ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 липня 2025 р.	Справа № 520/28737/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Подобайло З.Г.,
Суддів: Ральченка І.М. ,  Чалого І.С. ,

за участю секретаря судового засідання Кіт Т.Р.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІДКОМ» на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.03.2025, головуючий суддя І інстанції: Біленський О.О., повний текст складено 20.03.25 року по справі № 520/28737/24

          за позовом            Товариства з обмеженою відповідальністю «ВІДКОМ»  
          до            Головного управління ДПС у Харківській області                    
          про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ВІДІКОМ" звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "В1" від 10.07.2024 №00389590705.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 13 березня 2025 у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ВІДІКОМ"  відмовлено.
Товариство з обмеженою відповідальністю "ВІДІКОМ", не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подало апеляційну скаргу , вважає його таким, що не ґрунтується на засадах верховенства права, є незаконним і необґрунтованим, ухвалене судом з порушенням норм матеріального та процесуального права, ухвалено на підставі неповно з`ясованих обставин в адміністративній справі. В обґрунтування вказує на те , що факт реєстрації у ЄРПН податкової накладної від 22.09.2022 №421 у жовтні 2022 року підтверджується Актом перевірки. Таким чином, твердження ГУ ДПС у Харківській області про те, що право на включення до складу податкового кредиту суми податку у розмірі 118 294,0 грн. за податковою накладною від 22.09.2022 №421 обмежується жовтнем 2022 року – прямо суперечить п. 198.6 ст. 198 ПК України. На момент складення податкової накладної №421, відповідно до приписів п.п. 69.9 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України для платників податків та контролюючих органів був зупинений перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім строків визначених цим підпунктом. До виключень, передбачених цією нормою ПК України, не був включений 365-ти денний строк, визначений п. 198.6 ст. 198 ПК України. Законом України від 30.06.2023 №3219-IX (набрав чинності 01.08.2023) перебіг раніше зупинених строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з 01.08.2023 було відновлено. Серед інших з 01.08.2023 був відновлений перебіг строків для формування податкового кредиту, визначених п. 198.6 ст. 198 ПК України. Регіональними органами ДПС України неодноразово висловлювалась позиція, що строк на включення до податкового кредиту сум ПДВ (за зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування, у тому числі складеними до введення воєнного стану на території України), встановлений п. 198.6 ст. 198 та п. 80 підрозд. 2 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ, починаючи з 01.08.2023 продовжується на ту кількість днів, протягом яких платник податку мав право на включення сум ПДВ до податкового кредиту, які припадають на період починаючи з дати введення воєнного стану на території України і до 01.08.2023. З огляду на наведене, включення податкової накладної від 22.09.2022 №421 до складу податкового кредиту податкової декларації за березень 2024 року відбулось своєчасно (без порушення, визначених ПК України строків) та цілком правомірно. Таким чином, ТОВ «ВІДКОМ» у повній відповідності до приписів ПК України було сформовано від`ємне значення по ПДВ, а відтак наявне право на отримання заявленого бюджетного відшкодування ПДВ. Вказує , що після винесення спірного податкового повідомлення-рішення форми «В1» ГУ ДПС у Харківській області позбавило ТОВ «ВІДКОМ» можливості у подальшому використати невідшкодовану суму податкового кредиту. Отже, ГУ ДПС у Харківській області помилково винесено оскаржуване ППР, оскільки фактично контролюючий орган, встановивши відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування у березні 2024 року, мав скласти податкове повідомлення-рішення за формою «В3», тим самим порушив норми чинного законодавства. Податковим органом під час перевірки, результати якої оформлені актом від 07.06.024 року не зазначено зауважень стосовно реальності господарських операцій платника податків, за результатами якої виникла сума від`ємного значення ПДВ. Як наслідок, до позивача було неправомірно застосовано штрафні санкції у розмірі 59 147,00 грн. відповідно до оскаржуваного ППР. Також вказує , що в діях позивача відсутній склад правопорушення, зокрема суб`єктивна сторона через відсутність вини і відповідно відповідачем безпідставно застосовано до позивача штрафні санкції за оскаржуваним ППР.  Відповідачем не спростовано факту того, що позивач мав право на включення до податкового кредиту суми 118 294,00 грн. і, як наслідок, помилкове відображення вказаної суми у декларації за інший податковий період не змінює загального стану взаєморозрахунків між платником і державним бюджетом. У той же час, не спростовано відповідачем того факту, що дії товариства не мали на меті безпідставного завищення податкового кредиту і, як наслідок, отримання відшкодування з державного бюджету. Просить суд скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.03.2025 року по справі № 520/28737/24 та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю; стягнути з відповідача на користь позивача документально підтверджені судові витрати.
ГУ ДПС у Харківській області подало до суду відзив на апеляційну скаргу ,   вважає доводи апелянта безпідставними та помилковими повністю, а апеляційну скаргу відповідно такою, що не підлягає задоволенню. Просить суд рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.03.2025 у справі № 520/28737/24 залишити без змін.
ТОВ «ВІДКОМ» до суду подані додаткові пояснення , обґрунтування та доводи яких аналогічні наведеним в апеляційній скарзі. Наполягає на тому , що ПН 398 від 22.09.2022 була складена у вересні та включена у Податкову декларацію вересня 2022, виключена у жовтні 2022, а ПН 421 від 22.09.2022 складена у вересні та включена до Податкової декларації у жовтні 2022 та потім через податкові перевірки (вказано про задвоєння суми податкового кредиту, хоча фактично одна з податкових була помилковою) сума 118 294 була скасована податковим органом в подальшому у березні 2023 (ППР від 07.03.2023 № 00042040702 форма «В3» - відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за жовтень 2022 року у сумі 118 294,0 грн. – сума відновлення вказана за жовтень 2022 – 118 294), в той же час і по ПН 398 у жовтні 2022 було складено розрахунок коригування від 03.10.2022 № 420 (зареєстрований в ЄРПН 26.10.2022 під № 9220991643 та проведено в Податкової декларації за жовтень 2022 року). – в р. 14 Д1 – коригування податкового кредиту було виключено помилкову ПН № 398 від 22.09.2022 -«-118 294» – повністю знято суму. Таким чином, маючи вірно відображену господарську операцію по ПН 421 від 22.09.2024 та реалізовану на експорт (без зауважень) податковим органом вчергове складено податкове повідомлення-рішення - завищення бюджетного відшкодування 118 294 грн.
ГУ ДПС у Харківській області подало до суду додаткові пояснення , аналогічні відзиву на апеляційну скаргу .
Сторони належним чином повідомленні про час та дату судового засідання.
Представник позивача в судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги та наполягав на її задоволенні.
Представник відповідача в судовому засіданні підтримав свої заперечення проти задоволення апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю – доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи у їх сукупності вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому  задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції , що ТОВ "ВІДІКОМ" зареєстровано як юридичну особу в установленому законом порядку. Відомості щодо юридичної особи внесено до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 06.12.2017 року. Позивач перебуває на обліку Головного управління ДПС у Харківській області, утвореному на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - ГУ ДПС У Харківській області, контролюючий орган)  за кодом суб`єкта господарювання за ЄДРПОУ: 41786024. 
На підставі наказу ГУ ДПС У Харківській області від 16.05.2024 №2028-п було проведено документально позапланову виїзну перевірку ТОВ "ВІДІКОМ" про результати камеральної перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні у березні 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого бюджетного відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт №25820/20-40-07-05-03/41786024 від 07.06.2024. 
          За результатами проведеної перевірки встановлено порушення ТОВ "ВІДІКОМ" вимог п. 50.1 ст. 50, п. 198.2. п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10. ст.201 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), у зв`язку з чим, платником податків завищено бюджетне відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку (р.20.2.1) за березень 2024 року у сумі 118 294,00 грн..
          На підставі акту перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення форми "В1" від 10.07.2024 №00389590705.  В подальшому ТОВ "ВІДІКОМ" було оскаржене спірне податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку до ДПС України. За результатами розгляду скарги ТОВ "ВІДІКОМ" рішенням ДПС України від 11.09.2024 у задоволенні скарги відмовлено. 
Позивач, не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням - рішенням, звернувся з адміністративним позовом до суду.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог , суд першої інстанції виходив з правомірності податкового повідомлення-рішення форми "В1" від 10.07.2024 №00389590705, винесеного на підставі акту про результати камеральної перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні у березні 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого бюджетного відшкодування з бюджету №25820/20-40-07-05-03/41786024 від 07.06.2024,  а тому відсутні підстави для задоволення позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відмови у задоволенні позову , виходячи з наступного.
Відповідно до пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України бюджетне відшкодування – це відшкодування від`ємного значення ПДВ на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.
Порядок визначення суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені ст. 200 Податкового кодексу України.
За змістом пунктів 200.1, 200.2 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.
Відповідно до пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу,
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Податкова звітність таких підприємств та організацій надається у порядку, встановленому законодавством.
          Пунктом 200.7 ст. 200 ПК України встановлено, що платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
          З системного аналізу вказаних правових норм вбачається, що сума від`ємного значення визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду та враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу платник ПДВ має право обирати: декларувати йому суму бюджетного відшкодування чи зараховувати цю суму до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
          При цьому податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується за рахунок сум від`ємного значення з ПДВ, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальнику (постачальникам) у попередніх (попередньому) податкових періодах і податковому періоді), що передують (передує) звітному.
          Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що їх відносять до податкового кредиту.
          При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку — продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
          Отже, своєчасне включення податкових накладних до складу податкового кредиту, а також забезпечення контролю за своєчасним їх отриманням є обов`язком платника податку, і ПК України передбачено низку можливостей для безперешкодної реалізації такого обов`язку.
          Згідно з п. 198.2. ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг: дата отримання платником податку товарів/послуг.
          Відповідно до абз.4, 5 п. 198.6 ст. 198 ПК України, у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати виписування податкової накладної.
          Податок на додану вартість, зазначений у податковій накладній, яка була зареєстрована в ЄРПН з порушенням терміну, може бути включено до складу податкового кредиту того податкового (звітного) періоду, у якому вона зареєстрована в ЄРПН, або будь-якого наступного звітного періоду, але не пізніше 365 календарного дня з дати складання такої податкової накладної.
          Як свідчать матеріали справи позивач двічі включив до складу податкового кредиту суму ПДВ в розмірі 118 294,00 грн. по податковій накладній від 22.09.2022 № 421.
          Так, згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних у вересні 2022 ТОВ "Дніпровський завод Спецінструменту" виписано ТОВ "ВІДІКОМ" податкову накладну на придбання товару №421 від 22.09.2022 (з порушенням терміну реєстрації) на суму ПДВ 118 294,00 грн.
          Вперше сума ПДВ в розмірі 118 294,0 грн. по податкові накладній від 22.09.2022 № 421 була включена ТОВ "ВІДІКОМ" до складу податкового кредиту у декларації з ПДВ за жовтень 2022 року рядок 10.1. та 17 декларації (реєстраційний номер декларації за жовтень 2022 року 9246747543 від 20.11.2022) та відображена у додатку № 1 до даної декларації реєстраційний номер 9246747551 від 20.11.2022 (в подальшому сума податкового кредиту 118 294,00 грн. включена до декларації за жовтень 2022 року ТОВ “ВІДІКОМ” не уточнювалась), а сума податку відображалася по рядку 16 у наступних деклараціях з податку на додану вартість у складі додатку 2.
           Таким чином, ТОВ “ВІДКОМ” в зв`язку з порушенням терміну реєстрації, правомірно включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту у декларації з ПДВ за жовтень 2022 року суму ПДВ в розмірі 118 294,0 грн. по податковій накладній від 22.09.2022 №421, відповідно до абз.4, 5 п. 198.6 ст. 198 ПК України.
          Вдруге ТОВ “ВІДКОМ” суму ПДВ в розмірі 118 294,0 грн. по податкові накладній від 22.09.2022 № 421 включив до складу податкового кредиту до декларації з ПДВ за березень 2024 року рядок 10.1. та 17 декларації (реєстраційний номер 9098214675 від 18.04.2024), відображена у додатку № 1 до декларації з ПДВ за березень 2024 року (реєстраційний номер 9098214660 від 18.04.2024 р.) та у додатку 3 “Розрахунок бюджетного відшкодування” (реєстраційний номер 9098214624 від 18.04.2024).
          З матеріалів справи встановлено, що згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства (оборотна обігова відомість за березень 2024) по рахунках, а саме:6415,644,6441, рух не відбувався, що свідчить про відсутність використання підприємством протягом березня 2024 від`ємного значення сформованого у попередніх періодах.
          Контролюючим органом встановлено та не спростовано Позивачем, що у ТОВ “ВІДІКОМ” відсутній субрахунок 6443 "Податковий кредит відкладені" - для обліку вхідного ПДВ, за яким є документальне підтвердження у вигляді зареєстрованих ПН або РК, суму якого підприємство вирішило поки що не включати до складу податкового кредиту. 
          Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
          Відповідно до Наказу Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за  №159/28289  ( далі -Порядок №21) сума від`ємного значення, розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200 Кодексу, відображається у Додатку 2 "Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (Д2)" до податкової декларації з податку на додану вартість та/або у Додатку 3 "Розрахунок суми бюджетного відшкодування (ДЗ)" до податкової декларації з податку на додану вартість.
          Форма Додатку 2 "Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (Д2)" (далі за текстом - Додаток 2) до податкової декларації з податку на додану вартість, затверджена Наказом № 21, передбачає розшифровування суми від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21), у розрізі звітних (податкових) періодів, в яких виникли такі значення.
          Форма Додатку 3 "Розрахунок суми бюджетного відшкодування (ДЗ)" (далі за текстом- Додаток 3) до податкової декларації з податку на додану вартість, затверджена Наказом № 21, передбачає розшифровування суми від ’ємного значення ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (р. 20. 2), у розрізі звітних (податкових) періодів; в яких виникли такі значення, та у розрізі постачальників.          
          Враховуючи, що позивачем не надано доказів щодо виключення із складу податкового кредиту поточного звітного періоду на підставі уточнюючого розрахунку за податковий звітний період жовтень 2022року та вдруге включив до складу податкового кредиту до декларації з ПДВ за березень 2024 року, рядок 10.1. та 17декларації (реєстраційний номер 9098214675 від 18.04.2024) суму ПДВ в розмірі 118 294,0 грн. по податковій накладній від 22.09.2022 № 421, суд приходить до висновку, що  ТОВ “ВІДКОМ” в порушення п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст.201 ПК України завищено податковий кредит по рядку 10.1.Б у декларації з ПДВ за березень 2024 року (реєстраційний номер 9098214675 від 18.04.2024) в сумі 118 294,00 грн., а тому позивач не мав право на отримання бюджетного відшкодування відповідно до розрахунку суми бюджетного відшкодування (додаток №3 до податкової декларації з ПДВ за березень 2024 року реєстраційний номер 9098214675 від 18.04.2024) за звітний період березень 2024 року.
          Доводи апелянта з посиланням на те , що суму 118 294,00 грн. була виключена із складу податкового кредиту поточного звітного періоду на підставі уточнюючого розрахунку за податковий звітний період вересень 2022 року ( реєстраційний №9029651337 від 15.02.2024), що знайшло своє відображення у рядку 16.2 "збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків" податковій декларації за лютий 2024, колегія суддів вважає помилковими виходячи з наступного.
Так, за даним розрахунком підприємство фактично не зменшило (анулювало) податковий кредит в сумі 118 294 по податковій накладній від 22.09.2022 № 421 ТОВ "Дніпровський завод спецінструменту", податковий номер 35807135 за вересень 2022 року, так як податкова накладна від 22.09.2022 № 421 на суму ПДВ 118 294,00 грн. зареєстрована в ЄРПН ТОВ "Дніпровський завод спецінструменту " (податковий номер 35807135) 27.10.2022 та була включена до складу податкового кредиту у декларації з ПДВ за жовтень 2022 року рядок 10.1. та 17 декларації (реєстраційний номер декларації за жовтень 2022 року 9246747543 від 20.11.2022) та відображена у додатку № 1 до даної декларації реєстраційний номер 9246747551 від 20.11.2022, що також підтверджено актом перевірки від 03.02.2023 № 2109/20-40-07-05-03/41786024 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ВІДКОМ» (податковий номер 41786024) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» та наданою відповіддю підприємству від 02.03.2023 вих. № 609/ж12/20-40-07-02-10. 
Перевіркою встановлено, що згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних у вересні 2022 року ТОВ "ДНІПРОВСЬКИЙ ЗАВОД СПЕЦІНСТРУМЕНТУ" код 35807135 виписано ТОВ «ВІДКОМ» (податковий номер 41786024) податкові накладні на придбання товару: № 398 від 22.09.2022 на суму ПДВ  118 294 ,0 грн  та № 421 від 22.09.2022 на суму ПДВ 118 294,0 грн.
В податковій звітності з ПДВ ТОВ «ВІДКОМ» відображено: податкову накладну від 22.09.2022 № 398 (своєчасно зареєстровану) за вересень 2022 року; податкову накладну від 22.09.2022 №421 (з порушенням терміну реєстрації ) за жовтень 2022 року. Згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних у жовтні 2022 року ТОВ "Дніпровський завод спецінструменту" (податковий номер 35807135) виписано, а ТОВ «ВІДКОМ» (податковий номер 41786024) зареєстровано розрахунок коригування від 03.10.2022 № 420 до податкової накладної від 22.09.2022 № 398 з кодом причини коригування 103 «повернення товару або авансових платежів». По таблиці 2.2 додатку 1 до декларації з ПДВ за жовтень 2022 року відображено розрахунок коригування до податкової накладної від 22.09.2022 № 398 за вересень 2022 року на суму ПДВ «-118 294» гривень. ТОВ «ВІДКОМ» (податковий номер 41786024) до декларації з ПДВ за вересень 2022 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 15.02.2024 № 9029651337, в якому по рядку 14 «Коригування податкового кредиту» задекларовано зменшення суми податку за рахунок коригування на суму ПДВ «-118 294» гри та відповідно зменшено по рядку 21 суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 уточнюючого розрахунку) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду). Проте, згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних в вересні 2022 року платником не реєструвались розрахунки коригування до податкових накладних. При цьому, по додатку 1 до уточнюючого розрахунку до декларації з ПДВ за вересень 2022 року в табл. 2.1 «Відомості про операції з придбання з податком на додану вартість, які підлягають оподаткуванню за основною ставкою та ставками 7 % і 14 %» відображено зменшення суми ПДВ на «-118 294» гри по податковій накладній за вересень 2022 року по контрагенту постачальнику з індивідуальним податковим номером 358071304660, який належить ТОВ "Дніпровський завод спецінструменту" (податковий номер 35807135). ТОВ «ВІДКОМ» (податковий номер 41786024) по рядку 16.2 декларації з ПДВ за лютий 2024 року зменшено залишок від`ємного значення за результатами поданого уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 15.02.2024 № 9029651337 до декларації за вересень 2022 року на суму «-118 294,0» гривень.
По додатку 2 (реєстраційний № 9029651369 від 15.02.2024) до уточнюючого розрахунку до декларації з ПДВ за вересень 2022 року зменшено суму від`ємного значення за звітний (податковий) період, у якому виникло значення - вересень 2022 року. Перевіркою встановлено, що зменшення податкового кредиту уточнюючим розрахунком від 15.02.2024 року реєстраційний номер 9029651337 у сумі 118294 грн. здійснено по рядку 14 «Коригування податкового кредиту». При цьому, ТОВ «ВІДКОМ» у вересні 2022 року не реєстрував розрахунки коригування до податкової накладної від 22.09.2022 № 421, отриманої від ТОВ "Дніпровський завод спецінструменту", податковий номер 35807135. Разом з тим, ТОВ «ВІДКОМ» по рядку 14 «Коригування податкового кредиту» здійснював зменшення податкового кредиту в декларації за жовтень 2022 року у сумі «-118 294» по зареєстрованому 26.10.2022 розрахунку коригування до податкової накладної № 398 від 22.09.2022, отриманої від ТОВ "Дніпровський завод спецінструменту", податковий номер 35807135, яка була включена ТОВ «ВІДКОМ» до рядка 10.1Б Декларації з ПДВ за вересень 2022 року.
Жодних уточнюючих розрахунків  щодо податкової декларації з ПДВ за березень 2024 року ( коригування податкового кредиту) відповідно до ПК України та  Порядку №21 представником позивача до суду не надано та матеріали справи не містять. 
Стосовно доводів апелянта про безпідставність прийняття податковим органом податкового повідомлення-рішення за формою «В1» , оскільки встановивши відсутність у позивача права на бюджетне відшкодування у березні 2024 року , мав скласти податкове повідомлення-рішення за формою «В3», колегія суддів зазначає наступне.
Форму та порядок надіслання (вручення) контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків визначає Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 28 грудня 2015 року № 1204 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 22 січня 2016 року за № 124/28254 (далі - Порядок № 1204).
Згідно з пунктом 2 розділу ІІ Порядку № 1204 у разі якщо за результатами перевірок виявлено завищення суми бюджетного відшкодування або відсутність права на отримання платником податку бюджетного відшкодування, то відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами:
- «В1» - у разі завищення заявленої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі якщо заявлені до відшкодування суми податку на додану вартість на момент перевірки відшкодовані платнику податку;
- «В3» - у разі відмови у наданні бюджетного відшкодування.
Враховуючи те , що перевіркою встановлено завищення позивачем бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку (р.20.2.1) за березень 2024 року у сумі 118 294,00 грн., то податковим органом правомірно на підставі акту перевірки №25820/20-40-07-05-03/41786024 від 07.06.2024 прийняв податкове повідомлення-рішення саме форми "В1" від 10.07.2024 №00389590705, а тому доводи позивача в цій частині є помилковими.
Щодо  застосування пункту 123.2 статті 123 ПК України в контексті наявності/відсутності підстав для притягнення позивача до фінансової відповідальності у підвищеному розмірі штрафних санкцій (умисел), колегія суддів звертає увагу на наступне.
Так, відповідно до ст. 123 ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у разі визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення бюджетного відшкодування або виявлення фактів використання податкових пільг не за цільовим призначенням чи всупереч умовам чи цілям їх надання: 
п.123.1. вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, -
тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
п. 123.2. діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
п. 123.3. діяння, передбачені пунктом 123.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 10.07.2024 №00389590705 до ТОВ «ВІДКОМ» застосовно штрафні (фінансові) санкції на підставі п. 123.2 ст. 123 ПК України у розмірі 59147,0грн ( 50% від суми завищеного бюджетного відшкодування у розмірі 118294,0грн). 
У постанові від 08 грудня 2022 року у справі № 520/9294/21 Верховний Суд, аналізуючи вимоги статей 109, 112, 123 ПК України, дійшов висновку про те, що вказані положення чинного податкового законодавства визначають вину як об`єктивну сторону податкових правопорушень, а тому для встановлення її наявності контролюючому органу необхідно довести не наявність відповідного ставлення платника податків до своїх протиправних дій/бездіяльності (усвідомлення своїх дій, розуміння наслідків тощо), а саме - що платник податків вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Відповідно, висновки суду апеляційної інстанції про те, що саме бажання платника податків у настанні негативних наслідків є необхідною та достатньою умовою для встановлення умислу, є помилковими.
Також Верховний Суд у постановах від 16 березня 2023 року у справі № 600/747/22-а, від 03 серпня 2023 року у справі № 520/22505/21, від 22 серпня 2023 року у справі №520/18519/21, від 05 жовтня 2023 року у справі № 520/14773/21 сформулював висновки, за змістом яких обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу в підвищених розмірах є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання. Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 ПК України. Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина в податкових правопорушеннях завжди нерозривно пов`язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Обов`язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.
Також у постанові від 05 жовтня 2023 року у справі № 520/14773/21 Верховний Суд сформулював такі висновки. У випадку встановлення контролюючим органом на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, він (контролюючий орган) не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків винного діяння в умисній формі. Разом з тим, такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті камеральної перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки (наприклад постанова Верховного Суду від 19 червня 2020 року у справі № 140/388/19). За змістом ПК України подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання платником податків своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо вини, підтверджують наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу. Відсутність в акті камеральної перевірки обставин, які характеризують таку ознаку виявленого діяння як умисність, на переконання колегії суддів, вказують на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пункту 124.3 статті 124 ПК України.
Незважаючи на те, що такі висновки викладені Верховним Судом під час вирішення питання застосування штрафних санкцій на підставі пункту 124.3 статті 124 ПК України, безпосередній підхід до обов`язковості наведення в Акті камеральної перевірки обставин, які за позицією контролюючого органу характеризують таку ознаку діяння як умисність, є застосовним і до правовідносин у цій справі.
З аналізу викладеного, обставиною, з якою законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу за пунктом 123.2 статті 124 Податкового кодексу України, є обов`язковість доведення контролюючим органом вини платника податків, зокрема, можливості платника податків вжити заходи щодо дотримання правил та норм   Податкового кодексу України, з одночасним умисним не вчиненням певних дій.
Колегією суддів встановлено, що в акті перевірки лише зафіксоване виявлене контролюючим органом порушення позивачем вимог податкового законодавства і відсутні будь-які висновки щодо наявності умислу в діях платника податків та повторність вчиненння такого умисного діяння , а також посилання на обставини, які вказують на наявність саме такої кваліфікуючої ознаки. 
Обставини, на які посилався контролюючий орган під час судового розгляду справи, щодо наявності в діях позивача умислу та повторності вчинення такого діяння ґрунтуються на припущеннях, які не підтверджені належними і допустимими доказами. Відповідно, такі обставини не можуть свідчити про те, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що накладення на позивача штрафної санкції у розмірі 50 відсотків від суми завищення бюджетного відшкодування  відбулося з порушенням вимог податкового законодавства.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині застосування невірної норми Податкового кодексу України - п. 123.2 ст. 123, що, в свою чергу, спричинило протиправне визначення відсоткового значення нарахованого штрафу 50%, замість належного застосування п. 123.1 ст. 123 ПК України, що передбачає 10% штрафу від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи.
Аналогічна правова позиція викладена в постанов Верховного суду від 30 червня 2025 року у справі № 520/22016/21.
Поряд із цим, право на зменшення та перерахунок штрафних санкцій на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення.
Суд в межах своєї компетенції може лише встановити правомірність/неправомірність донарахування відповідних штрафних санкцій та наявність/відсутність підстав для поширення наведеної вище ретроспективної правої норми на спірні правовідносини, однак не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно зменшувати суму донарахувань.
Згідно правової позиції Верховного Суду, висловленої у постановах від 26.02.2021 у справі № 802/1283/16-а та від 11.11.2019 по справі № 803/1672/16, у випадку встановлення правомірності нарахування частини суми грошового зобов`язання оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням за основним платежем та можливості обрахунку розміру такої суми, суд, в силу наданих процесуальним законом повноважень, не позбавлений можливості скасувати податкове повідомлення-рішення у відповідній частині.
З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку про неправомірність застосування до позивача штрафу у розмірі 50% від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання.
Враховуючи те, що різниця між штрафними санкціями, нарахованими контролюючим органом оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, та штрафними санкціями, які мають бути застосовані до позивача складає 40% штрафних санкцій, колегія суддів дійшла висновку про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 10.07.2024 №00389590705 в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій  у розмірі 40% від суми завищення бюджетного відшкодування на суму 47317,60 грн.
Суд першої інстанції зазначеного вище врахував та дійшов помилкового висновку про відмову у задоволенні позову в цій частині , а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині відмови у задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Харківській області 10.07.2024 №00389590705 в частині застосування до ТОВ "ВІДКОМ" штрафних (фінансових) санкцій  на суму 47317,60 грн  з прийняттям в цій частині нового судового рішення про задоволення позову.
Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.
Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно зі ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, рішення або ухвалу-без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Отже, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині відмови у задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Харківській області 10.07.2024 №00389590705 в частині застосування до ТОВ "ВІДКОМ" штрафних (фінансових) санкцій  на суму 47317,60 грн  з прийняттям в цій частині нового судового рішення про задоволення позову. В іншій частині рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу   задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.03.2025 по справі № 520/28737/24  в частині відмови у задоволенні позову  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Харківській області 10.07.2024 №00389590705 в частині застосування до ТОВ "ВІДКОМ" штрафних (фінансових) санкцій   на суму 47317,60 грн.
В цій частині прийняти нове судове рішення , яким позов ТОВ "ВІДКОМ" задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Харківській області 10.07.2024 №00389590705 в частині застосування до ТОВ "ВІДКОМ" штрафних (фінансових) санкцій   на суму 47317,60 грн.
В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 13.03.25 по справі № 520/28797/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог  ст.327, ч.1 ст.329 КАС України. 

Головуючий суддя 	(підпис)	З.Г. Подобайло	
Судді	(підпис)  (підпис) 	І.М. Ральченко    І.С. Чалий   	
Повний текст постанови складено  21.07.2025 року