ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 липня 2025 року 
м. Київ

справа №380/25843/23
адміністративне провадження № К/990/15513/25  
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,  
розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Експорт Ньюз» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити дії, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17.10.2024 (суддя - Кравців О.Р.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11.03.2025 (головуючий суддя - Ніколін В.В., судді: Гінда О.М., Матковська З.М.) у справі №380/25843/23.

установив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Експорт Ньюз»  (далі - ТОВ «Експорт Ньюз») звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило суд:

визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області) від 11.10.2023 №190060705, №190070705, від 26.10.2023 №199110705, №199120705;

зобов`язати ГУ ДПС у Київській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Експорт-Ньюз» за квітень, травень, липень 2023 року;

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 17.10.2024, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11.03.2025, позов задоволено.

ГУ ДПС у Київській області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції, постанову суду апеляційної інстанції та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.

В обґрунтування підстав оскарження відповідач посилається на те, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалено з невірним застосуванням положень абзацу 2 пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 27.06.2024 у справі №320/15412/21, від 29.02.2024 у справі №380/7564/22, від 25.02.2020 у справі №320/6625/18, від 21.11.2024 у справі №908/1717/22, від 23.05.2024 у справі №380/5557/22, від 15.02.2024 у справі №803/121/16, від 06.12.2023 у справі №380/2506/21, від 31.01.2024 у справі №640/1595/21, від 29.02.2024 у справі №380/7564/22.

Зазначає, що суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині зобов`язання ГУ ДПС у Київській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Експорт-Ньюз» за квітень, травень, липень 2023 року, оскільки такі не підлягають задоволенню на стадії ухвалення рішення судом першої інстанції.

Також суди першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях застосували норми пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.14, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.4, 200.7, 200.8, 200.9, 200.14 статті 200 Податкового кодексу України статей 1,2, 3, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 11.03.2025 у справі №320/2166/23, від 19.07.2021 у справі №1.380.2019.002018, від 21.06.2022 у справі №820/4033/16, від 30.06.2021 у справі №804/1267/16, від 30.09.2020 у справі №1540/4936/18, від 27.02.2018 у справі №813/1766/17, від 19.03.2019 у справі №809/1718/15, у справах №905/1198/17, №910/1389/18.

У доводах касаційної скарги відповідач зазначає, що ТОВ «Експорт-Ньюз» не підтверджено правомірність формування даних податкового обліку за оспорюваними господарськими операціями з огляду на відсутність факту переміщення та зберігання товару, недоліки представленої первинної документації, товарно-транспортної документації, що свідчить про відсутність реального вчинення господарських операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей від спірних постачальників та їх подальше використання в господарській діяльності.

Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, ГУ ДПС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Експорт-Ньюз» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету з питань, що стали предметом заперечень на акт документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Експорт-Ньюз» від 20.07.2023 №15442/10-36-07-05/45119537, про що складено акт №18517/10-36-07-05/45119537 від 01.09.2023.

Згідно висновків акту перевірки від 01.09.2023 №18517/10-36-07-05/45119537, ТОВ «Експорт-Ньюз» порушено пункт 44.1 статті 44, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.4, 200.7, 200.8,  200.9, 200.14 статті 200 Податкового кодексу України, чим завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку по декларації за квітень 2023 року у розмірі 10305963,00 грн.

На підставі акту перевірки №18517/10-36-07-05/45119537 від 01.09.2023, ГУ ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.10.2023 №190060705 на суму завищення бюджетного відшкодування в розмірі 10305963,00 грн та на суму штрафних санкцій в розмірі 2576491,00 грн.

Також ГУ ДПС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку                         ТОВ «Експорт-Ньюз» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що складено акт №17642/10-36-07-05/45119537 від 17.08.2023.

Згідно з висновками акту перевірки від 17.08.2023 №17642/10-36-07-05/45119537, ТОВ «Експорт-Ньюз» порушено пункт 44.1 статті 44, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункти 200.4, 200.7, 200.8, 200.9, 200.14 статті 200 Податкового кодексу України, чим завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку по декларації за травень 2023 року у розмірі 22219885,00 грн.

На підставі акту перевірки №17642/10-36-07-05/45119537 від 17.08.2023, ГУ ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 11.10.2023 №190070705 на суму завищення бюджетного відшкодування в розмірі 22219885,00 грн та на суму штрафних санкцій в розмірі 11109943,00 грн.

Крім того, ГУ ДПС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку                 ТОВ «Експорт-Ньюз» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що складено акт №21207/10-36-07-05/45119537 від 09.10.2023.

Згідно з висновками акту перевірки від 09.10.2023 №21207/10-36-07-05/45119537, ТОВ «Експорт-Ньюз» порушено  пункт 44.1 статті 44, пункти 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункти 200.4, 200.7, 200.8, 200.9, 200.14 статті 200 Податкового кодексу України, чим завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку по декларації за липень 2023 року у розмірі  19425570,00 грн та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) по декларації за липень 2023 року у сумі 5534062,00 грн.

На підставі акту перевірки №21207/10-36-07-05/45119537 від 09.10.2023, ГУ ДПС у Київській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 26.10.2023 №199110705 на суму завищення бюджетного відшкодування в розмірі 19425570,00 грн та на суму штрафних санкцій в розмірі 9712785,00 грн; №199120705 на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 5534062,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія апеляційного суду, виходив з того, що товарність господарських операцій між позивачем та його контрагентами підтверджено належним чином оформленими первинними документами в їх сукупності, які у повній мірі відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та його контрагентами, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, у зв`язку з чим прийняття відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень є неправомірним.

Також суди дійшли висновку, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання Головного управління ДПС у Київській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Експорт-Ньюз» за квітень, травень, липень 2023 року, гарантує дотримання і захист прав, свобод, інтересів позивача від порушень з боку відповідача, забезпечує його виконання та унеможливлює необхідність наступних звернень до суду. 

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. 

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 Податкового кодексу України.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

За правилами пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу..

Згідно із статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. 

Таким чином, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Як встановлено судами, 13.04.2023 між ТОВ «Вінтаж Прайм» як Постачальником та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Покупцем укладено договір поставки №13/04к, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю визначений Договором Товар, а Покупець зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно здійснювати його оплату.

10.04.2023 між ТОВ «Все Продакшн» як Постачальником та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Покупцем укладено договір поставки №10/04-1, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю визначений Договором Товар, а Покупець зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно здійснювати його оплату.

15.05.2023 між ТОВ «Промислова Директива» як Постачальником та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Покупцем укладено договір поставки №6, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю визначений Договором Товар, а Покупець зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно здійснювати його оплату.

16.05.2023 між ТОВ «Торгова компанія «Велич» як Постачальником та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Покупцем укладено договір поставки №СІ56/16, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю визначений Договором Товар, а Покупець зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно здійснювати його оплату.

23.05.2023 між ТОВ «Неометпром Плюс» як Постачальником та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Покупцем укладено договір поставки №ПІ23/05, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю визначений Договором Товар, а Покупець зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно здійснювати його оплату.

01.06.2023 між ТОВ «Дельта-С Компані» як Постачальником та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Покупцем укладено договір поставки №01/06/23-1, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю визначений Договором Товар, а Покупець зобов`язується прийняти цей Товар та своєчасно здійснювати його оплату.

Судами також встановлено, що позивачем укладалися договори оренди нежитлових приміщень та отримання транспортно-експедиційних послуг.

28.02.2023 між ТОВ «Фінансово-правова компанія «Юрсіті» як Орендарем та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Суборендарем укладено договір суборенди нежитлового приміщення №28/02/23, відповідно до якого Орендар надає, а Суборендар приймає у платне строкове користування частину нежитлового приміщення, що знаходиться за адресою: 08129, Київська область, Києво-Святошинський район,            с. Петропавлівська Борщагівка, вул. Черкаська, буд. 38, приміщення 247/1 (далі об`єкт суборенди), для використання як офісне приміщення, в строки та термін за попередньою домовленістю та 24.05.2023 укладено Додаткову угоду до Договору оренди нежитлових приміщень №28/02/23 від 28.02.2023.

01.04.2023 між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 як Орендодавцем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Експорт-Ньюз» як Орендарем укладено договір оренди №1/04-ен, відповідно до якого Орендодавець зобов`язується передати, а Орендар зобов`язується прийняти в строкове платне користування складське приміщення (далі об`єкт) за адресою: Львівська область, Городоцький район, с. Вовчухи, вул. Зелена, 205, загальною площею 250 кв.м. та 01.07.2023 укладено Додаткову угоду до Договору оренди №01/4-ен від 01.04.2023.

Виконання зазначених договорів підтверджується актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) та платіжними дорученнями щодо оплати орендної плати. 

03.04.2023 між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 як Виконавцем та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Замовником укладено договір про надання транспортно-експедиційних послуг №09-23.

01.07.2023 між ТОВ «Трансгруп Проект» як Виконавцем та ТОВ «Експорт-Ньюз» як Замовником укладено договір про надання транспортно-експедиційних послуг №ЕН07/2023.

Також судами встановлено, що 03.05.2023 між WERDATA FZE LLC (Об`єднані Арабські Емірати) як Продавцем та ТОВ «Експорт-Ньюз» (Україна) як Покупцем укладено контракт №WE-0101 відповідно до якого Продавець продає, Покупець купує товар, номенклатура, якість, кількість та ціна, визначаються в Інвойсах, які є невід`ємною частиною та складені відповідно до положень цього контракту.

Виконання умов зазначених договорів підтверджується видатковими накладними, податковими накладними, платіжними дорученнями, товарно-транспортними накладними, акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) надання транспортно-експедиційних послуг, оплата за митне оформлення імпортованого товару підтверджується платіжними інструкціями та дорученнями.

Згідно акту взаємних розрахунків між ТОВ «Експорт-Ньюз» та вказаними контрагентами заборгованість щодо взаємних розрахунків за даними обліку відсутня.

Представлені позивачем документи відповідають вимогам, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» до первинних документів, не викликають у суду сумнівів щодо їх достовірності та в сукупності з іншими доказами підтверджують реальність здійснення господарських операцій позивача з контрагентами.

Відповідачем, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими позивачем документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться у цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Не подано відповідачем і належних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальників, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ТОВ «Експорт-Ньюз» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

На момент здійснення спірних господарських операцій позивач та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавалися.

Відповідач не довів, що позивач як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення його контрагентів, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з цими підприємствами було одержання податкової вигоди, як то вказує відповідач.

Судами вірно враховано, що транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій.

Більш того, позивачем долучено до матеріалів справи товарно-транспорті накладні, що спростовують твердження відповідача щодо реальності здійснення господарських операцій.

Верховними Судом сформована стала та послідовна практика щодо застосування  наведених норм права. Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, вказала наступне.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

У справі, що розглядається, контролюючий орган на порушення вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України не довів та не надав належні докази, які б свідчили про наявність фактів протиправної поведінки позивача та про обізнаність платника податків щодо можливої протиправної поведінки його контрагентів і злагодженості дій між ними, що встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішення судами першої та апеляційної інстанцій.

Як слідує у цій справі відповідачем не надано суду належних та допустимих доказів, що фінансово-господарські операції між позивачем з його контрагентами не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності.  

Суд звертає окрему увагу, що підставою виникнення від`ємного значення податку на додану вартість є саме факт придбання товарів, доказів на спростування якого податковим органом не надано. 

Натомість в обґрунтування своєї позиції податковий орган посилається на неможливість зберігання придбаного товару.

Так, відповідач наголошує на тому, що документальною перевіркою неможливо підтвердити, що інвентаризація відбулась у дійсності шляхом відповідних замірів (перерахунку, перевантаження, тощо) на певну дату, у певному місці, як наслідок неможливо підтвердити, що акт інвентаризації містить у собі достовірні відомості щодо фактичної наявності товарів та запасів у кількісних та вартісних показниках.

Так, судами встановлено, що наказом ТОВ «Експорт-Ньюз» від 07.07.2023 №1-07/23-і «Про проведення інвентаризації» вирішено провести повну інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей на складі підприємства за адресою: Львівська область, село Вовчухи, вул. Зелена, 205. З перевіркою їх фактичної наявності та документального підтвердження станом на 10.07.2023 з обов`язковим складанням відповідних інвентаризаційних описів. Інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей на складах провести на 10.07.2023.

Наказом ТОВ «Експорт-Ньюз» від 07.07.2023 №2-07/23-і «Про проведення інвентаризації» вирішено провести повну інвентаризацію необоротних активів на складі підприємства за адресою: Львівська область, село Вовчухи, вул. Зелена, 205. З перевіркою їх фактичної наявності та документального підтвердження станом на 10.07.2023 з обов`язковим складанням відповідних інвентаризаційних описів. Інвентаризацію необоротних активів, які перебувають на балансі підприємства провести на 10.07.2023.

За результатами проведення інвентаризації на підставі наказів ТОВ «Експорт-Ньюз» від 07.07.2023 №1-07/23-і та №2-07/23-і складено інвентаризаційні описи №1, №2 товарно-матеріальних цінностей і акти контрольної перевірки інвентаризації цінностей на складі.

Відповідно до інвентаризаційних описів №1, №2 товарно-матеріальних цінностей складених на 10.07.2023, що знаходяться на складі за адресою: Львівська область, село Вовчухи, вул. Зелена, 205 та актів контрольної перевірки інвентаризації цінностей на складі, у ТОВ «Експорт-Ньюз» наявні 415 найменувань цінностей на суму 162629238,31 гривень та 3 найменування цінностей на суму 100000,00 грн.

Листом від 10.07.2023 №10-1 ТОВ «Експорт-Ньюз» направило на адресу Головного управління ДПС у Київській області матеріали інвентаризації підприємства, що не заперечувалося податковим органом, проте податковий орган ставить під сумнів здійснену товариством інвентаризацію, оскільки при такій інвентаризації не були присутні працівники податкового органу.

Листом від 26.09.2023 №3534/7/10-36-07-05 Головне управління ДПС у Київській області просило повідомити Головне управління ДПС у Львівській області інформацію щодо посадових осіб, яких буде залучено до перевірки ТОВ «Експорт-Ньюз», а саме для проведення інвентаризації залишків ТМЦ.

Головне управління ДПС у Львівській області листом від 28.09.2023 №3489/7/13-01-07-02 повідомило Головне управління ДПС у Київській області, які працівники залучаються до проведення перевірки (проведення інвентаризації) ТОВ «Експорт-Ньюз».

Листом від 05.10.2023 №3541/7/13-07-07-12 Головне управління ДПС у Львівській області на виконання завдань ДПС України та листа Головного управління ДПС у Київській області від 26.09.2023 №3534/7/10-36-07-05 скерувало на адресу Головного управління ДПС у Київській області отримані від ТОВ «Експорт-Ньюз» матеріали проведення інвентаризації станом на 02.10.2023 

Щодо присутності фахівців контролюючого органу під час проведення інвентаризації, судами, посилаючись на  постанову Верховного Суду від 26.09.2023 у справі №640/19859/21, враховано, що посадові особи контролюючого органу можуть бути присутні при проведенні інвентаризації за їх згодою, проте така присутність не є обов`язковою. 

Доказів щодо неможливості прийняти участь в проведенні інвентаризації чи відмови ТОВ «Експорт-Ньюз» фахівцям відповідача бути присутніми під час проведення інвентаризації, контролюючим органом не надано, матеріали справи таких не містять.

При цьому, ні Головне управління ДПС у Львівській області, ні Головне управління ДПС у Київській області під час проведення перевірки не висували вимог щодо повторного проведення інвентаризації.

Також судами з`ясовано, що факт отримання ТОВ «Експорт-Ньюз» грошових коштів від                             ТОВ «Андермет», ТОВ «Західсоцпостач», ТОВ «Інтер-С Компані», ТОВ «Вінтаж Прайм», ТОВ «Гуру Пром», ТОВ «Софім-А», ТОВ «Фокус-Стар», ТОВ «Ланвест» за договорами безпроцентної поворотної фінансової допомоги для здійснення господарської діяльності підтверджується відповідними платіжними дорученнями.

Щодо відсутності на платіжних дорученнях, які були надані до перевірки штампів, печаток банка і підписів уповноважених осіб слід зазначити наступне.

Відповідно до Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Національного банку України від 21.01.2004 № 22 (далі - Інструкція № 22) безготівкові розрахунки - перерахування певної суми коштів з рахунків платників на рахунки отримувачів коштів, а також перерахування банками за дорученням підприємств і фізичних осіб коштів, унесених ними готівкою в касу банку, на рахунки отримувачів коштів. Ці розрахунки проводяться банком на підставі розрахункових документів на паперових носіях чи в електронному вигляді.

Згідно з пунктом 10.1 Інструкції № 22 оперативне ведення клієнтом своїх рахунків у банку та обмін технологічною інформацією, визначеною в договорі між банком та клієнтом, клієнт може здійснювати за допомогою систем дистанційного обслуговування.

Дистанційне обслуговування рахунку клієнт може здійснювати за допомогою систем «клієнт - банк», «клієнт - Інтернет - банк», «телефонний банкінг», «платіжний застосунок» та інших систем дистанційного обслуговування.

Відповідно до 10.5 Інструкції № 22 під час здійснення розрахунків за допомогою систем «клієнт - банк», «клієнт - Інтернет - банк» тощо застосовуються електронні розрахункові документи. Якщо це передбачено договором між банком та клієнтом, то використання клієнтом системи не виключає можливе оброблення банком документів клієнта на паперових носіях.

Реквізити електронного розрахункового документа, що використовуються в системах «клієнт - банк», «клієнт - Інтернет - банк», визначаються договором між банком та клієнтом, але обов`язково цей документ має містити такі з них: дату і номер; найменування, код платника та номер його рахунку; найменування, код одержувача та номер його рахунку; суму цифрами; призначення платежу; електронний(і) підпис(и) відповідно до вимог, установлених нормативно-правовим актом Національного банку з питань застосування електронного підпису в банківській системі України; інші реквізити, які під час формування електронного розрахункового документа системою електронних платежів розміщуються в полі «Допоміжні реквізити».

Відповідно до частини першої статті 7 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» від 22.05.2003 № 851-IV(далі - Закон № 851-IV) оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов`язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронні довірчі послуги».

Згідно з частиною першою статті 8 Закону № 851-IV юридична сила електронного документа не може бути заперечена виключно через те, що він має електронну форму.

Допустимість електронного документа як доказу не може заперечуватися виключно на підставі того, що він має електронну форму.

Отже, чинним законодавством визначено, що електронний документ при наявності всіх необхідних реквізитів, підтверджує здійснення операцій на підставі такого документу. Підтвердження відповідності електронної форми платіжного доручення оригіналу, який розміщений в системі «Клієнт-Банк» не потребує його скріплення печаткою та підписом банку.

Відповідачем у акті перевірки не заперечується факт надання платіжних доручень, однак ставиться під сумнів їх реальність, оскільки відсутні підписи та печатки.

Разом з тим, податковим органом не надано докази, які свідчать про те, що кошти (суми), які вказані в платіжних дорученнях не надходили до контрагентів та не списувалися з рахунку позивача на рахунки контрагентів.

Поряд з цим, наявні в матеріалах справи платіжні доручення містять всі необхідні реквізити електронного розрахункового документа.

Відповідно до частини першої статті  77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Отже, враховуючи, що спірні господарські операції здійснені позивачем з метою подальшого їх використання в оподатковуваних операціях у межах своєї господарської діяльності, спричинили реальну зміну його майнового стану, а також наявні в матеріалах справи документи бухгалтерського та податкового обліку є достатніми, належними та допустимими доказами для підтвердження реальності здійснення господарських операції з вищезазначеними контрагентами позивача, суд касаційної інстанції погоджується з висновком судів попередніх інстанцій щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 11.10.2023 №190060705, №190070705, від 26.10.2023 №199110705, №199120705.

У касаційній скарзі скаржник обґрунтував наявність підстави для касаційного оскарження, передбаченої у пункті 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, яка обґрунтування полягає у неврахуванні судом апеляційної інстанції під час ухвалення оскаржуваної постанови висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду.

Доводи відповідача щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства, зводяться здебільшого до посилань на необхідність переоцінки вже оцінених судами доказів.

Однак, суд касаційної інстанції не вправі здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди при вирішенні справи, а повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги (аналогічний висновок викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10.12.2019 у справі №925/698/16).

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ГУ ДПС у Київській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого за квітень, травень, липень 2023 року, суд касаційної інстанції зазначає про їх передчасність.

Це випливає зі змісту пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України, приписи якої зобов`язують контролюючий орган після закінчення процедури адміністративного оскарження або набрання законної сили рішенням суду на наступний робочий день після отримання відповідного рішення внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника.

Суд зазначає, що Держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов`язана повернути платнику суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої, в даному випадку після вчинення контролюючим органом дій по внесенню до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування даних щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника на наступний робочий день після отримання рішення суду апеляційної інстанції, яке набрало законної сили.

Такий висновок Верховний Суд висловив у постановах від 29.02.2024 у справі №380/7564/22, від 06.12.2023 у справі №380/2506/21, від 25.02.2020 у справі №320/6625/18. 

Отже, на час задоволення судами попередніх інстанцій позовних вимог в цій частині у відповідача ще не виник обов`язок внести до Реєстру заяв про повернення бюджетного відшкодування податку на додану вартість необхідні дані по заяві ТОВ «Експорт-Ньюз» про повернення суми бюджетного відшкодування за квітень, травень, липень 2023 року як такої, що є узгодженою.

За таких обставин суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди попередніх інстанцій, задовольняючи вимоги ТОВ «Експорт-Ньюз» в частині зобов`язання відповідача здійснити певні дії, неправильно застосували норми матеріального права, а саме приписи пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України. Ці вимоги позову є безпідставними та задоволенню не підлягають, а тому судові рішення підлягають скасуванню на підставі статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України у відповідній частині з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позову.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задовольнити частково.

Скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17.10.2024 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11.03.2025 у справі №380/25843/23 в частині задоволених позовних вимог про зобов`язання Головне управління ДПС у Київській області (03151, м. Київ, вул. Святослава Хороброго, буд. 5-А, код ЄДРПОУ ВП 44096797) внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Експорт-Ньюз» (код ЄДРПОУ 45119537) за квітень, травень, липень 2023 року.

Прийняти в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В іншій частині рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17.10.2024 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11.03.2025 у справі №380/25843/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття , є остаточною та не може бути оскаржена.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду