ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 березня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 340/4023/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Коршуна А.О., Чепурнова Д.В.,     
за участю секретаря судового засідання Ретинської В.С. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року  
у адміністративній справі № 340/4023/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Санолта»  до Головного управління ДПС у Кіровоградській області  про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року  задоволено адміністративний позов ТОВ «Санолта»  та визнано визнання протиправними і скасовано податкових повідомлень-рішень №00018510702 від 27.02.2024 року, №00018520702 від 27.02.2024 року, №00018530702 від 27.02.2024 року, №00018540702 від 27.02.2024 року, №00018550702 від 27.02.2024 року, №00018342406 від 27.02.2024 року, №00018362406 від 27.02.2024 року, №00018372406 від 27.02.2024 року, №00018712300 від 27.02.2024 року.
Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку відповідачем по справі з підстав його не обґрунтованості та порушення при його прийняті норм матеріального і процесуального права, у звязку з чим просить скасувати рішенням Кіровоградського окружного адміністративне у цій справі та ухвалити у справі інше рішення, яким відмовити ТОВ «Санолта» в задоволені позовних вимог у повному обсязі.
     Апеляційна скарга відповідача мотивована тим, що під час проведеної документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» контролюючим органом було встановлено та в акті від 22.01.2024 № 557/11-28-07-02/38401364 зафіксовано порушення позивачем вимог: 
- п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.140.5.11 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України та п.5, п.21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 внаслідок заниження податку на прибуток у сумі 35 000 726,0 грн. у період IV кварталу 2018 року, II кварталу 2019 року, III кварталу 2019 року, IV кварталу 2019 року, І кварталу 2020 року, II кварталу 2020 року, III кварталу 2020 року, а також  завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток всього у сумі 131 011,54 грн за 2017 рік і за 2 квартал 2018 року;
- п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, 198.3 ст.198 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість (рядок 18 Декларації) всього на суму 28 146 629 грн. в т. ч. по періодам липень-серпень 2019 року, листопад-грудень 2019 року, січень-березень 2020 року, липень 2020 року, а також завищено суму від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації) на суму 6 015 117 грн. за вересень 2020 року;
   - п.п.39.2.1.4 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України та п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» (затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999р. №860/4153), п.5, п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів» (затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000р. №193, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 17.08.2000р.), в результаті занижено обсяг задекларованих контрольованих операцій за 2018 рік по ВЬАСК 8ЕА СОММОПІТІЕ8 ЬТП (Об`єднані Арабські Емірати) по контракту (від 19.03.2018р. №8ЕО190318) на 38 853,35 грн., а також завищено обсяг задекларованих контрольованих операцій за 2019 рік по 8АЕЕТУ ІМТЕВ ТВАМ8 ЬІМІТЕО (Беліз) по контракту (06.03.2019р. №8ЕМ060319-2) на 3 203,60 грн., в вимоги пп.39.2.1.4, пп.39.2.1.7 пп.39.2.1 п.39.2 ст. 39 Податкового кодексу України в результаті чого завищено обсяг задекларованих контрольованих операцій за 2019 рік на загальну суму 22 974 899,66 грн. (по контракту від 24.04.2018р. №8ЕО240418 з ВЬАСК 8ЕА СОММОПІТІЕ8 ЬТП (Об`єднані Арабські Емірати) на 17 833 010,46 грн., і по контракту від 24.04.2019р. №8ЕО240419/8 на суму 5 141 889,20 грн.);
          - п.51.1 ст.51, п.70.16 ст.70, пп.«б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України внаслідок не включення до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) дохід у вигляді додаткового за ознакою « 126» (оплата туристичних продуктів, путівок) у IV кварталі 2018 року;
          -пп.164.2.1, п.п.164.2.17, п.п.«е» п.164.2, п.164.5 ст.164, пп.168.1.4, п.168.1 ст.168, частини «а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України в частині ненарахуваня та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді безоплатно отриманих туристичних продуктів (путівок) у жовтні 2018 року в сумі 111001,63 грн., та відповідно до пп.129.1.4 п.129.1 ст.129 Податкового Кодексу України, підприємству нарахована пеня в сумі 59776,66 грн., за період з 30.10.2018 року по 22.01.2024 року;
          - п.161 підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення», пп.164.2.1, п.п.164.2.17 «е» п.164.2, п. 164.5 ст.164, пп.168.1.4, п.168.1 ст.168, частини «а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України в частині ненарахуваня та неперерахування до бюджету військового збору з доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді індивідуально призначеної знижки звичайної ціни, безоплатно отриманого платниками податку-працівниками ТОВ «Санолта» у вигляді туристичних продуктів (путівок) у жовтні 2018 року в сумі 7585,13 грн., та відповідно до пп.129.1.4 п.129.1 ст.129 Податкового Кодексу України, підприємству нарахована пеня в сумі 4084,75 грн. за період з 30.10.2018 року по 22.01.2024 року;
          - абз.1 п.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині не включення до бази оподаткування доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді безоплатно отриманих туристичних продуктів (путівок) у жовтні 2018 року в сумі 51337,26 грн. внаслідок чого донараховано єдиний внесок в сумі 11294,19 грн.;
          - п.3.1 розділу 3 «Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині несвоєчасного подання звіту за жовтень 2014 року граничний термін подання 20.11.2014 року фактично подано 28.11.2014 року Відповідно до п.7 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску нд загальнообов`язкове державне соціальне страхування» за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності про нарахування єдиного внеску штрафні (фінансові) санкції застосовуються за порушення вчинені після 01.01.2015 року
          Наведені порушення вимог Податкового законодавства на переконання відповідача було допущені внаслідок документального оформлення ТОВ «САНОЛТА» в період червня 2019 - вересня 2020 року нереальних господарських операцій з придбання товарів та послуг по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками ТОВ «ДІАЛТ», ТОВ «БІГРАЙТ ІНВЕСТ», СФГ «ПОЛЕ», ТОВ «ПРОФІТРАНС 2012», ТОВ «АГРОНОВА-ПЛЮС», ТОВ «МЕРДОКС ІНВЕСТ», ФГ «РУСЛАНА ПЛЮС», ТОВ «ВАЙТ ТРАНС», ТОВ «СТАРК ІНДАСТРІ 737», ТОВ «ІНКОМ К», ТОВ «УКРАГРОТРЕЙДІНГ», ТОВ «СОНТОРС», ТОВ «ВИЛЬМЕГРУП», ТОВ «ТД ОРІЗОН», ТОВ «АПК ГРАНД», ФГ «Л.ДЕМЧЕНКО», ТОВ «НІРА», ТОВ «КОМЬЮНИТИ ТРАНС», ТОВ «ВЕКТОР-МК», ТОВ «ЛАКТІ-ПРО», ТОВ «МОСТГРЕЙ», ФГ «ЛЕВЧЕНКО», реальність постачання яких перевіркою не підтверджено, а також у зв`язку невідображенням у складі податкових зобов`язань з ПДВ операцій по взаємовідносинам із СТОВ «Агросвіт» по поставці на адресу останнього корма для тварин у серпні 2019 року на суму 201596,16 грн., в т.ч. ПДВ 33599,36 грн та у вересні 2019 року на суму 169668,0 грн., в т.ч. ПДВ 28278,0 грн, з реєстрацією податкових накладних в ЄРПН 07.11.2019 року, але не зазначення  у деклараціях з ПДВ за серпень та вересень 2019 року податкові зобов`язання з ПДВ по взаємовідносинах з СТОВ «Агросвіт» на загальну суму 61877,36 грн, в т.ч. за серпень 2019 року на суму 33599 грн. та вересень 2019 року на суму 28278 грн., що є порушенням п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, і це порушення не спростовується поданими позивачем 06.12.2021 року уточнюючими розрахунками податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок до податкових декларації з ПДВ за серпень 2019 року (№ 9368871654), яким збільшено рядок 1.1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою» по контрагенту покупцю СТОВ «Агросвіт» на суму 33 599 грн., та за вересень 2019 року (№9368866647), яким збільшено рядок 1.1 «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою» по контрагенту покупцю СТОВ «Агросвіт» на суму 28 278 грн., оскільки відповідно до вимог п.50.2 ст.50 Податкового кодексу України платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок (з урахуванням термінів продовження, зупинення або перенесення термінів її проведення) не має права подавати уточнюючі податкові декларації (розрахунки) до поданих ним раніше податкових декларацій з відповідного податку і збору за звітний податковий період, який перевіряється контролюючим органом.
 При цьому, наголошуючи на тому, що розпочата 25.02.2021 року планова перевірка ТОВ «САНОЛТА» була завершена 15.01.2024 року, і строк проведення перевірки: переносився з 02.03.2021 року та поновлювався проведенням з 14.02.2022 року, зупинявся з 24.02.2022 і поновлювався з 08.12.2023 року, зупинявся з 08.12.2023 року і поновлювався з 20.12.2023 року, а також продовжувався з 02.01.2024 по 15.01.2024 року, відповідач вказує на відсутність згідно п. 50.2 ст.50 Податкового кодексу України підстав брати до уваги при проведенні даної перевірки уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок до податкових декларації з ПДВ за серпень 2019 року та вересень 2019 року, що були подані ТОВ «САНОЛТА» 06.12.2021 року у період проведення перевірки, тим більш, що з урахуванням інших порушень встановлених плановою перевіркою, заниження ТОВ «САНОЛТА» податкових зобов`язань з ПДВ по взаємовідносинам з СТОВ «Агросвіт» вплинули на суму податкових зобов`язань та призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на суму на загальну суму 61877,36 грн, в т.ч. за серпень 2019 року на суму 33599 грн., та за вересень 2019 року на суму 28279 грн., що в свою чергу свідчить про безпідставність тверджень позивача, що виправленням самостійно виявлених помилок шляхом подання уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість ніяк не вплинуло на суму податкових зобов`язань.
Крім того, відповідач акцентує увагу на те, що ТОВ «САНОЛТА» занижено податкові зобов`язання з ПДВ по операціях з придбання Апартаментів та машиномісць, які не використовуються платником в господарській діяльності, оскільки здійснюючи оподатковувані операції у зв`язку із придбанням товарів та послуг пов`язаних з продажем готової продукції та товарів (олія, шрот, с/г продукція тощо), у той же час внаслідок не нарахування податкових зобов`язань на вартість необоротних активів, використання яких у власній господарській діяльності не підтверджено,  позивач в порушення п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України занизив свої податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 003 657,64 грн. в т.ч.: за вересень 2018 на суму 435 151,2 грн., за квітень 2019 року на суму ПДВ 391 006,44 грн., липень 2020 на суму 177 500 грн. в результаті не нарахування податкових зобов`язань на вартість необоротних активів, використання яких у власній господарській діяльності не підтверджено. 
В апеляційній скарзі відповідача також зазначається, що позивачем в порушення вимог ст.201 Податкового кодексу України та затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.12.2015 року №1307 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267 Порядку заповнення податкової накладної не було виписано та відповідно не було зареєстровано податкові накладні щодо нарахування умовного продажу відповідно ст.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, що було відображено на сторінці 28 акту планової перевірки та за що передбачена відповідальність п.120 прим.1.2 ст.120 Податкового кодексу України.
Окремо відповідач звертає увагу на завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ за грудень 2018 року на загальну суму 18541 грн. у зв`язку із оплатою послуг з підбору туру, бронювання (винагорода туроператора) ТОВ «КЛУБ МЕДІТЕРАНЕ УКРАЇНА», що є порушенням вимог п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, ст.198 Податкового кодексу України у зв`язку з не підтвердженням взаємовідносин між ТОВ «САНОЛТА» та ТОВ «КЛУБ МЕДІТЕРАНЕ Україна» відповідними первинними документами та не доведеності позивачем пов`язаності понесених ним витрат з господарською діяльністю товариства, що в подальшому внаслідок перерахунку позивачем коштів з розрахункового рахунку підприємства за туристичний продукт на користь ТОВ «КЛУБ МЕДІТТЕРАНЕ УКРАЇНА» в загальній сумі 505675,00 грн., що не є заробітною платою за придбані туристичні продукти (путівки), а є додатковим благом що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом – свідчить про порушення позивачем вимог: пп.14.1.47. п.14.1. ст.14, ст.18, п.51.1. ст.51, п.70.16. ст.70, пп.162.1.3. п.162.1. ст.162, пп.163.1.1. пп.163.1.2. п.163.1. ст.163, п.164.1. пп.164.2.1. пп.164.2.17. пп.«е» п.164.2. п.164.5. ст.164, пп.168.1.4. п.168.1. ст.168, пп.«а» пп.«б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України внаслідок не включення до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) дохід у вигляді додаткового за ознакою « 126» (оплата туристичних продуктів, путівок) у IV кварталі 2018 року Податкового кодексу України в частині ненарахуваня та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді безоплатно отриманих туристичних продуктів (путівок) у жовтні 2018 року в сумі 111001,63 грн., та відповідно до пп.129.1.4 п.129.1 ст.129 Податкового Кодексу України, підприємству нарахована пеня в сумі 59776,66 грн., за період з 30.10.2018 року по 22.01.2024 року, п.161 підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення», пп.164.2.1, пп. 164.2.17 «е» п.164.2, п.164.5 ст.164, пп.168.1.4, п.168.1 ст.168, частини «а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України в частині ненарахуваня та неперерахування до бюджету військового збору з доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді індивідуально призначеної знижки звичайної ціни, безоплатно отриманого платниками податку-працівниками ТОВ «Санолта» у вигляді туристичних продуктів (путівок) у жовтні 2018 року в сумі 7585,13 грн., та відповідно до пп.129.1.4 п.129.1 ст.129 Податкового Кодексу України, підприємству нарахована пеня в сумі 4084,75 грн. за період з 30.10.2018 року по 22.01.2024 року абз.1 п.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 р. № 2464-УІ (із змінами та доповненнями), в частині не включення до бази оподаткування доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді безоплатно отриманих туристичних продуктів (путівок) у жовтні 2018 року в сумі 51337,26 грн., внаслідок чого донараховано єдиний внесок в сумі 11294,19 грн.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідача, позивач вказує на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції та на безпідставність доводів відповідача, якими не спростовуються ні висновки суду ні підтверджуються порушення ТОВ «САНОЛТА» вимог податкового законодавства. При цьому, позивач вказує на те, що в апеляційній скарзі не міститься жодних посилань на те які саме норми матеріального чи процесуального права було порушено судом при вирішенні спору у цій справі. Одночасно, позивач акцентує увагу на те, що у спірному випадку відповідач не мав права на проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «САНОЛТА» на підставі ст.ст.75, 78 Податкового кодексу України зважаючи на дію мораторію на проведення документальних планових перевірок платників податків згідно з нормою п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Заслухавши пояснення представників сторін по справі, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин та правильність застосування до спірних правовідносин норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та для скасування рішення суду першої інстанції, виходячи з нижченаведеного.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення: форми «Р» №00018510702 від 27.02.2024 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 39 221 622 грн., з яких 35 000 726 грн.  податкове зобов`язання, 4 220 896 грн.  штрафна санкція; форми «П» № 00018520702 від 27.02.2024 року, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на 131 012 грн.; форми «Р» №00018540702 від 27.02.2024 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 35 183 286 грн., із яких 28 146 629 грн.  податкове зобов`язання, 7 036 657 грн.  штрафна санкція; форми «В4» №00018530702 від 27.02.2024 року, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 6 015 117 грн.; форми «ПС» №00018550702 від 27.02.2024 року, яким застосовано штраф у розмірі 6800 грн., передбачений п.120-1.2 ст.120-1 ПК України; форми «ПС» №00018712300 від 27.02.2024 року, яким застосовано штраф у розмірі 388,53 грн., передбачений абз.3 п.120.4 ст.120 ПК України; форми «ПС» №00018342406 від 27.02.2024 року, яким застосовано штраф у розмірі 1020 грн., передбачений п.119.1 ст.119 ПК України; форми «Д» №00018362406 від 27.02.2024 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 198 528, 70 грн., із яких 111 001, 63 грн.  податкове зобов`язання, 27 750,41 грн.  штрафна санкція, 59 776,66 грн.  пеня; та форми «Д» №00018372406 від 27.02.2024 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 13566, 16 грн., із яких 7585,13 грн.  податкове зобов`язання, 1896,28 грн.  штрафна санкція, 4084,75 грн.  пеня – були винесені ГУ ДПС у Кіровоградській області на підставі акту перевірки №557/11-28-07-02/38401364 від 22.01.2024 року, за висновками якого у ході перевірки встановлено порушення позивачем вимог:
        - п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.140.5.11 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України та п.5, п.21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 35 000 726 грн., у т.ч. по періодах: IV квартал 2018 року - 23 582 грн., II квартал 2019 року - 575987 грн.; III квартал 2019 року - 7 670 006 грн., IV квартал 2019 року - 8 614 008 грн., І квартал 2020 року - 7 010 037 грн., II квартал 2020 року - 3 958 431 грн., III квартал 2020 року - 7 148 675 грн., та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 131 011,54 грн., у т.ч. за 2017 рік - 86109,54 грн., за ІІ квартал 2018 року - 44 902 грн.;
      - п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 28 146 629 грн., в т.ч. по періодам: липень 2019 року - 2 915 981 грн., серпень 2019 року - 1 675 886 грн., листопад 2019 року - 564 823 грн., грудень 2019 року - 5 634 801 грн., січень 2020 року - 1 256 323 грн., лютий 2020 року - 3 036 850 грн., березень 2020 року - 3 989 217 грн., липень 2020 року - 9 072 748 грн., та завищено від`ємне значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 6 015 117 грн. за вересень 2020 року;
      - пп.39.2.1.4 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України та п.5, п.21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290 і п.5, п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 року №193, в результаті чого занижено обсяг задекларованих контрольованих операцій за 2018 рік по ВLAСК SЕА СОММODITIES LTD (Об`єднані Арабські Емірати) по контракту від 19.03.2018 року №8РО190318 на 38853,35 грн., завищено обсяг задекларованих контрольованих операцій за 2019 рік по SAFETY INTER TRANS LIMITED (Беліз) по контракту від 06.03.2019 року №8РМ060319-2 на 3203,60  грн.;
       - пп.39.2.1.4, пп.39.2.1.7 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено обсяг задекларованих контрольованих операцій за 2019 рік по ВLAСК SЕА СОММODITIES LTD (Об`єднані Арабські Емірати) по контракту від 24.04.2018 року №8РО240418 на 17833010,46 грн., по контракту від 24.04.2019 року №8РО240419/8 на суму 5141889,20 грн., всього на суму 22 974 899,66 грн.;
        - п.51.1 ст.51, п.70.16 ст.70, пп.«б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України внаслідок невключення до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, (форма 1-ДФ) доходу у вигляді додаткового блага за ознакою "126" (оплата туристичних продуктів, путівок) у IV кварталі 2018 року;
        - пп.164.2.1, 164.2.17, пп.«е» п.164.2, п. 164.5 ст.164, пп.168.1.4, п.168.1 ст.168, пп.«а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України внаслідок ненарахуваня та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб з доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді безоплатно отриманих туристичних продуктів (путівок) у жовтні 2018 року, в сумі 111001,63 грн., у звязку з чим відповідно до пп.129.1.4 п.129.1 ст.129 ПК України підприємству нарахована пеня в сумі 59776,66 грн. за період з 30.10.2018 року по 22.01.2024 року;
       - п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» та пп.164.2.1, пп.164.2.17 «е» п.164.2, п.164.5 ст.164, пп.168.1.4 п.168.1 ст.168, пп.«а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України внаслідок ненарахуваня та неперерахування до бюджету військового збору з доходу, отриманого як додаткове благо у вигляді індивідуально призначеної знижки звичайної ціни, безоплатно отриманого платниками податку-працівниками ТОВ «Санолта» у вигляді туристичних продуктів (путівок) у жовтні 2018 року, в сумі 7585,13 гри., відповідно до пп.129.1.4 п.129.1 ст.129 ПК України підприємству нарахована пеня в сумі 4084,75 грн. за період з 30.10.2018 року по 22.01.2024 року.
Як встановлено судом та не спростовується сторонами по цій справі, документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Санолта», яке зареєстровано з 2013 року як юридична особа та перебуває на обліку платників податків в ГУ ДПС у Кіровоградській області – була призначена наказом  начальником ГУ ДПС у Кіровоградській області №193-п від 12.02.2021 року «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» на підставі пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77 ПК України з 25.02.2021 року тривалістю 20 робочих днів. Вказаним наказом було визначено провести перевірку діяльності позивача за період  з 01.07.2017 року по 30.09.2020 року з питань дотримання вимог податкового законодавства та валютного законодавства, та з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 25.12.2013 року по 30.09.2020 року, а також з питань дотримання іншого законодавства за період з 01.07.2017 року по 30.09.2020 року.
На підставі зазначеного наказу №193-п від 12.02.2021 року та відповідних направлень документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Санолта» була розпочата 25.02.2021 року, але  у зв`язку з вилученням документів, які свідчать про фінансово-господарську діяльність підприємства, на підставі п.85.9 ст.85 ПК України наказом начальника ГУ ДПС у Кіровоградській області №258-п від 02.03.2021 року «Про перенесення невикористаного терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» невикористаний термін проведення документальної планової виїзної перевірки (17 робочих днів) було перенесено до дати отримання копій вилучених документів або забезпечення доступу до них.
У подальшому, внаслідок отриманням від Територіального управління Державного бюро розслідувань, розташованого у місті Києві, вилучених документів фінансово-господарської діяльності ТОВ «Санолта», наказом начальника ГУ ДПС у Кіровоградській області №188-п від 14.02.2022 року «Про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» на підставі п.85.9 ст.85 Податкового кодексу України термін проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» (17 робочих днів) було поновлено з 14.02.2022 року.
Разом з тим, наказом в.о. начальника ГУ ДПС у Кіровоградській області №1377-п від 07.12.2023 року «Про зупинення строку проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» на підставі п.82.4 ст.82 ПК України було вирішено про зупинення з 08.12.2023 року на 8 робочих днів документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» у зв`язку з виробничою необхідністю, з визначення дати поновлення її проведення з 20.12.2023 року на невикористаний строк. 
Пізніше, наказом в.о.начальника ГУ ДПС у Кіровоградській області №1430-п від 29.12.2023 року «Про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» на підставі пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82, п.69.2-2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України термін проведення документальної планової виїзної перевірки продовжено з 02.01.2024 року на 10 робочих днів.
Отже, беззаперечно встановленим у даному спірному випадку є факт тривалості проведення документальної планової виїзної перевірки у ТОВ «Санолта» на підставі вищезазначених наказів у період з 25.02.2021 року по 15.01.2024 року, з перенесенням строку проведення перевірки з 02.03.2021 року та поновлення її проведення з 14.02.2022 року, з зупиненням перевірки з 24.02.2022 та її поновленям з 08.12.2023 року, з зупиненням перевірки з 08.12.2023 року та її поновленням з 20.12.2023 року, а також з продовженням перевірки з 02.01.2024 по 15.01.2024 року.
  Вирішуючи спір у цій справі по суті, суд першої інстанції спираючись на положення ч.2 ст.19 Конституції України, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20,  пп.41.1.1. п.41.1. ст.41, п.61.1. п.61.2. ст.61,  пп.62.1.3. п.62.1 ст.62, пп.75.1.2. п.75.1. ст.75, п.77.4. ст.77, п.82.1. п.82.4. ст.82, п.85.9. ст.85, п.86.1. п.86.3. ст.86 Податкового кодексу України акцентував увагу на тому, що:
- з 12.03.2020 року на всій території України діяв карантин, установлений Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Цей карантин був відмінений з 24 години 00 хвилин 30.06.2023 року постановою Кабінету Міністрів України №651 від 27.06.2023 року.
-  а 18.03.2020 року набрав чинності Закон України №533-IX від 17.03.2020 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 52-1 - 52-5, і відповідно до змісту пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України було установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.
       Суд першої інстанції правильно акцентував увагу на тому, що інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року.
Відповідно, документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. Тобто, на період з 18 березня по 31 травня 2020 року перебіг передбачених статтею 102 цього Кодексу строків давності зупинявся.
У даному спірному випадку дійсно є суттєвим те, що:
- 02.04.2020 року набрав чинності Закон України №540-IX від 30.03.2020 року «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України і абзац перший пункту 52-2 замінено новими абзацами такого змісту: « 52-2. Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу».
- а 29.05.2020 року набрав чинності Закон України №591-IX від 13.05.2020 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами «2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».
Отже, наведене свідчить, що законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на проведення документальних планових перевірок на період з 18.03.2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних планових перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 року та не були завершеними. Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), але водночас, 04.10.2020 року набрав чинності Закон України №909-ІХ від 17.09.2020 року "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік", пунктом 4 розділу ІІ "Прикінцевих положень" якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
Оскільки на підставі наведених вище норм, Кабінет Міністрів України прийняв постанову №89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу, а між нормами Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби дійсно виникла колізія - судом першої інстанції у даному спірному випадку обґрунтовано було проаналізовано положення: пункту 2.1 статті 2 ПК України, яким чітко прописано, що зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу, тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строку дії мораторію могла бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України; пункту 5.2 статті 5 ПК України, яким визначено, що у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу; та частини 3 статті 7 КАС України, яким за загальним правилом вирішення колізій у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту, суд має застосовувати правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Отже, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку – суд першої інстанції дійшов цілком обґрунтованого висновку, що у даному спірному випадку застосуванню підлягають саме положення і правила, що містяться у Податковому кодексі України, який є актом вищої юридичної сили.
Колегія суддів повністю погоджується з наведеними вище висновками суду першої інстанції, які повністю узгоджуються з правовою позицією  Верховного Суду щодо розв`язання колізії між пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та постановою Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», що неодноразово висловлювалася у постановах від 22.02.2022 року по справі № 420/12859/21, від 15.04.2022 року по справі №160/5267/21, від 27.04.2022 року по справі №140/1846/21, від 06.07.2022 року по справі №360/1182/21, від 12.07.2023 року по справі № 420/15538/21.
Відповідно, встановивши у даному спірному випадку той факт, що на момент видання наказів ГУ ДПС у Кіровоградській області №193-п від 12.02.2021 року, №258-п від 02.03.2021 року, №188-п від 14.02.2022 року дія встановленого на території України карантину коронавірусної хвороби (COVID-19) не завершилася, а відтак і на проведення документальних планових перевірок діяв мораторій, який був прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, і дія цієї норми на той час не зупинялася.
Колегія суддів вважає також правильним відхилення судом першої інстанції у цій справі доводів відповідача про дозволенність контролюючому органу проводити документальні планові виїзні перевірки юридичних осіб з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 ПК України після прийняття Кабінетом Міністрів України постанови №89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», оскільки як наголосив суд першої інстанції  Кабінет Міністрів України не наділений повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, установлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу, та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу.
Підсумовуючи вищевикладене, колегія суддів повністю підтверджує законність висновків суду першої інстанції про протиправність призначення відповідачем у лютому 2021 року та початку проведення тоді ж документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» всупереч законодавчій забороні на проведення такої перевірки в період дії мораторію, установленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Виходячи з того, що з 24.02.2022 року Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» №64/2022 від 24.02.2022 року на території України введено воєнний стан, Законом України №2118-IX від 03.03.2022 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 07.03.2022 року, підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті, а пунктом 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України  №2120-IX від 15.03.2022 року дія пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України зупинена на період дії воєнного, надзвичайного стану, тобто, з 24.02.2022 року було встановлено мораторій на проведення документальних планових та позапланових перевірок на період дії воєнного стану, який передбачав зокрема зупинення розпочатих перевірок, і воднораз зупинено мораторій на проведення перевірок, запроваджений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (саме шляхом внесення змін до  Податкового кодексу України), а також з огляду на те,  що  мораторій на проведення документальних планових перевірок відповідно до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України тривав до 08.12.2023 року, коли набрав чинності Закон України №3453-IX від 09.11.2023 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок», і цим Законом пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено підпунктом 69.2-2 – суд першої інстанції у цій справі також обґрунтовано звернув увагу на хід проведення призначеної перевірки ТОВ «Санолта», її зупинення та поновлення, зокрема, на:  поновлення зупиненої з 24.02.2022 року документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Санолта» виданим наказом №1377-п від 07.12.2023 року з її закінченням  15.01.2024 року і складенням за її результатами акту №557/11-28-07-02/38401364 від 22.01.2024 року, яка проводилася з урахуванням перенесення її терміну, зупинення (переривання) та продовження строку у робочі дні: 25 - 26 лютого, 1 березня 2021 року, 14  18, 21  23 лютого 2022 року, 20  22, 25  29 грудня 2023 року, та 1  5, 8  12, 15 січня 2024 року.
Оскільки перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України, а невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, і виходячи із закріплених частиною 2 статті 74 КАС України положень щодо допустимості доказів Акт перевірки відповідно не може визнаватися допустимим доказом у справі, як такого, що одержаний з встановленого законом порушенням порядку, повністю узгоджується зі сталою та послідовною практикою Верховного Суду з питань недотримання контролюючим органом обов`язкових умов для призначення та проведення податкової перевірки, що не створює правомірних наслідків такої перевірки і призводить до неправомірності, і відповідно до скасування прийнятого за наслідками такої перевірки та на підставі такого акту перевірки відповідного податкового повідомлення-рішення (постанови Верховного Суду у спорах щодо оскарження податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками податкових перевірок, проведених у період мораторію, установленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України: від 01.09.2022 року у справі №640/16093/21, від 07.12.2022 року у справі №640/16523/21, від 21.12.2022 року у справі №640/21092/21, від 28.12.2022 року у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 року у справі №160/20112/21, від 12.07.2023 року у справі №420/15538/21, від 26.10.2023 року у справі №440/7328/22) – суд першої інстанції законно та обґрунтовано визнав у даному випадку,  що документальна планова перевірка ТОВ «Санолта», яка призначена та розпочата під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.
Підсумовуючи вищевикладені обставини, які не спростовуються доводами апеляційної скарги відповідача, колегія суддів цілком підтверджує визнання судом першої інстанції у цій справі протиправними оскаржувані позивачем податкові повідомлень-рішень та їх скасування , що має наслідком їх скасування саме з підстав порушення відповідачем вимог закону щодо призначення та проведення документальної планової виїзної перевірки, що є достатнім і без дослідження та аналізу по суті висновків ГУ ДПС у Кіровоградській області про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, описані в акті перевірки, які стали підставою для нарахування грошових зобов`язань/штрафів/пені та які заперечує позивач, що дійсно не потребує перевірки виходячи саме з того, що ці податкові повідомлення-рішення були  прийняті за результатами незаконної перевірки та на підставі акту, який є недопустимим доказом.
Керуючись ст.ст.  242, 315, 316, 319, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

                                                            П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року     – залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов