ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 червня 2025 року	Львів	Справа № 380/8009/24 пров. № А/857/23711/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді                                                  Заверухи О.Б.,
суддів                                                                      Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року  у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКОВТОРПРОМ» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України  про визнання протиправними і скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

суддя (судді) в суді першої інстанції – Сподарик Н.І.,
час ухвалення рішення – не зазначено, 
місце ухвалення рішення – м. Львів,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

12 квітня 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕКОВТОРПРОМ»  (далі – ТОВ «ЕКОВТОРПРОМ»)  звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просило: визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.06.2023 № 9076476/43415960; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 5 від 24.04.2023; визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.06.2023 № 9076475/43415960; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 6 від 25.04.2023; визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.06.2023 № 9076474/43415960; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 7 від 27.04.2023.
На обґрунтування позовних вимог зазначає, що  за результатами господарських операцій із продажу технічного топленого тваринного жиру та поставки шквари сушено-меленої (борошно м`ясне) було складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 5 від 24.04.2023, № 6 від 25.04.2023, № 7 від 27.04.2023. Проте згідно отриманих квитанцій до податкових накладних,  реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару/послуги перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вказує, що з метою підтвердження інформації зазначеної у податкових накладних, подало до ГУ ДПС у Львівській області повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. За наслідками розгляду письмових пояснень та документів, наданих ним, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області прийнято оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. Відповідно до інформації зазначеної в оскаржуваних рішеннях, підставою для відмови у реєстрації податкової накладної стало: «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку». Вважає, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних є незаконними та необґрунтованими, оскільки ним надано необхідні документи, які підтверджують здійснення господарських операцій за податковими накладними, у реєстрації якої відмовлено. Звертає увагу на те, що відповідачем не визначено документів, яких не надано і які повинні доводити факт здійснення господарських операцій. 
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області № 9076476/43415960 від 27.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 24.04.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 5 від 24.04.2023, що складена товариством з обмеженою відповідальністю «ЕКОВТОРПРОМ» датою її подання на реєстрацію. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області №9076475/43415960 від 27.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 25.04.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №6 від 25.04.2023, що складена товариством з обмеженою відповідальністю «ЕКОВТОРПРОМ» датою її подання на реєстрацію. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області №9076474/43415960 від 27.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 27.04.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №7 від 27.04.2023, що складена товариством з обмеженою відповідальністю «ЕКОВТОРПРОМ» датою її подання на реєстрацію.
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №5 від 24.04.2024, №6 від 25.04.2023 та №7 від 27.04.2023. При цьому, суд першої інстанції наголосив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було. З аналізу матеріалів справи судом  першої інстанції встановлено, що позивачем надавались відповідачу копії документів, які підтверджують здійснення господарських операцій, по яких складено податкові накладні. Вказані документи долучені позивачем також до матеріалів справи. Відтак, на переконання суду першої інстанції, надіслані позивачем копії первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із контрагентами та були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію податкових накладних. Зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних №5 від 24.04.2024, №6 від 25.04.2023 та №7 від 27.04.2023. Суд першої інстанції  вважав, що в даному випадку ефективним способом захисту порушених прав позивача буде зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні №5 від 24.04.2024, №6 від 25.04.2023 та №7 від 27.04.2023, що складені позивачем, датою їх подання на реєстрацію.
Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.
Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що комісією Головного управління ДПС у Львівській області прийнято оскаржувані рішення, оскільки надані платником податку копії документів не є достатніми для прийняття відповідних рішень про реєстрацію податкової накладної. Вказує, що відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Зауважує, що контролюючим органом чітко визначено підставу зупинення реєстрації податкової накладної, а не вжито загальне посилання на пункт 1. Критеріїв ризиковості платника податку. Зазначає, що позивач інформацію та документи, які пропонувались у повідомленнях від 13.06.2023, не надав, тому були наявні підстави для прийняття оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних. 
Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід задовольнити повністю з наступних підстав.
Як встановлено судом першої інстанції, відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Товариство з обмеженою відповідальністю «ЕКОВТОРПРОМ» зареєстроване як юридична особа, за адресою: 80464, Львівська область, Львівський район, с. Руданці, вул. Шкільна, 9; код ЄДРПОУ 43415960, основним видом економічної діяльності якого є 10.91 Виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах.
Згідно з витягом №2013204500010 з Реєстру платників податку на додану вартість, позивач 01.02.2020 зареєстрований платником податку на додану вартість.
Відповідно до штатного розпису ТзОВ «ЕКОВТОРПРОМ», загальна кількість працівників становить 15 осіб: директор, заступник директора, інженер з охорони праці, менеджер з постачання, 8 вантажників, обліковець, водій автотранспортних засобів, водій навантажувача.
Для здійснення діяльності підприємством використовується подрібнювач, інвентарний номер 00-000018,  та подрібнювач з інвентарним номером 00-000020, які перебувають у власності позивача та знаходяться на його балансі.
01.01.2022 між ФОП ОСОБА_1 (орендодавець) та ТзОВ «ЕКОВТОРПОРМ» (орендар) укладено договір оренди обладнання №01/2022, відповідно до умов якого, орендодавець надає, а орендар приймає в строкове платне використання обладнання «лінія» (вживана лінія переробки шкварків (обсмажених шматочків сала з худоби чи птиці) на борошно, в якості добавки для корму тварин у кількості 1 штуки строком на 2 календарні роки.
Факт передачі зазначеного обладнання підтверджується актом прийому-передачі обладнання по договору оренди обладнання №01/2022 від 01.01.2022.
ТзОВ «ЕКОВТОРПРОМ» (продавець) уклало договір №15/07/2022/1 від 15.07.2022 з ТзОВ «ФАБРИКА МИЛОВАРНІ ТРАДИЦІЇ» (покупець), відповідно до п. 1.1 якого, продавець зобов`язується передати у власність покупцю товар, а покупець зобов`язується прийняти переданий товар та оплатити його вартість у кількості, номенклатурі, по ціні та в строки згідно з умовами даного договору та додатків до нього.
Згідно з пунктом 3.1 договору, ціна конкретної партії товару встановлюється у накладній такої партії товару.
У ціну товару включено вартість упаковки та маркування, якщо інше не встановлено у відповідній накладній (пункт 3.2 договору).
Відповідно до п. 3.3 договору, ціна, яка погоджена сторонами, є незмінною. Надання покупцю відстрочки оплати вартості товару, зміни курсу гривні до іноземних валют не є підставою для перегляду ціни товару.
Згідно з пунктом 4.1 договору, кількість товару, що поставляється, вказується у накладній. Дозволяється відвантаження товару з перевищенням кількості, узгодженої сторонами, але не більше як на 5 (п`ять) відсотків. В цьому випадку покупець зобов`язаний прийняти та сплатити зайво поставлену кількість товару згідно умов оплати, що вказані у відповідній накладній.
Відповідно до пункту 5.1 договору, продавець зобов`язується поставити товар у місце поставки протягом п`ятнадцяти календарних днів з дня погодження умов поставки партії товару.
Місце поставки товару є склад покупця. Товар повинен бути доставлений у місце поставки в строки, що визначені цим договором та специфікацією. Передача товару покупцю оформлюється видатковою накладною, товарно-транспортною накладною чи іншим рівноцінним документом (пункти 5.2-5.5 договору).
Відповідно до пункту 7.1 договору, покупець зобов`язаний оплатити вартість отриманої партії товару на протязі 3 банківських днів включно з дня узгодження замовлення з продавцем.
На виконання умов вказаного договору, позивачем 24.04.2024 поставлено ТзОВ «ФАБРИКА МИЛОВАРНІ ТРАДИЦІЇ» товар, а саме технічний топлений тваринний жир у кількості 23,62 тонни на загальну суму 1069986,00 грн в тому чисті ПДВ 178331,00 грн.
Факт поставки товару підтверджується товарно-транспортною накладною №24/04/2023/01 від 24.04.2023, відомістю про вантаж, накладною №24/04/2023/01 від 24.04.2023, декларацією виробника (посвідчення про якість) №24/04 на готову м`ясну (іншу продукцію) тваринного походження.
Оплата за поставлений товар здійснена 25.04.2023, що підтверджується платіжною інструкцією кредитованого переказу коштів №1614 від 25.04.2023.
Вказаний товар позивачем придбавався у ТзОВ «ЕКСІМ ФУД» (видаткова накладна №608 від 11.04.2023; ТТН №608 від 11.04.2023, декларація виробника №б/н від 11.04.2023; акт №51 здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) від 11.04.2023), у ПП «АГРОТЕМ» (видаткова накладна №7182 від 31.03.2023, декларація виробника від 31.03.2023, ТТН №7182 від 31.03.2023, акт №42 здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) від 31.03.2023, разовий договір-заявка №31032023 від 31.03.2023), у ТОВ «М`ЯСНИК-АГРОПРОДУКТ» (видаткові накладні №4174 від 05.04.2023 та №4397 від 10.04.2023, декларації виробника від 05.04.2023 та від 10.04.2023, ТТН №Р4174 від 05.04.2023, №Р4397 від 10.04.2023), у ТОВ «ЮРМІЯ» (видаткові накладні №30825 від 22.03.2023 та №40498 від 12.04.2023, декларації виробника від 22.03.2023, від 12.04.2023, ТТН №30625 від 22.03.2023, №40496 від 12.04.2023).
У відповідності до п.п. «б» п. 187.1 ст.187 та п.201.1 ст.201 ПКУ та на виконання податкового зобов`язання, ТзОВ «ЕКОВТОРПРОМ» складено податкову накладну №5 від 24.04.2023 та відправлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з отриманою позивачем квитанцією податкову накладну №5 від 24.04.2023 прийнято, але реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України. Також зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1501, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Додатково повідомлено: показник “D”=2.7945%, “P”=179539. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
07.06.2023 позивач надіслав пояснення та копії документів у кількості 27 штук, пов`язані із здійсненням господарської діяльності щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено.
Комісією Головного управління ДПС в Львівській області прийнято рішення №9076476/43415960 від 27.06.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 24.04.2023.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної в зазначених вище рішеннях вказано: «ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
Також, судом встановлено, що на виконання умов договору №15/07/2022/1 від 15.07.2022, позивачем 27.04.2022 поставило ТзОВ «ФАБРИКА МИЛОВАРНІ ТРАДИЦІЇ» товар, а саме технічний топлений тваринний жир у кількості 23,44 тони на загальну суму 991512,00 грн, в тому числі ПДВ 165252,00 грн.
Факт поставки товару підтверджується товарно-транспортною накладною №27/04/2023/01 від 27.04.2023, відомістю про вантаж, накладною №27/04/2023/01 від 27.04.2023 декларацією виробника (посвідчення про якість) №25/04 на готову м`ясну (іншу продукцію) тваринного походження.
Оплата за поставлений товар підтверджується платіжною інструкцією кредитованого переказу коштів №1771 від 03.05.2023.
Вказаний товар позивачем придбавався у ТОВ «ЕКСІМ ФУД» (видаткова накладна №627 від 13.04.2023; ТТН №627 від 13.04.2023, декларація виробника №б/н від 13.04.2023; акт №51 здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) від 13.04.2023), у ПП «АГРОТЕМ» (видаткова накладна №8023 від 10.04.2023, декларація виробника від 10.04.2023, ТТН №8023 від 10.04.2023, акт №50 здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг) від 10.04.2023, разовий договір-заявка №31032023 від 31.03.2023), у ТОВ «М`ЯСНИК-АГРОПРОДУКТ» (видаткова накладна №5096 від 18.04.2023, декларація виробника від 18.04.2023 та від 10.04.2023, ТТН №Р5069 від 18.04.2023, №Р4397 від 10.04.2023), у ТОВ «ЄВРО-КОМЕРС» (видаткова накладна №ЄК-0072100 від 27.04.2023, декларація виробника від 27.04.2023, ТТН №072100 від 27.04.2023), у ТОВ «ЮРМІЯ» (видаткові накладні №30825 від 22.03.2023 та №40498 від 12.04.2023, декларації виробника від 22.03.2023, від 12.04.2023, ТТН №30625 від 22.03.2023, №40496 від 12.04.2023), у ТОВ «ЕКСІМ ФУД» (видаткова накладна №573 від 06.04.2023, ТТН №573 від 06.04.2023, декларація виробника від 06.04.2023, акт №47 здачі-приймання виконаних робіт від 06.04.2023).
У відповідності до п.п. «б» п. 187.1 ст.187 та п.201.1 ст.201 ПКУ та на виконання податкового зобов`язання, ТзОВ «ЕКОВТОРПРОМ» складено податкову накладну №6 від 25.04.2023 та відправлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з отриманою позивачем квитанцією податкову накладну №6 від 25.04.2023 прийнято, але реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України. Також зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 0210, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Додатково повідомлено: показник “D”=2.7945%, “P”=179539. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
07.06.2023 позивач надіслав пояснення та копії документів у кількості 26 штук, пов`язані із здійсненням господарської діяльності щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено.
Комісією Головного управління ДПС в Львівській області прийнято рішення №9076475/43415960 від 27.06.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 25.04.2023.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної в зазначених вище рішеннях вказано: «ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
Судом також встановлено, що між ТзОВ «ЕКОВТОРПРОМ» (постачальник) та ТзОВ «АГРОЛАЙФ КОРМИ» укладено договір №25/01/23 від 25.01.2023, відповідно до п. 1.1 якого, постачальник зобов`язується поставити у власність покупця товар, асортимент та ціна якого визначені у рахунку-фактурі чи специфікації, а покупець зобов?язується прийняти та оплатити замовлений товар.
Згідно з пунктом 1.2 договору, поставка товару здійснюється постачальником на підставі замовлення, складеного в довільній формі, де вказується асортимент, кількість, місце поставки (передачі) товару, що повинен бути поставлений постачальником. Замовлення надсилається постачальнику факсом чи електронною поштою. Підтвердженням прийняття замовлення є виставлення постачальником відповідного рахунку-фактури.
Відповідно до п. 2.1 договору, строк (термін) передачі товару становить 3 календарних дні, якщо інше не вказано в специфікації до договору.
Згідно з пунктом 3.1 договору, у момент фактичної передачі товару, покупець зобов`язаний перевірити якість, кількість та асортимент товару. У разі виявлення недоліків або інших невідповідностей умовам договору чи нормативним документам, покупець повинен повідомити про це постачальника протягом 10 (десяти) календарних днів з моменту виявлення, з наданням підтверджуючих документів.
Згідно з пунктом 5.1 договору, вартість одиниці товару та всього товару, який постачається, вказані у попередньо виставленому рахунку-фактурі, який передається в письмовій формі на факс чи електронну пошту покупця або специфікації і встановлюється в національній валюті України.
Відповідно до пункту 5.2 договору, сторони узгоджують, що оплата вартості товару здійснюється шляхом 80% післяоплати протягом 1 банківського дня з дати підписання сторонами видаткової накладної поставки товару. Решту 20% сплачується покупцем після реєстрації постачальником податкової накладної.
Згідно з пунктом 5.3. договору, датою оплати вартості товару, вважається дата надходження грошових коштів на банківський рахунок постачальника.
Відповідно до п. 5.4 договору, в разі необхідності, з метою з`ясування дійсного стану проведення взаєморозрахунків, сторони періодично проводять звірку розрахунків по кожному звітному місяцю, а по її результатах складають двосторонній акт звірки.
Згідно з п. 5.5 договору, загальна сума цього договору сторонами не обмежується і визначається на підставі фактично поставленого товару та узгодженої на нього ціни відповідно до рахунків-фактур.
Згідно з пунктом 5.6 договору, за погодженням сторін, оплата може здійснюватись у будь-який спосіб не заборонений чинним законодавством, в т.ч., але не виключно, шляхом проведення взаємного зарахування зустрічних однорідних вимог (взаємозалік).
На виконання умов договору №25/01/23 від 25.01.2023, позивачем 25.04.2023 поставлено ТзОВ «АГРОЛАЙФ КОРМИ» товар, а саме шквара сушено-мелена (борошно м`ясне) у кількості 7564,00 кг на загальну суму 234484,00 грн, в тому числі ПДВ 39080,67 грн.
Так, відповідно до інвентаризаційного опису №2 на 14.04.2023, фактична наявність товарно-матеріальних цінностей, а саме шквара сушено-мелена (борошно) м`ясне становить 55120,00 кг.
Факт поставки товару підтверджується товарно-транспортною накладною №25/04/2023/01 від 25.04.2023, відомістю про вантаж, накладною №25/04/2023/01 від 25.04.2023.
Оплата за поставлений товар підтверджується платіжними інструкціями кредитованого переказу коштів №29/05/2023597 від 29.05.2023, №29/05/2023590 від 29.05.2023, 26.05.2023570 від 26.05.2023.
Вказаний товар позивачем придбавався у ТОВ «М`ЯСНИК-АГРОПРОДУК» (видаткова накладні №4397 від 10.04.2023, №5069 від 18.04.2023, декларації виробника від 10.04.2023 та від 18.04.2023, ТТН № Р4397 від 10.04.2023 та №Р5069 від 18.04.2023), у ТОВ «ГАЛФЕРМІТ» (видаткова накладна №24 від 29.03.2023, ТТН №Р24 від 29.03.2023, у ТОВ «ЕКСІМ ФУД» (ТТН №573 від 06.04.2023, видаткова накладна №573 від 06.04.2023, декларація виробника №б/н від 06.04.2023, акт №47 здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) від 06.04.2023).
У відповідності до п.п. «б» п. 187.1 ст.187 та п.201.1 ст.201 ПКУ та на виконання податкового зобов`язання, ТзОВ «ЕКОВТОРПРОМ» складено податкову накладну №7 від 27.04.2023 та відправлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з отриманою позивачем квитанцією податкову накладну №7 від 27.04.2023 прийнято, але реєстрацію зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України. Також зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 1501, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Додатково повідомлено: показник “D”=2.7945%, “P”=179539. Запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Суд встановив, що 07.06.2023 позивач надіслав пояснення та копії документів у кількості 26 штук, пов`язані із здійсненням господарської діяльності щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено.
Комісією Головного управління ДПС в Львівській області прийнято рішення №9076474/43415960 від 27.06.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №7 від 27.04.2023.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної в зазначених вище рішеннях вказано: «ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог.
Однак, колегія суддів не погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Відповідно до п.п. «а», «б» п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Згідно із п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку – дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 188.1 ст.188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно із п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку (абзаци десятий, дванадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі – Порядок № 1246) передбачено, що податкова накладна – це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п. 11 Порядку № 1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Згідно із п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема на факти реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідність податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно із п. 1 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який був чинним на час виникнення спірних правовідносин (далі – Порядок № 1165), затвердженого постановою Кабінетом Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Пунктом 4 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Згідно із п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 8 Порядку № 1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
Згідно із п. 9 Порядку № 1165 платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.
Пунктом 10 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок № 520).
Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).
Відповідно до наказу Міністерства фінансів України № 19 від 12.01.2023 «Зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», який набрав чинності з 08.03.2023, пункт 9 Порядку № 520 викладено у новій редакції.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Пункт 10 Порядку № 520 з 08.03.2023 також було викладено у новій редакції, згідно якої комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Відповідно до п.12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Наказом Міністерства фінансів України № 19 від 12.01.2023 також було затверджено форми Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).
Отже, з аналізу наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність/відсутність підстав для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН з 08.03.2023 було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.
За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.
Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:
1) рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування;
2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;
3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування.
У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.
При цьому, із змісту п.10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку № 520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення/додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абз.6 п.9 Порядку № 520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Отже, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
У справі, що розглядається, мали місце наступні обставини:
в Квитанціях про зупиення реєстрації податкових накладних податковий орган в загальному сформулював вимогу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, у зв`язку з чим ТзОВ «ЕКОВТОРПРОМ» на власний розсуд надало відповідні пояснення та документи;
за результатами розгляду наданих позивачем пояснень і документів щодо податкових накладних № 5 від 24.04.2023, № 6 від 25.04.2023, № 7 від 27.04.2023 податковий орган надіслав позивачу Повідомлення № 8989803/43415960, № 8989804/43415960, № 8989037/43415960 від 13.06.2023;
з огляду на ненадання у строки, встановлені абз.6 п.9 Порядку № 520 додаткових пояснень і документів, ГУ ДПС у Львівській області прийняло оскаржувані у цій справі рішення.
Отже, з установлених у цій справі обставин у взаємозв`язку з вищенаведеними висновками щодо застосування Порядку № 520 (в редакції, чинній з 08.03.2023) слідує, що податковий орган, проаналізувавши надані позивачем пояснення і документи, але не знайшовши підстав для прийняття рішення про реєстрацію відповідних податкових накладних в ЄРПН, забезпечив позивачу право на подання додаткових пояснень та документів щодо спірних податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено. Зміст Повідомлення свідчить, що шляхом проставлення відмітки у відповідній графі та заповнення графи «Додаткова інформація» податковий орган повідомив позивача про те, яких саме документів йому не вистачає для остаточного вирішення питання про реєстрацію/відмову в реєстрації спірної податкової накладної, а також повідомив про наслідки ненадання додаткових пояснень і документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Будь-яких доводів, які б стосувались неотримання позивачем вказаних Повідомлень, впродовж розгляду справи ТзОВ «ЕКОВТОРПРОМ» не наводилось.
Отже, наявні підстави вважати, що в цій справі позивач не скористався правом надання додаткових пояснень і копій документів за наслідками отримання Повідомлень від ГУ ДПС у Львівській області. Наслідком невиконання платником податків вимог п.9 Порядку № 520 в частині подання додаткових документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, є прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Позивач протягом судового розгляду справи доводив суду, що у Квитанціях відповідач -  ГУ ДПС у Львівській області не конкретизував належним чином документи, які слід було надати для підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних. Проте такі доводи не є змістовними. Законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання Квитанції, податковий орган саме у Повідомленні повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків. У спірному випадку в Повідомленні зазначений відповідач чітко вказав, які саме документи слід надати щодо зупинених податкових накладних, але позивач таким правом не скористався.
В частині решти доводів позивача колегія суддів наголошує на тому, що нормативно-правовими актами встановлено саме такий алгоритм дії для податкового органу під час розгляду наданих платником податків пояснень та копій документів. Та обставина, що позивач не згоден із переліком документів, визначених у Повідомленні, не свідчить про нівелювання обов`язку із надання таких документів або додаткових пояснень із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування.
Обґрунтованість та достатність конкретизації необхідних додаткових документів, які наводилися у зазначеному Повідомленні, не є предметом оцінки у цій справі, оскільки позивачем у відповідь на Повідомлення не було вчинено жодних дій.
За таких обставин наявні підстави вважати, що позивач у цій справі не проявив належної сумлінності у користуванні наданими податковим законодавством правами. З огляду на неподання додаткових пояснень та/або документів за результатами отримання Повідомлень (з урахуванням того, що позивач не заперечує факт їх отримання) посилання на неправомірність висунутих податковим органом вимог у такх Повідомленнях є безпідставними, а прийняття відповідачем ГУ ДПС у Львівській області рішень про відмову в реєстрації спірних податкових накладних, щодо яких надсилались Повідомлення, є правомірним та відповідає приписам п.9 Порядку № 520.
Суд першої інстанції, розглядаючи цю справу, застосував до спірних правовідносин норми Порядку № 520 без врахування змін, внесених наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19.
Так, суд першої інстанції взагалі не дослідив новий алгоритм взаємодії податкового органу та платника податків під час моніторингу податкових накладних, згідно з яким було додано новий етап під час вирішення питання про реєстрацію ПН чи відмову у її реєстрації. При цьому, такий етап є важливим для правильного вирішення спору у цій справі, оскільки на цьому етапі податковий орган, повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.
Суд першої інстанції ґрунтовно не проаналізував змінені норми Порядку № 520, які встановлюють новий алгоритм, а також не дослідив суть та зміст повідомлень податкового органу про необхідність надання додаткових документів.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що в оскаржуваних рішеннях (стосовно яких попередньо направлялись Повідомлення) відповідач ГУ ДПС у Львівській області чітко зазначив, що підставою їх прийняття є «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».
З огляду на наведене, колегія суддів критично оцінює висновок суду першої інстанції про те, що оскаржуване рішення містить лише загальне твердження без зазначення яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. В цьому випадку саме по собі ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в Повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.
Із урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (регіонального рівня) діяла на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є правомірним, а позовні вимоги про його скасування є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі № 755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду.
Отже, колегією суддів враховується стала правова позиція, викладена за подібних правовідносин у постанові Верховного Суду від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23.
Враховуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог.
Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи та допущено порушення норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового судового рішення.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 2 ч. 1 ст. 315, ст. 317, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити повністю.
Рішення  Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2024 року  у справі № 380/8009/24 скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ЕКОВТОРПРОМ» відмовити повністю.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. Б. Заверуха 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	В. В. Ніколін