ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 червня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 340/8062/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Малиш Н.І. (доповідач), суддів:  Баранник Н.П., Щербака А.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 05 березня 2025 року (суддя 1-ї інстанції Момонт Г.М.) в адміністративній справі №340/8062/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Матагі» до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:
17.12.2024 Товариство з обмеженою відповідальністю «Матагі» звернулось до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі – відповідач-1), Державної податкової служби України (далі – відповідач-2), в якому з урахуванням роз`єднання судом позовних вимог у справі в самостійні провадження, просило суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних №11097587/42503977 від 23.05.2024 р. щодо відмови у реєстрації податкової накладної №22 від 19.04.2023;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Матагі» №22 від 19.04.2023 р., днем її надсилання на реєстрацію.
Позовні вимоги представник позивача обґрунтовує тим, що у квітні 2023 року ТОВ    «Матагі» за наслідками здійсненої господарської операції, на дату виникнення податкових зобов`язань, засобами електронного зв`язку через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» Державної податкової служби України надіслано на реєстрацію податкову накладну 22 від 19.04.2023 р. по взаємовідносинам з ТОВ «Фалькон-Агро». Зазначена накладна була прийнята ДПС України, проте згідно з квитанцією №1 реєстрація накладної зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості. Також позивачу було запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (без конкретизації, які саме документи мають бути надані). Для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, позивачем надіслано до контролюючого органу повідомлення з додатками про надання пояснень та копій документів №89 від 21.05.2024 р. про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрація якої зупинена та документи для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також пояснення щодо суті господарських операцій. За результатом розгляду повідомлення ГУ ДПС у Кіровоградській області прийнято оскаржуване рішення, яке представник позивача вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню. Представник позивача звертає увагу на те, що головною причиною зупинення реєстрації вказаних податкових накладних було рішення відповідача-1 про відповідність ТОВ «Матагі» п.8 Критеріям ризиковості платника податку. Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 21.02.2024 р. у справі №340/9174/23 рішення ГУ ДПС у Кіровоградській області від 20.07.2023 р. №29134 було визнано протиправним та скасовано. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19.06.2024 р. у справі №340/9174/23 ГУ ДПС у Кіровоградській області зобов`язано виключити ТОВ    «Матагі» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. Представник позивача наголошує на тому, що у відповідача-1 не було підстав вважати, що ТОВ «Матагі» підпадає під критерії ризиковості платника податку.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 05 березня 2025 року позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 – Головне управління ДПС у Кіровоградській області подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення.
Позивач та відповідач-2 правом подання відзивів на апеляційну скаргу не скористались.
В силу пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Матагі» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основний вид діяльності – інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (а.с.42).
02.01.2023 р. між Товариством з обмеженою відповідальністю «Фалькон-Агро» (Клієнт) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Матагі» (Експедитор) укладено договір №02012023-ФА на транспортно-експедиційне обслуговування вантажів.
ТОВ «Матагі» виписано на отримувача (покупця) ТОВ «Фалькон-Агро» податкову накладну №22 від 19.04.2023 р. на суму 335 461,80 грн, у тому числі ПДВ – 40    217,73 грн (а.с.12), яку 18.05.2023 р. подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.13).
Відповідно до квитанції від 18.05.2023 р. №9115901387 податкову накладну №22 від 19.04.2023 р. збережено, реєстрація зупинена, оскільки податкова накладна складена та подана платником податку, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. При цьому запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.13).
21.05.2024 р. ТОВ «Матагі» подано до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 21.05.2024 р. №89 до якого додано 26 додатків (а.с.15, 16).
Відповідно до протоколу засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.05.2024    р. №88 за результатами розгляду повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим у реєстрації податковим накладним переліку наданих документів та надання відповідних пропозицій, вирішили підтримати пропозиції щодо відмови реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі з причини відсутності копій повного пакету документів відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165 та п.5, п.9 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. №520 по ТОВ    «Матагі», податкова накладна №22 від 19.04.2023 р., оскільки платника включено до переліку платників, які мають ознаки ризиковості та відповідають п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. №1165 «Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (а.с.71).
Рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.05.2024 р. №11097587/42503977 відмовлено у реєстрації податкової накладної №22 від 19.04.2023 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додатково зазначено, що платника включено до переліку платників, які мають ознаки ризиковості та відповідають п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 «Про запровадження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.14).
Позивач вважаючи вищевказане рішення відповідача-1 про відмову в реєстрації податкової накладної №22 від 19.04.2023 протиправним та таким, що суперечить вимогам законодавства, звернувся з даним позовом до суду.
Суд першої інстанції задовольняючи позов дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог щодо протиправності оскаржуваного рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області у зв`язку з чим повний та ефективний захист порушеного права позивача може бути забезпечений шляхом зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію спірної податкової накладної.
Переглядаючи судове рішення, колегія суддів суду апеляційної інстанції доходить наступного висновку.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 № 1165, якою затверджено: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п. 4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Згідно з п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до вимог п. п. 10 та 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Відповідно до п. 2, п. 3, п. 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в єдиному реєстрі податкових накладних № 520 від 12.12.2019 року (далі - Порядок №520) прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Як свідчать встановлені обставини справи, реєстрацію спірної податкової накладної позивача було зупинено з підстав відповідності вимогам п.8 «Критеріїв ризиковості платника податків». У квитанції запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо у контролюючих органів наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.
Так у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі підпунктів пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Податковий орган запропонувавши позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, не визначив конкретного переліку документів, які він вважає належними та достатніми для прийняття позитивного рішення, а тому висновки щодо неподання необхідних документів, в такому разі є помилковими.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).
Судом встановлено та відповідачами дана обставина не заперечується, що позивач направляв до Головного управління ДПС у Кіровоградській області пояснення до яких долучив копії документів щодо господарських операцій, реєстрацію податкової накладної по якій зупинено.
Однак, оспорюване рішення комісії регіонального рівня ДПС у Кіровоградській області не містить мотивів відхилення наданих позивачем пояснень та документів.
Суд зазначає, що за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня приймає або рішення про реєстрацію податкової накладної, або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.
У спірному випадку відповідачем-1 за результатами поданих позивачем документів сформоване оспорюванк рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №22 від 19.04.2023, у якому зазначено лише загальне твердження: «надання платником податку копій документів, складних із порушенням», однак без конкретизації, які подані документи складені із порушеннями та які порушення законодавства при їх складанні допущені.
Тобто, контролюючим органом всупереч формі самого рішення про відмову в реєстрації ПН не зазначено конкретні документи, які складені із порушеннями.
Зазначення в графі «додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» оспорюваного рішення про те, що платника включено до переліку платників, які мають ознаки ризиковості та відповідають п.8 Критеріїв ризиковості платника податків не є виконанням вимог щодо зазначення конкретних документів, які складені із порушенням законодавства.
Поряд з цим, колегія суддів звертає увагу, що у контролюючого органу станом на час розгляду комісією документів були письмові пояснення позивача з доданими первинними документами, які платником долучено на власний розсуд з метою підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній №22 від 19.04.2023.
Крім того, суд першої інстанції вірно зауважив, що рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 21.02.2024 у справі №340/9174/23 рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 20.07.2023 №29134 було визнано протиправним та скасовано, а постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19.06.2024 Головне управління Державної податкової служби у Кіровоградській області зобов`язано виключити ТОВ «Матагі» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. Однак, оспорювані рішення комісії регіонального рівня ДПС у кіровоградській області не містять мотивів відхилення означеної інформації.
З огляду на зазначене, є вірними висновки суду першої інстанції, що податковим органом не було виконано законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії, оскільки контролюючий орган будь-якої оцінки вказаним у поясненнях обставинам не надав, жодних перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування інформації, зазначеної ним, не проводив, оспорювані рішення не містять мотивів не врахування наданих позивачем пояснень та долучених документів, тому суд апеляційної інстанції вважає необ`єктивним та необґрунтованим твердження відповідача-1 щодо правомірності оспорюваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №22 від 19.04.2023.
Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що у цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарської операції, на підставі якої позивачем складено податкову накладну №22 від 19.04.2023, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Верховний Суд, зокрема у постановах від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, від 17.05.2023 у справі №140/14282/20 неодноразово наголошував на тому, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Враховуючи наведену вище практику Верховного Суду, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо проведення господарської операції між позивачем та його контрагентами, а також те, що первинні документи разом із поясненнями надавались контролюючому органу, достатність яких для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної не спростована відповідачами, враховуючи також встановлену судом необґрунтованість зупинення реєстрації податкової накладної №22 від 19.04.2023, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку, що відмовляючи у її реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідач-1 діяв протиправно.
Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної підлягає скасуванню, суд першої інстанції вірно дійшов висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи зазначене, суд першої інстанції вірно встановив обставини справи та ухвалив рішення з правильним застосуванням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, підстави для скасування судового рішення відсутні.
Розподіл судових витрат не здійснюється відповідно до ст. 139 КАС України.
Керуючись ст. ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 05 березня 2025 року в адміністративній справі №340/8062/24 – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст. 328, 329 КАС України.
Повне судове рішення складено 18 червня 2025 року. 
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак