ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 липня 2025 року 
м. Київ

справа №300/2982/24
адміністративне провадження № К/990/26796/25  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Білоуса О.В.,
суддів -Желтобрюх І.Л., Хохуляка В.В.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Карпатського національного природного парку на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року (головуючий суддя Кафарський В. В.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2025 року (головуючий суддя Мікула О.І. судді Кузьмич С.М., Курилець А.Р.) у справі за позовом Карпатського національного природного парку до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
УСТАНОВИВ:
Карпатський національний природний парк (далі - Карпатський НПП, природний парк, позивач) звернувся до Івано-Франківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДПС в Івано-Франківській області, контролюючий орган, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 13 лютого 2024 року №00/4216/0408 і №00/4227/0408, а також від 09 лютого 2024 року №00/3960/00.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 13 лютого 2024 року №00/4216/0408 та №00/4227/0408, від 09 лютого 2024 року №00/3960/00.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2025 року рішення суду першої інстанції скасовано та прийнято нову постанову, якою адміністративний позов Карпатського національного природного парку задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 13 лютого 2024 року №00/4216/0408 в частині визначення суми 119,00 грн, №00/4227/0408 в частині визначення суми 71,60 грн та від 09 лютого 2024 року №00/3960/00 в частині визначення суми 170,97 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись із зазначеними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Карпатський НПП звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду апеляційної інстанції скасувати, а рішення суду першої інстанції змінити в частині мотивувальної частини.
Також позивачем заявлено клопотання про передачу цієї справи на розгляд Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.
За приписами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до Положення про Карпатський національний природний парк, затвердженого Наказом Міністерства захисту довкілля та природних ресурсів України №99 від 31.08.2020 «Карпатський національний природний парк» створений відповідно до постанови Ради Міністрів Української PCР від 03.06.1980 №376, є територією природно-заповідного фонду загальнодержавного значення.
Згідно із матеріалами Проекту організації території, загальна площа Парку складає 50495 га, у тому числі 38322 га землі, які передано Парку у постійне користування та 12173 га землі, що включені до його складу без вилучення у землекористувачів. З урахуванням розширення території Парку його загальна площа становить 50513,4638 га.
Відповідно до рішення сесії Ворохтянської селищної ради від 30 червня 2021 року №118-9/2021 «Про встановлення місцевих податків і зборів на території Ворохтянської селищної територіальної громади на 2023»:
- по категорії землі природно-заповідного фонду та іншого природоохоронного призначення (код виду цільового призначення 04.03 для збереження та використання національних природних парків) ставка за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі 1,2 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлено у розмірі 5 відсотків;
- по категорії: землі сільськогосподарського призначення (код виду цільового призначення 01.03 для ведення особистого селянського господарства) ставка за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі і відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлено у розмірі 5 відсотка;
- по категорії: землі житлової та громадської забудови (код виду використання 02.01 для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка) ставка за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі 0,1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлено у розмірі 5 відсотків.
Згідно із рішенням сесії Поляницької сільської ради від 24 червня 2021 року №169-8-2021 «Про встановлення місцевих податків і зборів на 2023 рік»:
- по категорії: землі природно-заповідного фонду та іншого природоохоронного призначення (код виду цільового призначення 04.03 для збереження та використання національних природних парків) ставка за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі 0,01 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлено у розмірі 5 відсотків.
- по категорії: землі сільськогосподарського призначення (код виду цільового призначення 01.03 для ведення особистого селянського господарства) ставка за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі 0,5 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлено у розмірі 5,0 відсотка.
- по категорії: землі житлової та громадської забудови (код виду цільового призначення 02.01 для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка) ставка за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі 0,03 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлено у розмірі 5 відсотків.
Відповідно до рішення сесії Зеленської сільської ради від 17 червня 2021 року №1 «Про встановлення ставок та пільг зі сплати земельному податку на 2022 рік», яке є чинним і на 2023 рік:
- по категорії: землі природно-заповідного фонду та іншого природоохоронного призначення (код виду цільового призначення 04.03 для збереження та використання національних природних парків) ставка за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлено у розмірі 1 відсотка.
- по категорії: землі сільськогосподарського призначення (код виду цільового призначення 01.03 для ведення особистого селянського господарства) ставка за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлена у розмірі 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, встановлено у розмірі 1 відсотка.
У податкових деклараціях з плати за землю (земельний податок) на 2023 рік від 19 грудня 2023 року №9345804992, від 22 грудня 2023 року №9349238503 Карпатським НПП самостійно виявлено арифметичні та методологічні помилки та при поданні уточнюючих податкових декларацій позивачем зменшено податкові зобов`язання:
по податковій декларації з плати за землю (в частині земельного податку з юридичних осіб) №9345804992 від 19 грудня 2023 року по Поляницькій ТГ на 9516628,26 грн;
по податковій декларації з плати за землю (в частині земельного податку з юридичних осіб) №9349238503 від 22 грудня 2023 року по Ворохтянській ТГ на 24126647,72 грн.
Крім того, 19 грудня 2023 року за реєстраційним №9345804074 позивачем подано уточнюючу податкову декларацію з плати за землю (земельний податок) на 2023 та застосовано ставку податку у розмірі 0,1 відсоток щодо площ 4271,39 га та 2496,39 га, решту площ земельних ділянок оподатковано за ставкою 1 відсоток. Відповідно Карпатським НПП нараховано до зменшення податкове зобов`язання із земельного податку в сумі 2010034,31 грн.
ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведено камеральну перевірку уточнюючих податкових декларацій з плати за землю (в частині земельного податку з юридичних осіб) щодо виявлених помилок (порушень) Карпатського НПП (код ЄДРПОУ 05509323) за 2023 рік.
У ході камеральної перевірки податкових декларацій контролюючим органом встановлено по окремих земельних ділянках невідповідність ставок за кодом цільового призначення 04.03, які платником застосовано при визначенні грошового зобов`язання, ставкам, що відповідають цьому призначенню та затвердженні рішенням сесії Поляницької сільської ради 24 червня 2021 року №169-8-2021 «Про встановлення місцевих податків і зборів по Поляницькій ТГ» та рішенням сесії Ворохтянської селищної ради від 30 червня 2021 року №118-9/2021 «Про встановлення місцевих податків і зборів на території Ворохтянської селищної територіальної громади по Ворохтянській ТГ».
Крім того, відповідно до даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, який є підставою для нарахування земельного податку, встановлено відсутність в якості об`єкту оподаткування земельних ділянок в уточненій податковій декларації із земельного податку:
0,15 га, кадастровий номер 2611093001:16:011:0100, цільове призначення для ведення особистого селянського господарства, підстава для користування земельною ділянкою рішення суду, серія та номер: справа №354/429/16-ц, виданий 09 березня 2023 року, видавник: Яремчанський міський суд Івано-Франківської області, відповідно до якого право власності набуто, починаючи з дати реєстрації речового права 05 жовтня 2023 року;
0,25 га, кадастровий номер 2611093001:16:011:0099, цільове призначення для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка), підстава для користування земельною ділянкою рішення суду, серія та номер: справа №354/429/16-ц, виданий 09 березня 2023 року, видавник: Яремчанський міський суд Івано-Франківської області, відповідно до якого право власності набуто, починаючи з дати реєстрації речового права 05 жовтня 2023 року;
0,25 га, кадастровий номер 2611091201:13:015:0101, цільове призначення для ведення особистого селянського господарства, підстава для користування земельною ділянкою постанова суду, серія та номер: справа №909/651/22, виданий 27 квітня 2023 року, видавник: Західний Апеляційний Господарський суд, відповідно до якого право власності набуто, починаючи з дати реєстрації речового права 29 червня 2023 року;
0,1512 га, кадастровий номер 2611091201:13:014:0026, цільове призначення для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка), підстава для користування земельною ділянкою постанова суду, серія та номер: справа №909/651/22, виданий 27 квітня 2023 року, видавник: Західний Апеляційний Господарський суд, відповідно до якого право власності набуто, починаючи з дати реєстрації речового права 29 червня 2023 року.
На думку контролюючого органу, Карпатським НПП допущено порушення правильності обчислення величини податкового зобов`язання земельного податку у поданих уточнюючих податкових деклараціях від 22 грудня 2023 року за №9349238503 по Ворохтянській ТГ та від 19 грудня 2023 року №9345804992 по Поляницькій ТГ з плати за землю (земельний податок) на 2023 рік за рахунок невірного застосування ставки податку та відсутності декларування об`єкту оподаткування земель сільськогосподарського призначення та земель житлової та громадської забудови.
За результатами перевірки контролюючим органом складено акт від 17 січня 2024 року №1083/09-19-04-08-15/055093230, яким зафіксовано порушення позивачем п.286.2 ст.286 ПК України, а саме: заниження податкових зобов`язань по земельному податку з юридичних осіб по Ворохтянській ТГ та по Поляницькій ТГ, в результаті неправильного застосування ставки земельного податку, яка визначена у відповідних рішеннях Поляницької ТГ та Ворохтянської ТГ для відповідного виду цільового призначення земельних ділянок, а також неповного відображення об`єктів оподаткування, які, зокрема, містяться в Державному реєстрі речових прав, зокрема:
в уточненій декларації, яка подана 19 грудня 2023 року за №9349238503 до Яремчанської ДПІ, встановлено заниження суми податкового зобов`язання по земельному податку з юридичних осіб (по Ворохтянській ТГ) за 11 місяців 2023 року на суму 22175820,42 грн;
в уточненій декларації, яка подана 19 грудня 2023 року №9345804992 до Яремчанської ДПІ, встановлено заниження суми податкового зобов`язання по земельному податку з юридичних осіб (по Поляницькій ТГ) за 11 місяців 2023 року на суму 8984895,67 грн (т.1 а.с.18-23).
Також ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведено камеральну перевірку уточнюючих податкових декларацій з плати за землю (в частині земельного податку з юридичних осіб) щодо виявлених помилок (порушень) Карпатським НПП (код ЄДРПОУ 05509323) за 2023 рік.
У ході камеральної перевірки податкових декларацій встановлено по окремих земельних ділянках невідповідність ставок за кодом цільового призначення 04.03, які платником застосовано при визначенні грошового зобов`язання, ставкам, що відповідають цьому призначенню та затверджені рішенням сесії Зеленської сільської ради від 17 червня 2021 року №1 «Про встановлення ставок та пільг зі сплати земельному податку на 2022 рік» та рішенням сесії Зеленської сільської ради від 15 лютого 2023 року №6/2 «Про встановлення пільги зі сплати земельного податку за земельні ділянки природно-заповідного фонду на 2023 рік».
Крім того, відповідно до даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, який є підставою для нарахування земельного податку, встановлено відсутність в якості об`єкту оподаткування земельних ділянок в уточненій податковій декларації із земельного податку:
0,25 га, кадастровий номер 2620881002:01:001:1244, цільове призначення для ведення особистого селянського господарства, підстава для користування земельною ділянкою рішення суду, серія та номер:938/341/20 (пров. №2/938/168/20), виданий 07 жовтня 2020 року, видавник: Верховинський районний суд Івано- Франківської області, відповідно до якого право власності набуто, починаючи з дати реєстрації речового права 04 лютого 2021 року;
0,40 га, кадастровий номер 2620881002:01:001:1245, цільове призначення для ведення особистого селянського господарства, підстава для користування земельною ділянкою рішення суду, серія та номер: 938/341/20 (пров. №2\938/168/20), виданий 07 жовтня 2020 року, видавник: Верховинський районний суд Івано-Франківської області, відповідно до якого право власності набуто, починаючи з дати реєстрації речового права 04 лютого 2021 року.
На думку контролюючого органу, Карпатським НПП допущено порушення правильності обчислення величини податкового зобов`язання земельного податку у поданій уточненій податковій декларації з плати за землю (земельний податок) на 2023 рік за рахунок невірного застосування ставки податку та відсутності декларування об`єкту оподаткування земель сільськогосподарського призначення.
За результатами перевірки контролюючим органом складено акт від 17 січня 2024 року №1182/09-19-04-07-14/055093230, яким зафіксовано порушення позивачем п.286.2 ст.286 ПК України, а саме: заниження податкових зобов`язань по земельному податку з юридичних осіб по Зеленській ТГ в результаті неправильного застосування ставки земельного податку, яка визначена у відповідному рішенні Зеленської ТГ для відповідного виду цільового призначення земельних ділянок, а також неповного відображення об`єктів оподаткування, які зокрема містяться в Державному реєстрі речових прав, зокрема в уточненій декларації, яка подана 19 грудня 2023 року за №9345804074 до Верховинської ДПІ, встановлено заниження суми податкового зобов`язання по земельному податку з юридичних осіб (по Зеленській ТГ) за 11 місяців 2023 року на суму 138583,48 грн.
21 лютого 2024 року позивач отримав податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області, а саме:
№00/4216/0408, яким на підставі акта камеральної перевірки №1083/09-19-04-08-15/05509323 від 17 січня 2024 року розраховано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2217582,04 грн;
№00/4227/0408, яким на підставі акта камеральної перевірки №1083/09-19-04-08-15/05509323 від 17 січня 2024 року розраховано суму штрафних (фінансових)санкцій у розмірі 898489,57 грн;
№00/3960/00, яким на підставі акта камеральної перевірки №1182/09-19-04-07-14/05509323 від 17 січня 2024 року розраховано суму штрафних (фінансових)санкцій у розмірі 13858,35 грн.
Не погодившись з вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, Карпатський НПП подав на них скарги в адміністративному порядку, а також 06 березня 2024 року направлено на адресу ДПС України клопотання від 06 березня 2024 року про поновлення пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку.
Згідно із рішенням ДПС України від 27 березня 2024 року №8569/6/99-00-06-03-02-06 у поновленні пропущеного строку відмовлено та рішенням ДПС України від 27 березня 2024 року №8571/6/99-00-06-03-02-06 скаргу №189 від 06 березня 2024 року на податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2024 року №00/4227/0408 залишено без розгляду, а скаргу повернуто.
Відповідно до рішення ДПС України від 27 березня 2024 року №8579/6/99-00-06-03-02-06 у поновленні пропущеного строку відмовлено та рішенням ДПС України від 27 березня 2024 року №8571/6/99-00-06-03-02-06 скаргу №188 від 06 березня 2024 року на податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2024 року №00/4216/0408 залишено без розгляду, а скаргу повернуто.
Згідно з рішенням ДПС України від 27 березня 2024 року №8565/6/99-00-06-03-02-06 у поновленні пропущеного строку відмовлено та рішенням ДПС України від 27 березня 2024 року №8576/6/99-00-06-03-02-06 скаргу №187 від 06 березня 2024 року на податкове повідомлення-рішення від 09 лютого 2024 року №00/3960/00 залишено без розгляду, а скаргу повернуто.
Карпатський НПП, не погоджуючись із вказаними повідомленнями-рішеннями, звернувся з цим позов у суд.
Задовольнивши позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом правомірно встановлено неправильне застосування позивачем ставок податку у розмірі 0,1% замість 5% та 1%, відповідно, та, як наслідок, заниження податкового зобов`язання земельного податку з юридичних осіб.
Разом з тим, судом першої інстанції встановлено, що земельні ділянки в уточнених податкових деклараціях із земельного податку 0,25 га, кадастровий номер 2620881002:01:001:1244; 0,40 га кадастровий номер 2620881002:01:001:1245; 0,15 га, кадастровий номер 2611093001:16:011:0100; 0,25 га, кадастровий номер 2611093001:16:011:0099; 0,1512 га, кадастровий номер 2611091201:13:014:0026; 0,2500 га, кадастровий номер 2611091201:13:015:0101 накладаються на земельні ділянки площею 2563,39 га (яка надана Карпатському НПП на підставі Державного акта на право постійного користування землею 1-ІФ №001504), площею 1971,73 га (яка надана Карпатському НПП на підставі державного акта на право постійного користування землею І-ІФ №002769), площею 4133,32 га (яка надана Карпатському НПП на підставі державного акта на право постійного користування землею І-ІФ №002770), відповідно, які, в свою чергу, вже є об`єктом оподаткування поданої позивачем уточнюючої податкової декларації, а тому суд дійшов висновку про помилковість висновків податкового органу щодо відсутності в якості об`єкту оподаткування земельних ділянок в уточнених податкових деклараціях із земельного податку, що, в тому числі, потягло за собою безпідставне збільшення податкових зобов`язань та, відповідно, свідчить про протиправність винесених спірних податкових повідомлень-рішень.
При цьому, вирішуючи питання щодо необхідності повного скасування податкових повідомлень-рішень чи лише в частині, з огляду на підтвердження помилковості висновків податкового органу про відсутність в якості об`єкту оподаткування земельних ділянок в уточнених податкових деклараціях із земельного податку, суд першої інстанції зазначив, що визначення нового розміру податкових зобов`язань є компетенцією контролюючого органу, а відтак оскаржувані податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 13 лютого 2024 року за №00/4216/0408 і №00/4227/0408, а також від 09 лютого 2024 року за №00/3960/00 необхідно скасувати повністю.
Скасувавши рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року, суд апеляційної інстанції погодився із висновком суду першої інстанції про правомірність встановлення контролюючим органом неправильного застосування позивачем ставок податку у розмірі 0,1% замість 5% та 1%.
При цьому, в частині підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що у випадку встановлення правомірності нарахування частини суми грошового зобов`язання оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями за основним платежем і штрафних (фінансових) санкцій та можливості обрахунку розміру такої суми, суд, в силу наданих процесуальним законом повноважень, не позбавлений можливості скасувати податкове повідомлення-рішення у відповідній частині.
За вказаних обставин, суд апеляційної інстанції, врахувавши наявний в матеріалах справи детальний Розрахунок податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій по земельному податку по кожній із територіальних громад, дійшов висновку про те, що у цій справі є можливість виокремити (ідентифікувати) правомірно застосовані податкові зобов`язання від тих, що визначені помилково, у зв`язку з чим у суду першої інстанції були відсутні об`єктивні підстави для визнання таких донарахувань протиправними в цілому.
Звертаючись із касаційною скаргою, Карпатський НПП оскаржує рішення суду першої інстанції в частині підстав задоволення позову та постанову суду апеляційної інстанції в цілому і вважає, що обґрунтовано застосував ставки земельного податку у розмірі 0,1% замість 5% та 1%.
Також скаржник вважає, що суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про можливість виокремити (ідентифікувати) правомірно застосовані податкові зобов`язання від тих, що визначені помилково. Такі висновки суду скаржник вважає втручанням у дискреційні повноваження контролюючого органу.
При цьому, в частині задоволених позовних вимог, зокрема щодо розмірів (сум) податкових зобов`язань, визначених судом апеляційної інстанції, як помилкові, скаржник в касаційній скарзі доводів не наводить, а відтак, не заперечує правильності їх обрахунку.
Колегія суддів Верховного Суду, надаючи правову оцінку спірним відносинам та висновкам судів першої та апеляційної інстанцій, виходить з такого.
Відповідно до пп.4.1.2, 4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на, зокрема, таких принципах: рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу; презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Згідно з пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин. Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 ПК України).
За змістом п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Згідно із п.76.1 ст.76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведено камеральні перевірки податкової звітності з плати за землю (земельний податок) за 2023 рік Карпатського НПП (по Ворохтянській ТГ, Поляницькій ТГ та Зеленській ТГ), за результатами яких складено акти від 17 січня 2024 року №1083/09-19-04-08-15/055093230 та акт від 17 січня 2024 року №1182/09-19-04-07-14/055093230.
У ході проведення камеральних перевірок встановлено порушення п.286.2 ст.286 ПК України платником занижено податкові зобов`язання по земельному податку:
по Ворохтянській ТГ за 11 місяців 2023 року на суму 22175820,42 грн;
по Поляницькій ТГ за 11 місяців 2023 року на суму 8984895,67 грн;
по Зеленській ТГ за 11 місяців 2023 року на суму 138583,48 грн.
За змістом п.46.1 ст.46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі податкова декларація) документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.
Відповідно до п.269.1 ст.269 ПК України платниками плати за землю є платники земельного податку: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі, яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності на правах постійного користування; платники орендної плати - землекористувачі (орендарі) земельних ділянок державної та комунальної власності на умовах оренди.
Згідно із ст.270 ПК України об`єктами оподаткування платою за землю є: об`єкти оподаткування земельним податком; земельні ділянки, які перебувають у власності; земельні частки (паї), які перебувають у власності; земельні ділянки державної та комунальної власності, які перебувають у володінні на праві постійного користування; об`єкти оподаткування орендною платою земельні ділянки державної та комунальної власності, надані в користування на умовах оренди.
З наведеного вище вбачається, що юридичні особи землекористувачі та власники земельних ділянок, які мають об`єкт оподаткування, визначений ст.270 ПК України, земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності, є платниками податків, а відтак у них є обов`язок подавати податкову декларацію з плати за землю.
За змістом п.49.1 - 49.2 ст.49 ПК України податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.
Платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.
Відповідно до п.286.2 - 286.4 ст.286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі. Платник плати за землю має право подавати щомісяця звітну податкову декларацію, що звільняє його від обов`язку подання податкової декларації не пізніше 20 лютого поточного року, протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним. За нововідведені земельні ділянки або за новоукладеними договорами оренди землі платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за звітним.
У разі зміни протягом року об`єкта та/або бази оподаткування платник плати за землю подає податкову декларацію протягом 20 календарних днів місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися такі зміни.
З системного аналізу наведених вище правових норм вбачається, що контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки подається податкова декларація щороку (за вибором платника податку річна до 20 лютого поточного року або щомісяця звітна) у разі виникнення об`єктів оподаткування або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню.
Згідно із п.47.1.1. п.47.1. ст.47 ПК України відповідальність за неподання, порушення порядку заповнення документів податкової звітності, порушення строків їх подання контролюючим органам, недостовірність інформації, наведеної у зазначених документах, несуть юридичні особи, резиденти або нерезиденти України, які відповідно до цього Кодексу визначені платниками податків, а також їх посадові особи.
За змістом пп.266.7.5 п.266.7 ст.266 ПК України платники податку - юридичні особи самостійно обчислюють суму податку станом на 1 січня звітного року і не пізніше 20 лютого цього ж року подають контролюючому органу за місцезнаходженням об`єкта/об`єктів оподаткування декларацію за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками поквартально
Карпатський НПП подав до ГУ ДПС в Івано-Франківській області уточнюючі звітні податкові декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 11 місяців 2023 року.
Згідно з розділом ІІІ Розрахунок (уточнення) податкового зобов`язання Карпатським НПП самостійно у трьох уточнюючих деклараціях визначено за звітний період розмір земельного податку у сумі:
556722,57 грн (по Поляницькій ТГ), тобто занижено відповідний податок на 9516628,26 грн у порівнянні з попередньо поданою декларацією;
2856107,79 грн (по Ворохтянській ТГ), тобто занижено відповідний податок на 24126647,72 грн у порівнянні з попередньо поданою декларацією;
280427,26 грн (по Зеленській ТГ), тобто занижено відповідний податок на 2010034,31грн у порівнянні з попередньо поданою декларацією.
Суму податкового зобов`язання позивачем розраховано, враховуючи, в тому числі ставку податку 0,1% від нормативної грошової оцінки земельних ділянок (33000,06 грн/га) для лісових земель, а не 5%, як встановлено рішеннями сесій Ворохтянської селищної ради від 30 червня 2021 року №118-9/2021, Поляницької сільської ради від 24 червня 2021 року №169-8-2021, та 1%, як встановлено рішенням Зеленської сільської ради від 17 червня 2021 року №1.
При цьому, як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій по Ворохтянській ТГ Карпатському НПП належать земельні ділянки, зокрема, з категорією земельної ділянки 04.03, вид права 2, серія та номер документа II-ІФ№00271, державна реєстрація прав власності/користування 29 грудня 2021 року №000003 та серія та номер документа II-ІФ№00150, державна реєстрація прав власності/користування 29 грудня 2021 року №000009; по Поляницькій ТГ Карпатському НПП належать земельні ділянки, зокрема, з категорією земельної ділянки 04,03, вид права 2, серія та номер документа II-ІФ№002769, державна реєстрація прав власності/користування 29 грудня 2021 року №00003 та серія та номер документа II-ІФ№002770, державна реєстрація прав власності/користування 29 грудня 2021 року № 000019; по Зеленській ТГ Карпатському НПП належать земельні ділянки, зокрема, з категорією земельної ділянки 04.03, вид права - 2, серія та номер документа ІІ-ІФ№0011503, державна реєстрація прав власності/користування 06 лютого 2002 року №92 та серія та номер документа ІІ-ІФ№001504, державна реєстрація прав власності/користування 25 лютого 2002 року №3243.
За змістом ч.1 ст.206 Земельного кодексу України використання землі в Україні є платним.
Відповідно до ст.5 Закону України від 11 грудня 2003 року за №1378-IV «Про оцінку земель» (далі - Закон №1378-IV) нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться у разі визначення розміру земельного податку і орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності (стаття 13); нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру земельного податку (стаття 5).
Згідно із ч.2 ст.20 Закону №1378-IV дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки.
За змістом п.10.1.1 ст.10 ПК України податок на майно належить до місцевих податків. Органи місцевого самоврядування встановлюють ставки плати за землю та пільги щодо земельного податку, що сплачується на відповідній території (п.284.1 ст.284 ПК України).
Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру (п.286.1 ст.286 ПК України).
Відповідно до ст.10.3 ПК України місцеві ради в межах повноважень, визначених цим Кодексом, вирішують питання відповідно до вимог цього Кодексу щодо встановлення податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) та встановлення збору за місця для паркування транспортних засобів, туристичного збору.
Згідно із ст.265 ПК України податок на майно складається з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю.
За змістом пп.12.1.2 п.12.1. ст.12 ПК України Верховна Рада України встановлює на території України загальнодержавні податки та збори і визначає перелік місцевих податків та зборів, установлення яких належить до компетенції сільських, селищних, міських рад та рад об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад.
Відповідно до п.12.3. ст.12 ПК України сільські, селищні, міські ради та ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, в межах своїх повноважень приймають рішення про встановлення місцевих податків та зборів.
Установлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом (пп.12.3.1. п.12.3 ст.12 ПК України).
Згідно із пп.12.3.3. п.12.3 ст.12 ПК України копія прийнятого рішення про встановлення місцевих податків чи зборів надсилається у десятиденний строк з дня оприлюднення до контролюючого органу, в якому перебувають на обліку платники відповідних місцевих податків та зборів.
За змістом пп.12.3.4. п.12.3 ст.12 ПК України рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Відповідно до пп.12.4.3 п.12.4 ст.12 ПК України до повноважень сільських, селищних, міських рад та рад об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, щодо податків та зборів належать: до початку наступного бюджетного періоду прийняття рішення про встановлення місцевих податків та зборів, зміну розміру їх ставок, об`єкта оподаткування, порядку справляння чи надання податкових пільг, яке тягне за собою зміну податкових зобов`язань платників податків та яке набирає чинності з початку бюджетного періоду.
Згідно із п.12.5 ст.12 ПК України офіційно оприлюднене рішення про встановлення місцевих податків та зборів є нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, який набирає чинності з урахуванням строків, передбачених підпунктом 12.3.4 цієї статті.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючий орган, приймаючи оскаржені податкові повідомлення-рішення, керувався рішеннями сесій Ворохтянської селищної ради від 30 червня 2021 року №118-9/2021, Поляницької сільської ради від 24 червня 2021 року №169-8-2021 та Зеленської сільської ради від 17 червня 2021 року №1, якими встановлено ставки та пільги із сплати земельного податку, в тому числі і на 2023 рік.
Вищевказані рішення сільських рад були чинними на момент виникнення спірних правовідносин.
За змістом ч.1 ст.73 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні», акти ради, сільського, селищного, міського голови, голови районної в місті ради, виконавчого комітету сільської, селищної, міської, районної у місті (у разі її створення) ради, прийняті в межах наданих їм повноважень, є обов`язковими для виконання всіма розташованими на відповідній території органами виконавчої влади, об`єднаннями громадян, підприємствами, установами та організаціями, посадовими особами, а також громадянами, які постійно або тимчасово проживають на відповідній території.
Як правильно зазначив суд першої інстанції, у межах спірних правовідносин прийняті органами місцевого самоврядування рішення є нормативно-правовими актами, приписи яких, зокрема, змінюють для позивача права та обов`язки, є способом реалізації владних управлінських функцій радами як суб`єктами владних повноважень у відповідності до комплексного правового регулювання в межах розсуду цих органів, з урахуванням інтересів членів територіальних громад та кожного члена цих громад. Дані рішення не скасовані в судовому або іншому порядку, внаслідок чого є обов`язковими як для позивача, так і для відповідача у справі.
Встановлення місцевих податків і зборів входить до компетенції органів місцевого самоврядування, податковий же орган, яким є відповідач у справі, наділений повноваженнями по застосуванню в межах своєї компетенції вже прийнятих нормативно-правових актів, в тому числі рішень органів місцевого самоврядування, норми яких є чинними на час їх застосування та обов`язковими.
За змістом ст.271 ПК України базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельної ділянки з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельної ділянки, нормативну грошову оцінку якої не проведено. База оподаткування по земельних частках (паях) визначається згідно із даними земельних ділянок, на які фізичні особи мають право як власники земельних часток (паїв), з урахуванням підпунктів 271.1.1 та 271.1.2 цього пункту.
Відповідно до п.271.2 ст.271 ПК України рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Згідно із ст.274 ПК України ставка земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено (незалежно від місцезнаходження): 274.1 ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а для лісових земель не більше 0,1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки; 274.2 ставка податку встановлюється у розмірі не більше 12 відсотків від їх нормативної грошової оцінки за земельні ділянки, що перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності).
За змістом ст.277 ПК України ставка податку за земельні ділянки, у тому числі право на які фізичні особи мають як власники земельних часток (паїв), розташовані за межами населених пунктів або в межах населених пунктів, встановлюється у розмірі не більше 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків від нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, а для лісових земель - не більше 0,1 відсотка від нормативної грошової оцінки площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області.
Відповідно до п.287.10 ст.287 ПК України податкове зобов`язання з цього податку може бути нараховано за податкові (звітні) періоди (роки) у межах строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 ПК України. Базовим податковим (звітним) періодом для земельного податку є календарний рік.
Згідно із п.286.2 ст.286 ПК України платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму плати за землю щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають до відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, із розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. Під час подання першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, а надалі такий витяг подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
За змістом пп.14.1.39 п.14.1 ст.14 ПК України грошове зобов`язання платника податків сума коштів, що платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п.54.1 ст.54 ПК України платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені ПК України, така сума грошового зобов`язання вважається узгодженою.
Згідно із доводами позивача, відповідно до таблиці 6.2.3.I. Проекту організації території, охорони відтворення та рекреаційного використання природних комплексів і об`єктів Карпатського національного природного парку здійснено розподіл загальної площі Карпатського НПП за категоріями в розрізі землекористувачів, по адміністративних районах і по функціональних зонах та визначено, що землі Парку поділяються на лісові та нелісові землі. Лісові землі складають 34827,4 га (90,9%) в тому числі вкритті лісовою рослинністю 33998,3 га. Таким чином, на думку позивача, ним правильно застосовано ставку земельного податку 0,1% для лісових земель, не врахувавши згадані рішення територіальних громад.
Так, за змістом ст.1 Лісового кодексу України, лісовими ділянками є ділянки лісового фонду України з визначеними межами, виділені відповідно до цього кодексу для ведення лісового господарства та використання лісових ресурсів без вилучення її у землекористувача або власника землі.
Відповідно до пп.14.1.74 п.14.1 ст.14 ПК України земельна ділянка - частина земної поверхні з установленими межами, певним місцем розташування, цільовим (господарським) призначенням та з визначеними щодо неї правами; цільове призначення земельної ділянки - використання земельної ділянки за призначенням, визначеним на підставі документації із землеустрою у встановленому законодавством порядку.
Згідно з п.286.1 ст.286 ПК України підстава для нарахування земельного податку дані державного земельного кадастру.
Таким чином, при визначенні ставок земельного податку за земельні ділянки, згідно з приписами статей 274, 277 цього Кодексу, має значення їх цільове призначення, визначені на підставі документації із землеустрою, згідно з даними Державного земельного кадастру.
Процедуру та вимоги щодо ведення Державного земельного кадастру визначено постановою Кабінету Міністрів України від 17 жовтня 2020 року за №1051, якою затверджено Порядок ведення Державного земельного кадастру (далі Порядок №1051).
Додатком 58 до Порядку №1051 є Класифікатор видів цільового призначення земельних ділянок, видів функціонального призначення територій та співвідношення між ними, а також правила їх застосування (надалі Класифікатор).
Класифікатор призначений для вирішення таких основних завдань, зокрема, отримання інформації, необхідної для нарахування та справляння плати за землю.
Об`єктами класифікації у Класифікаторі є земельні ділянки з певним видом їх цільового призначення в межах відповідних категорій земель та функціональних зон територій.
Вид цільового призначення земельної ділянки визначений відповідно до встановлених законом вимог конкретний напрям використання земельної ділянки та її правовий режим в межах відповідної категорії земель та функціонального призначення територій.
Наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23.07.2010 №548, затверджено класифікацію видів цільового призначення земель (надалі Класифікація).
Пунктом 1.4 Класифікації (КВЦПП) КВЦПЗ визначено поділ земель на окремі види цільового призначення земель, які характеризуються власним правовим режимом, екосистемними функціями, типами забудови, типами особливо цінних об`єктів.
Відповідно до Класифікацї видів цільового призначення земель:
Секція А, розділ 01 Землі сільськогосподарського призначення (землі, надані для виробництва сільськогосподарської продукції, здійснення сільськогосподарської науково-дослідної та навчальної діяльності, розміщення відповідної виробничої інфраструктури, у тому числі інфраструктури оптових ринків сільськогосподарської продукції, або призначені для цих цілей; землі, надані для діяльності у сфері надання послуг у сільському господарстві, та інше). Містить підгрупи від 01.01 до 01.14. Так підгрупа 01.14 - Для цілей підрозділів 01.01-01.13 та для збереження та використання земель природно-заповідного фонду.
Секція С, розділ 04 Землі природно-заповідного фонду (природні території та об`єкти (природні заповідники, національні природні парки, біосферні заповідники, регіональні ландшафтні парки, заказники, пам`ятки природи, заповідні урочища), а також штучно створені об`єкти (ботанічні сади, дендрологічні парки, зоологічні парки, парки-пам`ятки садово-паркового мистецтва), що надаються в постійне користування спеціальним адміністраціям територій та об`єктів природно-заповідного фонду (крім земельних ділянок під об`єктами природно-заповідного фонду, що включені до їх складу без вилучення)). Містить підгрупи від 04.01 до 04.11. Так підгрупа 04.03 - Для збереження та використання національних природних парків.
Секція Н, розділ 09 Землі лісогосподарського призначення (землі, вкриті лісовою рослинністю, а також не вкриті лісовою рослинністю, нелісові землі, які надані та використовуються для потреб лісового господарства, крім земель, зайнятих зеленими насадженнями у межах населених пунктів, які не віднесені до категорії лісів, а також земель, зайнятих окремими деревами і групами дерев, чагарниками на сільськогосподарських угіддях, присадибних, дачних і садових ділянках). Містить підгрупи від 09.01 до 09.03. Так підгрупа 09.03 - для цілей підрозділів 09.01-09.02 та для збереження та використання земель природно-заповідного фонду.
Таким чином, Секцію С складають землі природно-заповітного фонду та іншого природоохоронного призначення, підрозділ 04.03 землі Для збереження та використання національних природних парків, Секцію Н складають землі лісогосподарського призначення, підрозділ 09.03 землі Для цілей підрозділів 09.01-09.02 та для збереження та використання земель природно-заповітного фонду.
Рішеннями сесій Ворохтянської селищної ради від 30 червня 2021 року №118-9/2021 «Про встановлення місцевих податків і зборів на території Ворохтянської селищної територіальної громади на 2023 рік» та Поляницької сільської ради від 24 червня 2021 року №169-8-2021 «Про встановлення місцевих податків і зборів на 2023 рік» по категорії землі природно-заповідного фонду та іншого природоохоронного призначення (код виду цільового призначення 04.03 для збереження та використання національних природних парків), по категорії: землі сільськогосподарського призначення (код виду цільового призначення 01.03 для ведення особистого селянського господарства) та по категорії: землі житлової та громадської забудови (код виду використання 02.01 для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка) ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, встановлено у розмірі 5 відсотків.
Крім того, рішенням сесії Зеленської сільської ради від 17 червня 2021 року №1 «Про встановлення ставок та пільг зі сплати земельному податку на 2022 рік», яке є чинним і на 2023 рік по аналогічних категоріях земель, ставка податку за земельні ділянки, розташовані за межами населених пунктів, встановлено у розмірі 1 відсоток.
Разом з тим, як обґрунтовано встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, в уточнених податкових деклараціях за 11 місяців 2023 року по Поляницькій ТГ, Ворохтянській ТГ та Зеленській ТГ Карпатським НПП неправильно застосовано ставку податку у розмірі 0,1%, оскільки відповідно до вищевказаних рішень сільських рад ставка податку для категорії земель за видом цільового призначення 04: Землі природно-заповідного фонду, та підкодом: 04.03 для збереження та використання національних природних парків становить 5% та 1% відповідно від нормативної грошової оцінки.
З огляду на наведені вимоги чинного законодавства та встановлені фактичні обставини справи у їх сукупності, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновком судів першої та апеляційної інстанцій про те, що згідно з уточненими податковими деклараціями за 11 місяців 2023 року по Поляницькій ТГ, Ворохтянській ТГ та Зеленській ТГ, контролюючим органом обґрунтовано встановлено неправильне застосування ставок податку у розмірі 0,1% замість 5% та 1% відповідно та, як наслідок, заниження позивачем податкового зобов`язання земельного податку з юридичних осіб.
Доводи касаційної скарги наведених висновків не спростовують, а наявність зазначеного позивачем проекту Закону про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування земель природно-заповідного фонду земельним податком від 30.10.2023 №10198, яким передбачено внесення змін до Податкового кодексу України щодо встановлення ставки земельного податку за земельні ділянки, які належать до земель природно-заповідного фонду, в розмірі, що не перевищує 0,1% від їх нормативної грошової оцінки, навпаки підтверджує висновки судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність та відсутність нормативно-правової основи для застосування ставок податку у розмірі 0,1% у даних правовідносинах.
Щодо висновків суду апеляційної інстанції в частині підстав скасування рішення суду першої інстанції, то колегія суддів Верховного Суду виходить з такого.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, відповідно до Проекту організації території, загальна площа Карпатського НПП складає 50495 га, у тому числі 38322 га земель, які передано Парку у постійне користування та 12173 га земель, що включені до його складу без вилучення у землекористувачів.
На загальну площу 38322 га у 2001 році Парку було видано 8 актів на право постійного користування землею. Зокрема, рішенням Яремчанської міської ради №189-3/2001 від 27 грудня 2001 року Про затвердження матеріалів інвентаризації земельних ділянок Карпатського НПП затверджено матеріали інвентаризації земельних ділянок Карпатського НПП загальною площею 31381,11 га на території Яремчанської міської ради та видано державний акту на право постійного користування землею серії І-ІФ №002766, зареєстрований в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею 29 грудня 2001 року за №000052; державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №002770, зареєстрований в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею 29 грудня 2001 року за №000019; державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №002771, зареєстрований в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею 29 грудня 2001 року за №000003; державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ № 002772, зареєстрований в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею 29 грудня 2001 року за №000006; державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №002769, зареєстрований в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею 29 грудня 2001 року за №000003; державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №001505, зареєстрований в Книзі записів державних актів на право постійного користування землею 29 грудня 2001 року за №000009.
Відповідно до рішення Бистрецької сільської ради від 11 вересня 2001 року №50 затверджено матеріали інвентаризації земель Карпатського НПП загальною площею 2563,39 га та видано Державний акт на право постійного користування землею І-ІФ №001504, зареєстрований за №3243 від 25 лютого 2002 року.
Згідно із рішенням Зеленської сільської ради від 29 жовтня 2001 року затверджено матеріали інвентаризації земель Карпатського НПП загальною площею 4377,39 га (т.3 а.с.13) та видано Державний акт на право постійного користування землею І-ІФ №001503, зареєстрований №92 від 06 лютого 2002 року.
Таким чином, суд апеляційної інстанції встановив, що загальна площа земель Карпатського НПП становить 38322 га земель.
При цьому, згідно із державним актом на право постійного користування землею І-ІФ №002769 від 29 грудня 2001 року Карпатському НПП надано у постійне користування 1971,73 га земель для природно-заповідного використання (на території на той час Поляницької сільської ради).
Відповідно до Державного акта на право постійного користування землею І-ІФ №002770 від 29 грудня 2001 року Карпатському НПП надано у постійне користування 4133,32 га земель для природно-заповідного використання (на території на той час Яблуницької сільської ради).
Тобто, загальна площа земель, наданих Карпатському НПП у постійне користування на території Поляницької територіальної громади, становить 6105,05 га.
На території Зеленської сільської ради згідно з Державним актом на право постійного користування землею І-ІФ №001504 від 25 лютого 2002 року Карпатському НПП надано у постійне користування 2563.39 га земель для природно-заповідного використання (на території на той час Бистрецької сільської ради) та згідно з Державним актом на право постійного користування землею І-ІФ №001503 від 06 лютого 2002 року Карпатському НПП надано у постійне користування 4377,39 га земель для природно-заповідного використання.
Таким чином, загальна площа земель Парку на території Зеленської ТГ становить 6940,78 га.
Відповідно до розпорядження Івано-Франківської ОДА від 30 серпня 2017 року №509 «Про надання Карпатському національному природному парку дозволу на розроблення технічних документацій із землеустрою щодо встановлення (відновлення) меж земельних ділянок в натурі (на місцевості)» Карпатському національному природному парку надано дозвіл на розроблення технічних документацій із землеустрою щодо встановлення (відновлення) меж земельних ділянок в натурі (на місцевості) (землі-природно-заповідного та іншого природоохоронного призначення державної власності):
орієнтовною площею 3592,6900 га на території Яремчанської міської ради Івано-Франківської області для збереження та використання національних природних парків (державний акту на право постійного користування землею серії І-ІФ №002766);
орієнтовною площею 5332,1900 га на території Микуличинської сільської ради Яремчанської міської ради Івано-Франківської областідля збереження та використання національних природних парків (державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №002772);
орієнтовною площею 1971,7300 га на території Поляницької сільської ради Яремчанської міської ради Івано-Франківської області для збереження та використання національних природних парків (державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №002769);
орієнтовною площею 5430,4400 га на території Татарівської сільської ради Яремчанської міської ради Івано-Франківської області для збереження та використання національних природних парків (державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №002771);
орієнтовною площею 4133,3200 га на території Яблуницької сільської ради Яремчанської міської ради Івано-Франківської областідля збереження та використання національних природних парків (державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №002770);
орієнтованою площею 10920,7400 га на території Ворохтянської селищної ради Яремчанської міської ради Івано-Франківської областідля збереження та використання національних природних парків (державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №001505);
орієнтовною площею 4377,3900 га на території Зеленської сільської ради Верховинського району Івано-Франківської області для збереження та використання національних природних парків (державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №001503);
орієнтовною площею 2563,3900 га на території Бистрецької сільської ради Верховинського району Івано-Франківської області для збереження та використання національних природних парків (державний акт на право постійного користування землею серії І-ІФ №001505) (т. 3 а.с. 16).
У подальшому Карпатським НПП укладено з Товариством з обмеженою відповідальністю науково-виробничим підприємством «Агроресурссистеми» Договір про закупівлю послуг Розроблення технічної документації із землеустрою щодо встановлення (відновлення) меж земельних ділянок в натурі (на місцевості) Карпатського національного природного парку код за ДК021:71350000-6 Науково-технічні послуги в галузі інженерії №153 від 03.10.2018 (далі Договір №153).
Згідно з п.1.1. Договору №153 в порядку і на умовах, встановлених цим договором, Виконавець, після підписання цього Договору, зобов`язується надати належним чином та в повному обсязі послуги з Розроблення технічної документації із землеустрою щодо встановлення (відновлення) меж земельних ділянок в натурі (на місцевості) Карпатського національного природного парку код за ДК021:71350000-6 Науково-технічні послуги в галузі інженерії, а Замовник отримати такі Послуги та оплатити їх. Найменування послуг, їх обсяг та характеристика, визначені в Технічному завданні у формі Додатку №1 до Договору №153, який є невід`ємною частиною Договору.
На виконання умов Договору №153 Товариство з обмеженою відповідальністю науково-виробниче підприємство «Агроресурссистеми» у 2022 році внесло відомості до Державного земельного кадастру про 11 земельних ділянок (11 кадастрових номерів) на території Ворохтянської селищної ради та про 14 земельних ділянок на території Яремчанської міської ради.
При цьому, як встановлено судом апеляційної інстанції, у зв`язку із тим, що технічна документація не розроблялась на територію Зеленської сільської ради та Поляницької сільської ради, відомості про земельні ділянки, які належать позивачу на праві постійного користування на території зазначених територіальних громад у Державний земельний кадастр не вносились, то площу земель Карпатського НПП на території Зеленської сільської ради та Поляницької сільської ради підтверджують державні акти на право постійного користування та витяги з проекту організації території.
В акті перевірки від 17 січня 2024 року №1083/09-19-04-08-15/05509323 зазначено про відсутність в якості об`єкта оподаткування земельних ділянок в уточнених податкових деклараціях із земельного податку площею 0,15 га з кадастровим номером 2611093001:16:011:0100, площею 0,25 га з кадастровим номером 2611093001:16:011:0099, площею 0,25 га з кадастровим номером 2611091201:13:015:0101 та площею 0,1512 га з кадастровим номером 2611091201:13:014:0026.
Рішенням Яремчанського міського суду Івано-Франківської області від 09 березня 2023 року у справі №354/429/16, яке залишене в силі постановою Івано-Франківського апеляційного суду від 09 серпня 2023 року, встановлено, що земельна ділянка з кадастровим номером 2611093001:16:011:0100 площею 0,15 га та земельна ділянка з кадастровим номером 2611093001:16:011:0099 площею 0,25 га знаходиться у кварталі 3 виділі 23 Яблуницького ПНДВ Карпатського НПП та накладається на земельну ділянку площею 1971,73 га, надану Парку у постійне користування згідно Державного акта на право постійного користування землею І-ІФ №002769. Рішенням Яремчанського міського суду Івано-Франківської області від 09 березня 2023 року витребувано із незаконного володіння ОСОБА_1 земельну ділянку з кадастровим номером 2611093001:16:011:0100 площею 0,15 га, та земельну ділянку з кадастровим номером 2611093001:16:011:0099 площею 0,25 га у користь держави в особі постійного землекористувача Карпатського НПП.
Таким чином, судом апеляційної інстанції встановлено, що станом на дату проведення перевірки земельні ділянки з кадастровими номерами 2611093001:16:011:0100 та 2611093001:16:011:0099 накладаються земельну ділянку 2611091200:10:001:0009 площею 2913.3732, яка вже є об`єктом оподаткування згідно з податковою декларацією №9028987623 (п.1.1, п.1.2 таблиці Розрахунок сум земельного податку). Також зазначене підтверджується викопіювання з Публічної кадастрової карти за посиланням.
Крім того, згідно з постановою Західного апеляційного господарського суду від 27 квітня 2023 року у справі №909/651/22 за результатами розгляду апеляційної скарги Першого заступника керівника Івано-Франківської обласної прокуратури на рішення Господарського суду Івано-Франківської області від 13 грудня 2022 року у справі №909/651/22 встановлено, що земельна ділянка природно-заповідного фонду площею 0,1512 га з кадастровим номером 2611091201:13:014:0026 та земельна ділянка природно-заповідного фонду площею 0,2500 га з кадастровим номером 2611091201:13:015:0101 накладаються на земельну ділянку площею 4133,32 га, яка надана Карпатському НПП на праві постійного користування згідно Державного акта на право постійного користування землею І-ІФ №002770 від 29 грудня 2001 року.
З врахуванням наведеного, земельні ділянки природно-заповідного фонду площею 0,1512 га з кадастровим номером 2611091201:13:014:0026 та площею 0,2500 га з кадастровим номером 2611091201:13:015:0101 накладаються на земельну ділянку площею 4133,32 га, яка надана Карпатському НПП на підставі державного акта на право постійного користування землею І-ІФ №002770, тобто фактично знаходиться в межах земельної ділянки площею 4133,32 га та яка вже є об`єктом оподаткування поданої позивачем уточнюючої податкової декларації.
Також у акті перевірки №1182/09-19-04-07-14/ НОМЕР_1 від 17 січня 2024 року відповідач покликається на відсутність в якості об`єкта оподаткування в уточненій податковій декларації із земельного податку земельних ділянок 0,25 га з кадастровим номером 2620881002:01:001:1244 та 0,40 га з кадастровим номером 2620881002:01:001:1245.
Як встановлено судом апеляційної інстанції, відповідно до рішення Верховинського районного суду Іванно-Франківської області від 07 жовтня 2020 року у справі №938/341/20, земельна ділянка з кадастровим номером 2620881002:01:001:1244 площею 0,25 га та земельна ділянка з кадастровим номером 2620881002:01:001:1245 площею 0,40 га, що розміщені у с.Берестечко, урочище Луб`єнка, Бистрецької сільської ради (на сьогодні Зеленська територіальна громада), передані у власність ОСОБА_2 , повністю накладаються на земельні ділянки, що перебувають у постійному користуванні Карпатського НПП на підставі Державного акта на право постійного користування землею І-ІФ №001504 від 25 лютого 2002 року.
Крім того, як вставноелно судом апеляційної інстанції, факт щодо накладення земельних ділянок площею 0,25 га та площею 0,40 га на земельні ділянки, що перебувають у постійному користуванні Карпатського НПП, також підтверджується висновком експерта за результатами проведення земельно-технічної та земельно-оцінюючої експертизи від 25 червня 2020 року №1349/1468-1470/20-28.
Отже, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що у матеріалах справи міститься детальний Розрахунок податкових зобов`язань та штрафних (фінансових) санкцій по земельному податку по кожній із територіальних громад, а саме:
1) по Ворохтянській ТГ (податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2024 року №00/4216/0408) сума донарахувань земельного податку, за земельні ділянки, які відсутні в якості об`єкта оподаткування земельних ділянок в уточнених податкових деклараціях, становить 119 грн, з яких: 108,18 грн основний платіж; 10,82 грн штрафні (фінансові) санкції.
Решта суми 24393283,46 грн (в тому числі 22175712,24 грн, основний платіж та 2217571,22 грн штрафні (фінансові) санкції) становлять донарахування земельного податку за неправильне застосування позивачем ставок податку.
2) по Поляницькій ТГ (податкове повідомлення-рішення від 13 лютого 2024 року №00/4227/0408) сума донарахувань земельного податку, за земельні ділянки, які відсутні в якості об`єкта оподаткування земельних ділянок в уточнених податкових деклараціях, становить 71,60 грн, з яких: 65,09 грн основний платіж; 6,51 грн штрафні (фінансові) санкції.
Решта суми 9883313,64 грн (в тому числі 8984830,58 грн основний платіж та 898483,06 грн штрафні (фінансові) санкції) становлять донарахування земельного податку за неправильне застосування позивачем ставок податку.
3) по Зеленській с/р. (податкове повідомлення-рішення від 09 лютого 2024 року №00/3960/00 сума донарахування земельного податку, за земельні ділянки, які відсутні в якості об`єкта оподаткування земельних ділянок в уточнених податкових деклараціях, становить 170,97 грн, з яких: 155,43 грн основний платіж 15,54 грн штрафні (фінансові) санкції.
Решту суми 152270,86 грн (в тому числі 138428,04 грн основний платіж та 13842,82 грн штрафні (фінансові) санкції) становлять донарахувань земельного податку за неправильне застосування позивачем ставок податку.
За встановлених судом апеляційної інстанції обставин, колегія суддів Верховного Суду вважає, що суд, в силу наданих процесуальним законом повноважень, не позбавлений можливості скасувати податкове повідомлення-рішення у відповідній частині
Зокрема, відповідно до пункту 2 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Таким чином, колегія суддів Верховного Суду, враховуючи проведений судом апеляційної інстанції розрахунок, дійшла висновку про те, що у цій справі є можливість виокремити (ідентифікувати) правомірно застосовані податкові зобов`язання від тих, що визначені помилково, у зв`язку з чим у суду першої інстанції були відсутні об`єктивні підстави для визнання таких донарахувань протиправними вцілому.
Також колегія суддів враховую, що позивач не заперечує проти правильності розрахунку сум податкових зобов`язань, здійснених судом апеляційної інстанції.
Щодо заявленого скаржником клопотання про передачу цієї справи на розгляд Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, то колегія суддів виходить з такого.
В обґрунтування заявленого клопотання, з посиланням на частину першу статті 346 КАС України, Карпатський НПП зазначає, що спір у цій справі стосується проблеми встановлення ставок земельного податку для установ природно-заповідного фонду, справа має виключну правову проблему, а тому є необхідність передачі справи саме до Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду. 
Відповідно до частини першої статті 346 КАС України суд, який розглядає справу в касаційному порядку у складі колегії суддів, передає справу на розгляд палати, до якої входить така колегія, якщо ця колегія вважає за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду у складі колегії суддів з цієї самої палати або у складі такої палати.
Однак скаржник не вказує від яких висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду у складі колегії суддів з цієї самої палати або у складі такої палати необхідно відступити, а відтак, клопотання позивача про передачу справи на розгляд судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду задоволенню не підлягає.
За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що доводи касаційної скарги, які були підставою відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду, а тому рішення суду апеляційної інстанції у цій справі постановлено з додержанням норм процесуального та матеріального права, підстави для його скасування відсутні.
Відповідно до частини третьої ст. 343 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Карпатського національного природного парку залишити без задоволення, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2025 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя                                                                                          О.В.Білоус
Судді                                                                                                               І.Л.Желтобрюх
                                                                                                              В.В.Хохуляк