ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2025 року	Львів	Справа № 140/4669/24 пров. № А/857/18469/25	

 Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:
судді-доповідача                                                  Шинкар Т.І.,
суддів                                                                    Довгої О.І.,                         
                                                                            Запотічного І.І.,
 
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Волинській області на ухвалу Волинського окружного адміністративного суду з питань зміни способу і порядку виконання судового рішення (головуючий суддя Димарчук Т.М.), ухвалену у відкритому судовому засіданні м. Луцьку о 12 год. 15 хв. 24 квітня 2025 року, повне судове рішення складено 28 квітня 2025 року, у справі №140/4669/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» до Головного управління ДПС у Волинській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Волинській області про визнання протиправною бездіяльності, відшкодування шкоди та стягнення пені,

В С Т А Н О В И В:

29.04.2024 Товариство з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   (далі - Товариство) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області   (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач-1), Головного управління Державної казначейської служби України у Волинській області (далі - ГУ ДКСУ у Волинській області, відповідач-2) про визнання протиправною бездіяльності ГУ ДПС у Волинській області, яка полягає у невнесенні до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодження суми бюджетного відшкодування ТзОВ   Верба-ВВ   за червень-серпень 2022 року у розмірі           1 796 755 грн внаслідок набрання рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №140/3832/23 законної сили; зобов`язання ГУ ДПС у Волинській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування ТзОВ   Верба-ВВ   суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796 755 грн   (відомості про рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №140/3832/23);   стягнення з Державного бюджету України через ГУ ДКСУ у Волинській області на користь ТзОВ   Верба-ВВ   пені за затримку у відшкодуванні ПДВ у загальному розмірі 221721, 10 грн; стягнення з Державного бюджету України через ГУ ДКСУ у Волинській області на користь ТзОВ   Верба-ВВ   відшкодування шкоди, заподіяної протиправною бездіяльністю Головного управління ДПС у Волинській області у розмірі 6700 грн.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2024 позов Товариства задоволено частково: визнано протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Волинській області, яка полягає у невнесенні до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодження суми бюджетного відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн у зв`язку з набрання рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20 червня 2023 року у справі №140/3832/23 законної сили; зобов`язано Головне управління ДПС у Волинській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, згідно рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 червня 2023 року у справі №140/3832/23; стягнуто з Головного управління ДПС у Волинській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   шкоду, заподіяну протиправною бездіяльністю контролюючого органу, у розмірі однієї мінімальної заробітної плати, встановленої станом на 01 січня 2023 року; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір у сумі 4925,20 грн (чотири тисячі дев`ятсот двадцять п`ять гривень 20 копійок).
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01.04.2025 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишено без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2024 у справі №140/4669/24   без змін.
Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2025 у задоволенні заяви Головного управління ДПС у Волинській області про зміну способу і порядку виконання рішення суду в адміністративній справі №140/4669/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   до Головного управління ДПС у Волинській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Волинській області про визнання протиправною бездіяльності, відшкодування шкоди та стягнення пені, відмовлено.
Відмовляючи у заяві суд першої інстанції виходив з того, що зобов`язання відповідача вчинити певні дії, а саме внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідних даних щодо відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, згідно рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №140/3832/23, і стягнення з Державного бюджету України на користь ТзОВ   «Верба-ВВ»   сум податку на додану вартість, які підлягають бюджетному відшкодуванню за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, є різними за своєю суттю способами захисту прав та інтересів позивача, які обираються позивачем при поданні позову, а судом - при ухваленні рішення, та передбачають відмінний механізм виконання судових рішень. Відтак, змінивши спосіб виконання такого рішення із   зобов`язання вчинити певні дії   на   стягнення конкретної суми ПДВ, відбудеться зміна рішення по суті, з виходом при цьому за межі позовних вимог та вирішенням питання, що не було предметом дослідження судом при розгляді справи по суті.
Не погоджуючись з ухвалою суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати таку скасувати та постановити нове рішення про зміну способу виконання рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року у справі №140/4669/24 в частині зобов`язання Головного управління ДПС у Волинській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідних даних щодо відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, згідно рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 червня 2023 року у справі №140/3832/23 та встановити спосіб виконання Волинського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року у справі №140/4669/24 шляхом: «Стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» сум податку на додану вартість, які підлягають бюджетному відшкодуванню за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн». Апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що з матеріалів справи вбачається про подання ТОВ «Верба ВВ» Уточнюючого розрахунку податкового зобов`язання з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за серпень 2022 року №9213253736 від 18.10.2022 яким збільшено заявлену суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 1796755 грн. в квитанції №2 до уточнюючих розрахунків, в розділі Виявлено помилки, платнику надано попередження: - Задекларована сума вказана у заяві 5073213 (Додаток 4 до декларації з ПДВ) не відповідає сумі задекларованій до бюджетного відшкодування ПДВ у декларації/уточнюючому розрахунку (рядки 20.2.1 та/або 20.2.2) 1796755 грн. Водночас ГУ ДПС у Волинській області запропонувало надати уточнюючу інформацію та подати нову звітну декларацію (уточнюючий розрахунок) для усунення даної невідповідності. Таким чином, звертає увагу суду на те, що поданий Уточнюючий розрахунок ТзОВ «Верба-ВВ» з допущеними помилками при декларуванні сум ПДВ у розмірі 1796755 грн не дає можливості належного відображення в Реєстрі заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість позивача. Окрім того, нормами чинного законодавства не передбачено спосіб і порядок внесення контролюючим органом відомостей та включення певних сум до незмінної частини Реєстру заяв, оскільки такі відомості за даними податкової звітності з податку на додану вартість. Внаслідок наявності порушень у діях позивача при поданні Уточнюючих розрахунків податкового зобов`язання з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок якими збільшено заявлену суму бюджетного відшкодування з ПДВ за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн така сума фактично не знайшла своє відображення у незмінній частині Реєстру заяв, що відповідно унеможливлює подальші дії контролюючого органу. Також наголошує, що подальше відображення контролюючим органом відповідних сум в Реєстрі заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі результатів судового оскарження відповідно до прийнятого судом рішення, можливе виключно на підставі даних, відображених у Реєстрі заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, який формується автоматично за даними податкової звітності з податку на додану вартість з заявою про суму бюджетного відшкодування, тобто на основі поданих позивачем декларацій та уточнюючих розрахунків з ПДВ. Таким чином, подання Уточнюючого розрахунку ТОВ «Верба-ВВ» з допущеними помилками при декларуванні сум ПДВ у розмірі 1796755 грн, не дає подальшої можливості належного відображення в Реєстрі заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість результатів судового оскарження відповідно до прийнятого рішення від 20 червня 2023 року у справі №140/3832/23. У даній ситуації, ГУ ДПС у Волинській області, не уповноважене нормами чинного законодавства самостійно вносити заяви про повернення сум бюджетного відшкодування до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, оскільки такі заяви автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування за даними податкової звітності з податку на додану вартість. Враховуючи, що процесуальна можливість встановити чи змінити спосіб або порядок виконання судового рішення виникає за наявності виняткових обставин, які б ускладнювали його виконання або робили його виконання неможливим, адже в такий спосіб змінюються висновки вже прийнятого судового рішення, вважає що обставини, які унеможливлюють виконання рішення у даній справі, носять винятковий характер.
Враховуючи положення статті 312 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), вжиття судом заходів повідомлення сторін про відкриття апеляційного провадження, за відсутності клопотань учасників справи про розгляд справи у відкритому судовому засіданні, суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів. 
Згідно з ст. 242 КАС України   рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваної ухвали суду першої, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржувана ухвала суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України   відповідає.
Судом першої інстанції встановлено, що 04.04.2025 через систему   Електронний суд   ГУ ДПС у Волинській області подано заяву, у якій просить змінити спосіб виконання рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2024 у справі №140/4669/24 в частині зобов`язання Головного управління ДПС у Волинській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідних даних щодо відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, згідно рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №140/3832/23 та встановити спосіб виконання Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2024 у справі №140/4669/24 шляхом: «Стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» сум податку на додану вартість, які підлягають бюджетному відшкодуванню за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн».
Заява обґрунтована тим, що наявність порушень у діях позивача при поданні Уточнюючих розрахунків податкового зобов`язання з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за серпень 2022 року якими збільшено заявлену суму бюджетного відшкодування з ПДВ на суму 1796755 грн, які фактично унеможливлюють виконання даного рішення, оскільки поданий Уточнюючий розрахунок ТзОВ   «Верба-ВВ»   з допущеними помилками при декларуванні сум ПДВ у розмірі 1796755 грн не дає можливості належного відображення в Реєстрі заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість позивача.
Заявник вказує, що Наказом ДПС України від 15.10.2020   №568 (зі змінами внесеними наказами ДПС від 18.10.2021 №886, від 14.04.2023 №244, від 16.06.2023 №473)   затверджено Регламент взаємодії структурних підрозділів ДПС та головних управлінь ДПС в областях, м. Києві, міжрегіональних управлінь ДПС по роботі з великими платниками податків у процесі бюджетного відшкодування податку на додану вартість та формування Реєстру заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість.
Органами ДПС повідомлення про наповнення Реєстру заяв формується за даними інформаційної таблиці Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування платникам податку (далі - Інформаційна таблиця). Інформаційна таблиця формується автоматично за даними податкової звітності з податку на додану вартість з заявою про суму бюджетного відшкодування, реєстраційних даних, інформації про перевірки, в т. ч. апеляційного та судового узгодження результатів перевірок, інформації з документів, згідно яких в Інтегрованій картці платника відбулася зміна суми заявки до відшкодування, що не пов`язані з відшкодуванням таких сум або упередження згідно податкових повідомлень-рішень за формами ППР В1, ВЗ та В4 та розміщується в розділі   Облік ПДВ   підсистеми   Облік платежів   ІКС   Податковий блок.
Заявник зазначив, що подальше відображення контролюючим органом відповідних сум в Реєстрі заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, у тому числі результатів судового оскарження відповідно до прийнятого судом рішення, можливе виключно на підставі даних, відображених у Реєстрі заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, який формується автоматично за даними податкової звітності з податку на додану вартість з заявою про суму бюджетного відшкодування, тобто на основі поданих позивачем декларацій та уточнюючих розрахунків з ПДВ.
Подання Уточнюючого розрахунку ТОВ «Верба-ВВ» з допущеними помилками при декларуванні сум ПДВ у розмірі 1796755 грн, не дає подальшої можливості належного відображення в Реєстрі заяв про суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість результатів судового оскарження відповідно до прийнятого рішення від 20.06.2023 у справі №140/3832/23.
У даній ситуації, ГУ ДПС у Волинській області не уповноважене нормами чинного законодавства самостійно вносити заяви про повернення сум бюджетного відшкодування до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, оскільки такі заяви автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування за даними податкової звітності з податку на додану вартість.
З врахуванням наведеного, ГУ ДПС у Волинській області вважає, що відсутність функціональних повноваження щодо внесення даних щодо відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн є обставиною, що роблять неможливим фактичне виконання рішення Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2024 у справі №140/4669/24 в частині зобов`язання Головного управління ДПС у Волинській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідних даних щодо відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, згідно рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №140/3832/23, тому просить встановити спосіб виконання Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2024 у справі №140/4669/24 шляхом: «Стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» сум податку на додану вартість, які підлягають бюджетному відшкодуванню за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн».
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваної ухвали суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з таких мотивів.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України   та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відповідно до   статті 129-1 Конституції України         суд ухвалює рішення іменем України; судове рішення є обов`язковим до виконання; держава забезпечує виконання судового рішення у визначеному законом порядку; контроль за виконанням судового рішення здійснює суд.
Так, у Рішенні від 15 травня 2019 року № 2-р(II)/2019 Конституційний Суд України з посиланням на практику ЄСПЛ підкреслив, що визначене статтею 6 Конвенції право на суд було б ілюзорним, якби правова система держави допускала, щоб остаточне обов`язкове судове рішення не виконувалося на шкоду одній зі сторін; і саме на державу покладено позитивний обов`язок створити систему виконання судових рішень, яка була б ефективною як у теорії, так і на практиці, і гарантувала б їх виконання без неналежних затримок; ефективний доступ до суду включає право на те, щоб рішення суду було виконане без невиправданих затримок; держава та її державні органи відповідальні за повне та своєчасне виконання судових рішень, які постановлені проти них (пункт 84 рішення у справі «Валерій Фуклєв проти України» від 7 червня 2005 року, заява № 6318/03; пункт 43 рішення у справі «Шмалько проти України» від 20 липня 2004 року, заява № 60750/00; пункти 46, 51, 54 рішення у справі «Юрій Миколайович Іванов проти України» від 15 жовтня 2009 року, заява № 40450/04; пункт 64 рішення у справі «Apostol v. Georgia» від 28 листопада 2006 року, заява № 30779/04).
Частиною першою   ст.378 КАС України   визначено, що за заявою сторони суд, який розглядав справу як суд першої інстанції, може відстрочити або розстрочити виконання рішення, а за заявою стягувача чи виконавця (у випадках, встановлених законом), - встановити чи змінити спосіб або порядок його виконання.
Згідно ч.3   ст.378 КАС України   підставою для встановлення або зміни способу або порядку виконання, відстрочення чи розстрочення виконання судового рішення є обставини, що істотно ускладнюють виконання рішення або роблять його неможливим.
Виконавче провадження, як це зазначено у ст.1 Закону України «Про виконавче провадження» від 02.06.2016 №1404 (далі-Закон №1404), як завершальна стадія судового провадження і примусове виконання судових рішень та рішень інших органів (посадових осіб) це сукупність дій визначених у цьому Законі органів і осіб, що спрямовані на примусове виконання рішень і проводяться на підставах, у межах повноважень та у спосіб, що визначені   Конституцією України, цим Законом, іншими законами та нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону, а також рішеннями, які відповідно до цього Закону підлягають примусовому виконанню.
Згідно ч.3 ст.33 Закон №1404, за наявності обставин, що ускладнюють виконання судового рішення або роблять його неможливим, сторони, а також виконавець за заявою сторін або державний виконавець з власної ініціативи у випадку, передбаченому   Законом України   «Про гарантії держави щодо виконання судових рішень», мають право звернутися до суду, який розглядав справу як суд першої інстанції, із заявою про встановлення або зміну способу і порядку виконання рішення.
Розглядаючи питання наявності обставин, що істотно ускладнюють виконання рішення або роблять його неможливим, суд першої інстанції, з чим погоджується суд апеляційної інстанції, також зазначив таке.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 30.07.2024, яке Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01.04.2025 залишено без змін, позов Товариства з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   до Головного управління ДПС у Волинській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Волинській області про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити дії, задоволено частково: визнано протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Волинській області, яка полягає у невнесенні до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодження суми бюджетного відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн у зв`язку з набрання рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 20 червня 2023 року у справі №140/3832/23 законної сили; зобов`язано Головне управління ДПС у Волинській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, згідно рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20 червня 2023 року у справі №140/3832/23; стягнуто з Головного управління ДПС у Волинській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   шкоду, заподіяну протиправною бездіяльністю контролюючого органу, у розмірі однієї мінімальної заробітної плати, встановленої станом на 01 січня 2023 року; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю   Верба-ВВ   за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір у сумі 4925,20 грн (чотири тисячі дев`ятсот двадцять п`ять гривень 20 копійок).
Виключною правовою підставою для прийняття судом рішення про встановлення або зміну способу або порядку виконання судового рішення є наявність обставин, які унеможливлюють або ускладнюють його виконання у спосіб чи порядок, які первинно визначені в рішенні суду.
Водночас, під зміною способу і порядку виконання рішення суду слід розуміти прийняття судом нових заходів для реалізації рішення в разі неможливості його виконання в раніше встановлений порядок і спосіб.
Разом з тим, здійснення судом зміни порядку чи способу виконання рішення не повинно змінювати способу захисту порушеного права, обраного судом при вирішенні справи.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 30.01.2018 у справі №281/1820/14-а, від 16.05.2018 у справі №556/2609/14-а, які суд, з урахуванням частини п`ятої   статті 242 КАС України   враховує при вирішенні спірних правовідносин.
Так, заява ГУ ДПС у Волинській області мотивована неможливістю виконання відповідачем в повному обсязі рішення суду у даній справі через відсутність функціональних повноважень щодо внесення даних щодо відшкодування ТзОВ   «Верба-ВВ»   суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн.
Крім того, в заяві представник відповідача просить змінити спосіб виконання судового рішення по даній справі шляхом   Стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» сум податку на додану вартість, які підлягають бюджетному відшкодуванню за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн.
Як це зазначив суд першої інстанції, «…зобов`язання відповідача вчинити певні дії, а саме: внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідних даних щодо відшкодування Товариству з обмеженою відповідальністю «Верба-ВВ» суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, згідно рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №140/3832/23, і стягнення з Державного бюджету України на користь ТзОВ   Верба-ВВ   сум податку на додану вартість, які підлягають бюджетному відшкодуванню за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн, є різними за своєю суттю способами захисту прав та інтересів позивача, які обираються позивачем при поданні позову, а судом - при ухваленні рішення, та передбачають відмінний механізм виконання судових рішень.
Відтак, змінивши спосіб виконання такого рішення із   зобов`язання вчинити певні дії   на   стягнення конкретної суми ПДВ, відбудеться зміна рішення по суті, з виходом при цьому за межі позовних вимог та вирішенням питання, що не було предметом дослідження судом при розгляді справи по суті». З такими висновками суду першої інстанції погоджується суд апеляційної інстанції.
Оскільки зміна на підставі   статті 378 КАС України   способу і порядку виконання судового рішення не передбачає зміни обраного судом відповідно до   статті 245 КАС України   при ухваленні рішення способу відновлення порушеного права, а відтак зміна способу і порядку виконання рішення суду про зобов`язання суб`єктів владних повноважень здійснити виплату на стягнення такої виплати є незаконною.
Вказані висновки узгоджуються з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 30.01.2018 у справі №281/1820/14-а (К/9901/1034/17), в якій суд відмітив, що зміна способу і порядку виконання судового рішення не передбачає зміни обраного судом при ухваленні рішення способу відновлення порушеного права.
Верховним Судом України у в постановах від 11.11.2014 у справі №21-394а14 та від 30.11.2019 у справі №281/1618/14-а зазначено, що змінюючи спосіб і порядок виконання судового рішення, суд не може змінювати останнє по суті. Зміна способу і порядку виконання судового рішення не передбачає зміни обраного судом при ухваленні рішення способу відновлення порушеного права.
Слід зауважити, що підставою для встановлення або зміни способу або порядку виконання судового рішення є обставини, що істотно ускладнюють виконання рішення або роблять його неможливим. У даному випадку, як це правильно констатував суд першої інстанції, судом не було встановлено жодних обставин неможливості виконання відповідачем рішення суду щодо подання відомостей та включення певних сум до реєстру, що відповідно до   статті 378 КАС   було б підставою для зміни способу і порядку його виконання.
Суд апеляційної інстанції наголошує, що повне виконання відповідачем рішення суду щодо подання відповідачем до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновку про відшкодування позивачу суми податку на додану вартість та внесення цих сум до реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, виключає подальшу можливість зміни способу та порядку виконання такого рішення шляхом стягнення цих коштів, оскільки це, як це правильно зауважив суд першої інстанції, свідчитиме про вирішення судом в процесуальному порядку зовсім іншого спору, що не пов`язаний із безпосереднім виконанням конкретного судового рішення та стосується виключно подальших наслідків у правовідносинах, що склалися у зв`язку із виконанням такого рішення.
Водночас, спосіб і порядок виконання рішення щодо подання відомостей та включення певних сум до реєстру не може бути змінений на стягнення цих коштів, оскільки такі способи захисту не є альтернативними, а є самостійними.
Слід зауважити, що задовольняючи заяву про зміну способу та порядку виконання судового рішення суд фактично повторно вирішив би спір у даній справі. Тобто, зміна способу та порядку виконання судового рішення у даній справі свідчила б фактично про переоцінку судом обставин справи та способу захисту прав по суті спору, що суперечить наведеним вище нормам.
Судом першої інстанції також правильно враховано, що норми   ПК України   та Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, затвердженого   постановою Кабінету Міністрів України №26 від 25.01.2017, не передбачають бюджетного відшкодування ПДВ у спосіб судового стягнення. Відшкодування з Державного бюджету України ПДВ є виключним повноваженням податкових органів та органів державного казначейства. Тому належним способом захисту порушеного права платника податків в разі встановлення судом протиправної бездіяльності контролюючого органу є зобов`язання відповідача внести до реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування.
Отже, зазначені представником ГУ ДПС у Волинській області обставини не вказують на неможливість виконання судового рішення у цій справі саме через спосіб захисту, застосований судом при його ухваленні, та не надають достатніх правових підстав для застосування процесуального інституту зміни порядку і способу виконання судового рішення, регламентованого   статтею 378 КАС України.
Доводи представника відповідача про відсутність функціональних повноважень щодо внесення даних щодо відшкодування ТзОВ   «Верба-ВВ»   суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн не свідчать про неможливість виконання судового рішення у спосіб, визначений у судовому рішенні.
Крім того, як це правильно зауважив суд першої інстанції, аналізуючи подану заяву, представник відповідача просить про зміну не тільки способу та порядку виконання судового рішення, а й предмету та підстав позову, що суперечить приписам   статті 378 КАС України.
Верховний Суд в постанові від 18.02.2025 по справі №640/7827/22 зазначив, що   для зміни способу або порядку виконання судового рішення повинні існувати обставини, що істотно ускладнюють належне виконання рішення або роблять його неможливим; на виконання вимог процесуального законодавства потрібно надати суду належні та допустимі докази на підтвердження вищевказаних обставин як підстави для задоволення судом відповідної заяви.
Тобто, процесуальна можливість встановити чи змінити спосіб або порядок виконання судового рішення виникає за наявності виняткових обставин, які б ускладнювали його виконання або робили його виконання неможливим, адже в такий спосіб змінюються висновки вже прийнятого судового рішення. Разом із тим, зміна способу чи встановлення способу і порядку виконання судового рішення повинна узгоджуватися з тими обґрунтуваннями судового рішення, на які спираються висновки суду, що містяться в резолютивній частині судового рішення. Здійснюючи зміну способу і порядку виконання судового рішення, суд не може змінювати зміст резолютивної частини рішення або змінити обраний судом спосіб захисту порушеного права. Висновки судового рішення щодо способу і порядку його виконання чітко визначені та не можуть бути змінені іншим судовим рішенням без відповідного обґрунтування виняткової необхідності застосування такої зміни рішення.
З аналізу положень частин першої, третьої   статті 378 КАС України   колегія суддів Верховного Суду робить висновок, що підставою для застосування правил цієї норми є настання обставини, що перешкоджають належному виконанню судового рішення в адміністративній справі, ускладнюють його виконання або роблять неможливим. Для відстрочення чи розстрочення виконання судового рішення такою обставиною може бути недостатність коштів на рахунку, стихійне лихо, а для зміни способу чи порядку виконання судового рішення - неможливість виконання судового рішення внаслідок відсутності, пошкодження або знищення об`єкта стягнення або з інших причин. Тобто, зміна способу і порядку виконання рішення суду - це прийняття судом нових заходів для реалізації рішення в разі неможливості його виконання у порядку і способом, раніше встановленими судом. Отже, суд за наявності обґрунтованих підстав та належних доказів може змінити спосіб та порядок виконання рішення суду, однак не змінюючи при цьому його змісту, або ж відмовити в задоволенні такої заяви..
Суд звертає увагу, що саме поняття   «спосіб»   і   «порядок»   виконання судового рішення мають спеціальне значення, яке реалізується у виконавчому провадженні. Вони означають визначену рішенням суду послідовність і зміст вчинення виконавчих дій державним виконавцем. Під зміною способу виконання рішення суду необхідно розуміти прийняття судом нових заходів для реалізації рішення у разі неможливості його виконання у раніше встановлений спосіб.
Водночас, як це правильно зауважив суд першої інстанції, у резолютивній частині рішення Волинського окружного адміністративного суду суд чітко визначив порядок виконання рішення суду та дійшов висновку, що зобов`язання ГУ ДПС у Волинській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування ТзОВ   Верба-ВВ   суми податку на додану вартість за червень-серпень 2022 року у розмірі 1796755 грн., що згідно рішення Волинського окружного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №140/3832/23 є належним способом захисту порушених прав позивача. Невиконання відповідачем судового зобов`язання через технічну неможливість, як це правильно зазначив суд першої інстанції, є необґрунтованим та безпідставним, позаяк у спірних правовідносинах контролюючий орган зобов`язаний діяти відповідно до приписів проаналізованих вище норм податкового законодавства у спосіб, зазначений в судовому рішенні.
Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
За встановлених обставин, надаючи правову оцінку аргументам сторін, зважаючи на висловлену Верховним Судом правову позицію у такій категорії справ, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції що встановлення способу виконання рішення суду шляхом, який обраний заявником, фактично змінить рішення суду у зв`язку зі зміною обраного способу захисту прав позивача, що є неприпустимим.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
З огляду на викладене, враховуючи положення стаття 316 КАС України прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить переконання, що судом першої інстанції в оскаржуваній ухвалі викладено мотиви відсутності правових підстав для задоволення вимог заяви, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.
Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а ухвалу Волинського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2025 у справі №140/4669/24 з питань зміни способу і порядку виконання судового рішення  – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя	 	Т. І. Шинкар 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	І. І. Запотічний