ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 липня 2025 року	Львів	Справа № 460/14984/24 пров. № А/857/14944/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого-судді:                                                  Кухтея Р.В.,
суддів :                                                                      Носа С.П., Шевчук С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року (ухвалене головуючим-суддею Борискіним С.А. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Рівне) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
                                                      в с т а н о в и в :
У грудні 2024 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулася в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі - ППР) №12424/17000705-22 від 22.08.2024 про застосування відносно неї штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 170636,00 грн.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24.03.2025 у задоволенні позовних вимог було відмовлено повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою позовні вимоги задоволити повністю.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що за наслідками фактичної перевірки відповідач протиправно прийняв оспорюване ППР, оскільки матеріали перевірки не містять жодних доказів порушення нею вимог законодавства, а сама перевірка проведена без наявності законних підстав. Зазначає, що платником податків на виконання вимог статті 85 ПК України були надані відповідні первинні документи, які ГУ ДПС безпідставно не взяло до уваги та дійшло необґрунтованого висновку про встановлені порушення щодо реалізації необлікованих товарів, в тому числі за результатами розгляду заперечень на акт перевірки. Отже, відповідачем не дотримано процедури прийняття оспорюваного ППР.
Відповідач не скористався правом подачі відзиву на апеляційну скаргу у встановлений судом строк.
Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову, якою позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 задовольнити повністю, виходячи з наступного.
З матеріалів справи видно, що ФОП ОСОБА_1 зареєстрована в установленому законом порядку 23.04.2024. Видами діяльності позивача за КВЕД, є: 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (основний); 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устаткування; 95.12 Ремонт обладнання зв`язку; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього; 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпечення спеціалізованих магазинах.
ГУ ДПС було проведено фактичну перевірку у магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”, розташованого за адресою : АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 .
За наслідками проведеної фактичної перевірки ГУ ДПС було складено акт перевірки №17626/22-01-07-05/ НОМЕР_1 від 18.07.2024, згідно якого встановлено порушення платником податків вимог п.12 ст.3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” №265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон №265/95), а саме : виявлено реалізацію товарів у період з 09.07.2024 по 16.07.2024 через ПРРО №4000862236, зареєстрований 29.04.2024 на загальну суму 170636,60 грн (додаток №3/2) до акту фактичної перевірки, які відсутні в акті приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до Договору комісії №КІ-29-04-24-СО від 29.04.2024.
06.08.2024 представником позивачки було подано заперечення на акт перевірки №17626/22-01-07-05/ НОМЕР_1 від 18.07.2024, після розгляду якого, ГУ ДПС було прийнято ППР №12424/17000705-22 від 22.08.2024, яким встановлено порушення вимог п.п.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України, ст.20 Закону №265/95 та застосовано до позивачки штрафні санкції у розмірі 170636,00 грн.
06.09.2024 представником позивача подано скаргу на ППР №12424/17000705-22 від 22.08.2024, за результатами розгляду якої Державною податковою службою України 08.11.2024 було прийнято рішення, яким оспорюване ППР залишено без змін, а скаргу без задоволення.
Вважаючи оспорюване ППР протиправним, ФОП ОСОБА_1 звернулася до адміністративного суду з вимогою про його скасування.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що доводи позивача щодо протиправності проведення фактичної перевірки не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, оскільки уповноважений представник позивачки відмовився від підпису та отримання другого примірника акту, а також матеріалами справи підтверджується факт ненадання позивачкою до перевірки всіх документів, які вимагалися в ході її проведення. Суд констатував, що фактична перевірка була призначена за наявності правових та фактичних підстав для її проведення, судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення та проведення фактичної перевірки, що мають наслідком протиправність оспорюваного ППР. Відтак, суд першої інстанції надав оцінку наявності в діях платника податків порушень податкового законодавства, виявлених під час перевірки та дійшов висновку, що виявлене перевіркою порушення вимог п.12 ст.3 Закону №265/95 належним чином задокументовано та знайшло своє підтвердження під час судового розгляду справи, а відтак і правомірність застосування до позивача оспорюваним рішенням фінансової санкції.
Проте, колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.
Щодо правових підстав для проведення фактичної перевірки позивача суд зазначає таке.
Згідно п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
За змістом п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі підстав їх призначення, врегульовано статтею 80 ПК України, згідно з якою, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) та може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, а також, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; чи у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (п.п.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України).
Відповідно до п.81.1 ст.81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; - копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Системний аналіз приведених вище норм дає підстави для висновку, що посадові особи контролюючого органу мають право проводити фактичні перевірки за наявності підстав для їх проведення, відповідно до наказу та направлення на перевірку, які оформлені відповідно до вимог статті 81 ПК України, зокрема, щодо конкретних (фактичних) підстав призначення перевірки, інформації щодо періоду діяльності, який буде перевірятися, тощо.
Поряд з цим, закон пов`язує правомірність проведення, зокрема фактичної перевірки, із виконанням контролюючим органом обов`язку вручення/пред`явлення визначених п.81.1 ст.81 ПК України документів, а саме : платнику податків; уповноваженій особі; особі, яка фактично здійснює розрахункову операцію (не має правового значення наявність чи відсутність оформлених трудових відносин із особою, яка фактично проводить розрахункові операції).
При цьому, приписи абз.7 п.81.1 ст.81 ПК України зобов`язують особу, яка розписується у направленні, крім інших реквізитів, проставити посаду, яку вона займає на підприємстві.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Суд апеляційної інстанції наголошує, що відповідно до положень статті 86 ПК України, акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Як вбачається з матеріалів справи, згідно наказу та Акту перевірки, фактична перевірка проведена двома особами контролюючого органу у присутності представника ФОП.
Тобто, перед початком перевірки посадовими особами ГУ ДПС були пред`явлені документи, визначені п.81.1 ст.81 ПК України та їх було допущено до проведення перевірки.
Судом встановлено, що уповноважений представник позивача - ФОП ОСОБА_2 відмовився від підпису та отримання другого примірника акта. В свою чергу, інспекторами складено належний акт відмови від підписання та отримання акта фактичної перевірки.
Пунктом 86.7 статті 86 ПК України визначено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Таким чином, суд першої інстанції вірно відхилив доводи позивача про неправомірність проведення ГУ ДПС фактичної перевірки.
Стосовно викладених в акті порушень, які стали підставою для застосування до позивача штрафних санкцій, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідлно до п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом №265/95.
При цьому, положення вказаного Закону не визначають порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а лише вказують на обов`язок суб`єктів господарювання вести такий облік у порядку, встановленому законодавством.
Так, матеріалами справи підтверджується, що спірне ППР було винесено за результатами проведеної фактичної перевірки.
Згідно Акта перевірки, контролюючим органом встановлено порушення п.12 ст.3 Закону №265/95, відповідно до якого, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Приведена норма встановлює порядок обліку товарно-матеріальних цінностей на місці реалізації, тобто в приміщенні повинні знаходитись документи, які б підтверджували передачу цього товару для реалізації в кількості та номенклатурі, що знаходиться у продажу.
Водночас, згідно абз.60 ст.2 Закону №265/95, термін “технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту” для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України “Про захист прав споживачів”. Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, затверджений постановою Кабінету Міністрів України №231 від 16.03.2017. Смартфони та мобільні телефони відносяться до даного переліку.
Відповідно до 20 Закону №265/95, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, обов`язок суб`єкта господарювання, передбачений п.12 ст.3 Закону №265/95, полягає у веденні в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, здійсненні продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Водночас вказаною нормою визначено, що на початок проведення перевірки суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючому органу документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). У разі невиконання суб`єктом господарювання зазначених обов`язків до нього застосовується фінансова санкція, передбачена ст.20 Закону №265/95.
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України №496 від 03.09.2021 (далі - Порядок №496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на ФОП, які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.
Згідно п.9 Порядку №496, заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні : первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Відповідно до п.10 Порядку №496, форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Пунктом 11 Порядку №496 передбачено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” №996-ХІV від 16.07.1999 (далі - Закон №996).
Наказом Міністерства фінансів України №246 від 20.10.1999, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №751/4044, було затверджено Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, яке визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності.
Відповідно до ст.9 Закону №996, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
До документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару за місцем їх реалізації належать первинні документи щодо походження (руху) товару, наприклад : накладні на внутрішнє переміщення товару, податкові та видаткові накладні.
Судом встановлено, згідно Акта фактичної перевірки, перевіркою виявлено порушення позивачкою встановленого законодавством порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме : на момент проведення перевірки в магазині за адресою : АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , відсутні будь-які документи, які підтверджують облік та походження товарів, які були в реалізації у період з 09.07.2024 по 16.07.2024 на загальну суму 170636,60 грн згідно акта приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до Договору комісії №КІ-29-04-24-СО від 29.04.2024.
Суд враховує, що контролюючим органом перевірка проводилась в присутності ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_3 . На вимогу інспектора ДПС до початку перевірки надано договір комісії №КІ-29-04-24-СО від 29.04.2024, акт приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до Договору комісії №КІ-29-04-24-СО, форму ведення обліку товарних запасів ( на початок перевірки), Договір комісії №КІ24-06.24 ІЄ/0-02 від 24.06.2024, акт приймання-передачі товарів від 09.07.2024 до Договору комісії №КІ24-06.24ІЄ/0-02 та форма ведення обліку товарних запасів (на кінець перевірки).
Факт надання вказаних документів відображений контролюючим органом в Акті перевірки.
Водночас у Акті перевірки контролюючий орган, попри надані позивачкою документи, вказав, що виявлено реалізацію товарів у період з 09.07.2024 по 16.07.2024 на загальну суму 170636,60 грн, які відсутні в акті приймання-передачі товарів, що є порушенням вимог п.12 ст.3 Закону №265/95, дійшовши на підставі цього висновку про порушення позивачкою встановленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які необліковані у встановленому порядку та за встановленою формою.
Суд критично оцінює такий висновок контролюючого органу, оскільки за змістом норм Порядку №496, документами, які підтверджують облік та походження товарів, є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку та первинні документи.
У запереченні до акта фактичної перевірки від 18.07.2024 представником позивачки зазначалось, що на початок проведення перевірки платником податків було надано інспекторам належні документи, але не виключно форма ведення обліку товарних запасів, договір комісії, акт приймання-передачі, які підтверджують факт ведення обліку товарних запасів та їх походження. Під час перевірки 11.07.2024 платником податків було додатково надіслано контролюючому органу первинні документи, актуальні на кінець перевірки. Товари на суму 170636,60 грн відображені у вищевказаних документах, а відтак відсутні підстави стверджувати про вчинення порушень у цій частині. Зокрема, в акті приймання-передачі товарів від 09.07.2024 до Договору комісії №КІ24-06-24 зазначені інспекторами в акті фактичної перевірки товарів вказані під податковими номерами 8, 49, 11, 10, 12, 53, 54, 50, що спростовує твердження податкового органу у цій частині.
До заперечення представник позивачки надав підтверджуючі документи, а саме : договір комісії №КІ-29-04-24-СО від 29.04.2024; акт приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до Договору комісії №КІ-29-04-24-СО; форма ведення обліку товарних запасів; Договір комісії №КІ24-06.24 ІЄ/0-02 від 24.06.2024; акт приймання-передачі товарів від 09.07.2024 до Договору комісії №КІ24-06.24ІЄ/0-02; форма ведення обліку товарних запасів; докази надіслання документів під час перевірки.
З матеріалів справи видно, що 29.04.2024 між ФОП ОСОБА_4 (далі - Комітент) та ФОП ОСОБА_1 (далі - Комісіонер) було укладено договір комісії №КІ-29-04-24-СО, за умовами якого Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента, від свого імені за плату укладати за рахунок Комітента договори щодо продажу товарів, передбачених Договором. В п.п.1.2 конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту Продукції, а також інші умови та вказівки наведено у Актах приймання-передачі товарів до цього Договору. Згідно п.п.3.1 Комітент зобов`язується передати Комісіонеру продукцію для продажу протягом 5 днів з дня набрання чинності Договором. Даний Договір набуває чинності з моменту його підписання та діє 1 (один) календарний рік.
На виконання договірних зобов`язань згідно Договору №КІ-29-04-24-СО від 29.04.2024, ФОП ОСОБА_4 передав на комісію Товари для ФОП ОСОБА_1 у кількості 1762 одиниць, загальною вартістю 3362033,00 грн, що підтверджується актом приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до Договору №КІ-29-04-24-СО від 29.04.2024.
Вказаний товар прийнято (отримано) покупцем за кількісними та якісними характеристиками, підтвердженням чого слугують підписи сторін Договору на згаданому вище акті приймання-передачі.
24.06.2024 між ОСОБА_5 (далі - Комітент) та ФОП ОСОБА_1 (далі - Комісіонер) було укладено договір №КІ-24-06-24-ІЄ/0-02, за умовами якого Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента, від свого імені за плату укладати за рахунок Комітента договори щодо продажу товарів, передбачених Договором. Згідно п.п.2.1 Комісіонер зобов`язується прийняти у Комітента призначені для продажу Товари в строки, кількості та асортименті, встановлених у Актах приймання-передачі товарів цього Договору, а також зберігати їх в належних умовах до моменту реалізації (передачі) третім особам або до повернення Комітенту. Даний Договір набуває чинності з моменту його підписання та діє 1 (один) календарний рік.
На виконання договірних зобов`язань згідно Договору №КІ-24-06-24-ІЄ/0-02 від 24.06.2024, ФОП ОСОБА_5 передав на комісію Товари для ФОП ОСОБА_1 у кількості 80 одиниць, загальною вартістю 316446,52 грн, що підтверджується актом приймання-передачі товарів від 09.07.2024 до Договору № КІ-24-06-24-ІЄ/0-02 від 24.06.2024.
Відповідно до змісту форми ведення обліку товарних запасів міститься 8 записів актів приймання-передачі товару із зазначенням дати, постачальника, дати надходження та загальної вартості.
Вищевказані письмові докази були надані контролюючому органу. Жодних зауважень щодо змісту, форми тощо цих документів контролюючий орган в Акті перевірки не зазначив. Також будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в Акті перевірки податковий орган не навів.
Відповідно до п.85.4 ст.85 ПК України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
Як зазначалось вище, пунктом 85.6 статті 86 ПК України визначено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Отже, контролюючий орган вправі вимагати у платника податків в ході перевірки надати первинні документи та в разі їх ненадання (відмови у наданні) контролюючий орган складає відповідний акт у довільній формі. 
З огляду на наведене, колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що на податковий орган покладено обов`язок перевіряти первинні документи платника податків, що чітко визначено Порядком оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015 (в редакції наказу Міністерства фінансів України №702 від 22.12.2021), зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.01.2022 за №36/37372, при цьому, в матеріалах справи відсутні відомості щодо складання контролюючим органом в ході перевірки акту не надання (відмови у наданні) тих чи інших документів, так само як і не конкретизовано, які первинні документи на момент перевірки були відсутні.
Водночас, суд апеляційної інстанції зазначає, що в акті перевірки контролюючий орган допустив відображення необґрунтованих даних, а також суб`єктивних припущень, які не мають підтверджених доказів, та різного роду висновків щодо дій ФОП ОСОБА_1 і, як наслідок, прийняття оспорюваного ППР.
Враховуючи, що у спірних правовідносинах перевірявся облік товарних запасів за місцем реалізації товару (в окремому магазині), необхідно вважати, що бухгалтерській облік, в тому числі й облік товарних запасів, ведеться позивачкою з дотриманням встановлених законодавчих вимог, адже чинним законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до ст.8 Закону №996 покладено на уповноважену особу.
Таким чином, на момент проведення перевірки та здійснення реалізації товару у позивачки були наявні первинні документи на їх надходження, що свідчить про їх належний облік відповідно до Закону №996, що не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95.
Вищевказані обставини були залишені поза увагою судом першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України “Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини”, суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі – ЄСПЛ) як джерела права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі “Проніна проти України” (рішення від 18.07.2006). 
Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі “Серявін та інші проти України” ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі “Гірвісаарі проти Фінляндії” (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).
Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.
Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому судове рішення, постановлене за результатами апеляційного перегляду в касаційному порядку оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу.
Керуючись ст.ст.12, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,
                                                     п о с т а н о в и в :
Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року по справі №460/14984/24 скасувати та прийняти постанову, якою позовні вимоги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.
Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення №12424/17000705-22 від 22 серпня 2024 року.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	С. М. Шевчук