ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 липня 2025 року 
м. Київ

справа № 520/22756/24
адміністративне провадження № К/990/9635/25 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Васильєвої І.А., 

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року (суддя Мар`єнко Л.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року (судді: Присяжнюк О.В. (головуючий), Любчич Л.В., Спаскін О.А.) у справі № 520/22756/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:
І. Суть спору
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, платник податків, ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Харківській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення             № 00075702410 від 14 лютого 2024 року.
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що податкове повідомлення-рішення від 14.02.2024              № 00075702410, яким позивачу нараховано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, прийнято контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного законодавства, оскільки порушення термінів розрахунку за зовнішньоекономічним контрактом спричинено поставкою товару неналежної якості, що унеможливило повну його оплату. Крім того, позивач зазначив, що відповідачем безпідставно не взято до уваги умови укладеного позивачем договору, внесених змін до нього, а також укладених додаткових угод.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року, адміністративний позов задоволено повністю. Скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області № 00075702410 від 14 лютого 2024 року про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 1  778  604,91 грн.
4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку про наявність правових підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, оскільки контролюючим органом не враховано зміну дати оплати за зовнішньоекономічним договором, укладеним між позивачем та його контрагентом. Крім того, судом першої інстанції зазначено, що при прийнятті рішення судом враховано правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 24 липня 2024 року у справі № 240/25642/22 щодо непоширення положень абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу «Перехідні положення» Податкового кодексу України на правовідносини з приводу нарахування пені за порушення у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду. Також, суд першої інстанції зазначив, що введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для не перерахування контрагентом - нерезидентом на рахунки позивача коштів за поставлений товар в межах зовнішньоекономічних контрактів, з урахуванням правових висновків Верховного Суду викладених у його постановах.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій ГУ ДПС у Харківській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року у справі № 520/22756/24 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що  ФОП ОСОБА_1 з 02.10.2009 зареєстрована як суб`єкт господарювання Департаментом державної реєстрації юридичних осіб і фізичних осіб-підприємців Харківської міської ради за № 24800000000113862 та перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Харківській області, Шевченківська ДПІ (Шевченківський район м. Харкова) з 06.10.2009 за № 43029 та з 01.10.2020 зареєстрована як платник податку на додану вартість.
Фахівцями ГУ ДПС у Харківській області у період з 20.12.2023 по 22.12.2023, відповідно до наказу від 07.11.2023 № 4763-п, повідомлення від 08.11.2023 № 541/20-40-24-10-17 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог валютного законодавства за період діяльності з 11.058.2021 по 19.12.2023 за контрактом від 11.05.2021 № 3 (дата операції - 28.01.2022), за результатами якої складено акт №42113/20-40-24-10-07/ НОМЕР_1 від 29.12.2023, висновками якого встановлено порушення позивачкою вимог ч. 2 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», з урахуванням пунктів 21 розділу ІІ «Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті» (далі Положення № 5), затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 № 5, у частині дотримання законодавчо встановленого строку розрахунків по експортному контракту від 11.05.2021 № 03, укладеного з нерезидентом фірмою Semtorg Sp.z.o.o. в особі директора Єпішевої Н.О., юридична адреса: ul.Franciszkanska 3, lok.35, 02-233 Warszawa, Poland у сумі 63 400 Євро на 150 днів, у сумі 44 640,00 Євро на 176 днів.     
На підставі висновків вищевказаного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.02.2024 № 00075702410, яким позивачці нараховано пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 1 778 604,91 грн.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що між ФОП ОСОБА_1 (Постачальник) та фірмою Semtorg Sp.z.o.o. (Покупець) укладено контракт від 11.05.2021 № 03, умовами якого передбачено, що постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, передбачених цим Контрактом, передавати у власність Покупця Товар, а Покупець зобов`язується в порядку та на умовах, передбачених цим Контрактом, приймати та оплачувати цей Товар. Найменування, одиниці виміру та загальна кількість Товару, що поставляється, його часткове співвідношення, а також вартість товару відображаються в окремій специфікації на кожну окрему партію товару, яка є невід`ємною частиною цього Контракту. Загальна сума Контракту становить: 500000 (п`ятсот тисяч євро). Остаточна сума, згідно із інвойсами до цього Контракту. Постачальник зобов`язаний: Передати Покупцеві товар належної якості та в належній упаковці; передати Покупцеві товар вільним від будь-яких прав третіх осіб. Покупець зобов`язаний: оплатити товар в порядку та у строки, передбачені цим Контрактом. Умови оплати з товар обумовлюються в окремій специфікації на кожну окрему партію товару, що є невід`ємною частиною цього Контракту. Валюта платежу: Євро. У разі передачі товару Покупцеві в меншій кількості, ніж обумовлено в специфікації: покупець має право за своїм вибором: вимагати передати відсутню кількість товару або повернути різницю вартості товару. У разі передачі товару у кількості, що перевищує, зазначену в специфікації, Покупець зобов`язаний сповістити про це Постачальника.
Товар повинен бути упакований в тару (упаковку), що забезпечує його зберігання при перевезенні та зберіганні. Сторона, яка не виконала або неналежним чином виконала зобов`язання за цим Контрактом, зобов`язана відшкодувати іншій Стороні заподіяні таким невиконанням збитки. За прострочення оплати товару Покупець сплачує Постачальнику пеню у розмірі 0,4% від несплаченої вартості товару за кожний день прострочення, а також відсотки за користування чужими грошовими коштами в розмірі 1% від несплаченої вартості товару за кожний день прострочення. У разі не передачі товару повністю або частково в передбачений термін Постачальник сплачує Покупцеві пеню у розмірі 0,04% від вартості непереданого товару за кожний день прострочення. Цей Контракт набуває сили з моменту підписання його Сторонами та строк дії цього Контракту спливає 31.12.2022 або до розірвання цього Контракту.
Контракт підписано ФОП ОСОБА_1 та скріплено її печаткою, а також підписано директором фірми Semtorg Sp.z.o.o. та скріплено печаткою фірми Semtorg Sp.z.o.o. При заповненні поля «Реквізити і підписи сторін» Контракту Позивачем вказано її розрахунковий рахунок, відкритий в АТ КБ «Приватбанк» № НОМЕР_2 .
До Контракту ФОП ОСОБА_1 надано Специфікацію від 29.12.2021 № 2, якою визначено товар: Люцерна (Medicago), кількість - 20 т (+/-10%), ціна за т - 3 200 Євро, Сума Євро - 64 000. Згідно із Специфікацією № 2 від 29.12.2021 у вартість товару, що відвантажується за цією специфікацією, входять: упаковка, митне оформлення, сертифікація. Країна походження - Україна. Умови поставки - FCA Харків. Термін поставки - не пізніше 30.03.2022. Показники якості: волога - до 12%, чистота 96%. Умови оплати - оплата до 31.05.2022. Тара і пакування - біг беги. Продавець надає Покупцеві через перевізник наступні документи: фітосанітарний сертифікат, комерційний інвойс, міжнародна товарно-транспортна накладна (CMR).
Згідно Додаткової угоди № 2 від 31.05.2022, п.п. 9.1 п. 9 Контракту викладено в такій редакції: «Цей Контракт набуває чинності з моменту його підписання Сторонами та строк дії цього Контракту спливає 31.12.2024 р. або до розірвання цього Контракту». Внесено зміни до специфікації від 29.12.2021 № 2, а саме у графі «Умови оплати» та читати її в наступній редакції: «Оплата до 31.12.2024 р.». Додаткову угоду підписано Позивачем та скріплено її печаткою та підписано директором фірми Semtorg Sp.z.o.o. та скріплено її печаткою.
Судами встановлено, ФОП ОСОБА_1 направлено через митний кордон України 22 т люцерни, тобто +10% від кількості, визначеної Специфікацією від 29.12.2021 № 2, за ціною 3200 Євро за 1 тонну. Відповідно до розділу 44 ВМД «Додаткова інформація/Подані документи/Сертифікати і дозволи» наявні посилання на Інвойс від 28.01.2022 №  01-03, CMR від 28.01.2022 № 0000001, Контракт від 11.05.2021 № 03, додаткову угоду від 29.12.2021 № 1, специфікацію від 29.12.2021 № 2, договір виробника від 09.12.2021 № 09/12/21-1, протокол випробування від 06.05.2021 № 1230-2.
Аналізом банківської виписки по розподільчому розрахунковому рахунку позивача № НОМЕР_3 , відкритому в АТ КБ «Приватбанк» по реквізиту «Призначення платежу» судами встановлено, що на користь ФОП ОСОБА_1 від фірми Semtorg Sp.z.o.o. надходили грошові кошти за товар поставлений, згідно із інвойсом від 28.01.2022 № 01-3 (включаючи попередню оплату за проформою від 29.12.2021) у періоді з 29.12.2021 по 14.10.2022 у сумі 7000 Євро. Згідно із фільтраційної виписки порахунку ФОП ОСОБА_1 за період з 11.06.2021 по 17.04.2024 з особового рахунку ФОП ОСОБА_1 в АТ КБ «ПриватБанк» встановлено, що 15.05.2023 від фірми Semtorg Sp.z.o.o. надійшли грошові кошти за товар поставлений згідно інвойсу від 28.01.2022 № 01-3 у сумі 1000 Євро.
Крім того, судами встановлено, що 17.02.2022 Semtorg Sp.z.o.o. позивачці направлено рекламацію в якій повідомлено, що товар поставлений відповідно контракту № 3 від 11.05.2021 та специфікації № 2, міжнародної автотранспортної накладної CMR № 0000001 від 28.01.2022 з 22 т люцерни, не відповідає погодженим показникам та має 82 % чистоти та 19 % вологості, у зв`язку з чим покупець вимагає знизити ціну вказану в фактурі № 01-03 від 28.01.2022, оскільки товар не відповідає вимогам ЄС. Недоліки за якістю і чистотою поставленого товару підтверджено аналізом (тестом), проведеної фірмою Hamilton (м. Варшава, Польща) № 334184/23/WAW від 19.07.2023. У зв`язку з позасудовим врегулюванням спору сторонами підписано додаткову угоду від 31.05.2022 № 2.
Ухвалою Господарського суду Харківської області від 01.08.2024 у справі № 922/2732/23 затверджено мирову угоду, укладену між ФОП ОСОБА_1 та Semtorg Sp.z.o.o., відповідно до якої, зокрема, встановлено факт поставки товару неналежної якості, зафіксовано домовленість між сторонами контракту про взаємні поступки з метою виконання умов договору.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
7. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі є неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, а саме - пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 
Відповідач у касаційній скарзі зазначає, що судами попередніх інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень не було враховано правових висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22, від 29 серпня 2024 року у справі № 280/7416/23, від 07 листопада 2024 року у справі № 380/9564/23, від 31 липня 2024 року у справі № 380/5630/23, від 13 липня 2023 року у справі № 560/9742/22.
Так, відповідач зазначає, що судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22 сформулювала правовий висновок наступного змісту: пеня, що передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Крім того, контролюючий орган зазначає про безпідставність посилань суду першої інстанції на загальні обставини дії форс-мажорних обставин у спірних правовідносинах (з урахуванням офіційного листа Торгово-промислової палати України від 28.02.2022, яким Торгово-промислова палата України ухвалила рішення спростити процедуру засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), та з метою позбавлення обов`язкового звернення до ТПП України та уповноважених нею регіональних ТПП з метою підтвердження форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у період дії введеного воєнного стану).
Також, контролюючий орган зазначає, що судами попередніх інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень не було враховано окремих положень чинного законодавства, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті оскаржуваних рішень.
8. Позивачем відзиву на касаційну скаргу надіслано не було.
9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
10. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).
11. Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального права та дотримання норм процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
12. У справі, що розглядається суди першої та апеляційної інстанції розглянувши позовні вимоги дійшли висновку про наявність правових підстав для їх задоволення у повному обсязі, зокрема, зазначаючи про те, що контролюючим органом не враховано зміну дати оплати за зовнішньоекономічним договором, укладеним між позивачем та його контрагентом. Крім того, судом першої інстанції зазначено, що при прийнятті рішення судом враховано правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 24 липня 2024 року у справі № 240/25642/22 щодо непоширення положень абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу «Перехідні положення» Податкового кодексу України на правовідносини з приводу нарахування пені за порушення у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду. Також, суд першої інстанції зазначив, що введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для не перерахування контрагентом - нерезидентом на рахунки позивача коштів за поставлений товар в межах зовнішньоекономічних контрактів, однак така підлягає врахуванню при наданні оцінки обставинам спірних господарських правовідносин.
Суд зазначає про обґрунтованість та правильність таких висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
Так, у касаційній скарзі відповідач зазначає, що підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі є неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема, а саме - пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. Зокрема, відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень не було враховано правових висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22. Також, контролюючий орган з урахуванням зазначеного вказує щодо помилковості висновку судів першої та апеляційної інстанцій про те, що пеня за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті відповідно до вимог ПК України, з 01.01.2021 є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 ст. 14 ПК України, та відповідно нарахування пені у період з 01.01.2021 суперечить положенням абз.11 п.52-1 підрозділу «Перехідні положення» ПК України.
Щодо вказаних доводів контролюючого органу Суд зазначає наступне.
Так, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у вказаній постанові Верховного Суду від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22 дійшла висновків щодо необхідності відступити від висновків Верховного Суду, викладених у постановах Верховного Суду від 15.02.2024 у справі № 420/1538/23, від 28.03.2024 у справі № 380/17879/22, від 13.05.2024 у справі № 420/11208/23. На переконання судової палати те, що з 01.01.2021 пеня, нарахована за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України не відповідає дійсності. Дія положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, щодо розповсюдження мораторію на нарахування пені протягом дії карантину, стосується пені, яка нараховується у податкових правовідносинах (у сфері справляння податків і зборів).
З преамбули Закону України «Про валюту і валютні операції» вбачається, що такий є спеціальним законом, який визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства.
Статтею 13 вказаного Закону врегульовано особливості встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Зокрема, частиною першої статті 13 встановлено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Згідно частини другої вказаної статті у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
Частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» встановлена відповідальність за порушення встановлених строків розрахунків, а саме порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Отже, за порушення граничних строків розрахунків, що встановлюються Національним банком України встановлено відповідальність у вигляді пені.
Відповідно до частини першої статті 11 Закону України «Про валюту і валютні операції» (далі - Закон № 2473-VIII) валютний нагляд в Україні здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду.
Органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства (частина четверта статті 11 Закону № 2473-VIII).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства (частина шоста статті 11 Закону України «Про валюту і валютні операції»).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті (часина восьма статті 13 Закону № 2473-VIII).
Підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
Відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Отже, контролюючий (податковий) орган здійснює контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті та у разі встановлення порушень таких строків нараховує пеню у визначених розмірах.
При цьому Судова палата зазначає, що хоча положеннями Закону № 2473-VIII не врегульовано процедуру прийняття рішення про нарахування пені, як виду адміністративно - господарської санкції за порушення строків проведення розрахунків в іноземній валюті, а такий порядок унормований положеннями Податкового кодексу України, проте це не означає, що правовідносини у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду стають частиною законодавства щодо справляння податків і зборів та на них розповсюджуються всі положення Податкового кодексу України. Закон № 2473-VIII та Податковий кодекс України регулюють різні сфери державної політики.
Підстави для ототожнення пені, яка застосовується у податкових правовідносинах, із пенею, яка застосовується у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду (за порушення строків надходження валютної виручки за операціями з експорту та імпорту товарів, відповідальність за яке встановлено статтею 13 Закону № 2473-VIII) - відсутні.
Закон України «Про валюту і валютні операції» розмежовує заходи впливу, до яких віднесено штрафні санкції і штрафи, які передбачені статтею 14 вказаного Закону, та пеню за порушення строків розрахунків в іноземній валюті, нарахування якої врегульовано статтею 13 Закону № 2473-VIII.
Частинами першою-третьою статті 3 Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено, що відносини, які виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.
Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону.
У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.
Таким чином, Суд дійшов до висновку, що спірні правовідносини є специфічними та врегульовані спеціальним Законом України «Про валюту і валютні операції», і саме норми вказаного Закону підлягають застосуванню, зокрема і в питанні нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті.
Так, дійсно, відповідно до абз. 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України протягом дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, проте така застосовна у сфері справляння податків і зборів та не підлягає застосуванню у сфері регулювання валютних правовідносин.
Крім того, зміни до положень Закону України «Про валюту і валютні операції» здійснюються виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Однак до Закону № 2473-VIII не вносились норми, які б дозволяли не застосовувати пеню (звільняли від застосування пені) за порушення строку розрахунків в іноземній валюті у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19).
При цьому Суд зауважив, що маючи на меті звільнити суб`єктів господарювання, які вчинили правопорушення, у вигляд порушення строків розрахунків, від відповідальності у вигляді пені законодавець вносить відповідні зміни саме до Закону України «Про валюту і валютні операції».
Так, Законом України № 2260-IX від 12.05.2022 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» статтю 16 Закону України «Про валюту і валютні операції» доповнено пунктом 13 такого змісту: "13. Відповідальність, передбачена частиною п`ятою статті 13 цього Закону, не застосовується до резидентів - суб`єктів господарювання, що вчинили відповідне правопорушення, якщо імпортні операції не можуть бути завершені внаслідок дії постанови Кабінету Міністрів України «Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації» від 9 квітня 2022 року № 426.
Тобто, на переконання Судової палати, у разі якби законодавець мав на меті звільнити суб`єктів господарювання від відповідальності шляхом не нарахування (не застосування) пені під час дії карантину (COVID- 19), відповідні зміни (чи обмеження в застосуванні) були б внесені саме до Закону України «Про валюту і валютні операції», проте таких змін внесено не було.
З огляду на наведене, Верховний Суд зазначив, що висновок, що дія положення абз. 11 п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який передбачає не нарахування пені протягом дії карантину, розповсюджується і на пеню за порушення строків розрахунків, що передбачена частиною п`ятою Закону України «Про валюту і валютні операції», є помилковим.
Таким чином, Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду відступила від висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 15.02.2024 у справі № 420/1538/23, від 28.03.2024 у справі № 380/17879/22, від 13.05.2024 у справі № 420/11208/23 та сформулювала правовий висновок, згідно якого, пеня, що передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Суд зазначає, що всупереч вказаних доводів контролюючого органу, суди попередніх інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень (за змістом таких рішень) керувались вказаними висновками Верховного Суду викладеними у постанові від 23 липня 2024 року у справі № 240/25642/22. Крім того, суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні зазначив, що щодо поширення на спірні правовідносини приписів абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якими платник податків звільняється від сплати пені за прострочення розрахунків по зовнішньоекономічним договорах, судом враховано правові висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 24 липня 2024 року у справі                           № 240/25642/22.
Таким чином, зазначені доводи відповідача є необґрунтованими та безпідставними.
13. Щодо доводів контролюючого органу про безпідставність посилань судів першої та апеляційної інстанцій у оскаржуваних рішеннях на загальні обставини дії форс-мажорних обставин у спірних правовідносинах (з урахуванням офіційного листа Торгово-промислової палати України від 28.02.2022, яким Торгово-промислова палата України ухвалила рішення спростити процедуру засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), та з метою позбавлення обов`язкового звернення до ТПП України та уповноважених нею регіональних ТПП з метою підтвердження форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у період дії введеного воєнного стану), з урахуванням наявності правових висновків Верховного Суду щодо таких, Суд зазначає наступне.
Питання прийнятності листа ТПП України від 28 лютого 2022 року № 2024/02.0-7.1 як доказу, що підтверджує настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), неодноразово було предметом розгляду у Верховному Суді.
Так, у постановах від 07 червня 2023 року (справи № 912/750/22, № 906/540/22), від 15 червня 2023 року (справа № 910/8580/22), від 29 червня 2023 року (справа № 922/999/22), від 28 серпня 2023 року (справа № 910/6234/22) Верховний Суд сформулював позицію, відповідно до якої лист ТПП України від 28 лютого 2022 року № 2024/02.0-7.1 не є ні сертифікатом у розумінні статті 14-1 Закону «Про торгово-промислові палати в Україні», ні документом, який був виданий за зверненням відповідного суб`єкта (відповідача), для якого могли настати певні форс-мажорні обставини, а також не містить ідентифікуючих ознак конкретного договору, виконання якого стало неможливим через наявність зазначених обставин. Підстави вважати на підставі вказаного листа, що форс-мажорні обставини настали для всіх без виключення суб`єктів, відсутні, тому кожен суб`єкт, який в силу певних обставин не може виконати свої зобов`язання за окремо визначеним договором, має доводити наявність в нього форс-мажорних обставин.
Таким чином, лист ТПП від 28 лютого 2022 року № 2024/02.0-7.1 не є у розумінні чинного законодавства сертифікатом, що засвідчує настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).
Відповідно до положень частини шостої статті 13 Закон України «Про валюту і валютні операції» у разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).
Отже, введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для не перерахування контрагентом - нерезидентом на рахунки позивача коштів за поставлений товар в межах зовнішньоекономічних контрактів.
Зазначене узгоджується з правовими висновками Верховного Суду викладеними і у зазначеній постанові від 24 липня 2024 року у справі № 240/25642/22.
Водночас, Суд звертає увагу, про безпідставність та необґрунтованість вказаних доводів відповідача, оскільки зазначений лист ТПП України від 28 лютого 2022 року № 2024/02.0-7.1 не був підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Так, у рішенні Харківського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року суд першої інстанції зазначаючи про вказаний лист ТПП України від 28 лютого 2022 року № 2024/02.0-7.1 зазначив, що харківська міська територіальна громада, в тому числі й місто Харків входить до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22 грудня 2022 року № 309 та відноситься до території, на яких ведуться (велися) бойові дії та території активних бойових дій, водночас, вказана обставина не є вирішальною при розгляді цієї адміністративної справи.
При цьому, Суд зазначає, що за змістом постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року вбачається, що суд апеляційної інстанції взагалі не надавав оцінку зазначеному листу ТПП України від 28 лютого 2022 року № 2024/02.0-7.1, а також не розглядав спірні правовідносини з урахуванням можливої наявності відповідних форс-мажорних обставин, які могли слугувати для висновків щодо наявності правових підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Суд зазначає, що підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі відповідач у касаційній скарзі зазначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.
Водночас, Суд зазначає, що судами попередніх інстанцій при прийнятті оскаржуваних рішень було враховано правові висновки Верховного Суду зазначені відповідачем, про що, прямо зазначено, зокрема, в рішенні суду першої інстанції. Тобто доводи наведені скаржником, що а рішення у цій справі ухвалено без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених постановах Верховного Суду, є безпідставними та необґрунтованими.
Крім того, доводи контролюючого органу щодо неврахування наведених вище рішень Верховного Суду, кореспондують окремим посиланням на необхідність переоцінки вже оцінених судами доказів.
Однак, встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій, суд касаційної інстанції не вправі здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди при вирішенні справи, повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги. Положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не наділяють суд касаційної інстанції повноваженнями встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
14. Таким чином, Суд зазначає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій та фактично зводяться до неврахування судами при прийнятті оскаржуваних рішень правових висновків викладених у вказаних постановах Верховного Суду, що, як зазначено вище, не знайшло свого підтвердження.
15. Крім того, колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м`якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.
По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.
16. Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
17. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року у справі № 520/22756/24 слід залишити без задоволення.
18. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
19. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359, Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2025 року у справі № 520/22756/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | І.Я.Олендер Р.Ф. Ханова   І.А. Васильєва