П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

17 червня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/11672/24	
          Головуючий в 1 інстанції: Хом`якова В.В.
                                                                                           Дата і місце ухвалення 12.11.2024р., м. Одеса
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді:     Бойка А.В.,
                         суддів:   Федусика А.Г.,
                                        Шевчук О.А.,
за участю секретаря –    Челак Р.Г.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційні скарги Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків та товариства з обмеженою відповідальністю "Цемент" на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Цемент" до Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У квітні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Цемент" звернулось до суду першої інстанції області з позовом до Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, в якому, з урахуванням заяви від 13.05.2024 року про збільшення позовних вимог, просило визнати протиправними та скасувати прийняті за висновками акту документальної планової перевірки від 18.12.2023 №700/34-00-07-01/31519010 податкові повідомлення-рішення від 04.01.2024 року: 
№ 01234000701 про зменшення ТОВ "ЦЕМЕНТ" суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток; 
№ 01334000701 про збільшення суму грошового зобов`язання з податку на доходи нерезидентів та застосування штрафних санкцій;
№ 00934000701 від 04.01.2024  про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій; 
№ 20734000701 від 23.04.2024 про застосування штрафу за не реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12.11.2025 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "ЦЕМЕНТ" задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.01.2024:
- № 01234000701 про зменшення ТОВ "ЦЕМЕНТ" суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, 
- № 01334000701 про збільшення суму грошового зобов`язання з податку на доходи нерезидентів.
В задоволенні решти вимог відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Південне міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків та Товариство з обмеженою відповідальністю "Цемент" подали апеляційні скарги,  в яких посилались на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
У поданій апеляційній скарзі  Товариство посилалось на ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки такій підставі для скасування спірних податкових повідомлень-рішень, як порушення порядку призначення та проведення перевірки.
Крім того апелянт посилався на те, що за фактичними обставинами позивач був вимушений списати основний засіб у зв`язку з неможливістю подальшого використання за первісним призначенням через незадовільний стан та небезпеку його подальшого утримання на підприємстві, що є прямим виключенням з випадків для нарахування податкових зобов`язань в порядку п. 189.9. ст.189 ПК України та підтверджено позивачем належним чином складеними первинними документами. Апелянт наголосив, що товариство не ліквідувало за власним рішенням основний засіб, який можливо було продовжувати експлуатувати, а тому підстави для нарахування ПДВ в даному випадку відсутні.
З огляду на зазначене апелянт просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12.11.2024 р. у справі № 420/11672/24 у частині відмови у задоволенні позовних вимог та ухвалити у цій частині нове рішення, яким визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № 00934000701 від 04.01.2024 р. та ППР № 20734000701 від 23.04.2024 року в повному обсязі, а в іншій частині - рішення залишити без змін. Також апелянт просив стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕМЕНТ», понесені судові витрати у вигляді судового збору та витрат на правничу допомогу.
Південне міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків у своїй апеляційній скарзі посилалось на те, що за результатами проведеної перевірки встановлено, що об`єкт оподаткування товариства (р. 4 декларації з податку на прибуток) за перевіряємий період мав від`ємне значення і це було зумовлено нарахуванням відсотків та курсових різниць за отриманими позиками від нерезидентів - пов`язаних осіб.
Контролюючим органом було встановлено, що товариством погашалися лише відсотки, однак суми кредитів не погашались. З огляду на зазначене контролюючий орган дійшов висновку, що отримані позики від пов`язаної особи надавалися виключно для повернення частини кредитів. Терміни погашення переносилися за домовленістю сторін за місяць до спливу їх терміну, що вказує на відсутність мети їх погашення.
На думку відповідача, для цілей оподаткування вважається, що операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), зокрема, але не виключно, якщо головною ціллю або однією з головних цілей операції та/або її результатом є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків.
Крім того відповідач вказував, що перевіркою встановлено, що за результатами аналізу податкової звітності ТОВ «ЦЕМЕНТ» за 2012-2016 роки встановлено, що українська компанія здійснювала виплати доходів у вигляді процентів компаніям-нерезидентам «CRH (CYPRUS) Limited» (Республіка Кіпр) та «LEVENEL LIMITED» (Республіка Кіпр). Під час виплат у 2012-2013 роках ТОВ «ЦЕМЕНТ» не нараховувало, не утримувало та не сплачувало до бюджету податок на доходи нерезидента, скориставшись нормами п.1 ст. 8 «Проценти» Конвенції з Кіпром (Угоди між Урядом Союзу Радянських Соціалістичних Республік та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна від 29.10.1982), яка діяла до 2014 року. Відповідно до умов Конвенції проценти, що отримуються із джерел однієї Договірної Держави особою з постійним місцем розташування в другій Договірній Державі, не підлягають оподаткуванню в першій згаданій Державі.
У зв`язку із змінами в структурі володіння ТОВ «ЦЕМЕНТ», внесені зміни і до структури фінансування, так з 17.05.2016 Первісного кредитора - компанію«LEVENEL LIMITED» (Республіка Кіпр) змінено на Нового кредитора - «CRH(UK)Limited» (Сполучене Королівство). 
У перевіряємому періоді ТОВ «ЦЕМЕНТ» здійснило перерахування доходу у вигляді процентів на користь компанії «CRH (UK) Lunited» (Сполучене Королівство). Під час виплат на користь компанії «CRH (UK) Lunited» (Сполучене Королівство) доходу у вигляді процентів, ТОВ «ЦЕМЕНТ» застосовувало пільгову ставку оподаткування 0% відповідно до пункту 1 статті 11 «Проценти» Конвенції, укладеної між урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна.
Апелянт посилався на наявність  фактів (банківські виписки, графік виплати процентів) отриманих в ході обміну податковою інформацією з компетентними органами іноземних держав, відповідно до яких компанія «CRH(UK)LTD» не має статусу бенефіціарного власника доходу у вигляді процентів отриманого від ТОВ «ЦЕМЕНТ», з огляду на наявність у «CRH(UK)LTD» фактичних обов`язків, щодо подальшого перерахування отримуваних процентів на користь пов`язаних осіб «CRH North America Luxemburg Sari» (Люксембург) та «CRH Poland Products & Distribution B.V.» (Нідерланди) та відсутність у «CRH(UK)LTD» можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу.
З огляду на зазначене апелянт посилався на відсутність у позивача права на застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту.
У поданій апеляційній скарзі контролюючий орган просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12.11.2024 року в частині задовлених позовних вимог та прийняти постанову, якою відмовити ТОВ «Цемент» в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, колегія суддів зазначає наступне:
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків від13.12.2021 року № 137 була розпочата документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Цемент» з питань здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 та правильністю нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.07.2017 по 30.09.2021.
В подальшому термін перевірки був продовжений на підставі наказу від 07.02.2022 року № 13 до 02.03.2022 року.
На підставі п. 69.2 статті 69 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України - податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, термін проведення перевірки був зупинений з 24.02.2022 року.
У зв`язку із внесенням Законом України від 09.11.2023 року № 3453, який набрав чинності 08.12.2023 року, змін до Податкового кодексу України, проведення перевірки ТОВ «Цемент» було поновлено з 08.12.2023 року по 12.12.2023 року.
За результатами проведеної перевірки Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків склало акт про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Цемент» №700/34-00-07-01/31519010 від 18.12.2023 року.
Згідно висновків акту перевірки, в ході перевірки встановлено порушення товариством наступних норм податкового законодавства: 
- підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 140.5.15 пункту 140.5 статті 140 ПК України, в результаті чого встановлено завищення від`ємне значення об`єкта оподаткування на суму 180 304 449 грн.;
- пунктів 103.2 та 103.3 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, в частині неутримання та не перерахування до бюджету податку за ставкою 15% від суми сплаченого доходу нерезиденту, в результаті чого занижений податок з доходу нерезидента у сумі 27 723 718,08 грн., в тому числі за 1 квартал 2018 року - 4 435 265,43 грн., за півріччя 2018 року - 8 692 508,09 грн., 3 квартали 2018 року - 12 956 283,54 грн., 2018 рік - 17 238 723,55 грн., І квартал 2019 року - 3 161 277,20 грн., за півріччя 2019 року - 5 736 960,52 грн., за три квартали 2019 року - 8 168 145,44 грн., за 2019 рік - 10 484 994,53 грн.,
- пункту 185.1 статті 185, 187.1 статті 187, пункту 189.9 статті 189, 201.1 статті 201 ПК України, в результаті чого занижений податок на додану вартість у сумі 811 815 грн., в тому числі за грудень 2018 року на суму 811 815 грн.; 
- пункту 185.1 статті 185, 187.1 статті 187, пункту 189.9 статті 189, 201.1 статті 201 ПК України, в результаті чого не зареєстровано податкову накладну на суму 811 815 грн. ПДВ.
На підставі акту перевірки Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків ДПС України були прийняті податкові повідомлення-рішення:
-          № 01234000701 від 04.01.2024, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 180 304 449 грн., 
-          № 01334000701 від 04.01.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи нерезидентів за податковим зобов`язанням на суму 27 723 718,08 грн та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 6 930 929,52 грн.,
-          № 00934000701 від 04.01.2024 , яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 811 815 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 202 953,75 грн.; 
-          № 01434000701 від 01.01.2024, яким застосовано штраф в розмірі 16419 грн. за незареєстровану в ЄРПН податкову накладну на суму 811 815 грн. ПДВ,
Не погоджуючись з правомірністю винесення податкових повідомлень-рішень, позивач оскаржив їх до Державної податкової служби України. 
29.03.2024 року ДПС України прийняла рішення №8936/6/99-00-06-01-01-06 про часткове задоволення скарги, яким скасувала ППР № 01434000701 від 04.01.2024, та залишила інші ППР без змін.
Підставою для скасування ППР № 01434000701 від 04.01.2024 став невірний розрахунок штрафних санкцій.
З урахуванням рішення ДПС України від 29.03.2024 року №8936/6/99-00-06-01-01-06, Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків прийняло податкове повідомлення-рішення № 20734000701 від 23.04.2024 року, яким застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 405907 грн. 50 коп.
Вважаючи винесені податкові повідомлення-рішення протиправними та необґрунтованими, ТОВ «Цемент» оскаржило їх до суду першої інстанції.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно наявності підстав для часткового задоволення позовних вимог ТОВ «Цемент», з огляду на наступне:
Судом встановлено, що за наслідком проведення перевірки правильності визначення товариством показника доходу та фінансового результату до оподаткування за даними бухгалтерського обліку, контролюючим органом встановлено, що за період з 01.01.2018 року по 30.09.2021 року ТОВ "Цемент» задекларовано різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України, у сумі (-) 1 315 707 937 грн. Перевіркою задекларованих платником податків та встановлених у ході проведення перевірки показників рядка 03 Декларацій "Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України" встановлено їх заниження всього на суму 180 304 449 грн., у тому числі за 2 квартал 2020 року на суму 23 208 802 грн., за 3 квартал 2020 року на суму 104 331 373 грн., за 4 квартал 2020 року на суму 52 764 274 грн.
Об`єкт оподаткування (рядок 4 декларації з податку на прибуток) за перевіряємий період мав від`ємне значення та станом на 3 квартали 2021 року склав 202 683 730 грн. Як зазначено в акті перевірки, дані обставини зумовлені нарахуванням відсотків та курсових різниць за отриманими позиками від нерезидентів - пов`язаних осіб. 
Так, встановлено, що у 2011 році 51 % акцій заводу купила швейцарська компанія Jura-Cement-Fabriken, що входить в ірландський будівельний холдинг Cement Roadstone Holdings (CRH). В зв`язку з цим, на підставі договору позики від 19.10.2011 року, укладеного між позивачем та нерезидентом - CRH (Cyprus) Limited (Республіка Кіпр), останній (позикодавець) надав позикові грошові кошти позивачу у сумі 16 727 655,75 євро строком на п`ять років; для повернення частини основної суми існуючих кредитів, раніше залучених від компанії C+PA - CIMENTO E PRODUTOS ASSOCIADOS, S.A. (Португальська республіка); за користування позикою позивач зобов`язаний сплачувати відсоток за річною фіксованою ставкою 11 % щомісячно. Сума позики повинна бути повернена позичальником у строк до 03.12.2016 року.
Додатковою угодою від 03.12.2013 №1, змінено позикодавця на нового - CRH (UK) LIMITED (Великобританія, пов`язана особа), строк повернення позики до 03 грудня 2018 року включно. В подальшому продовжений строк повернення позики до 03 грудня 2021 року включно. 
Додатковою угодою від 31.12.2019 №5, змінено позикодавця на нового - CRH Capital Ltd (Мальта, пов`язана особа). 
В акті зазначено, що станом на 30.09.2021 рахується кредиторська заборгованість на всю суму отриманої позики у розмірі 16 727 655,75 євро (498 263 035,20 грн). Будь-які операції із погашення позик товариством не здійснювались. Погашалися лише відсотки. 
За висновком податкової служби, отримані позики від пов`язаної особи надавалися виключно для повернення частини кредитів. Терміни погашення переносилися за домовленістю сторін за місяць до спливу їх терміну, що вказує на відсутність мети їх погашення.                              
В акті зазначено, що 31.07.2012 року між позивачем та нерезидентом - LEVENEL LIMITED (Республіка Кіпр) було укладено інший договір позики, відповідно до умов якого нерезидент надає позикові грошові кошти позивачу у сумі 16 071 669,25 євро строком до 03.12.2016 року з метою поповнення обігових коштів. За користування позикою позивач зобов`язаний сплачувати відсоток за річною фіксованою ставкою 11 % щомісячно. Строк повернення позики до 03 грудня 2016 року. 
Додатковою угодою від 17.05.2016 №3, змінено позикодавця на нового - CRH (UK) LIMITED (Великобританія, пов`язана особа), строк повернення позики продовжувався до 03 грудня 2018 року, згодом - до 03 грудня 2021 року включно. 
Додатковою угодою від 31.12.2019 №6, змінено позикодавця на нового - CRH Capital Ltd (Мальта, пов`язана особа). 
Як зазначено в акті перевірки, станом на 30.09.2021 рахується кредиторська заборгованість на всю суму отриманої позики у розмірі 16 071 669,25 євро (478 723 308,33 грн.). Будь-які операції із погашення позик не здійснювались. Погашалися лише відсотки. Строки погашення переносилися за домовленістю сторін за місяць до спливу їх терміну, що, на думку контролюючого органу, вказує на відсутність мети їх погашення. 
Загальна сума нарахованих відсотків за даними договорами протягом 2015-2021 років склала 602 989 400 грн., фінансовий результат від переоцінки заборгованостей (курсові різниці) від`ємний та становив 266 098 922 грн.
Відповідач вказує, що за 2018-2021 роки чистий фінансовий результат склав 588   190   000 грн. Залишок коштів на кінець кожного року за даними Звіту про рух грошових коштів: станом на 31.12.2018 року – 136   631 тис. грн.; станом на 31.12.2019 року – 236   186 тис. грн.; станом на 31.12.2020 року – 195   377 тис. грн.
З огляду на зазначене відповідач вважає, що у платника податків були наявні грошові кошти для погашення частини отриманих позик, однак у зв`язку з нездійсненням такого погашення, контролюючий орган дійшов висновку, що метою проведення операції із залучення позик та домовленістю між сторонами (ТОВ "ЦЕМЕНТ" та нерезидентами - пов`язаними особами) щодо їх не погашення, є уникнення від оподаткування податком на прибуток шляхом нарахування відсотків та курсових різниць. 
Відповідач вважав, що вищезазначені операції з отримання позик, за своєю суттю, більше підпадають під визначення додаткового капіталу (зазначеного в обліковій політиці Групи Компаній CRH в Україні), а саме вартістю необоротних активів, безкоштовно отриманих підприємством від його засновників.
Контролюючий орган в акті перевірки посилався на те, що підпункт 140.5.15 пункту 140.5 статті 140 розділу III ПК України вимагає збільшення фінансового результату податкового (звітного) періоду на суму витрат, понесених платником податків при здійсненні операцій з нерезидентами, якщо такі операції не мають розумної економічної причини (ділової мети). 
З огляду на встановлення в ході перевірки того факту, що отримані позики від пов`язаної особи CRH (Ceprus) Limated надавалися виключно для повернення частини кредитів, строки погашення переносилися за домовленістю сторін за місяць до спливу їх терміну, що вказує на відсутність мети їх погашення за умови наявності грошових коштів на рахунках, а будь-які операції із погашення позик з 2014 року не проводились, контролюючий орган дійшов висновку, що дані операції позбавлені розумної економічної причини, так як збільшують витрати за наявності об`єктивної можливості до їх скорочення. Крім того вважає, що економічний ефект в операціях відсутній, в зв`язку з тим, що вони призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості. 
Також відповідач посилався на те, що позикодавцем не здійснювалась будь-яка позовна робота з метою погашення зобов`язань, а особи є пов`язаними між собою та входять в ірландський будівельний холдинг Cement Roadstone Holdings, тому дії платника податків є умисними, він удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених Податковим кодексом України, зокрема в частині штучного збільшення своїх витрат, без наявності реальних підстав для цього.
В ході перевірки встановлено, що загальна сума нарахованих відсотків по даним позикам у періоді з 23.05.2020 по 31.12.2020 (включно) склала 45 986 777 грн., а сума витрат від курсових різниць - 180 304 449 грн. Платником податків на підставі пункту 140.2 статті 140 ПКУ збільшено фінансовий результат до оподаткування на суму 45 986 777 грн. шляхом декларування в рядку 3.1.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток сум перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов`язаннями.
За наслідком перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення товариством підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 140.5.15 пункту 140.5 статті 140 ПКУ, що виразилось у  завищенні різниць, на які збільшується фінансовий результат у рядку 3.1.1 "Сума перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов`язаннями (пункту 140.2 статті 140 ПКУ)" додатку РІ на загальну суму 45 986 777 грн. та заниженні різниць у рядку 3.1.14 "Сума витрат, понесених платником податків при здійснені операцій з нерезидентами, якщо такі операції не мають ділової мети (підпункт 140.5.15 пункту 140.5 статті 140 ПКУ)" додатку РІ на суму 226 291 226 грн.
За результатом перевірки повноти визначення податку на прибуток за період з 01.01.2018 року по 30.09.2021 року, контролюючий орган, дійшов висновку про завищення товариством від`ємного значення об`єкта оподаткування на суму 180   304   449 грн.
Також контролюючий орган здійснював перевірку правильності оподаткування доходів нерезидентів за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, за наслідком чого встановив заниження суми податку з доходу нерезидента на суму 27 723 718,08 грн.
В ході перевірки було встановлено, що ТОВ «ЦЕМЕНТ» здійснювало виплату доходів нерезидентам із джерелом їх походження з України у вигляді процентів, доходів від інжинірингу, роялті та інших доходів.
Так, контролюючим органом встановлено, що ТОВ «ЦЕМЕНТ» здійснювало виплату процентів на користь компаній-нерезидентів: 
компанії "CRH (UK) Limited" (Великобританія) - на підставі Договору позики б/н від 19.10.2011, укладеному з компанією "CRH (Cyprus) Limited" (Республіка Кіпр) та додаткової угоди від 03.12.2013 року №1 про заміну сторони – первісного позикодавця – компанії "CRH (Cyprus) Limited" (Республіка Кіпр) на нового позикодавця - компанію "CRH (UK) Limited" (Великобританія). Позивачем здійснено виплату відсотків на загальну суму 3072312,69 євро (94260641,91 грн.);
компанії "CRH Capital Limited" (Республіка Мальта) на підставі Договору позики б/н від 19.10.2011, укладеному з компанією "CRH (Cyprus) Limited" (Республіка Кіпр) та додаткової угоди від 31.12.2019 року № 5 про заміну сторони – первісного позикодавця – компанії "CRH (UK) Limited" (Великобританія) на нового позикодавця - компанію "CRH Capital Limited" (Республіка Мальта). Позивачем здійснено виплату відсотків на загальну суму 1656037,90 євро (52352435,30 грн.);
компанії "CRH (UK) Limited" (Великобританія) - на підставі Договору позики б/н від 31.07.2012, укладеному з компанією "LEVENEL LIMITED" (Республіка Кіпр), а також укладених в подальшому договору про відступлення права вимоги б/н від 17.05.2016 року, додаткової угоди від 17.05.2016 року № 3 до договору позики б/н від 31.07.2012 року. Позивачем здійснено виплату відсотків на загальну суму 2951829,81 євро (90564145,30 грн.);
компанії "CRH Capital Limited" (Республіка Мальта) на підставі Договору позики б/н від 31.07.2012, укладеному з компанією "CRH (Cyprus) Limited" (Республіка Кіпр) та додаткової угоди від 31.12.2019 року № 6 про заміну сторони – первісного позикодавця – компанії "CRH (UK) Limited" (Великобританія) на нового позикодавця - компанію "CRH Capital Limited" (Республіка Мальта). Позивачем здійснено виплату відсотків на загальну суму 1615202,72 євро (50299398,09 грн.).
Контролюючий орган вказав на те, що під час виплати доходів із джерелом їх походження з України у вигляді процентів на користь компанії "CRH (UK) Limited" (Великобританія), ТОВ «Цемент» застосовувало 0% ставку оподаткування;  по виплатам на користь компанії "CRH Capital Limited" (Республіка Мальта) – підприємство утримувало та перераховувало до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 10 %.
В акті перевірки зазначено, що на підставі Протоколу №2 Загальних зборів учасників ТОВ "ЦЕМЕНТ" від 17.05.2016  було зареєстровано зміни до установчих документів через відступлення компанією "C+P.A. - CIMENTO E PRODUTOS АSSOCIADOS, S.A." частки в розмірі 49 % статутного капіталу ТОВ "ЦЕМЕНТ", номінальною вартістю  68 600 000 грн. на користь компанії "JURA-CEMENT-FABRIKEN AG". 
З 31.12.2020 власником 100% статутного капіталу ТОВ "ЦЕМЕНТ" у розмірі 140 000 000,00 грн.  є компанія "CRH UKRAINE B.V." (Нідерланди).
ДПС України були направлені запити до компетентних органів Сполученого Королівства Великобританії стосовно для визначення бенефіціарного власника доходів у вигляді відсотків по кредитним угодам, відступленим компанії "CRH (UK) Limited" (Сполучене Королівство Великобританії). На підставі отриманих відповідей від компетентних органів та відкритих джерел інформації, встановлено наступну інформацію:
ТОВ "ЦЕМЕНТ" входить до складу міжнародної групи CRH, це провідна група компаній, що спеціалізується на різноманітних будівельних матеріалах. Компанії групи працюють в 32 країнах світу.
Компанія "JURA-CEMENT-FABRIKEN AG" заснована в Швейцарії, володіє статутним фондом української компанії з 17.05.2016 на 100 % (материнська компанія - "CRH PLC" (Ірландія). 
Компанія "С+РА-СІМЕNTO E PRODUTOS ASSOCIADOS, S.A." (Португалія), входить до складу найбільшої португальської економічної групи TEIXEIRA DUARTE, TEIXEIRA DUARTE розпочала свою діяльність у 1921 році, на даний час група нараховує біля 11 000 співробітників, які працюють в 20 країнах світу, в шести галузях економіки, таких як будівництво, концесії та послуги, нерухомість, готельний бізнес, дистрибуція та машинобудування.
Компанія "LEVENEL LIMITED", Республіка Кіпр (Первісний Позикодавець) зареєстрована 5 березня 2012 року є платником податків; основним видом діяльності компанії є фінансування пов`язаних компаній; компанія вважається податковим резидентом у розумінні статті 4 "Резидент" Конвенції Україна-Кіпр у 2015-2016 роках. Згідно фінансової звітності 100% акціонером компанії "LEVENEL LIMITED" є компанія "С+РА-СІМЕNTO E PRODUTOS ASSOCIADOS, S.A." (Португалія).
Виходячи з проведеного аналізу фінансової звітності "LEVENEL LIMITED" та кредитних угод, контролюючим органом встановлено, що компанія "LEVENEL LIMITED" не мала власних активів для здійснення кредитування ТОВ "ЦЕМЕНТ"; єдиним джерелом формування фонду кредитних коштів для "LEVENEL LIMITED" є кошти отримані у вигляді кредиту від власного акціонера C+P.A - Cimento E Produtos Associados S.A. Також встановлено, що "LEVENEL LIMITED" перераховує 96% отриманих доходів від ТОВ "ЦЕМЕНТ" у вигляді процентів за користування кредитом на користь власного акціонера та єдиного кредитора.
Компанія "CRH (CYPRUS) LIMITED", Республіка Кіпр (Первісний Позикодавець), ліквідована 04.07.2018. Єдиним акціонером "CRH (CYPRUS) Limited" була компанія "СRH INDIA INVESTMENTS B.V." (Нідерланди), для видачі кредитів, в тому числі позивачу, отримувало займи, оскільки власних коштів не мало.
Компанія "CRH (UK) Limited", Сполучене Королівство Великобританії (Новий Кредитор): створена 24.07.1978, реєстраційний номер 01380120, компанія "CRH (UK) Limited" є холдинговою компанією, яка володіє акціями в дочірніх підприємствах; компанія "CRH PLC" є головною материнською компанією, що зареєстрована в Ірландії, відповідно статуту, "CRH (UK) Limited" може "авансувати, позичати чи класти на депозит гроші чи надавати кредит іншій компанії або з іншою компанією, фірмою чи особою на такий термін, на який буде зручно, з/без забезпечення". За результатами аналізу фінансової звітності встановлено, що протягом 2012 - 2015 років компанія "CRH (UK) Limited" декларувала збитки від господарської діяльності; за 2016-2017 роки рентабельність процентів є мінімальною та не перевищує 1%, зокрема, 2017-0,54%, 2016-0,59%. Крім того, чисті активи "CRH (UK) Limited" складають 2017 - 404 163 822 дол.США, 2016 - 408 878 646 дол.США; чисті активи компанії на 98% складаються з залученого акціонерного капіталу. "CRH (UK) Limited" провадить господарську діяльність виключно з компаніями членами групи CRH - пов`язаними особами. Отримані проценти направляються на оплату процентів по отриманим кредитам.
Стосовно кредиту відступленого "CRH (UK) Limited" від компанії "LEVENEL LIMITED", в акті перевірки вказується, що кошти в розмірі 16 071 669 євро були перераховані безпосередньо від іншої компанії групи - "CRH North America Luxemburg Sarl" (Люксембург) на банківський рахунок "CRH (UK) Limited" 25.07.2016. 
Згідно наданих до перевірки документів ТОВ "ЦЕМЕНТ" стосовно кредитного договору б/н від 31.07.2012, відступленого від компанії "LEVENEL LIMITED", банківських виписок компанії-резидента Люксембургу "CRH North America Luxembourg Sarl", наданих компетентним органом Сполученого Королівства встановлено транзитний характер платежів.
Стосовно кредиту відступленого від компанії "CRH (CYPRUS) Limited" встановлено, що 19.10.2011 ТОВ "ЦЕМЕНТ" укладено кредитну угоду з "CRH (CYPRUS) Limited" на суму 16 727 655, 75 євро. 02.12.2011 Антимонопольний комітет України надав дозвіл "JURA-CEMENT-FABRIKEN AG" (Швейцарія), дочірній компанії "CRH PLC" (Ірландія), на придбання 51% статутного фонду ТОВ "ЦЕМЕНТ"; "CRH (CYPRUS) Limited" не мала активів, достатніх для фінансування кредитів українських підприємств ТОВ "ЦЕМЕНТ" та ПАТ "Подільській цемент", які входять до групи CRH - всі чисті активи компанії складали як на початок 2013, так і на кінець 2013 року - 0,3 млн. євро, із яких уставний фонд - 1 000 євро, з чого контролюючий орган робить висновок про залучення кредитних коштів кіпрською компанією для надання кредиту ТОВ "ЦЕМЕНТ";
Також встановлено, що у "CRH (Cyprus) Limited" станом на кінець 2012 року обліковуються кредити від "CRH Poland Products & Distribution B.V." (Нідерланди)- 129 202 340 євро та "CRH Finance B.V." (Нідерланди) 70 895 097 євро (стор.15 фінансової звітності);
З огляду на вищевказане, як вказав відповідач, остаточні ризики можливого дефолту ТОВ "ЦЕМЕНТ" та ПАТ "Подільській цемент" на той час несли безпосередні кредитори кіпрської компанії "CRH (CYPRUS) Limited", тому що "CRH (CYPRUS) Limited" не володіла достатніми коштами для покриття такого ризику;
Відповідач зазначив, що  03.12.2013 відповідно до додаткової угоди про відступлення права вимоги, всі права та обов`язки первісного кредитора - CRH (Cyprus) Limited за договором позики від 19.10.2011 - передано Новому кредитору - CRH (UK) Limited;
03.12.2013 відповідно до опису схеми рефінансування кредитів ТОВ "ЦЕМЕНТ": 
CRH (UK) Limited отримає 16 727 655,75 євро від CRH Poland Products & Distribution BV (далі - P & D BV) (Нідерланди);
CRH (CYPRUS) Limited та CRH UK Limited, укладуть угоду про відступлення права вимоги на загальну суму 16 727 655,75 євро в обмін на грошові кошти;
CRH UK Limited сплатить 16 727 655,75 євро - (CYPRUS) Limited в якості компенсації за кредитні активи;
CRH (CYPRUS) Limited використає отримані кошти для погашення існуючої кредитної лінії CRH Finance BV (Нідерланди);
CRH Finance BV використає отримані кошти для погашення існуючої кредитної лінії CRH Capital (Джерсі).
Згідно наданих до перевірки документів, контролюючим органом встановлено, що у перевіряємому періоді ТОВ "ЦЕМЕНТ" здійснило виплати процентів на користь компанії "CRH (UK) Limited" (Сполучене Королівство) по договору позики та відступленого по угоді від 03.12.2013 №1, а саме: 2018 рік - 1 840 042,08 євро; 2019 рік - 1232 270,61 євро.
Кредит отриманий ТОВ "ЦЕМЕНТ" на підставі кредитної угоди б/н від 19.10.2011 року від "CRH (Cyprus) Limited", повністю профінансовано за рахунок коштів "CRH Capital Ltd" (Джерсі) із залученням "CRH Finance BV" (Нідерланди). Всі ризики, пов`язані з фінансуванням ТОВ "ЦЕМЕНТ", несуть безпосередні кредитори "CRH (UK) Limited", а саме: "CRH Poland Products & Distribution B.V." (Нідерланди) та "CRH Finance B.V." (Нідерланди), які були залучені в процес фінансування та рефінансування як до 2013 року, так і після 2013 року. Відповідач зазначає, що "CRH Poland Products & Distribution B.V." та "CRH Finance B.V." мали можливість надати і фінансування і рефінансування на користь ТОВ "ЦЕМЕНТ" безпосередньо, однак в цей процес були залучені "CRH (CYPRUS) Limited" та "CRH (UK) Limited".
Отже, за висновком перевірки, однією з головних цілей створення формального боргового зобов`язання на користь саме "CRH (UK) Limited", а не на користь реальних кредиторів, було отримання переваг, передбачених статтею 11 Конвенції, укладеної між Україною та Сполученим Королівством. Ставка податку на доходи нерезидента з джерелом його походження з України (при виплаті на користь компаній, що прийняли участь у фінансуванні) - 0% (ст.11 "Проценти" Конвенції). 
За висновками відповідача, встановлено схему, що представляє собою серію операцій, за допомогою яких суб`єкт, що здійснює фінансування ("CRH Capital Ltd" (Джерсі), передає грошові кошти суб`єкту, що фінансується (ТОВ "ЦЕМЕНТ") через проміжного суб`єкта CRH (UK) Limited (Сполучене Королівство), в результаті чого зменшено ставку оподаткування в Україні з 15% до 0%. Дохід у вигляді процентів отриманий "CRH (UK) Limited" від ТОВ "ЦЕМЕНТ" майже в повному обсязі перераховано на користь кредиторів, а саме:"CRH Poland &Distribution B.V." (Нідерланди), "CRH North America Luxemburg Sarl" (Люксембург). 
З огляду на викладене відповідач дійшов висновку, що відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПКУ, при виплаті процентів на користь компанії "CRH (UK) Limited" ТОВ "ЦЕМЕНТ" мало утримати податок на доходи нерезидентів з джерелом їх походження з України за ставкою 15% від суми отриманого компанією "CRH (UK) Limited" доходу.
В акті перевірки зазначено, що наявні факти (банківські виписки, графік виплати процентів) отримані в ході обміну податковою інформацією з компетентними органами іноземних держав, свідчать що компанія "CRH(UK) Limited" не має статусу бенефіціарного власника доходу у вигляді процентів отриманого від ТОВ "ЦЕМЕНТ", з огляду на наявність у компанії "CRH(UK) Limited" фактичних обов`язків, щодо подальшого перерахування отримуваних процентів на користь пов`язаних осіб "CRH North America Luxemburg Sarl" (Люксембург) та "CRH Poland Products & Distribution B.V." (Нідерланди) та відсутність можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу.
Враховуючи вищенаведене, перевіркою встановлено порушення ТОВ "ЦЕМЕНТ" пунктів 103.2 та 103.3 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПКУ, в частині не утримання та не перерахування до бюджету податку за ставкою 15% від суми сплаченого доходу нерезиденту, в результаті чого занижено податок з доходу нерезидента у сумі 27 723 718,08 грн. за 2018-2019 роки.
Крім того в ході проведення перевірки було встановлено порушення позивачем вимог Податкового кодексу України  в частині визначення податкових зобов`язань з ПДВ
Так, в ході перевірки встановлено, що згідно акту про огляд технічного стану основних засобів від 28.02.2018 року, комісією у складі голови комісії Шевченко В.О. (в.о. начальника служби ремонтів та обслуговування) та її членів Васильєва В.І. (інженер-енергетика), ОСОБА_1 (гол. енергетика), ОСОБА_2 (механіка), в присутності матеріально-відповідальної особи здійснено обстеження відділення випалу клінкеру з метою виявлення дефектів, причин виникнення та кількісної оцінки пошкоджень. За результатами огляду обладнання було виявлено, що електрофільтр ЕГБМ1-25-12-6-4 до печі №1 (інв. номер 500008, дата введення в експлуатацію 31.03.2008) не придатний до використання та потребує заміни новим, з огляду на те, що: корпус фільтра пошкоджено іржею; катодні пластини зношені, потребують заміни; аноди зношені, потребують заміни; всередині корпусу виявлені сліди протікання покрівлі. Потрібен капітальний ремонт покрівлі; сходи на будівлі в аварійному стані, щаблі погнуті, частково відірвані від конструкцій. Потрібен капітальний ремонт; колони мають поверхневі пошкодження (тріщини, сколи, оголення арматури); залізобетонні балки мають поверхневі пошкодження (тріщини, сколи, оголення арматури); шви кріплення балок до колон прокородовані. В зв`язку з вказаним наказом від 03.12.2018 за №369/1 прийнято рішення щодо ліквідації основного засобу - електрофільтру ЕГБМ1-25-12-6-4 до печі №1. Актом від 14.12.2018 основний засіб списано (ліквідовано). В даному акті зазначено, що причиною списання є те, що основний засіб вийшов із ладу внаслідок повного фізичного зносу, знаходиться в аварійному стані, здійснювати ремонт економічно недоцільно. При цьому, залишкова вартість основного засобу склала 4 059 074,48 грн. Витрати, пов`язані з ліквідацією відсутні.
Посилаючись на положення п. 189.9 статті 189 Податкового Кодексу, контролюючий орган вказував на те, що у разі самостійного прийняття платником податку рішення про ліквідацію основних виробничих або невиробничих засобів, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Зважаючи на відсутність документів у підтвердження факту знищення, зруйнування, викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, які стали підставою для ліквідації такого основного засобу (далі - ОЗ) без згоди платника податків, контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ "ЦЕМЕНТ" самостійно прийнято рішення про ліквідацію основних засобів за власною ініціативою, без повідомлення контролюючого органу.
Контролюючий орган вказував на те, що підстава неможливості використання ОЗ за первісним призначенням є необґрунтованою, оскільки електрофільтр не змінив свого призначення та міг в подальшому використовуватися як елетрофільтр (не закінчення терміну його експлуатації та можливості проведення його ремонту). 
Оскільки ліквідація основних засобів за самостійним рішенням платника податків прирівнюється до постачання товарів, то списання об`єкта ТОВ "ЦЕМЕНТ" повинно було супроводжуватись нарахуванням ПДВ за ставкою 20 % і оформленням податкової накладної.
З огляду на викладене відповідач вважає, що товариство було зобов`язано нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.9 статті 189 цього Кодексу (залишкова вартість основного засобу склала 4 059 074,48 грн.) та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, податкову накладну при ліквідації основних засобів за самостійним рішенням платника податку на загальну суму ПДВ 811 814,90 грн. 
Заперечуючи проти задоволення позовних вимог, ТОВ «Цемент» вказувало на те, що обрана товариством модель залучення фінансування від компаній Групи CRH є найбільш економічно доцільним варіантом дій позивача у поточних обставинах та має обґрунтовану ділову мету, оскільки: залучення зовнішнього фінансування у формі позики є типовою операцією для українських компаній; позивач не брав на себе незвичних функцій чи ризиків, не притаманних позичальнику в подібних правовідносинах; діловою метою позивача є забезпечення наявності достатньої кількості обігових коштів для цілей здійснення господарської діяльності; позивач не мав можливості достроково погасити тіло позики з огляду на від`ємний рух грошових коштів за 2020 рік (перевищення видатків над надходженнями), що підтверджено документально; альтернативні варіанти дій (погашення тіла позики) призвели б або до неможливості продовжувати господарську діяльність, або до необхідності залучати позикові кошти у банку під вищий процент, забезпечення і т.д.
З огляду на дані обставини, отримуючи позику та продовжуючи її утримувати позивач керувався виключно економічною метою забезпечити можливість здійснення власної господарської діяльності та не мав на меті штучного завищення власних витрат.
Позивач також посилався на те, що відповідачем не доведено, що головною ціллю або однією з головних цілей операції з отримання позик є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків, або ж у зіставних умовах особа не була б готова утримувати такі позики до настання терміну їх погашення.
На думку позивача, товариство правомірно застосувало визначену податковим законодавством знижену ставку податку на доходи нерезидентів за Конвенцією при виплаті процентів на користь CRH (UK) Limited, оскільки:
Компанія CRH (UK) Limited на підставі Договорів позики має право на отримання доходу від позивача;
CRH (UK) Limited надало позивачу належним чином оформлені довідки про податкову резидентність Сполученого Королівства Великобританії та Північної Ірландії;
CRH (UK) Limited є бенефіціарним власником доходу, отриманого від позивача, самостійно та без будь-яких обмежень вирішує подальшу економічну долю доходу, та не є агентом чи посередником між позивачем і третіми особами;
Позивач посилався на те, що операції в рамках Договорів позики між ним та CRH (UK) Limited мають економічну мету (ділову мету), підтверджені належними первинними документами, які не оскаржуються відповідачем.
Позивач вважає безпідставним висновок відповідача про те, що основною метою укладення Договорів позики є отримання переваг, передбачених ст. 11 Конвенції, з огляду на наступне:
- CRH (UK) Limited в межах бізнес-діяльності здійснювала кредитування позивача у зв`язку з економічною та комерційною необхідністю останнього, що підтверджується належними доказами;
- одним із основних видів діяльності CRH (UK) Limited, яка заснована в 1978 році, є цільове фінансування компаній групи (в тому числі і позивача) для цілей їх належного функціонування в межах здійснення господарської діяльності.
Також позивач не погодився із висновком контролюючого органу щодо наявності підстав для нарахування  податкових зобов`язань з ПДВ в грудні 2018 року у загальній сумі 811 815 грн. від балансової вартості основного засобу, що був ліквідований, з огляду на те, що даний основний засіб об`єктивно не міг продовжувати використовуватися за первісним призначенням у зв`язку з фізичним зносом, а товариство  належним чином документально оформило факт ліквідації основного засобу та подало відповідні документи відповідачу.
У поданому позові позивач вказував на порушення контролюючим органом порядку призначення документальної перевірки.
Так позивач посилався на те, що станом на момент призначення перевірки і на період проведення перевірки, а саме - станом на грудень 2021 року, відповідно до п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України було встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). 
Позивач вказував на те, що законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.
Як вказує позивач, оскільки пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України є нормою вищої юридичної сили ніж постанова КМУ № 89 і остання їй суперечить, то саме норми ПК України підлягають застосуванню у спірних правовідносинах.    
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає наступне:
Згідно з підпунктом 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Відповідно до положень статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
18.03.2020    набрав чинності Закон України від 17.03.2020 №533-IX "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", яким підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктами 52-1, 52-5. Пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України. 
Законом України від 30.03.2020 №540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами , в тому числі, такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим десятим".
29.05.2020 набрав чинності Закон України від 13.05.2020    №591-IX "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)", яким внесені зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами "2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)".
04.10.2020    набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" (далі - "Закон №909-ІХ"), пунктом 4 розділу ІІ "Прикінцевих положень" якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На виконання вказаного Закону Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03.02.2021 №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" (далі - "Постанова №89"), якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.
27.06.2023 Кабінетом Міністрів України прийнято Постанову № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2".
08 грудня 2023 року набрав чинності Закон України від 09.11.2023 №3453-ІХ "Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок".
Як встановлено в даному випадку, перевірка позивача була розпочата 24.12.2021 року, а на підставі наказу від 07.02.2022 №13 термін проведення перевірки продовжувався на 15 робочих днів з 09.02.2022. В подальшому проведення перевірки було призупинено.
В свою чергу Законом України від 09.11.2023 року № 3453 були внесені зміни до Податкового кодексу України, а саме, доповнено ПК підпунктом 692 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення», згідно якого документальні перевірки, що були розпочаті та не завершені до 24.02.2022 року, крім перевірок, для яких згідно з підпунктами 1-4 підпункту 69.351 цього пункту діє мораторій, поновлюються на невикористаний строк. Вказаний Закон був опублікований 07.12.2023 року в газеті "Голос України", отже набув чинності із 8 грудня 2023 року.
Перевірка позивача тривала до 12.12.2023, та оформлена остаточно актом від 18.12.2023. 
З огляду на те, що перевірка позивача не була завершена до 24.02.2022 поновлення її проведення після 07.12.2023 року відповідає вимогам Закону України від 09.11.2023 року № 3453.
При цьому фактично перевірка позивача була поновлена та завершена вже після скасування мораторію на проведення перевірок, введеного пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а тому в даному випадку колегія суддів не вбачає порушення прав позивача, що б мали наслідком визнання перевірки незаконною та скасування спірних податкових повідомлень-рішень.
Щодо суті виявлених порушень, зокрема, порушення позивачем вимог підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 140.5.15 пункту 140.5 статті 140 ПК України, в результаті чого завищення від`ємне значення об`єкта оподаткування, слід зазначити наступне:
Відповідно до п.134.1 ст.134 ПКУ об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу
Статтею 140 ПК України в редакції станом на 2020 рік врегульовувалось питання оподаткування процентів за борговими зобов`язаннями. Так,  під борговими зобов`язаннями для цілей даного пункту слід розуміти зобов`язання за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, зобов`язання за договорами фінансового лізингу та іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення.
Згідно п.п. 140.5.15 п. 140.5 ст. 140 ПК України (в редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16 січня 2020 року № 466-IX, який набрав чинності з 23.05.2020 року), фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат, понесених платником податків при здійсненні операцій з нерезидентами, якщо такі операції не мають ділової мети.
Обов`язок доведення обставин, передбачених цим підпунктом, покладається на контролюючий орган.
У разі якщо платник податку зобов`язаний збільшити фінансовий результат до оподаткування на вартість витрат, зазначених у цьому підпункті, а також відповідно до положень інших підпунктів цієї статті, такі інші коригування відповідно до положень інших підпунктів цієї статті не здійснюються.
В подальшому, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збору даних та інформації, необхідних для декларування окремих об`єктів оподаткування» від 17 грудня 2020 року № 1117-IX, який набрав чинності 01.01.2021 року, були внесені зміни до ПК України та виключено підпункт 140.5.15 пункту 140.5 статті 140 ПК України.
Таким чином норма підпункту 140.5.15 пункту 140.5 статті 140 ПК України діяла у період з 23.05.2020 року по 31.12.2020 року.
В ході проведення перевірки контролюючий орган розглядав господарські операції, які були відображені у бухгалтерському обліку платника податку на прибуток підприємств у період з 23.05.2020 року по 31.12.2020 року та враховувались при визначенні фінансового результату до оподаткування.
Згідно з підпунктом 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.
Економічний ефект передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Для цілей оподаткування вважається, що операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо:
головною ціллю або однією з головних цілей операції та/або її результатом є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків;
у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.
Отже, обов`язок доведення того, що відповідна операція позбавлена ділової мети, як передумови збільшення фінансового результату податкового (звітного) на суму витрат, понесених платником податків при здійсненні операцій з нерезидентам, покладено саме на контролюючий орган.
В ході проведення перевірки встановлено, що у 2011 році 51 % акцій заводу купила швейцарська компанія Jura-CementFabriken, що входить в ірландський будівельний холдинг Cement Roadstone Holdings (CRH). 
19.10.2011 року між ТОВ «ЦЕМЕНТ» (Позичальник) та CRH (Ceprus) Limated (Позикодавець) був укладений договір позики від 19.10.2011 № б/н, згідно якого беручи до уваги те, що: - Jura-Cement-Fabriken придбаває частку у розмірі 51% статутного фонду Позичальника; - Позичальник має потребу в отримані позикових коштів в сумі 16 727 655,75 евро виключно для повернення частини основної суми існуючих кредитів, раніше залучених від С+РА - CIMENTO Е PRODUTOS ASSOCIADOS, S.A. (Португальська республіка), позикодавець надав, а позичальник прийняв на умовах та у строки, передбачені цим Договором, позикові грошові кошти в сумі 16 727 655,75 евро.
Згідно з пунктом 3.1 Даного договору позика надається строком на 5 років і має бути повернена до 3 грудня 2016 року. Вся сума позики, надана за цим Договором, повинна бути повністю повернена Позичальником у строк до 3 грудня 2016 року (пункту 5.1 Договору).
Відповідно до додаткової угоди від 03.12.2013 року № 1, змінено позикодавця на нового - CRH (UK) LIMITED (Великобританія, пов`язана особа у відповідності до МСБО (IAS) 24 «Розкриття інформації щодо пов`язаних осіб»). 
Додатковою угодою від листопада 2016 року № 3 внесено зміни до пунктів 3.1 та 5.1 Договору, згідно з якими за взаємною згодою сторони домовились продовжити строк повернення позики до 3 грудня 2018 року включно. 
Додатковою угодою від 30.11.2018 № 4 внесено зміни до пунктів 3.1 та 5.1 Договору, згідно з якими за взаємною згодою сторони домовились продовжити строк повернення позики до 3 грудня 2021 року включно. 
Згідно додаткової угоди від 31.12.2019 № 5 змінено позикодавця на нового - CRH Capital Ltd (Мальта, пов`язана особа у відповідності до МСБО (ІAS) 24 «Розкриття інформації щодо пов`язаних осіб»). 
Станом на 30.09.2021 рахується кредиторська заборгованість на всю суму отриманої позики у розмірі 16 727 655,75 євро (498 263 035,20 грн). Будь-які операції із погашення позик не здійснювались. Погашалися лише відсотки. 
Висновок контролюючого органу про відсутність ділової мети та економічного ефекту від здійснених операцій, які випливають з укладеного договору позики (погашення відсотків за укладеним договором), здійснений у зв`язку з тим, що отримана позика від пов`язаної особи надавалася виключно для повернення частини кредитів, безпосередньо погашення суми позики не здійснювалось, а терміни погашення переносилися за домовленістю сторін за місяць до спливу їх терміну, що вказує, на думку контролюючого органу, на відсутність мети їх погашення та створення умов для штучного збільшення витрат.
У спростування вказаних висновків контролюючого органу позивач надав, зокрема, Звіти про рух коштів за 2018, 2019, 2020 роки, витяги з бюджетів капітальних витрат за 2018, 2019 роки на підтвердження обставини неможливості дострокового погашення позик. Також в ході перевірки позивачем були надані відомості по всім рахункам бухгалтерського обліку товариства, оборотно-сальдові відомості, баланси товариства, відомості з програми бухгалтерського обліку САП у підтвердження фінансового стану товариства, а саме підтвердження відсутності вільних коштів для погашення кредитів.
Щодо цілей отримання товариством коштів за Договором позики від 19.01.2011 року № б/н, позивач вказав на те, що здійснює діяльність у цементній галузі і в силу особливостей господарської діяльності постійно виникає необхідність інвестувати кошти в забезпечення матеріально-технічної бази виробництва, покращення існуючих виробничих потужностей, їх модернізацію. Позивач вказав, що саме для таких цілей ним у 2005-2010 роках було отримано позики від компанії C+PA – CIMENTO E PRODUTOS ASSOCIADOS, S.A (Португальська республіка), яка також входила до компанії групи Cement Roadstone Holdings (CRH). Основною метою таких угод була побудова заводу на базі позивача і цей проект був повністю реалізований. 
Також позивач вказав, що  при частковій зміні власника корпоративних прав товариства і продажу компанією C+PA частини корпоративних прав групі CRH, однією з обов`язкових вимог придбання частки в статутному капіталі позивача відповідно до Угоди про придбання було погашення первісних кредитних угод з C+PA – CIMENTO E PRODUTOS ASSOCIADOS, S.A, шляхом укладання договору між позивачем та компанією Групи - CRH (Cyprus) Limited. Вказане, як вказує позивач, і зумовило  укладення Договору позики від 19.01.2011 року № б/н, з компанією CRH (Cyprus) Limited (Позикодавець), яка також входить до групи компаній (будівельного холдингу) CRH. Надалі, як вказує позивач, товариством було здійснено погашення заборгованості по первинним кредитним угодам з C+PA – CIMENTO E PRODUCTOS ASSOCIADOS S.A. (Португальська Республіка). 
За таких обставин позивач вказує на те, що CRH (Cyprus) Limited надав позивачу позикові грошові кошти в сумі 16 727 655,75 євро для повернення основної суми існуючих кредитів, залучених від C+PA–CIMENTO E PRODUTOS ASSOCIADOS, S.A., що є звичайною та логічною практикою у подібних комерційних реструктуризаціях.
Крім того у підтвердження дійсної відсутності можливості погашення отриманої позики позивач вказав на те, що на постійній основі несе значні витрати на придбання сировини, оплату праці, сплату податків, обслуговування та ремонт обладнання, інвестиції. 
При цьому товариство зазначило, що всі наявні власні кошти на рахунках були використані, що підтверджено документально в Звітах про рух коштів за 2018, 2019, 2020 року, на наступні цілі: погашення поточної кредиторської заборгованості позивача, можливості придбання сировини для виготовлення власної продукції на умовах попередньої оплати, з метою збільшення обсягів продажу і підвищення цінової конкурентоздатності власної продукції; здійснення капітальних інвестицій, зокрема, придбання необоротних активів у 2018 році; сплата податків та зборів, обов`язкових платежів; надання відстрочки оплати покупцям, з метою збереження існуючих покупців та привернення нових у максимальній кількості.
Вказане, як зазначає позивач, підтверджує відсутність вільних коштів для погашення позик, а спрямування наявних коштів на погашення позик негативно вплинуло б на змогу товариства проводити операційну діяльність в наступних періодах.
Дослідивши доводи сторін у справі та наявні докази, колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції про необґрунтованість висновку контролюючого органу про відсутність економічної цілі та ефекту у товариства від отримання позики за договором 19.10.2011 року.
Так, в ході проведення перевірки контролюючим органом не досліджено та не надано належної оцінки поданим товариством поясненням та документальним підтвердженням, які доводять той факт, що отримання товариством позики та подальше користування позиковими коштами, було направлено на досягнення ділової мети та отримання економічного ефекту внаслідок приросту та збереження активів при здійсненні господарських операцій, у вигляді збереження життєдіяльності товариства, продовження господарської діяльності, збереження робочих місць, незважаючи на несприятливі економічні фактори у вигляді коливання курсу гривні, пандемії коронавірусної хвороби, ризику військових дій тощо. 
Необґрунтованими є твердження відповідача про те, що у позивача були наявні грошові кошти, які він мав можливість частково направити для дострокового погашення частини отриманих позик, оскільки надані товариством Звіти про рух коштів за 2018, 2019, 2020 року та інші докази, свідчать про направлення наявних грошових коштів на забезпечення здійснення власної господарської діяльності та відсутність вільних коштів, необхідних для погашення зобов`язань за договором позики.
Так, відповідачем не спростовані твердження позивача, які ґрунтуються на наданих до суду доказах, про те, що показники фінансового стану товариства свідчили про недостатність у підприємства оборотного капіталу, а залишки грошових коштів відповідно до даних балансу товариства на кінець досліджуваних періодів були необхідні для покриття поточних операційних витрат, а також про те, що товариство не мало змоги погасити позики в звичайному операційному циклі господарської діяльності без екстреного продажу наявних оборотних та необоротних активів, невиплати заробітної плати, непогашення поточних кредиторських заборгованостей, що в свою чергу призвело б до зупинки господарської діяльності позивача.
В свою чергу відповідачем також не спростовані твердження позивача про те, що фінансування товариства від компаній Групи CRH була найбільш економічно доцільним варіантом та є звичайною формою залучення зовнішнього фінансування зіставних компаній, зокрема, в галузі виробництва цементу.
Таким чином висновки контролюючого органу не ґрунтуються на повному та детальному дослідженні поданих товариством документів, зокрема, про фінансовий стан товариства, показники ліквідності, рентабельності, платоспроможності, ділової активності тощо.
Зважаючи на зазначене колегія суддів вважає необґрунтованим твердження контролюючого органу про порушення ТОВ «Цемент» підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 140.5.15 пункту 140.5 статті 140 ПК України, та доходить висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення № 01234000701 від 04.01.2024, яким товариству зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 180 304 449 грн.
Що стосується тверджень відповідача про порушення товариством  пунктів 103.2 та 103.3 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України в частині неутримання та не перерахування до бюджету податку за ставкою 15% від суми сплаченого доходу нерезиденту, слід зазначити наступне:
Так, в ході перевірки було встановлено, що у перевіряємий період позивач здійснював виплату доходів нерезедентам, зокрема, у вигляді відсотків за користування коштами, отриманими за укладеними договорами позики: від 19.10.2011 року, укладеного між ТОВ «ЦЕМЕНТ» (Позичальник) та CRH (Ceprus) Limated (Позикодавець) (в подальшому змінено позикодавця на CRH (UK) Limited (Великобританія), а згідно додаткової угоди від 31.12.2019 року № 5 кредитора CRH (UK) Limited (Великобританія) змінено на нового - компанію "CRH Capital Limited" (Республіка Мальта). 
Крім того позивач здійснював виплату доходу нерезеденту на підставі договору позики б/н від 31.07.2012 р., укладеного з Levenel Limited (Республіка Кіпр). В подальшому, на підставі додаткової угоди від 17.05.2013 року № 3, новим позикодавцем виступила компанія CRH (UK) LIMITED (Великобританія), а на підставі додаткової угоди від 31.12.2019 року № 6 новим кредитором виступила компанію "CRH Capital Limited" (Республіка Мальта). 
Таким чином у спірному періоді виплата доходу позивачем здійснювалась на користь компаній CRH (UK) Limited (Великобританія) та CRH Capital Limited" (Республіка Мальта). 
Як встановлено в ході перевірки, під час виплати доходів компанії CRH (UK) Limited (Великобританія) позивач застосовував ставку 0 % згідно п. 1 ст. 11 Конвенції ,укладеної між урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії, а при виплаті доходу компанії CRH Capital Limited" (Республіка Мальта) – пільгову ставку 10 % відповідно до п. 1 ст. 11 Конвенції ,укладеної між урядом України і Урядом Республіки Мальта.
У підтвердження наявності підстав для  застосування пільгових ставок оподаткування позивач надав контролюючому органу:
Свідоцтво від 21.02.2020, яким засвідчується, що компанія «СіАрЕйч Груп Сервісез Лімітед» (CRH GROUP SERVICES LTD), розташована за адресою: Віжн Ексчейндж Білдінг, Терріторіале Стріт, Сентрал Бізнес Дістрікт, Біркіркара, CBD 1070, Мальта (Vision Exchange Building, territorials Street, Central Business District, Bikirkara, CBD 1070, Malta) є компанією -резидентом Мальти у розумінні договору про уникнення подвійного оподаткування, укладеного між Мальтою та Україною. Апостиль від 04.03.2020 за №397710.
Довідку від 23.02.2021, якою засвідчується, що компанія «СіАрЕйч Груп Сервісез Лімітед» (CRH GROUP SERVICES LTD), що розташовано за адресою: Віжн Ексчейндж Білдінг, Терріторіале Стріт, Сентрал Бізнес Дістрікт, Біркіркара, CBD 1070, Мальта (Vision Exchange Building, Territorials Street, Central Business District, Bikirkara, CBD 1070, Malta), є компанією - резидентом Мальти у розумінні статті 4 Угоди між Мальтою та Україною про уникнення подвійного оподаткування, та сплачує податок з прибутку. Апостиль від 02.03.2021 за №426190.
Документ від 22.03.2018 №005/1416002062, виданий Державним управлінням Великої Британії з податкових і митних зборів Відділ роботи з великими підприємствами м.Ньюкасл-апон-Тайн, яким засвідчено, що станом на 22.03.2018 року, компанія CRH (UK) Limited, юридична адреса: Portland House, Bickenhill Lane, Birmingham B37 7BQ, є резидентом Сполученого Королівства відповідно до статті 4 чинної Конвенції між Сполученим Королівством та Україною. Документ підписаний посадовою особою Державного управління Великої Британії з податкових і митних зборів М Horton. Засвідчено штампом Державного управління Великої Британії з податкових і митних зборів 22.03.2018 року. Апостиль від 18.12.2018 №АРО-840722.
Свідоцтво про статус податкового резидента у Сполученому Королівстві компанії CRH (UK) Limited, ШН 1416002062, юридична адреса: Portland House, Bickenhill Lane, Birmingham B37 7BQ, видане Державним управлінням Великої Британії з податкових і митних зборів Відділ роботи з великими підприємствами м.Ліверпуль 18.03.2019, яким засвідчено, що станом на 18.03.2019 зазначена компанія, є резидентом Сполученого Королівства відповідно до статті 4 чинної Конвенції між Сполученим Королівством та Україною. Свідоцтво підписане посадовою особою Державного управління Великої Британії з податкових і митних зборів K Bains. Засвідчено штампом Державного управління Великої Британії з податкових і митних зборів 18.03.2019. Апостиль від 18.04.2019 № АРО-1417911.
Згідно ст. 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної  Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, проценти, що виникають  в одній  Договірній  Державі  і сплачуються  резиденту другої Договірної Держави,  будуть оподатковуватись тільки в цій другій Державі,  якщо такий резидент має фактичне право на ці проценти і підлягає оподаткуванню  в  цій другій Договірній Державі у відношенні цих процентів.
Термін "проценти" при використанні в  цій  статті  означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення  і  незалежно  від  володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій і боргових зобов`язань. Термін "проценти"  не буде  включати  ніякі доходи, які можуть розглядатись як розподіл згідно з положеннями статті 10 цієї Конвенції.
Положення цієї статті  не застосовуються,  якщо  головною метою  або  однією  з  головних  цілей  будь-якої  особи,  що  має відношення до утворення або  передачі  боргового  зобов`язання,  у відношенні якого сплачуються проценти, було одержання переваг цієї статті шляхом цього створення або передачі (п. 7 ст. 11 Конвенції).
Статтею 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Мальта про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, Проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.
Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичним власником процентів є резидент іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 10 відсотків від загальної суми процентів.
Термін «проценти», у разі використання в цій статті, означає дохід від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, дохід від урядових цінних паперів і дохід від облігацій чи боргових зобов`язань, у тому числі премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов`язань.
За наслідком проведення перевірки контролюючий орган дійшов висновку про відсутність підстав для застосування ТОВ «Цемент» пільгових ставок оподаткування при виплаті доходу нерезидентам, з огляду на те, що компанії-нерезиденти не мають статусу бенефіціарного власника доходу у вигляді процентів, отриманого від ТОВ «Цемент». На думку контролюючого органу неможливим є застосування преференцій у разі, якщо їх основною метою було виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою
Надаючи оцінку спірним правовідносинам в цій частині, слід зазначити наступне:
Відповідно до статті 3 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на час вирішення спірних правовідносин) податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Згідно з пунктами 103.1, 103.2, 103.3 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Підпунктами 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.
Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.
Відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.
Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).
Отже, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.
Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.
Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.
У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.
За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:
1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;
2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;
3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;
4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;
5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;
6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.
Отже, враховуючи зазначене правове регулювання, право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог: нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидент є бенефіціарним власником доходу.
Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.
Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.
Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.
В момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
Чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус контрагента як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що платник податків сформував дані податкового обліку необґрунтовано та з порушенням вимог податкового законодавства, або на підставі документів, які містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
Контролюючий орган вважає, що оскільки дохід у вигляді процентів отриманий компанією «CRH (UK) Limited» від ТОВ «ЦЕМЕНТ» майже в повному обсязі перераховано на користь кредиторів, а саме: «CRH Poland &Distribution B.V.» (Нідерланди), що підтверджено в листі ІКО від 17.02.2021 №Eol/F41297/LS (лист «CRH(UK) LTD» від 20.12.2020), по кредиту відступленому від «CRH (CYPRUS) Limited» (Республіка Кіпр); «CRH North America Luxemburg Sari» (Люксембург), що підтверджено в листі ІКО від 17.02.2021 №Eol/F41297/LS (лист «CRH(UK)LTD» від 20.12.2020) та наданій банківській виписці, по кредиту відступленому від «LEVENEL LIMITED»), то компанія «CRH (UK) Limited» не має статусу бенефіціарного власника доходу у вигляді процентів отриманого від ТОВ «ЦЕМЕНТ», а тому позивачем неправомірно не утримано та не сплачено до бюджету податок з такого доходу за ставкою в розмірі 15 відсотків від його суми та за його рахунок на загальну суму 27 723 718,08 гривень.
У спростування вказаних тверджень податкового органу позивач зазначив, що у CRH (UK) Limited відсутні ознаки проміжної (штучної) компанії, що підтверджується Декларацією від 03.04.2024 р. про статус бенефіціарного власника компанії CRH (UK) Limited стосовно процентів, отриманих від позивача.
Так, позивач вказував на те, що компанія CRH (UK) Limited є холдинговою та обслуговуючою компанією, що заснована в Сполученому Королівстві, діяльність якої, зокрема, включає в себе надання внутрішньо корпоративного фінансування компаніям групи CRH. 
Згідно із Статутом CRH (UK) Limited (статут розміщений у вільному доступі на сайті Companies House) від 24.07.1978 р. (пункти R-S), компанія має право позичати або залучати кошти, авансувати, позичати або депонувати грошові кошти або надавати кредит будь-якій компанії, фірмі чи особі.
Крім того позивач вказував на те, що згідно фінансової звітності компанії CRH (UK) Limited за 2018 р. та 2019 р., яка розміщена у вільному доступі на сайті Companies House, станом на 31 грудня 2018 та 2019 років CRH (UK) Limited володіла значними активами, як і станом на даний час. Зокрема за 2018 та 2019 роки відповідно: (i) необоротні активи становили 653 млн фунтів стерлінгів і 2,488 млрд фунтів стерлінгів, (ii) оборотні активи – 661 млн фунтів стерлінгів та 446 млн фунтів стерлінгів, (iii) чисті активи (за вирахуванням зобов`язань) – 436 млн фунтів стерлінгів та 576 млн фунтів стерлінгів). 
Крім того, як зазначає позивач, компанією CRH (UK) Limited було отримано прибуток від своєї господарської діяльності, оскільки згідно із річним звітом про фінансовий результат станом на 31 грудня 2018 року річний прибуток компанії CRH (UK) Limited становив приблизно 31,3 млн фунтів стерлінгів, а станом на 31 грудня 2019 року річний прибуток становив 140,1 млн фунтів стерлінгів.
Статус бенефіціарного власника компанії CRH (UK) Limited стосовно процентів, отриманих від позивача підтверджується Декларацію від 03.04.2024 р., а також юридичним висновком від 10.04.2024 р. щодо фактичного (бенефіціарного) права на процентний дохід, отриманий компанією CRH (UK) Limited від українських торгових компаній Групи, підготовлений компанією PricewaterhouseCoopers UK (PwC UK), зареєстрованою в Сполученому Королівстві, згідно з яким компанія CRH (UK) Limited має достатні фінансові активи та кваліфікований персонал для здійснення відповідних функцій.
Що стосується висновку контролюючого органу про перерахування CRH (UK) Limited отриманих від позивача процентів на користь компаній CRH Poland Product&Distrubution B.V. (Нідерланди) та CRH North America Luxembourg Sarl (Люксембург), позивач вказав, що умови кредитних договорів між CRH (UK) Limited та CRH Poland Product&Distrubution B.V. (Нідерланди), CRH North America Luxembourg Sarl (Люксембург) відрізняються від умов Договорів позик, укладених з позивачем. Крім того у Договорах між CRH (UK) Limited та CRH Poland Product&Distrubution B.V. відсутні будь-які положення щодо зобов`язання CRH (UK) Limited перенаправляти отримані нею відсотки від позивача на користь інших компаній.
При цьому, наданими позивачем виписками щодо нарахування процентів за Договором FAC 255 (FAC 961) від 20.09.2013 р. та Договором FAC 276 від 20.09.2013 р. підтверджено що виконання зобов`язань Компанії CRH (UK) Limited за договорами, укладеними з CRH Poland Product&Distrubution B.V. (Нідерланди) та CRH North America Luxembourg Sarl (Люксембург), не залежать від належного виконання зобов`язань позивачем за Договорами позики від 19.10.2011 та 31.07.2012 р. 
Крім того позивач наголошував на неможливості надання фінансування напряму CRH Poland Product&Distrubution B.V. та CRH North America Luxembourg Sarl, з огляду на те, яку роль та функції виконують дані компанії у структурі групи CRH. 
Так, CRH Poland Products & Distribution B.V. є холдинговою компанією, створена для інвестування, володіння корпоративними правами українських компаній Групи, однак фінансування українських компаній не входить в її корпоративний функціонал.
CRH North America Luxembourg Sarl в межах групи CRH є також холдинговою компанією, до функцій якої відноситься інвестування та управління портфелем інвестицій. Однак дана компанія не взаємодіє з українськими компаніями Групи для надання фінансування та не надає позики українським компаніям групи. 
Також позивач посилається на те, що зміна  первісних кредиторів  позивача CRH (Cyprus) Limited (Кіпр), “LEVENEL LIMITED" на нового кредитора "CRH(UK) Limited" (Сполучене Королівство) була проведена у зв`язку з економічно обґрунтованими причинами - усуненням надлишкової юридичної особи в рамках корпоративної раціоналізації групи CRH, а також у зв`язку з кіпрською фінансовою кризою.
У підтвердження власних доводів позивач надав до суду лист CRH (UK) Limited від 08.04.2024, в якому зазначено, що  "протягом близько 12 років і по сьогоднішній день групою CRH реалізовується програма, спрямована на спрощення та консолідацію своєї глобальної корпоративної структури, включаючи усунення надлишкових (тобто, зайвих) юридичних осіб і централізацію внутрішньогрупового фінансування)... В 2013 році компанію CRH (Cyprus) Limited, яка на той час надавала позики українським дочірнім компаніям, було визначено як надлишкову юридичну особу, зокрема, в цілях проекту раціоналізації, реалізацію якого вже було розпочато. Група CRH протягом певного періоду здійснювала спостереження за станом економіки Кіпру та підвищила свою "шкалу кризи" по відношенню до фінансової діяльності на Кіпрі з огляду на кіпрську фінансову і банківську кризу. Згодом це призвело до прийняття остаточного рішення про рефінансування українських дочірніх компаній групи". 
Як встановлено судом, згідно декларації про статус бенефіціарного власника компанії  CRH (UK) Limited cтосовно процентів, які були отримані у 2018 та 2019 роках від ТОВ "Цемент", компанія є податковим резидентом Сполученого Королівства, що підтверджується свідоцтвами про такий статус, заснована в 1978 році, має зареєстрований офіс, який знаходиться за адресою: Портленд Хаус, Бікенхіл Лейн, Бірмінгем, Сполучене Королівство, має кваліфікований фінансовий персонал, що має британську бухгалтерську кваліфікацію, є платником корпоративного податку у Сполученому Королівстві та не користується жодними спеціальними податковими режимами чи стимулами в частині, що стосується процентів. Компанія включає проценти до складу доходу та сплачує податок, розпоряджається на власний розсуд, не зобов`язана перераховувати третім особам отримані проценти, основна діяльність компанії пов`язана з наданням  позик   компаніям групи CRH. Володіє  корпоративними правами більше 40 компаній. CRH (UK) Limited самостійно здійснює свою діяльність, несе ризики пов`язані з проведенням господарських операцій. Компанія CRH (UK) Limited  запозичувала грошові кошти з різних джерел (в тому числі і на підставі кредитних договорів із пов`язаними та непов`язаними особами (банками) для власної операційної діяльності. Компанія CRH (UK) Limited надає запозичення іншим пов`язаним особам в ході своєї звичайної господарської діяльності і проценти за такими запозиченнями значною мірою формують операційний дохід компанії CRH (UK) Limited. Такі операції є звичайною господарською діяльністю для CRH (UK) Limited. 
В свою чергу аналіз фінансової звітності CRH (UK) Limited свідчить, що у CRH (UK) Limited протягом 2018-2019 років існували альтернативні джерела доходів, відмінні від процентів, отриманих за наданими позивачу позиками, та протягом 2018-2019 років CRH (UK) Limited отримувала прибуток від своєї діяльності та сплачувала податки.
Таким чином дані фінансової звітності CRH (UK) Limited свідчать про те, що господарська діяльність компанії CRH (UK) Limited не обмежується отриманням процентів від позивача та  їх подальшим перерахуванням на користь третіх осіб, компанія фактично володіла отриманим доходом у вигляді відсотків та могла вирішувати його подальшу економічну долю, тому дана компанія може вважатися бенефіціарним власником процентів, отриманих від ТОВ "Цемент".
Суд першої інстанції вірно зазначив, що контролюючим органом не доведено, що проценти, отримані CRH (UK) Limited від позивача, автоматично перераховувалися на користь CRH Poland&Distribution B.V. (Нідерланди) та/або CRH North America Luxembourg Sarl (Люксембург).
З огляду на надані позивачем докази у підтвердження власної позиції, колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції стосовно того, що CRH (UK) Limited набула прав кредитора за договорами позики та здійснювала кредитування позивача в межах власної бізнес-діяльності та у зв`язку з економічною та комерційною необхідністю позивача та виступає бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, отриманих за укладеними з ТОВ «Цемент» договорами позик.
Крім того надані позивачем докази спростовують доводи відповідача про те, що операції між позивачем та CRH (UK) Limited є складовою схеми податкового планування та штучного отримання переваг Конвенції.
Враховуючи викладене, безпідставним є висновок відповідача про неправомірність застосування ТОВ "Цемент" пільгових ставок оподаткування при виплаті доходів у вигляді процентів на користь CRH (UK) Limited, та відповідно, про заниження позивачем податку за ставкою 15 % з доходів, сплачених на користь нерезидента, а тому податкове повідомлення-рішення від 04.01.2024 року № 01334000701 також підлягає скасуванню.
Щодо заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ, слід зазначити наступне:
Так, за наслідками проведення перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення ТОВ «Цемент» вимог пункту 185.1 статті 185. статті 187, пункту 189.9 статті  89, пункту статті 201 ПКУ, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 811815 грн., в тому числі за грудень 2018року на суму 811 815 грн., у зв`язку із не нарахуванням податкового зобов`язання з ПДВ та не складенням і не реєстрацією податкової накладної при ліквідації основного засобу за самостійним рішенням платника податку.
Згідно з п.п. «а» пункту 185.1 ст. 185 ПКУ об`єктом оподаткування є операції платників податку постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Відповідно до пп.14.1.191 п.14.1 ст.14 ПКУ, постачання товарів - це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Положеннями зазначеного пункту ст. 14 ПК України також визначено, що постачанням товарів також вважається, зокрема, ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника.
Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 189.9 ст. 189 ПК України встановлено, що у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.
Згідно абз. 2 пункту 189.9 ст. 189 ПК України, норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Відповідно до п.п. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 ПК України,  основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).
За положеннями п.201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Судом встановлено, що відповідно до акту огляду технічного стану основних засобів від 28.02.2018 року комісією, в присутності матеріально-відповідальної особи здійснено обстеження відділення випалу клінкеру з метою виявлення дефектів, причин виникнення та кількісної оцінки пошкоджень. За результатами огляду обладнання було виявлено, що електрофільтр ЕГБМ1-25-12-6-4 до печі №1 (інв. номер 500008) не придатний до подальшого використання та потребує заміни новим, потрібен капітальний ремонт покрівлі. У зв`язку з цим, наказом від 03.12.2018  за № 369/1 прийнято рішення щодо ліквідації основних засобів, зокрема електрофільтру ЕГБМl-25-12-6-4 до печі №1. Як вказано в акті від 28.02.2018 причинами необхідності списання (ліквідації) є непридатність для подальшої експлуатації та необхідність заміни новим, що є достатніми підставами для їх списання та ліквідації. 
Актом списання основних засобів від 14.12.2018 основний засіб - електрофільтр ЕГБМl-25-12-6-4 до печі №1 ( дата введення в експлуатацію 31.03.2008 ) списано (ліквідовано).
В акті зазначено, що причиною списання є те, що основний засіб вийшов із ладу внаслідок повного фізичного зносу, знаходиться в аварійному стані, здійснювати ремонт економічно недоцільно.
В ході проведення перевірки позивачем були надані контролюючому органу наступні документи у підтвердження неможливості використання електрофільтр ЕГБМl-25-12-6-4 до печі №1: акт про огляд технічного стану основних засобів від 28.02.2018, складний комісією; наказ від 03.12.2018р. № 369/1, яким прийнято рішення щодо ліквідації ОЗ Електрофільтру 1-25-12-6-4 до печі № 1; акт від 14.12.2018р. - ОЗ Електрофільтр 1-25-12-6-4 до печі № 1, яким ОЗ списано (ліквідовано). 
Залишкова вартість основного засобу склала 4 059 074,48 грн.
Позивач посилається на те, що в даному випадку не відбулась ліквідація основних засобів за власним рішенням, а відбулось списання основного засобу внаслідок неможливості його подальшого використання за первісним призначенням, що є прямим виключенням з випадків для нарахування податкових зобов`язань в порядку п.189.9 ст.189 ПК України. 
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що з наданих позивачем документів вбачається, що в даному випадку основний виробничий засіб - електрофільтр був ліквідований саме за самостійним рішенням платника податку без повідомлення контролюючого органу. При цьому наданими позивачем документами не підтверджується той факт, що в даному випадку відбулось знищення або зруйнування основного засобу внаслідок дії обставин непереборної сили, або що ліквідація основного засобу здійснена без згоди платника податку.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що неможливість подальшого використання основного засобу відбулась через виробничу діяльність, а не внаслідок якихось зовнішніх подій, а тому така ліквідація для цілей оподаткування розглядається, як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації. 
Враховуючи викладене підстави для застосування виключних випадків, встановлених п.189.9 ст.189 ПК України, не вбачається.
З огляду на зазначене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що в порушення вимог  п. 185.1 статті 185. статті 187, пункту 189.9 статті  89, пункту статті 201 ПКУ ПК України позивачем не нараховано податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, не складено і не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних  податкову накладну при ліквідації основних засобів за самостійним рішенням платника податку на загальну суму ПДВ 811 814,90 гривень.
Пунктом 120-1.2 ст. 120-1 ПКУ встановлено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної  в Єдиному реєстрі податкових накладних, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань  від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Зважаючи на встановлені обставини колегія суддів вважає, що податкові повідомлення-рішення № 00934000701 від 04.01.2024 та № 20734000701 від 23.04.2024 є правомірними, а тому скасуванню не підлягають.
З огляду на викладене вище колегія суддів вважає, що доводи апеляційних скарг Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків та товариства з обмеженою відповідальністю "Цемент" не спростовують правильність висновків суду першої інстанції, а тому підстав для задоволення апеляційних скарг та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційних скарг на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційні скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційні скарги Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків та товариства з обмеженою відповідальністю "Цемент" залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.
                                                                      Повний текст складено 30.06.2025 року

Суддя-доповідач:                                                                        А.В. Бойко

Суддя:                                                                                          А.Г. Федусик

Суддя:                                                                                         О.А. Шевчук