ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 липня 2025 року	Львів	Справа № 140/13443/24 пров. № А/857/12151/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді                                        Шавеля Р.М.,
суддів                                                            Бруновської Н.В. та Довга О.І.,
з участю секретаря судового засідання -           Василюк В.Б.,

а також сторін (їх представників):
від відповідача -                                         Кулик А.С.;
від третьої особи -                                         Бачук В.І.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційні скарги Головного управління ДПС у Волинській обл. та Головного управління ДПС у Хмельницькій обл. на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 18.02.2025р. в адміністративній справі за позовом представника адвоката Кропивницької Уляни Миколаївни, діючої на підставі ордеру на надання правничої (правової) допомоги від імені та в інтересах ОСОБА_1 , до Головного управління ДПС у Волинській обл., третя особа без самостійних вимог на предмет спору Головного управління ДПС у Хмельницькій обл., про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства щодо обігу готівки і застосування реєстраторів розрахункових операцій (суддя суду І інстанції: Шепелюк В.Л., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 16 год. 22 хв. 18.02.2025р., м.Луцьк; дата складання повного рішення суду І інстанції: 27.02.2025р.),-

В С Т А Н О В И В:

18.11.2024р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції – 19.11.2024р.) представник адвокат Кропивницька У.М., діюча на підставі ордеру на надання правничої (правової) допомоги від імені та в інтересах ОСОБА_1 , звернулася до суду з адміністративним позовом, в якому просила визнати протиправним та скасувати прийняте відповідачем Головним управлінням /ГУ/ ДПС у Волинській обл. податкове повідомлення-рішення № 0214440705 від 07.08.2024р. про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства щодо обігу готівки і застосування реєстраторів розрахункових операцій в загальному розмірі 1237035 грн. 50 коп.; стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача понесені судові витрати (Т.1, а.с.1-11).

Згідно ухвали суду від 25.11.2024р. розгляд справи здійснений за правилами загального позовного провадження (Т.1, а.с.59 і на звороті).
          Відповідно до ухвали суду від 20.12.2024р. залучено до участі в справі в якості третьої особи без самостійних вимог на предмет спору ГУ ДПС у Хмельницькій обл. (Т.1, а.с.119-120).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 18.02.2025р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасовано прийняте відповідачем ГУ ДПС у Волинській обл. податкове повідомлення-рішення № 0214440705 від 07.08.2024р. про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства щодо обігу готівки і застосування реєстраторів розрахункових операцій в загальному розмірі 1237035 грн. 50 коп.; вирішено питання про розподіл судових витрат (Т.2, а.с.46-53).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржили відповідач ГУ ДПС у Волинській обл. і третя особа ГУ ДПС у Хмельницькій обл., які покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених в рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просять суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити (Т.2, а.с.58-66, 76-87).
Вимоги апеляційних скарг обґрунтовують тим, що за результатами фактичної перевірки позивача виявлено порушення вимог п.п.1, 2 і 12 ст.3 Закону України № 265/95-ВР від 06.07.1995р. «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» /надалі – Закон № 265/95-ВР/, які полягають у видачі розрахункових документів невстановленої форми на суму 3347 грн. (представлені в суді позивачем документи містять розбіжності в часі проведення розрахункових операцій); непроведення через реєстратор розрахункових операцій /РРО/ реалізації товарів на суму 958477 грн., а також порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 273538 грн. 
Надані позивачем на спростування висновків перевірки документи не стосуються обревізованого періоду; судом не враховано діючу норму ст.20 Закону № 265/95-ВР, яка зобов`язує суб`єктів господарювання на початку перевірки надавати документи, що підтверджують облік товарів, які знаходяться у місці продажу. 
Під час розгляду справи суд врахував документи, які не були надані під час проведення перевірки.

Представник позивача – адвокат Кропивницька У.М. скерувала до апеляційного суду відзив на апеляційні скарги, в якому вважає їх необґрунтованими і такими, що не підлягають до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального права та ухвалив законне і справедливе судове рішення, яке також відповідає усталеній судовій практиці по наведеній категорії справ (Т.2, а.с.140-142).

Ухвалою апеляційного суду від 20.05.2025р. з ініціативи апеляційного суду витребовувано від сторін додаткові докази по справі (Т.2, а.с.192-196); такі докази надані учасниками та долучені на матеріалів справи.

Також протокольною ухвалою від 01.07.2024р. колегія суддів відхилила клопотання представника позивача – адвоката Галас А.О., що надійшло до апеляційного суду 30.06.2025р., про відкладення апеляційного розгляду справи через виникнення форс-мажорних обставин сімейного типу, оскільки такі обставини не перешкоджали позивачу з`явитися до апеляційного суду або прийняти участь в режимі відеоконференції; також останній не був позбавлений можливості скористатися правовою допомогою іншого адвоката під час розгляду своєї апеляційної скарги.
Згідно з ч.2 ст.313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає апеляційному розгляду справи.
Водночас, відкладення розгляду справи є правом та прерогативою суду, основною умовою для якого є не відсутність в судовому засідання учасників справи (їх представників), а неможливість вирішення спору у відповідному судовому засіданні.
За сукупності таких обставин, а також приймаючи до уваги відкладення попереднього судового засідання за клопотанням представника позивача – адвоката Кропивницької У.М. через її перебування у відрядженні, апеляційний суд дійшов до висновку про можливість розгляду справи за відсутності позивача та його представників.
Додатково колегія суддів враховує, що відповідно до ч.5 ст.44 КАС України учасники справи зобов`язані: 1) виявляти повагу до суду та до інших учасників судового процесу; 2) сприяти своєчасному, всебічному, повному та об`єктивному встановленню всіх обставин справи; 3) з`являтися в судове засідання за викликом суду, якщо їх явка визнана судом обов`язковою; 4) подавати наявні у них докази в порядку та строки, встановлені законом або судом, не приховувати докази; 5) надавати суду повні і достовірні пояснення з питань, які ставляться судом, а також учасниками справи в судовому засіданні; 6) виконувати процесуальні дії у встановлені законом або судом строки; 7) виконувати інші процесуальні обов`язки, визначені законом або судом.
Вжиття заходів для прискорення процедури розгляду справ є обов`язком не тільки суду, а й учасників справи.
Так, Європейський суд з прав людини в рішенні від 07.07.1989р. у справі «Юніон Аліментаріа Сандерс С.А. проти Іспанії» зазначив, що заявник зобов`язаний демонструвати готовність брати участь на всіх етапах розгляду, що стосуються безпосередньо його, утримуватися від використання прийомів, які пов`язані із зволіканням у розгляді справи, а також максимально використовувати всі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання. Він не буде відповідальним за відкладення, викликані станом його здоров`я, оскільки вони пов`язані з форс-мажорними обставинами.

Заслухавши суддю-доповідача, представників відповідача і третьої особи на підтримання поданих скарг, перевіривши матеріали справи та апеляційні скарги в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційні скарги підлягають до часткового задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено під час судового розгляду, позивач ОСОБА_1 був зареєстрований як фізична особа-підприємець, РНОКПП НОМЕР_1 , за адресою: АДРЕСА_1 ; перебував на податковому обліку в ГУ ДПС у Волинській обл. та був платником податків і зборів, установлених законом. 
Станом на 29.10.2024р. позивач припинив свою підприємницьку діяльність.

На підставі наказу № 2475-п від 10.06.2024р. ревізори третьої особи ГУ ДПС у Хмельницькій обл. провели фактичну перевірка господарської одиниці позивача, а саме: магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що розташований за адресою: АДРЕСА_2 , щодо здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (Т.1, а.с.89).
За результатами перевірки складений Акт перевірки від 19.06.2024р., зареєстрований ГУ ДПС у Хмельницькій області за № 15623/22-01-07-05/3594006396 від 19.06.2024р. (Т.1, а.с.93-95).
Відповідно до висновків проведеної перевірки суб`єктом господарювання допущені порушення вимог п.п.1, 2, 12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Вказані порушення полягають в тому, що розрахункові операції в готівковій формі на повну вартість покупки 3347 грн. не проведено через програмний РРО, розрахунковий документ не створено, не надруковано та не видано особі, яка отримала товар. Позивач реалізував товарно-матеріальні цінності на загальну суму 273538 грн., наявність яких не підтверджено документами первинного обліку. Також під час перевірки виявлено товарно-матеріальні цінності на суму 958477 грн., на які відсутні підтверджуючі документи щодо походження товарів.
Позивач подав до ГУ ДПС у Хмельницькій обл. заперечення на Акт фактичної перевірки № 15623/22-01-07-05/3594006396 від 19.06.2024 (а.с.20-23); листом № 11822/6/22-01-07-05-10 від 01.08.2024р. ГУ ДПС у Хмельницькій обл. повідомило, що за результатами розгляду заперечень позивача висновки, викладені у вищевказаному акті фактичної перевірки, є правомірними та відповідають нормам чинного законодавства (Т.1, а.с.146-148, 159-161).
На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Волинській обл. прийняло податкове повідомлення-рішення № 0214440705 від 07.08.2024р., яким за порушення вимог п.п.1, 2, 12 ст.3 Закону № 265/95-ВР застосовано до позивача штрафні санкції на суму 1285043 грн. (Т.1, а.с.24).
Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку до ДПС України (Т.1, а.с.26-29), однак рішенням ДПС України № 31329/6199-00-06 від 18.10.2024р. за результатами розгляду скарги податкове повідомлення-рішення № 214440705 від 07.08.2024р. залишено без змін, а скаргу без задоволення (Т.1, а.с.30-32).

Із змісту заявленого позову слідує, що його предметом є оскарження прийнятого відповідачем за результатами проведеної третьою особою фактичної перевірки податкового повідомлення-рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства щодо обігу готівки і застосування реєстраторів розрахункових операцій.
При цьому, в основу заявлених позовних вимог позивач покладає відсутність правових підстав для призначення і проведення перевірки, а також відсутність інкримінованих порушень вимог п.п.1, 2 і 12 ст.3 Закону № 265/95-ВР.

Вирішуючи наведений спір та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не допущено порушення процедури проведення фактичної перевірки. Зокрема, в означеному наказі на проведення перевірки відповідач обґрунтував наявність підстав для перевірки ФОП ОСОБА_1 , передбачених пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, зокрема, щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки.
Окрім цього, факт порушення позивачем вимог п.п.1, 2 і 12 ст.3 Закону № 265/95-ВР не доведений відповідачем і третьою особою належними доказами.
Водночас, суд спростував виявлені під час проведення фактичної перевірки порушення, оскільки позивач надав під час судового розгляду докази видачі належних оформлених фіскальних чеків, а також первинні документи на придбання спірних товарів.

          Колегія суддів вважає, що наведені висновки суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення заявленого позову є правильними, оскільки ґрунтуються на фактичних обставинах справи та відповідають вимогам чинного законодавства.
Разом тим, правильно по суті вирішивши справу, суд не в повній мірі дослідив фактичні обставини справи і помилково застосував норми матеріального права, з наступних підстав.

          Із змісту заявленого позову слідує, що в основу заявлених позовних вимог ОСОБА_1 покладено сукупність різних правових підстав, які можна поділити на дві категорії:
процедурні, до яких відносяться порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки;
матеріальні – помилкове кваліфікація дій позивача як порушення вимог п.п.1, 2, 12 ст.3 Закону № 265/95-ВР.

Під час вирішення спору суд першої інстанції констатував відсутність порушень процедури проведення фактичної перевірки, при цьому свої висновки сформував наявністю підстав для перевірки ФОП ОСОБА_1 , передбачених пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, зокрема, щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки.
          Разом з тим, така правова підстава не слугувала для призначення і проведення ревізорами ГУ ДПС у Хмельницькій обл. спірної перевірки.

Згідно усталеної судової практики Верховного Суду по наведеній категорії справ визначено певну послідовність оцінки судом підстав позову, а також визначено недоцільність дослідження наступних підстав за умови підтвердження первинних доводів, викладених у позовній заяві.
Зокрема, відповідно до правової позиції, наведеної в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020р. у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021р. у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень - рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам) в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, первинно оцінці судом підлягають доводи позивача щодо порушення податковим органом порядку проведення перевірки (тобто, процедурні порушення).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно із пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пп.20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Пунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно з пп.75.1.3. п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Пунктом 80.1 ст.80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Відповідно до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:
80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;
80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Під час судового розгляду встановлено, що спірна перевірка проведена на підставі наказу ГУ ДПС у Хмельницькій обл. № 2475-п від 10.06.2024р. «Про проведення фактичної перевірки».
Підставами для призначення перевірки визначено приписи пп.80.2.3, 80.2.7 п.80.2 ст.80 ПУ України; спірна перевірка проведена з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, дотриманням роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (Т.1, а.с.89).

Під час судового розгляду третя особа ГУ ДПС у Хмельницькій обл. надала заяву фізичної особи від 29.04.2024р. (Т.2, а.с.319) та лист ДПС України № 12571/7/99-00-07-04-02-07 від 29.04.2024р. (Т.1, а.с.86-88), які слугували фактичною підставою для призначення спірної перевірки.
Із змісту заяви фізичної особи від 29.04.2024р. слідує, що остання повідомила ДПС України про те, що в магазинах «Ябко» продають телефони, комп`ютерну та іншу техніку, без видачі фіскальних чеків; зазначені магазини знаходяться фактично в усіх регіонах України. З цих міркувань вказана особа просила перевірити зазначену мережу.
Лист ДПС України № 12571/7/99-00-07-04-02-07 від 29.04.2024р. описує факт надходження заяви фізичної особи від 29.04.2024р., наявність значної кількості магазинів «Ябко», через що вважає за необхідне рекомендувати органам ДПС вжити наступні заходи:
детально проаналізувати зазначену інформацію, самостійно провести додатковий та ретельний аналіз діяльності господарських об`єктів під торговою маркою «Ябко», який надасть змогу забезпечити ідентифікацію (реквізити) суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність на таких господарських об`єктах, та надалі сформувати якісну доказову базу щодо можливих порушень;
у разі наявності підстав відповідно до ст.80 ПК України не пізніше 02.05.2024р. організувати проведення фактичних перевірок господарських об`єктів під торговою маркою «Ябко»;
у межах функцій та процедур, що закріплені за відповідним структурним підрозділом, опрацювати всі питання, що є предметом фактичної перевірки, зокрема, але не виключно, на підставі пп.20.1.9 п.20.1 ст.20 ПК України, на початку проведення перевірки забезпечити зняття всіх залишків товарних запасів, що знаходяться у місці продажу, та перевірити вимоги щодо забезпечення платником податків ведення обліку товарних запасів за місцем продажу в порядку, встановленому законодавством, з обов`язковим відображенням у матеріалах перевірки документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів;
на підставі пп.20.1.46 та 20.1.47 п.20.1 ст.20 ПК України забезпечити отримання детальних письмових пояснень від платника податків (роботодавця) та всіх працівників, що забезпечуватимуть функціонування господарських об`єктів, з питань, що стосуються предмета пере: відображені у даному листі;
на підставі п.80.6 ст.80 Кодексу забезпечити перевірку наявності у платника податків наказів про призначення найманих осіб (трудових договорів), правил внутрішнього трудового розпорядку, ведення обліку робочого часу (табель обліку робочого часу, графік змінності тощо), відомостей щодо нарахування та виплати заробітної плати найманим особам, графіки відпусток тощо.

Отже, подана заява фізичної особи від 29.04.2024р. носить загальний і поверхневий характер, побудована на припущенні, що реалізація товарів в мережі «Ябко» проводиться без видачі фіскальних чеків; також вона не стосується безпосередньо самого позивача.
Водночас, вимоги п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України передбачаються необхідність письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій.
Тобто, автор звернення повинен бути учасником господарської операції (бути покупцем, споживачем), таке звернення повинно бути оформлено належним чином (тобто, до нього повинні додаватися підтверджуючі документи: фіскальні чеки, накладні, тощо).
Таким чином, заява фізичної особи від 29.04.2024р. не відповідає тим критеріям, які передбачені п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України, а відтак таке звернення не могло бути підставою для призначення перевірки позивача.

Із змісту листа ДПС України № 12571/7/99-00-07-04-02-07 від 29.04.2024р. вбачається, що він стосується аналізу проведеної контрольно-перевірочної роботи, в ньому висвітлена рекомендація вжиття відповідних заходів для органів ДПС на місцях.

Також відповідач і третя особа жодним чином не підтвердили наявність у них або отримання в установленому законодавством порядку інформації щодо позивача про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету.

ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Колегія суддів констатує, що в спірному наказі немає жодного покликання на вищевказані заяву та лист, як на фактичну підставу для проведення відповідної перевірки. 
Отже, формулювання підстав перевірки в наказі не дає цілковитого розуміння, що підставою для проведення перевірки є саме здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері здійснення платниками податків розрахункових операцій. У наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють (юридичні підстави).

Відтак, доводи позивача про відсутність причин для проведення фактичної перевірки є підставними та обґрунтованими, із змісту наказу ГУ ДПС у Хмельницькій обл. № 2475-п від 10.06.2024р. «Про проведення фактичної перевірки» не убачається, що підставою для проведення перевірки слугувало письмове звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, а також інформація про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Реалізація податковим органом відповідних функцій у визначеній сфері щодо призначення перевірок не є безмежною. Певні функції має будь-який суб`єкт владних повноважень, однак реалізація таких функцій відповідним чином обмежена законодавством. Тобто, не в будь-якому випадку за наявності компетенції на проведення перевірки така перевірка може бути призначена. Однак, жодних правових підстав, які б вказували на необхідність реалізації своїх функцій, податковий орган не навів та достатніх доказів не надав.

Недотримання встановлених ст.ст.75-81 ПК України вимог порушує відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням прав останнього.

Акт перевірки, отриманий в результаті документальної невиїзної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених ч.2 ст.74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. 
Отже, податкове повідомлення-рішення або інше рішення, прийняті на підставі незаконної перевірки, не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню.

Враховуючи обставини справи, колегія суддів вважає, що оскільки проведена перевірка стосовно ФОП ОСОБА_1 була призначена усупереч приписам ПК України, такі обставини тягнуть за собою протиправність податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки.

          Оскільки допущені контролюючим органом порушення вимог законодавства щодо проведення розглядуваної перевірки зумовлюють протиправність спірного податкового повідомлення-рішення, тому причин для переходу до перевірки підстав позову щодо наявності порушень вимог п.п.1, 2, 12 ст.3 Закону № 265/95-ВР, в апеляційного суду немає.
За таких умов висновки суду першої інстанції в частині правомірності проведеної перевірки є помилковими, а стосовно відсутності зі сторони позивача порушень вимог п.п.1, 2, 12 ст.3 Закону № 265/95-ВР, які викладені в рішенні суду, - передчасними.
Отже, колегія суддів приходить до висновку про часткову неправильність правової оцінки судом першої інстанції підстав для задоволення позову, зокрема в частині дослідження питання про підстави призначення перевірки, за результатами якої прийнято спірне рішення.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно по суті вирішив розглядуваний спір, однак не в повній мірі з`ясував обставини справи, що мають значення для правильного вирішення спору, помилково застосував норми матеріального права, через що оскаржуване рішення суду слід змінити в мотивувальній частині шляхом викладення дійсних мотивів задоволення позовних вимог, які стосуються питання про підстави призначення спірної перевірки, на підставі якого прийнято спірне рішення, при цьому не охоплюють собою правову оцінку виявлених податковим органом порушень податкового та іншого законодавства, які були покладені в основу прийняття спірного податкового повідомлення-рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства щодо обігу готівки і застосування реєстраторів розрахункових операцій.
В решті рішення суду прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків прийнятого судом рішення, а тому підстави для його скасування чи зміни у цій частині є відсутніми.

З огляду на результат апеляційного розгляду та відповідно до ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційних скарг належить покласти на апелянтів ГУ ДПС у Волинській обл. та ГУ ДПС у Хмельницькій обл.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.2 ч.1 ст.315, п.п.1, 4 ч.1 ст.317, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Волинській обл. та Головного управління ДПС у Хмельницькій обл. задовольнити частково.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 18.02.2025р. в адміністративній справі № 140/13443/24 змінити в частині мотивів задоволення позову представника адвоката Кропивницької Уляни Миколаївни, діючої на підставі ордеру на надання правничої (правової) допомоги від імені та в інтересах ОСОБА_1 , виклавши такі в мотивувальній частині постанови апеляційного суду.
В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційних скарг покласти на апелянтів Головне управління ДПС у Волинській обл. та Головне управління ДПС у Хмельницькій обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	О. І. Довга  	
Дата складання повного судового рішення: 04.07.2025р