ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

28 серпня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/10919/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,     
  
розглянувши в порядку письмового провадження у м. Дніпрі апеляційну скаргу     Головного управління ДПС у Запорізькій області 
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 травня 2025 року (суддя Бойченко Юлія Петрівна) в адміністративній справі 
за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТІ СЕРВІС»   
до   Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області                   
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІТІ СЕРВІС»   звернулося до суду з позовом, в якому просить: визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Запорізькій області від 25.06.2024 № 11293059/39412932 про відмову у реєстрації податкової накладної від 05.03.2024 № 7 Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТІ СЕРВІС»; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТІ СЕРВІС» від 05.03.2024 № 7 датою її подання.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 09 травня 2025 року позов задоволено. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить відмовити в її задоволенні, рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків.
Судом встановлено, що Товариство   з обмеженою відповідальністю «ІТІ СЕРВІС»     зареєстроване в установленому законом порядку та перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Запорізькій області. Основним видом господарської діяльності є «оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням» (46.61). 
Між   ТОВ «ІТІ СЕРВІС» (постачальник) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (покупець) укладено договір поставки запасних частин до сільськогосподарської техніки № 2-05/03/24 від 05.03.2024. 
Позивачем складено    рахунок на оплату № 36 від 05 березня 2024 року на суму 8  467,50  грн.
За видатковою накладною № 21 від 05.03.2024 в адресу покупця поставлено товар на загальну  суму 8  467,50  грн, у тому числі ПДВ 1 411,25 грн.
ФОП   ОСОБА_1 здійснив оплату  за товар, що підтверджується  платіжною інструкцією  від 06.03.2024 № 233 на загальну суму 8  467,50 грн.
ТОВ «ІТІ СЕРВІС» було подано на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 7 від 05.03.2024, проте згідно з квитанцією від 01.04.2024 № 9076800088 про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригувань кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: «Обсяг постачання товару/послуги 8482 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник «D»=2.2406 %, «Рпоточ»=0». Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку корегування в ЄРПН».
Позивачем 11.06.2024 подано до податкового органу пояснення щодо підстав для направлення на реєстрацію  податкової накладної №  7 від 05.03.2024  з долученням копій відповідних документів.
Головним управлінням ДПС у Запорізькій області направило позивачеві повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.06.2024 № 11225945/39412932, в якому запропоновано платнику податків надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено. Додаткова інформація: відсутність документів щодо транспортування товарів, відсутність оборотно-сальдової відомості по рахункам 361, 631. 
Матеріали справи не містять доказів, що позивач на виконання вимог контролюючого органу направив запитувані документи.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 25.06.2024 прийнято рішення  № 11293059/39412932, згідно з яким позивачеві відмовлено в реєстрації податкової накладної.
Зі змісту названого рішення Комісії вбачається, що в реєстрації податкової накладної відмовлено з підстав ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Додаткова інформація відсутня.
Назване рішення було оскаржено в адміністративному порядку, проте скарга залишилась без задоволення.
Не погоджуючись з відмовою в реєстрації податкових накладних, ТОВ «ІТІ СЕРВІС»    звернулося до суду з цим позовом.  
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції виходить з приписів ч. 2 ст. 2 КАС України, якою визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суду перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо.
Відповідно до ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За приписами вказаного Порядку, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Також суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Аналіз наведених норм права дозволяє дійти висновку, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до юридичної невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акту індивідуальної дії.
Судом встановлено, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригувань не містить конкретного переліку документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію поданої податкової накладної, проте податковим органом після отримання від позивача додаткових пояснень направлено в адресу позивача повідомлення про необхідність подання додаткових документів. Вказані вимоги позивачем вчасно не виконано.
Водночас суд апеляційної інстанції звертає увагу, що після зупинення реєстрації податкової накладної позивачем були надані пояснення та первинні документи для підтвердження складання податкової накладної. Також позивачем разом зі скаргою на підтвердження реальності господарської операції надано копії додаткових документів (ОСВ 361 за 1 квартал 2024 року; ОСВ 631 за 1 квартал 2024 року).
Розглядаючи скаргу позивача,  Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних дійшла висновку, що позивачем не було надано копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Колегія суддів доходить висновку, що такі підстави відмови в реєстрації податкових накладних носять протиправний характер, адже позивачем виконано вимоги податкового органу щодо надання копій первинних документів. В межах розгляду даної справи відповідачем не надано належних обґрунтувань, що подані документи є недостатніми для підтвердження формування позивачем податкових зобов`язань по взаємовідносинам з ФОП   ОСОБА_1 . 
Щодо зауважень податкового органу про відсутність документів щодо транспортування товарів, суд апеляційної інстанції звертає увагу на правові позиції, викладені Верховним Судом в постановах від 07.12.2022 у справі №  500/2237/20, від 16.09.2022 у справі № 380/7736/21, згідно з якими, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Враховуючи сукупність наведених обставин, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної носить протиправний характер та підлягає скасуванню.           
Рішення суду першої інстанції ухвалене з правильним застосуванням норм матеріального і процесуального права, підстави для його скасування відсутні.           

Керуючись ст.ст.  243,  316,  322 Кодексу адміністративного судочинства України суд,
п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09 травня 2025 року в адміністративній справі № 280/10919/24 залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з 28 серпня  2025 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених статтею 328 КАС України.
Повна постанова складена 28 серпня 2025 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров