Головуючий І інстанції: Т.С. Канигіна
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 липня 2025 р. 	Справа № 440/12289/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді Ральченка І.М.,
Суддів: Подобайло З.Г. ,  Катунова В.В. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "ІНТЕРГАЛ", Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.08.2024,  по справі № 440/12289/23
за позовом    Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "ІНТЕРГАЛ"  
до    Головного управління ДПС у Полтавській області                    
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ТОВ "Торговий дім Інтеграл" звернулось до суду із позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 01.06.2023 № 4942/0406.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21.08.2024 позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 01.06.2023 № 4942/0406 в сумі 80031,42 грн.
Позов в решті вимог - залишено без задоволення.
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, з викладенням висновків, що не відповідають обставинам справи, просив скасувати його та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. В обґрунтування апеляційної скарги посилався на порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних, що є підставою для застосування штрафних санкцій. Обставини несвоєчасної реєстрації позивачем податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлені за результатами проведеної перевірки, за наслідками якої прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Позивач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції в частині відмовлених позовних вимог, подав апеляційну скаргу, у якій просив рішення суду першої інстанції в цій частині скасувати, прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив про необхідність врахування п. 52-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України.
На підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження, у зв`язку з чим фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з огляду на наступне.
Як встановлено судовим розглядом, Головним управлінням ДПС у Полтавській області 14.11.2023 проведено камеральну перевірку з питань дотримання термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "ТД Інтеграл".
За результатами проведеної перевірки відповідачем складений акт про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.05.2023 № 4671/16-31-04-06-03-01/33672442, яким зафіксовано порушення платником податків термінів реєстрації податкових накладних, чим порушено п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.
На підставі вказаного акту Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийняте податкове повідомлення-рішення від 01.06.2023 № 4942/0406, яким до позивача застосовано штраф у сумі 279848,43 грн.
Позивач, не погоджуючись із прийнятим контролюючим органом рішенням, звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що частково податкове повідомлення-рішення відповідача прийняте не на підставі та у спосіб, визначені чинним законодавством.
Колегія суддів погоджується із зазначеним висновком, виходячи з наступного.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).
Пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом
Зважаючи на викладене, положення Податкового кодексу України закріплюють обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зі свого боку, пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Таким чином, платник податків має обов`язок реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У свою чергу порушення зазначених строків реєстрації податкових накладних є підставою для настання відповідальності, передбаченої п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України.
Так, відповідно до акту про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з ПДВ в ЄРПН від 02.05.2023 № 4671/16-31-04-06-03-01/33672442 підставою для притягнення позивача до відповідальності є порушення строків реєстрації податкових накладних, виписаних у період з 31.05.2022 по 30.11.2022.
Із розрахунку штрафної санкції до податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 01.06.2023 № 4942/0406 встановлено, що штрафні санкції застосовані контролюючим органом до податкових накладних, виписаних у період з 01.02.2022 по 31.05.2022, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку після 15.07.2022, а саме:
-          від 06.05.2022 № 26, дата реєстрації 13.02.2023 (порушення терміну 214 дні);
-          від 12.05.2022 № 56, дата реєстрації 02.03.2023 (порушення терміну 231 день);
-          від 12.05.2022 № 55, дата реєстрації 02.03.2023 (порушення терміну 231 день);
-          від 20.05.2022 № 83, дата реєстрації 14.03.2023 (порушення терміну 243 дні);
-          від 23.05.2022 № 155, дата реєстрації 02.03.2023 (порушення терміну 231 день);
-          від 25.05.2022 № 117, дата реєстрації 13.02.2023 (порушення терміну 214 дні).
Крім того, штрафні санкції застосовано за порушення термінів реєстрації податкових накладних, складених після 30.05.2022:
-          від 02.06.2022 № 95, дата реєстрації 07.07.2022 (порушення терміну 7 днів);
-          від 30.06.2022 № 96, дата реєстрації 07.07.2022(порушення терміну 7 днів) ;
-          від 01.07.2022 № 2, дата реєстрації 08.08.2022(порушення терміну 8 днів) ;
-          від 08.07.2022 № 37, дата реєстрації 08.08.2022 (порушення терміну 8 днів);
-          від 27.10.2022 № 199, дата реєстрації 24.11.2022 (порушення терміну 9 днів);
-          від 04.11.2022 № 40, дата реєстрації 07.12.2022 (порушення терміну 7 днів);
-          від 09.11.2022 № 61, дата реєстрації 05.12.2022 (порушення терміну 5 днів);
-          від 11.11.2022 № 173, дата реєстрації 20.12.2022 (порушення терміну 20 днів);
-          від 14.11.2022 № 78, дата реєстрації 07.12.2022 (порушення терміну 7 днів);
-          від 14.11.2022 № 81, дата реєстрації 05.12.2022 (порушення терміну 5 днів);
-          від 15.11.2022 № 90, дата реєстрації 05.12.2022 (порушення терміну 5 днів).
Факт порушення граничних строків реєстрації зазначених податкових накладних не заперечується платником податків.
Водночас, позивач зазначав про необхідність врахування п. 52-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України.
З цього приводу колегія суддів зазначає наступне. 
18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)».
У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:
«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».
Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:
«Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються».
Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року №211 з 12 березня 2020 року.
Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.
Проте, до завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі наступних указів Президента України продовжувався та триває досі.
З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).
Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Підпунктами 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України було визначено, що в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У подальшому, Законом України від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».
Цими змінами в законодавство не була зупинена дія положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Наведене вище вказує на те, що з 07 березня 2022 року фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.
Так, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачав безумовне звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за вчинення порушень протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, крім конкретно визначених порушень. До таких винятків належали порушення  вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу, обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального, спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку, порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Натомість підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України на той час звільняв від відповідальності за недотримання фактично всіх передбачених податковим законодавством обов`язків тих платників податків, які не мають можливості виконувати свої обов`язки у сфері оподаткування, але виконали їх до спливу шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Обидві зазначені норми фактично мали однаковий предмет регулювання, з урахуванням відмінностей у періодах вчиненого правопорушення. Втім, є відмінності у колі суб`єктів, на яких вони поширюються, та в умовах звільнення від відповідальності. Норми підпункту 69.1 передбачали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних протягом шести місяців з дня завершення воєнного стану. В той час як положення пункту 52-1 передбачали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.
Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 застосовувався під час карантинного мораторію, тоді як підпункт 69.1 застосовувався після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття підпункту 69.1 на той час не виключала необхідності застосування пункту 52-1, якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).
Проте, правове регулювання спірних правовідносин у зв`язку із продовженням воєнного стану змінилося з 27 травня 2022 року.
Так, 27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).
У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:
«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».
Таким чином, початково встановлені особливості справляння податків та зборів забезпечували звільнення від відповідальності всіх без винятку платників податків (за умови належного виконання обов`язків у подальшому). Проте, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Окрім цього, Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
З огляду на зазначене, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Отже, за умови чинності пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, який формально не було скасовано чи виключено з тексту ПК України, у платника податків виникли законні очікування щодо незастосування відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних складених в період дії карантину. Застосування ж до платника податків штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію таких податкових накладних покладає на нього додатковий надмірний тягар та є порушенням основоположних принципів верховенства права та принципу належного урядування.
Механізм «ковідного» мораторію, закріплений у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, мав діяти до завершення карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). 
Водночас із запровадженням воєнного стану законодавцем було ухвалено особливості оподаткування, насамперед шляхом доповнення підрозділу 10 розділу XX ПК України підпунктом 69.2 (у редакції Закону №   2260-ІХ), який із 27 травня 2022 року чітко установив, що вимоги законодавства щодо «ковідного» мораторію під час воєнного стану не застосовуються.
Положення підп. 69.2 прямо передбачають припинення дії пункту 52-1 під час воєнного стану, тому платник податків не міг мати жодних правомірних очікувань щодо подальшого поширення «ковідного» мораторію в цей період. Відтак у платників податків відсутній простір для ухвалення рішень із різним правовим змістом, що характерно у ситуаціях колізії або неоднозначності норм.
При цьому пункт 52-1 не був формально виключений із тексту ПК України, оскільки на момент ухвалення відповідних змін паралельно мали місце як карантин, так і воєнний стан, і є очевидним, що було невідомо, яка з указаних обставин завершиться раніше. Отже, попри те, що пункт 52-1 формально залишався в цьому Кодексі, дія цього положення на період воєнного стану фактично була припинена і не могла бути застосована.
Таким чином, оскільки строк реєстрації спірних податкових накладних настав вже після 27 травня 2022 року, вони не підпадали під дію мораторію. 
Аналогічні правові висновки сформовані Верховним Судом у постанові від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.
У ході судового розгляду встановлено, що спірні податкові накладні складені ТОВ "Торговий дім Інтеграл" у період з 06.05.2022 по  25.05.2022, зареєстрованих після 15.07.2022, з 02.06.2022 по 15.11.2022, зареєстрованих із порушенням термінів, та під час дії законодавства, що передбачало відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з податковим законодавством, при цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовувались.
Наведені обставини свідчать про наявність підстав для настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію платником податків податкових накладних.
Також, стосовно податкових накладних № 105 від 16.06.2022, № 118 від 28.07.2022, № 109 від 27.07.2022, № 69 від 18.07.2022, № 77 від 20.07.2022, № 117 від 27.07.2022, № 86 від 21.07.2022, № 116 від 27.07.2022, № 104 від 26.07.2022, № 110 від 27.07.2022, № 122 від 28.07.2022, № 85 від 21.07.2022, № 61 від 12.10.2022, № 114 від 13.10.2022, № 86 від 13.10.2022, № 106 від 14.10.2022, встановлено наступні обставини. 
Так, ТОВ "Торговий дім Інтеграл" зазначені податкові накладені направлені на реєстрацію в ЄРПН в межах операційного, на підтвердження чого позивачем надано скріншот з Єдиного вікна подання електронної звітності за допомогою програмного забезпечення M.e.doc: 
- податкова накладна № 105 від 16.06.2022 відправлена 15.07.2022 о 07:29 (очікується доставка 15.07.2022 о 18:00), квитанція № 1 отримана 18.07.2022 о 12:01;
- податкові накладні № 118 від 28.07.2022, № 109 від 27.07.2022, № 69 від 18.07.2022, № 77 від 20.07.2022, № 117 від 27.07.2022, № 86 від 21.07.2022, № 116 від 27.07.2022, № 104 від 26.07.2022, № 110 від 27.07.2022, № 122 від 28.07.2022, № 85 від 21.07.2022 очікується доставка: 15.08.2022 о 18:44, квитанція № 1 отримані 16.08.2022 о 11:16-11:24.
Натомість податковим органом, зазначені податкові накладні були зареєстровані лише 18.07.2022, 16.08.2022 відповідно.
Правове регулювання порядку реєстрації податкових накладних у ЄРПН встановлено нормами ст. 201 Податкового кодексу України та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246.
За правилами абз. 1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Згідно з абз. 4 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня (абзац четвертий цього пункту).
Відповідно до п. 5 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктами 12 - 14 Порядку № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки. За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Пунктом 3 Порядку № 1246 визначено, що операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
Отже, у разі отримання контролюючим органом податкової накладної від платника податку, за результатами проведення їх перевірки платнику податку надсилається квитанція про прийняття, неприйняття або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування протягом операційного дня.
При цьому, квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування при направленні платником податків податкових накладних/розрахунків коригування для реєстрації має бути надіслана платнику податків до 20 години того ж дня.
Разом з тим, п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Отже, враховуючи наведені обставини, на підтвердження яких позивачем надано належні докази, ПАТ "Зміївська овочева фабрика" фактично виконано обов`язок щодо своєчасного направлення для реєстрації зазначених вище податкових накладних, оскільки останні були направлені в межах граничного строку реєстрації протягом тривалості операційного дня, встановленого пп.69.18. підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Натомість, відповідачем не надано належних та допустимих доказів про надіслання позивачу квитанцій про прийняття або неприйняття вказаних податкових накладних протягом відповідних операційних днів їх фактичного подання, а тому відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, такі податкові накладні вважаються зареєстрованими в ЄРПН.
Таким чином, саме недотримання податковим органом строків надсилання платнику податків квитанції про прийняття податкових накладних призвело до порушення строків реєстрації відповідних податкових накладних.
У зв`язку з викладеним, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції щодо відсутності підстав для настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію позивачем частини спірних податкових накладних.
Отже, за встановлених у справі обставин застосування до позивача штрафу відповідно до приписів ст. 120-1 Податкового кодексу України, зазначеної вказаній частині податкових накладних, є безпідставним та протиправним.
Таким чином, позовні вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 01.06.2023 № 4942/0406 в частині застосування штрафу у розмірі 80031,42 грн. є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Таким чином, вірним є висновок суду першої інстанції про часткове задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається. 
Керуючись ст. ст. 243, 250,  311, 315,  316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ ДІМ "ІНТЕРГАЛ", Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.08.2024 по справі № 440/12289/23 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя 		І.М. Ральченко 	
Судді	   	З.Г. Подобайло    В.В. Катунов