00грн.;

п.198.1, п.198.3, п.198.5 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» занижено суму податку до сплати на загальну суму 8 179 956грн.

п.201.1 ст.201 ПКУ встановлено відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних на загальну суму ПДВ 422 055,23 грн;

2. Документальною невиїзною перевіркою ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» з питання дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відноси з працівниками, своєчасності, достовірності, повноти нарахування, утримання та сплат податку на доходи фізичних осіб, військового збору при виплаті доходів на користь платників податків - фізичних осіб - за період з 01.10.2013 по 31.12.2022; з питання дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.10.2013 по 31.12.2022 встановлено наступні порушення:

п.49.18.2 п.49.18 ст.49, п.51.1 ст.51, пп."6" п.176.2 ст. 176 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI та п.2.1 розділу ІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізі осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року за №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2015 року №111/26556, що призвело до не надання податкового розрахунку за ф.1ДФ за III квартал року;

п.4 4.2 ст.6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464-VI, з урахуванням п.1 Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - Порядок), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23.04.2015 за №є460/26905, що призвело до надання звіту по ЄСВ за липень 2019 року з порушенням встановленого порядку.

09.05.2023 відповідачем у справі на підставі акту перевірки від 04.04.2023 №1318/04-36-07-07-04/33546549 прийнято податкові повідомлення-рішення:

№0096950707, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 32' 496' 169,50грн, в тому числі по податковим зобов`язанням на суму 31' 693' 832грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 802337,50грн;

№0096980707, яким встановлено завищення позивачем суми від`ємного значення з податку на прибуток у 2017 році на суму 128' 874' 942,00грн, у 2018 році на суму 258' 228' 237,00грн, у 2019 році на суму 367' 833' 648грн, у 2020 році на суму 364' 566' 858,00грн, у 2021 році на суму 380' 389' 989,00грн;

№0096910707, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 10'224' 938,75грн, в тому числі по податковим зобов`язанням на суму +8' 179' 951грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 2' 044' 987,75грн;

№0097020707, яким зменшено позивачу розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на суму 4' 193' 828грн;

№00977000707, яким застосовано до позивача штраф за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригування в розмірі 3403,50грн;

№0098492410, яким застосовано до позивача штраф з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п в розмірі 1020грн. 

Не погодившись з рішеннями податкового органу, позивач звернувся з адміністративним позовом до суду про їх скасування.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено права контролюючих органів, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Як визначено підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Пунктом 42.2 статті 42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Таким чином, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.

Отже, виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Аналогічний висновок викладено Верховним Судом у постанові від 27.05.2025 у справі 160/27436/23.

При цьому, добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків.

Такий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 29.04.2025 у справі №420/35624/23.
Суди попередніх інстанцій вказали, що як підтверджується матеріалами справи, копію наказу про проведення перевірки від 16.02.2023 №759-п та запит про надання інформації №9959/6/04-36-07-07-08 від 16.02.2023 направлені відповідачем на адресу ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» та призначеному ліквідатору Олегу Чичві.

У касаційній скарзі позивач зазначає, що за подібних обставин у справі №640/16786/20, а саме, повідомлення про вручення поштового відправлення не містить інформації про прізвище особи, яка отримала відправлення, за наявності заперечень скаржника щодо фактичного отримання цього поштового відправлення, Суд дійшов висновку про недотримання за таких обставин вимог Правил №270, а тому таке рекомендоване повідомлення не може бути належним доказом отримання вказаного відправлення уповноваженою особою позивача. 

Поряд з цим, у згадуваній справі адміністративний суд після відкриття провадження у справі, дійшов висновку про неповажність вказаних позивачем причин пропуску строку звернення до адміністративного суду, у зв`язку із чим залишив позовну заяву без розгляду. Вважаючи, що залишення позовної заяви без розгляду з підстав пропуску строку на звернення до суду перешкоджає доступу до правосуддя, зважаючи на поважність причин такого пропуску, позивач звернувся з касаційною скаргою. Таким чином, судовому розгляду підлягало встановлення обставин поважності підстав пропуску строку звернення до суду. Позивач залишає поза увагою, що у справі №640/16786/20 Суд вказав, надсилання спірного рішення рекомендованим листом з повідомленням про вручення за місцезнаходженням позивача є належним виконанням обов`язків відповідача щодо інформування позивача про прийняте ним рішення. 

Крім того, скаржник зазначає, що у справі №580/4989/22 Верховний Суд вказав: напис про одержання поштового відправлення учасником справи, в якому зазначене його прізвище, зроблений працівником поштового зв`язку, зазвичай є переконливим доказом отримання відправлення саме адресатом. Таке переконання ґрунтується на презумпції добросовісного виконання працівниками пошти своїх обов`язків. Однак таку презумпцію може бути поставлено під сумнів і спростовано

Разом з тим, у справі №580/4989/22 ухвалою суду апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу повернуто особі, яка її подала. Підставою для повернення апеляційної скарги слугувало неусунення недоліків апеляційної скарги, з огляду на отримання її копії відповідачем. Заявник зазначав, що оскаржувана ухвала не містить зазначення штрихового ідентифікатора поштового відправлення та посилання на поштове повідомлення про вручення ухвали із зазначенням аркуша справи, який підтверджує вручення такого листа уповноваженій особі відповідача. Верховний Суд погодився з доводами скаржника про те, що суд апеляційної інстанції, постановляючи оскаржувану ухвалу про повернення апеляційної скарги, неповно з`ясував обставини належного повідомлення апелянта про залишення його апеляційної скарги без руху й достеменно не пересвідчився чи підтверджується наявним рекомендованим повідомленням вручення ухвали про залишення без руху апеляційної скарги саме заявнику апеляційної скарги, а відтак дійшов передчасних висновків про необхідність повернення апеляційної скарги через неусунення останнім її недоліків у встановлений судом строк.

Також, позивач посилається на висновок Верховного Суду у справі №911/2523/20. Як слідує, у цій справі ухвалою апеляційного господарського суду апеляційну скаргу заступника керівника обласної прокуратури повернуто з тих підстав, що скаржник у строк, встановлений судом, не усунув недоліки апеляційної скарги, зазначені в ухвалі суду про залишення скарги без руху. Судова колегія, перевіряючи доводи скаржника, встановила, що на повідомленні про вручення поштового відправлення дійсно друкованим способом зазначено, що отримувачем поштової кореспонденції є Білоцерківська місцева прокуратура із зазначеною адресою: 01601, м. Київ, бул. Л. Українки, 27/2. Разом з цим, за вказаною адресою знаходиться інша прокуратура, а саме Київська обласна. Таким чином, поштова кореспонденція не була направлена належному адресату за належною адресою. При цьому, у подальшому за допомогою штрихового коректора та рукописного напису найменування адресата було змінено на Київську обласну прокуратуру. Водночас, ані причини, ані часу здійснення такого запису встановити не можливо. Отже, доводи скаржника щодо неотримання відповідного поштового відправлення не є вочевидь безпідставними, однак апеляційна інстанція не звернула увагу на вказані обставини та не надала їм відповідної оцінки.

Отже, наведені позивачем доводи щодо неврахування висновків Верховного Суду не можна вважати обґрунтованими, з огляду на те, що обставини, на підставі яких виникли спірні правовідносини, не є подібними. 

У справі, що розглядається позивач указує, що Олег Чичва на момент отримання наказу та запиту не був уповноваженою особою на отримання кореспонденції ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ».

З матеріалів справи слідує, що постановою Господарського суду Дніпропетровською області від 09.12.2021 у справі №904/4790/21 припинено процедуру розпорядження майном ТОВ "МОНТАНА-ЕСТЕЙТ". Припинено повноваження розпорядника майна арбітражного керуючого Чичви Олега Сергійовича. Визнано ТОВ "МОНТАНА-ЕСТЕЙТ" банкрутом. Ліквідатором ТОВ "МОНТАНА-ЕСТЕЙТ" призначено арбітражного керуючого Чичву Олега Сергійовича.

Постановою Центрального апеляційного господарського суду від 07.03.2023 у справі №904/4790/21 постанову від 09.12.2021 про визнання боржника банкрутом скасовано. Справу направлено до суду першої інстанції для розгляду на стадію розпорядження майном.

Судом з`ясовано, що 16.02.2023 повідомлення про перевірку, наказ про призначення перевірки, запит про надання документів направлені на податкову адресу Товариства та арбітражному керуючому ліквідатору Олегу Чичві засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення. Згідно з відміткою у поштовому повідомленні поштові відправлення, адресовані Товариству і арбітражному керуючому, вручено 24.02.2023 (без зазначення прізвища отримувача).

Перевірка проводилась з 22.03.2023 по 28.03.2023. 

Запит про надання документів і пояснень від 03.04.2023 направлено на адресу Товариства. Згідно з відміткою у поштовому повідомленні поштове відправлення, адресоване Товариству, вручено 21.04.2023 (без зазначення прізвища отримувача).

Акт перевірки від 04.04.2023, ППР - 09.05.2023.

Позивач не підтверджує отримання документів від податкового органу. Пояснення арбітражного керуючого щодо вказаних обставин матеріали справи не містять.

Суд касаційної інстанції не залишає без уваги, що відповідно до постанови господарського суду від 09.12.2021 (яка скасована апеляційним судом 07.03.2023) члени виконавчого органу (керівник) банкрута звільняються з роботи у зв`язку з банкрутством підприємства, а також припиняються повноваження власника (органу, уповноваженого управляти майном) майна банкрута.

Враховуючи указані обставини, з огляду на заперечення позивача про обізнаність щодо призначення перевірки, та особливостей правового статусу позивача (платника податків), який на момент проведення перевірки перебував у процедурі банкрутства, касаційний суд вбачає, що судами попередніх інстанцій не з`ясовано особу, уповноважену на представництво інтересів/керівника підприємства під час проведення перевірки. Суд касаційної інстанції відзначає, що судовий розгляд здійснювався за участю представника позивача, який компетентний надавати пояснення і докази в обґрунтування підстав та вимог позову. 

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін є сутністю офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого, суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Відповідно до частини другої статті 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Крім того, щодо суті встановлених порушень судами зазначено, що в Акті перевірки викладені роз`яснення зменшення від`ємного значення ПДВ, наявний список контрагентів-постачальників позивача, стосовно господарських операцій з якими встановлено порушення податкового законодавства. Зменшення відбулось у зв`язку з тим, що платник податків не надав до перевірки первинну документацію з контрагентами-постачальниками.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 198.1 ст. 198 ПК України передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1 статті 44 ПК України).

Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України передбачено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Щодо виявлених порушень з формування податку на прибуток, суди зазначили, що в акті перевірки детально описані встановлені порушення, а саме за період з 01.01.2017 по 31.12.2021 позивачем задекларовано в рядку 01 декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» суми податку, за період з 01.01.2017 по 31.12.2021 позивачем задекларовано в рядку 02 декларацій «Фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень» суми податку.

Проте, матеріали справи не містять (позивачем не надано) первинних документів на підтвердження правомірності формування ним цього податку.

Також позивачем не надано документів на підтвердження формування податку на додану вартість за період з 01.01.2017 по 31.01.2023, при цьому в адресу ТОВ «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» в Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровані накладні від ПрАТ «Волиньобленерго», АТ «Криворізька Теплоцентраль», КП «Червоноградводоканал» тощо.

З огляду на наведене, суди констатували, що за відсутності належним чином складених первинних документів відсутні підстави для визнання протиправним висновку податкового органу про порушення платником податкового законодавства.

Суд касаційної інстанції наголошує, що платник податків зобов`язаний складати встановлені законодавством первинні документи на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами. Обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат первинними документами покладається на платника.

Поряд з цим, доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування витрат та податкового кредиту.

Ураховуючи з`ясоване, з огляду на підставу проведення перевірки, касаційний суд вважає, що судами попередніх інстанцій не встановлено обставини у сфері реалізації відповідачем його функцій та повноважень щодо податкового контролю. Визначаючи податкові зобов`язання, відповідач обмежився фактом ненаданням платником документів, при цьому, маючи повноваження та можливість застосувати елементи контролю шляхом аналізу інформації з АІС Податковий блок, провести зустрічні звірки, співставити податкову інформацію/звітність відносно контрагентів у господарських операціях. У своїй сукупності наявність або відсутність документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Стаття 90 КАС України встановлює, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Разом з тим, висновки у цій справі зроблено судами без дотримання вимог норм процесуального права, зокрема, норм статті 90 КАС України. 

Стаття 75 КАС України визначає, що достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи.

Необхідно враховувати, що довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Поряд з цим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Висновки в оскаржуваних судових рішеннях свідчать про недотримання судами попередніх інстанцій вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи, що, відповідно, вимагає скасування таких рішень з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції для усунення вказаних недоліків.

За правилами пункту 1 частини 2  статті 353 КАС України  підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Відтак, суд вважає, що під час нового розгляду справи слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у справі, дати юридичну оцінку встановленим обставинам, правильно застосувати норми матеріального права та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

Керуючись статтями 344, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «МОНТАНА-ЕСТЕЙТ» задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.11.2023 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 11.04.2024 у справі №160/12121/23 скасувати. Передати справу №160/12121/23 на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

......................

......................

......................
В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева
Р.Ф. Ханова
Судді Верховного Суду