ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 серпня 2025 р. 	Справа № 520/30256/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Любчич Л.В.,
Суддів: Спаскіна О.А. ,  Присяжнюк О.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.02.2025, головуючий суддя І інстанції: Горшкова О.О., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 04.02.25  по справі № 520/30256/24
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія Еко Нова"  
до               Головного управління ДПС у Харківській області ,               Державної податкової служби України                       
про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
  Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» (далі позивач, ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА») звернулося до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Харківській області (далі відповідач-1, ГУ ДПС в Харківській області, апелянт), Державної податкової служби України (далі відповідач-2, ДПС України), в якій просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557888/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 66 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 66 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557886/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 67 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №67 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557887/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 68 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №68 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557883/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 69 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 69 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557880/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 70 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №70 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557882/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 71 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №71 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557884/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 72 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №72 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557881/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 73 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 73 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557879/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 74 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №74 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557924/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 75 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №75 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557923/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 76 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №76 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА»;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557925/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 77 від 14.03.2023;
- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №77 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА».
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 04.02.2025 позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557888/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 66 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 66 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557886/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 67 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №67 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557887/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 68 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №68 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557883/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 69 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 69 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557880/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 70 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №70 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557882/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 71 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №71 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557884/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 72 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №72 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557881/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 73 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 73 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557879/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 74 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №74 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557924/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 75 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №75 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557923/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 76 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №76 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2024 №11557925/39523548 про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» № 77 від 14.03.2023.
Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №77 від 14.03.2023, складену ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» датою її фактичного подання на реєстрацію.
Стягнуто на користь ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Харківській області суму сплаченого судового збору у розмірі 14534,40 грн.
Стягнуто на користь ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» рахунок бюджетних асигнувань ДПС України суму сплаченого судового збору у розмірі 14534,40 грн.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на неповне з`ясування обставин справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив суд рішення скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначив, що відповідно до повідомлень, позивачу було запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, а саме: первинних документів щодо транспортування продукції та складських документів. Однак на вказані повідомлення платником податку частково не було надано документів, які підтверджували б транспортування та зберігання продукції.
Зауважив, що позивачем не було надано жодних товарно-транспортних накладних, що свідчить про неможливість   встановлення факту  переходу товару до покупця. Надання видаткових накладних не є достатнім для встановлення факту  передачі товару, тому відсутні документи, які підтверджують першу подію для реєстрації податкової накладної.
Зазначив, що позивачем були надані платіжні інструкції, але не були надані банківські виписки, що підтверджують оплату.
Звернув увагу, що відповідно до договору поставки №Р4.4.46 від 16.01.2023 позивач придбав у ПрАТ «Продовольча компанія «Поділля» велику партію меляси, що підтверджено  належно оформленими первинними  товаросупроводжувальними  та якісними документами. Відповідно до ТТН пункт розвантаження: Київська область, Білоцерківський район, м. Узин, вул.В.Смиренка,2. Однак жодних документів, які б підтверджували наявність у позивача складів  за цією адресою та  інвентаризаційних описів до Комісії надано не було. 
Також не надано жодних товарно-транспортних накладних щодо транспортування меляси з Київської області, Білоцерківського району, м.Узин, вул.В.Смиренка,2  до ТОВ «АГАТ-А» за адресою: Вінницька область, м. Гайсин.
Враховуючи те, що позивачем не надано первинних документів,  рішення комісії прийнято відповідно до вимог  чинного законодавства та є правомірним.
Посилаючись на висновки  Верховного Суду, зроблені у постановах 28 лютого 2019 року № 825/1474/16, від 13.02.2018 у справі № 361/7567/15-а, 12.04.2018 у справі № 826/8803/15, від 06.04.2021 у справі № 805/696/18-а,  апелянт зазначив, що суд першої інстанції, зобов`язавши ДПС України зареєструвати податкові накладні,  втрутився у дискреційні повноваження податкового органу.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення – без змін; зазначив про законність та обґрунтованість судового рішення.
В обґрунтування зазначив, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Відповідно до положень ч.1 ст. 308 , п.3 ч.1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у ній доказами та в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в її межах, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції, при прийнятті оскаржуваного судового рішення, норм процесуального та матеріального права, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено обставини, які не оспорено сторонами.
08.03.2023 між ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» (за договором - Продавець) та ТОВ «АГАТ-А» (за договором - Покупець) укладено Договір поставки №0803, за яким Продавець зобов`язується у визначений строк передати у власність Покупця мелясу цукрового буряку у асортименті, відповідно до видаткових накладних (надалі - «Товар») на умовах даного договору (п. 1.1.). Моментом переходу права власності від Продавця до Покупця на Товар є вручення Товару Покупцеві, що підтверджується підписом уповноваженого представника Покупця у товаросупроводжувальних документах (п. 3.4.). Оплата вартості Товару здійснюється Покупцем шляхом безготівкового переказу грошових коштів на поточний рахунок Продавця на умовах викладених в Специфікації (п. 3.3.) (а.с.68-70).
На виконання специфікації № 1 від 08.03.2023, яка є невід`ємною частиною договору, ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» передало ТОВ «АГАТ-А» товар, зокрема меляса (за кодом УКТЗЕД 1703), відповідно до видаткових накладних: №213 від 14.03.2023 на суму 268164,00 грн.; №214 від 14.03.2023 на суму 264108,00 грн., №215 від 14.03.2023 на суму 259740,00 грн., №216 від 14.03.2023 на суму 259428,00 грн., № 217 від 14.03.2023 на суму 265824,00 грн., №218 від 14.03.2023 на суму 227916,00 грн., № 219 від 14.03.2023 на суму 272220,00 грн., №220 від 14.03.2023 на суму 243048,00 грн., №221 від 14.03.2023 на суму 265824,00 грн., №222 від 14.03.2023 на суму 284856,00 грн., №223 від 14.03.2023 на суму 240864,00 грн., № 224 від 14.03.2023 на суму 233844,00 грн.
На підставі першої події, а саме відвантаження (передання) товару позивачем складено податкові накладні від 14.03.2023: №66, №67, №68, №69, №70, №71, №72, №73, №74, №75, №76, №77.
Товар, відвантажений за вказаними податковими накладними, реєстрація яких зупинена, був придбаний ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» у ПрАТ "Продовольча компанія  "ПОДІЛЛЯ" за договором поставки № P4.4.46 від 16.01.2023.
27.01.2023 ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» здійснило передплату за товар ПрАТ "ПК "ПОДІЛЛЯ" згідно з рахунком № СФ-90027 від 16.01.2023, про що постачальником складено та зареєстровано податкові накладні.
13.03.2023, 14.03.2023 ПрАТ "ПК "ПОДІЛЛЯ" здійснило поставку товару ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» відповідно до вищевказаних видаткових накладних від 14.03.2023.
Видаткові накладні виписані в електронному вигляді згідно з договором № P5.1.1.8.20003 від 16.01.2023 про електронний документообіг.
Перехід права власності на товар від ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» переходить до ТОВ «АГАТ-А» у момент його поставки на склад Покупця, що знаходиться за адресою: Вінницька обл., м. Гайсин, вул. Станційна, 1.
17.03.2023, відповідно до платіжної інструкції № 4144, ТОВ «АГАТ-А» здійснено повну оплату за отриманий товар по видаткових накладних № 213 від 14.03.2023, №214 від 14.03.2023, № 215 від 14.03.2023, № 216 від 14.03.2023, № 217 від 14.03.2023, № 218 від 14.03.2023, № 219 від 14.03.2023, № 220 від 14.03.2023, № 221 від 14.03.2023, №222 від 14.03.2023, № 223 від 14.03.2023, № 224 від 14.03.2023.
Транспортування товару на склад ТОВ «АГАТ-А» здійснювалось за рахунок ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА». Автомобільні цистерни залучені ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» (за договором - Замовник) на підставі договору № 127 про надання транспортних послуг від 27.12.2019 Між Перевізником та позивачем укладено додаткову угоду № 39 від 01.03.2023, які є невід`ємною частиною договору № 127 від 27.12.2019 в яких узгоджені маршрути та вартість перевезень.
Транспортні послуги надані відповідно до ТТН №213 від 14.03.2023, №214 від 14.03.2023, №215 від 14.03.2023, №216 від 14.03.2023, №217 від 14.03.2023, №218 від 14.03.2023, №219 від 14.03.2023, №220 від 14.03.2023, №221 від 14.03.2023, №222 від 14.03.2023, №223 від 14.03.2023, №224 від 14.03.2023.
На підтвердження надання транспортних послуг позивачу Перевізником складено акт №262 від 31.03.2023 на суму 1469 585,00 грн.
Оплата за надані послуги перевезення здійснена згідно рахунку №277 від 31.03.2023, відповідно до платіжної інструкції №2217 від 19.04.2023.
Так, податковим органом за наслідком надсилання на реєстрацію спірних податкових накладних, було сформовано квитанції від 19.04.2023, в яких містилась інформація про зупинення реєстрації вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних  відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України. В квитанціях зазначено, що ПН складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показники "D", "P".
Позивачем було направлено повідомлення від 03.07.2024  №1403/23Агат про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних /розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено,  та відповідні документи, які підтверджують інформацію, зазначену у податкових накладних та наявність підстав для реєстрації податкових накладних від 14.03.2023: №66, №67, №68, №69, №70, №71, №72, №73, №74, №75, №76, №77. 
25.07.2024 Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Харківській області було сформовано 12 повідомлень про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів для прийняття рішення до податкових накладних від 14.03.2023: №66, №67, №68, №69, №70, №71, №72, №73, №74, №75, №76, №77, в яких зазначено про необхідність надання первинних документів  щодо  транспортування продукції та первинних складських документів. Розділ  «Додаткова інформація» жодних записів не містить.
29.07.2024 позивачем було направлено повідомлення № 03/23/1Агат-А про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних від 14.03.2023: №66, №67, №68, №69, №70, №71, №72, №73, №74, №75, №76, №77. Повторно надано документи, які пов`язані з транспортування товару, а саме: Договір № 127 про надання транспортних послуг від 27.12.2019 та додаткова угода № 39 від 01.03.2023 укладеного із перевізником ТОВ «Агрологістика Україна» (за договором - Виконавець), акт № 262 від 31.03.2023, рахунок №277 від 31.03.2023, платіжну інструкцію № 2217 від 19.04.2023, складські документи: Договір суборенди майна № 0109/1 від 01.09.2021, рахунок на оплату № 42 від 31.03.2023, акт надання послуг № 99 від 31.03.2023, платіжна інструкція № 2597 від 15.08.2023.
Однак, рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Харківській області від 02.08.2024: №11557888/39523548, №11557886/39523548, №11557887/39523548, №11557883/39523548, №11557880/39523548, №11557882/39523548, №11557884/39523548, №11557881/39523548, №11557879/39523548, №11557924/39523548, №11557923/39523548, №11557925/39523548 позивачеві відмовлено в реєстрації податкових накладних від 14.03.2023: №66, №67, №68, №69, №70, №71, №72, №73, №74, №75, №76, №77. 29.07.2024.
В якості підстави зазначених рішень вказано: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. У розділі «Додаткова інформація» конкретні документи не зазначено.
Не погодившись із рішеннями від 02.08.2024: №11557888/39523548, №11557886/39523548, №11557887/39523548, №11557883/39523548, №11557880/39523548, №11557882/39523548, №11557884/39523548, №11557881/39523548, №11557879/39523548, №11557924/39523548, №11557923/39523548, №11557925/39523548, позивач звернувся до суду з вказаним позовом. 
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем до контролюючого органу, а також до суду, первинні бухгалтерські документи підтверджують настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки податкових накладних позивачем.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та зазначає.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі -ПК України).
Відповідно до підпунктів 16.1.2,16.1.3, пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до пункту187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт188.1 статті 188 ПК України).
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Положенням пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Тобто відповідно до пунктів 201.1,201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).
Податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку (пункт 8 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних).
Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Відповідно до пунктів 13-15 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції чинній на момент зупинення реєстрації податкових накладних).
За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).
Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Таким чином, аналізуючи положення Порядку № 1165 слідує, що підставами зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути відповідність критеріям ризиковості платника податку та критеріям ризиковості здійснених операцій.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за N 1245/34213) затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з п. 4 Порядку прийняття рішень № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п. 6 Порядку прийняття рішень № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Як передбачено п. 7 Порядку прийняття рішень № 520, письмові пояснення та копії документів платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За приписами п. 11 Порядку прийняття рішень № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Так, згідно з інформацією, що зазначена у квитанціях контролюючим органом сформовано наступний висновок: "Документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Податкова накладна  складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено: показник "D"=.4968%, "P"=13044.6.
Критерії ризиковості платника податку визначені у Додатку № 1 до Порядку № 1165.
Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Аналіз пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку свідчить про те, що для того аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).
У квитанціях про зупинення реєстрації спірних ПН даних про розрахунковий показник критерію (їв) ризиковості платника податку не наведений.
Натомість в якості додаткового показника зазначений такий показник, як D і Р. Однак такий покажчик не є прийнятним, оскільки розрахункові величини D та P - є ознаками, відповідно до яких перевіряються подані на реєстрацію податкові накладні саме до початку проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації. Тобто ці величини за жодних  умов не можуть вважатися показниками критеріїв ризиковості платника податку.
Колегія суддів вказує, що у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної відсутня інформація про те, чому позивач визначений ризиковим, або які саме його операції стали причиною для визнання його ризиковим. Нечітке формулювання п.8 Критеріям ризиковості платника податку унеможливлює встановлення конкретних ознак ризиковості платника. Також , у квитанції відсутнє посилання на відповідне рішення щодо віднесення позивача до ризикових платників.
Крім того, контролюючим органом в повідомлені про зупинення реєстрації розрахунку коригування не було визначено які конкретно документи чи пояснення слід подати ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА» відповідачеві для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих позивачем операцій, а зазначено про ненадання позивачем документів.
Верховний Суд у справах № 640/11321/20, № 320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.
Колегія суддів зазначає, що в цьому випадку, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних, призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим необмеженої дискреції.
Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суд, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20.
У постановах від 29.06.2022 у справі № 380/5383/21 , від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22, від 11.04.2024 у справі № 500/4244/22, від 22.05.2024 у справі № 640/26298/21, від 28.06.2024 у справі № 1640/2358/18, від 14.08.2024 у справі № 120/5503/23, від 20.12.2024 у справі № 460/25901/22 Верховний Суд дійшов висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено Порядком № 520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 29.06.2023  у справі № 500/2655/22.
За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
У постанові від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22 Верховний Суд дійшов висновку, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли рішення породжує для особи несприятливі наслідки.
Згідно з висновком Верховного Суду принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Верховний Суд у постанові від 20.04.2023 також зазначив, що висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено які саме конкретно документи потрібні.
Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законними.
Таким чином, вживання податковим органом загального посилання на п. 8 Критеріїв оцінки є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
У свою чергу, в ході розгляду справи податковим органом не надано пояснень разом з їх документальним підтвердженням щодо підстав встановлення відповідності надісланої підприємством позивача податкової накладної положенням п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
За наведених обставин, колегія суддів  дійшла висновку, що податковим органом не доведено наявність визначених законом підстав для зупинення реєстрації податкової накладної в Реєстрі.
З огляду на відсутність у надісланій підприємству позивача квитанції вказівки на конкретний перелік документів, що мали бути надані з метою підтвердження обґрунтованості складення податкової накладної, платник податку надав документи на власний вибір, що у своїй сукупності підтверджували правомірність оформлення податкової накладної.
Зокрема, на підтвердження здійснення господарської операції підприємством позивача надані копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинено з додатками.
Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.
Розглянувши документи, які були надані платником, контролюючим органом прийнято рішення про відмови в реєстрації податкових накладних. Підставою відмови було ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
У полі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» жодних відомостей не відображено.
За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Разом з цим, відповідно до вимог ПК України та Постанови №1165, позивачем подано пояснення і всі документи на підтвердження здійснення господарських операцій, що були підставою для складання та реєстрації податкових накладних  від 14.03.2023.
Колегія суддів звертає увагу, що факт поставки товару зумовлював обов`язок позивача в силу вимог пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1 статті 201, пункту 201.7 статті 201, пункту 201.10 статті 201 ПК України сформувати та направити для реєстрації податкові накладні, тобто за правилом першої події, що в даному випадку і було виконано позивачем шляхом подання податкових накладних від 14.03.2023 для реєстрації в ЄРПН.
Податкові накладні від 14.03.2023 відповідають вимогам пункту 201.1 статті 201 ПК України, що контролюючий орган не заперечує.
Колегія суддів також зазначає, що у постанові від 21.02.2023 у справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановлення обставин достатності документів для її реєстрації.
Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27.04.2023 по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20 дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Колегія суддів зазначає, що при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18, від 19.07.2023 по справі №420/7850/22.
Враховуючи вищевикладене, можна зробити висновок, що контролюючий орган, виконуючи повноваження щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.
Платник податку після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, встановлених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, склав податкову накладну та направив її на реєстрацію, ним було надано достатній пакет документів для здійснення реєстрації податкової накладної, у зв`язку з чим доводи контролюючого органу про відсутність підстав для реєстрації спірної податкової накладної є помилковими
Враховуючи, що у надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації спірних ПН не вказано конкретного переліку документів, необхідних і достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН, а також надання позивачем достатньої кількості документів, які дозволяють повністю встановити господарські відносини та наявність першої події, відсутність у спірних рішеннях посилання на конкретні документи, які (на думку податкового органу) не надані платником, висновок податкового органу про наявність підстав для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних є помилковим.
Не наведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі № 819/330/18.
Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних.
Податковим органом в ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх та об`єктивних підстав для зупинення та відмови у реєстрації спірної податкової накладної, складеної позивачем, у ЄРПН.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що надані позивачем до контролюючого органу, а також до суду первинні бухгалтерські документи підтверджують настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки податкових накладних позивачем. 
Доводи апеляції про  ненадання позивачем  жодних товарно-транспортних накладних щодо транспортування меляси з Київської області, Білоцерківського району, м.Узин, вул.В.Смиренка,2  до ТОВ «АГАТ-А»   та документів, які б підтверджували наявність у позивача складів за цією адресою спростовується наявними в матеріалах справи та наданими податковому органу  Товарно-транспортними накладними від 13.03.2023 : №ОТ-1019380, №ОТ-1019404, №ОТ-1019409, №ОТ-1019415, №ОТ-1019421, №ОТ-1019425, №ОТ-1019426, №ОТ-1019430, №ОТ-1019434, №ОТ-1019435, №ОТ-1019440, №ОТ-1019443, відповідно до яких  вантаж меляса було переадресовано ТОВ «Компанія Еко Нова» з пункту розвантаження: Київська область, Білоцерківський район, м.Узин, вул.В.Смиренка буд.2 на пункт розвантаження ТОВ «Компанія Еко Нова»: Вінницька область, м.Гайсин, вул.Станційна,1.
Доводи апеляції про ненадання  позивачем жодних товарно-транспортних накладних (далі-ТТН), що засвідчують  переход товару до покупця ТОВ «АГАТ-А», спростовується наявними в матеріалах справи та наданими податковому органу  товарно-транспортними накладними від 14 березня 2023 року : №213, №214, №215, №216, №217, №218,№219, №220, №221, №222, №223, №224.
Доводи апелянта про те, що позивачем не надано банківських виписок  на підтвердження оплати, а надані лише платіжні інструкції колегія суддів відхиляє, оскільки вказані доводи не були наведені Комісією у якості підстав прийняття оскаржуваних рішень  від 02.08.2024.
Колегія суддів зазначає, що суд не має права досліджувати обставини, які не були предметом дослідження контролюючого органу при прийнятті рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
При цьому, колегія суддів зазначає, частинами 1 та 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Колегія суддів зазначає, що наявні в матеріалах справи платіжні інструкції  про оплату ТОВ «АГАТ-А»  за мелясу  згідно з Договором №0803 від 08.03.2023 не суперечать вимогам статті 9 Закону України № 996-ХІV.
При цьому, колегія суддів зазначає, що підставою для зупинки реєстрації податкових накладних від 14.03.2023  відповідно до квитанцій про зупинку реєстрації, було те, що : «Податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості  платника податку. Додатково повідомлено показник  «D»=.4968%, «Р»=13044.6.».
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Відтак, саме відповідач має довести правомірність та законність віднесення  платника податків  до ризикових.
В свою чергу відповідач не надав до суду жодних належних та допустимих доказів на підтвердження інформації, на підставі якої комісія дійшла висновку про віднесення позивача до ризикових.
Колегія суддів зазначає, що наявність рішень податкового органу про ризиковість платника податків не звільняє відповідача від обов`язку зазначити чіткий перелік документів, яких не вистачає для реєстрації податкової накладної.
При цьому Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20 дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Так само у пункті 82 постанови від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20 Верховний Суд звернув увагу на те, що в межах спірних відносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.
Аналогічний висновок наведений Верховним Судом у постановах від 23.05.2023 у справі № 500/770/21, від 23.05.2024 у справі № 200/4317/22, від 14.08.2024 у справі № 120/5503/23.
Таким чином, приймаючи рішення з питань реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій платника податків на предмет їх реальності та не повинен надавати оцінку реальності здійснених господарських операцій.
Досліджуючи спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 16 травня 2024 року по справі № 400/11727/23.
Колегією суддів проаналізовано надані позивачем документи, якими оформлено здійснення господарських операцій, та зроблено висновок, що такі відповідають вимогам чинного законодавства до первинних документів.
Колегія суддів вважає, що позивачем надано достатньо документів для спростування сумнівів про ризиковість здійснених операцій, такі документи були надані контролюючому органу, відповідач не мав правових підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних, а отже колегія суддів не приймає посилання податкового органу стосовно неповноти надання первинних документів платником.
Колегія суддів вважає помилковим посилання апелянта, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подачі на реєстрацію податкових накладних від 14.03.2023 є втручанням у його дискреційні повноваження, оскільки в даному випадку обрана судом першої інстанції форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи. Перебирання непритаманних суду повноважень державного органу не відбувається за відсутності обставин для застосування дискреції.
Така правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 16.05.2019 у справі № 826/17220/17.
Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).
Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.
Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.
Згідно з п. 7  ч. 1 ст. 2 Закону України «Про адміністративну процедуру» дискреційне повноваження - повноваження, надане адміністративному органу законом, обирати один із можливих варіантів рішення відповідно до закону та мети, з якою таке повноваження надано.
Відповідно до ч. 3 ст. 6 Закону України «Про адміністративну процедуру» здійснення адміністративним органом дискреційного повноваження вважається законним у разі дотримання таких умов:
1) дискреційне повноваження передбачено законом;
2) дискреційне повноваження здійснюється у межах та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законом;
3) правомірний вибір здійснено адміністративним органом для досягнення мети, з якою йому надано дискреційне повноваження, і відповідає принципам адміністративної процедури, визначеним цим Законом;
4) вибір рішення адміністративного органу здійснюється без відступлення від попередніх рішень, прийнятих тим самим адміністративним органом в однакових чи подібних справах, крім обґрунтованих випадків.
У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.
Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.
У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у  відповідача 1 був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.
Посилання апелянта на висновки  Верховного Суду, зроблені у постановах від 13.02.2018 у справі №361/7567/15-а, від 12.04.2018 у справі №826/8803/15, від 06.04.2021 у справі №805/696/18-а, від 28 лютого 2019 року № 825/1474/16 колегія суддів до уваги не приймає, оскільки вони  є нерелевантними до справи, що розглядається, та не підлягають застосуванню. Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.
Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкових накладних контролюючим органом обрано їх відповідність критеріям ризиковості платника податку, що не знайшло свого підтвердження в ході судового розгляду справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 14.03.2023: №66, №67, №68, №69, №70, №71, №72, №73, №74, №75, №76, №77, складені ТОВ «КОМПАНІЯ ЕКО НОВА», датою подання їх на реєстрацію.
Ухвалюючи це судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.
Керуючись ст. 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.
Рішення  Харківського окружного адміністративного суду від 04 лютого 2025 року по справі № 520/30256/24 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Л.В. Любчич 	
Судді	   	О.А. Спаскін    О.В. Присяжнюк