П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/3779/25 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Шевчук О.П.  
Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
29 серпня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Сушка О.О.  Залімського І. Г. , 

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. 10 березня 2025 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 / надалі позивач/ звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просив визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Хмельницькій області від 08 жовтня 2024 року № 0246210705 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 639 069,00 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 17 липня 2024 року працівниками ГУ ДПС в Івано-Франківській області було розпочато проведення фактичної перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , для проведення фактичної перевірки.

3. Вказав, що працівники ДПС не взяли до уваги надані первинні документи, припустили вчинення платником податків порушень пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», і як наслідок, порушуючи права платника податків, норми податкового законодавства, склали фактичної перевірки № 13783/09/16/РРО/ НОМЕР_2 від 26.07.2024 за відсутності жодних належних і допустимих доказів на підтвердження вчинення суб`єктом господарювання таких порушень. 

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

4. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 травня в задоволенні позовних вимог відмовлено.      

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

5. Апелянт ОСОБА_2 , не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.

6. Апелянт зазначив, що  суд першої інстанції не взяв до уваги надані первинні документи, встановив нібито порушення, зокрема пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», і як наслідок, порушуючи права платника податків, норми податкового законодавства, визнали правомірним  оспорюване ППР.   

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

7.  Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області на підставі пп. 80.2.2, пп. 80.2.7 п. 80.2 Податкового кодексу України (далі – ПК України) та наказу «Про проведення фактичної перевірки» проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , який здійснює діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .

8. В подальшому Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області у відповідності до пункту 1.6.3.4. Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДПС України від 04.09.2020 року №470, надіслало до Головного управління ДПС у Хмельницькій області матеріали фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 за місцем здійснення господарської діяльності: АДРЕСА_1 , магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », для реалізації в установленому порядку.

9. Фактична перевірка проведена в присутності продавців ОСОБА_3 та ОСОБА_4 , які розписалися в направленнях про отримання копії наказу про проведення фактичної перевірки, що слугувало підставою для початку проведення такої перевірки.

10. За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 26.07.2024 №13783/09/16/РРО/ НОМЕР_2 . Після ознайомлення з матеріалами перевірки продавці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ОСОБА_3 та ОСОБА_4 відмовились від підписання та отримання другого примірника акта фактичної перевірки, про що складено акт відмови №1621 від 26.07.2024.

11. В акті перевірки зазначено, що встановлено такі порушення:

- «ФОП ОСОБА_1 здійснює продаж товарів « ІНФОРМАЦІЯ_2 » в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 та у своїй діяльності використовує логотип « ІНФОРМАЦІЯ_1 », зокрема при проведенні контрольної розрахункової операції видано чек з логотипом « ІНФОРМАЦІЯ_1 ».

12. На письмову вимогу про надання документів, яку особа, що проводила розрахункові операції ОСОБА_3 до перевірки надано тільки договір комісії від 01.05.2024 №СР-01-05-24-ГВ та акт приймання-передачі товарів до договору комісії №СР-01-05-24-ГВ від 01.07.2024 в загальній кількості 594 одиниці товару на загальну суму 639 069,00 грн. , договори про співпрацю та договір суборенди не житлового приміщення.

13. Залишки товарів, що є в реалізації, відповідають переліку товару згідно наданого акту приймання-передачі. Виписки про рух коштів через банківський термінал у визначений у вимозі термін до перевірки не надано.

14. В ході перевірки встановлено також наступні порушення: проведення розрахункової операції без застосування ПРРО на суму 899 грн. невидача розрахункового документа встановленого зразка (при проведенні контрольної розрахункової операції 17.07.2024 о 15:02 видано не фіскальний чек з логотипом « ІНФОРМАЦІЯ_1 », а через ПРРО вказану операцію проведено після оголошення про початок перевірки вже о 15:13 год. - порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарних запасів. Вартість товарів не облікованих у встановленому порядку становить 639 069,00 грн.

15. Крім того, в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » реалізацію товарів здійснюють ОСОБА_3 та ОСОБА_5 . Зокрема, при проведенні контрольної розрахункової операції відпуск Power Bank Xiaomi MI3 10000 mah здійснив ОСОБА_3 . Вказаними особами надано пояснення про те, що вони є фізичними особами-підприємцями та діють від імені ФОП ОСОБА_1 на підставі договорів про співпрацю, місцезнаходженням є магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » АДРЕСА_1 .

16. Відповідно до наявних баз даних ДПС, ОСОБА_3 та ОСОБА_5 перебувають на обліку в ДПС як ФОП. Проте, даними підприємцями звітність за формою 20-ОПП щодо реєстрації об`єктів оподаткування, що використовуються в господарській діяльності зокрема магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 до органів ДПС України не подано.

17. Згідно поданої звітності у ФОП ОСОБА_1 наймані працівники відсутні.

18. Внаслідок зазначеного, ГУ ДПС у Хмельницькій області прийнято:  податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 08.10.2024 №0246250705 на суму 1020 грн. за ненадання платником податків контролюючому органу оригіналів документів чиїх копій при здійснені податкового контролю (не оскаржується платником);

- податкове повідомлення-рішення форми «С» від 08.10.2024 №0246230705 на суму 899 грн. за не проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій (не оскаржується платником); - податкове повідомлення-рішення форми «С» від 08.10.2024 №0246210705 на суму 639 069 грн. за порушення ведення обліку товарних запасів (оскаржується в даній справі)».

19. Позивачем було подано скаргу на вказане ППР, однак Державною податковою службою України прийнято рішення № 3879/6/99/00-06-03-01-06 від 10.02.2025, яким ППР скаргу залишено без розгляду.

20. Не погоджуючись з винесеним ППР, позивач звернувся до суду з вказаним позовом. 

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

21. Апелянт зазначив, що  17 липня 2024 року працівниками ГУ ДПС в Івано-Франківській області було розпочато проведення фактичної перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , для проведення фактичної перевірки.  Вказав, що працівники ДПС не взяли до уваги надані первинні документи, припустили вчинення платником податків порушень пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», і як наслідок, порушуючи права платника податків, норми податкового законодавства, склали фактичної перевірки № 13783/09/16/РРО/ НОМЕР_2 від 26.07.2024 за відсутності жодних належних і допустимих доказів на підтвердження вчинення суб`єктом господарювання таких порушень.

22. Відповідач вказав, що за результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 26.07.2024 №13783/09/16/РРО/ НОМЕР_2 . Після ознайомлення з матеріалами перевірки продавці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ОСОБА_3 та ОСОБА_4 відмовились від підписання та отримання другого примірника акта фактичної перевірки, про що складено акт відмови №1621 від 26.07.2024. В акті перевірки зазначено, що встановлено такі порушення: «ФОП ОСОБА_1 здійснює продаж товарів « ІНФОРМАЦІЯ_2 » в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 та у своїй діяльності використовує логотип « ІНФОРМАЦІЯ_1 », зокрема при проведенні контрольної розрахункової операції видано чек з логотипом «Ябко». Відповідач вказав, що документи щодо походження товару до перевірки не надано. Вартість товарів не облікованих у встановленому порядку становить 639 069,00 грн.  

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

23.  Згідно з підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 ПК України, підпунктом 19-1.1.4, пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи виконують, зокрема, такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.

24. Способом здійснення податкового контролю є перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

25. Пункт 75.1 статті 75 ПК України визначає, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

26. Згідно п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

27. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу(пункт80.5 статті 80 ПК України).

28. Відповідно до пункту81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

29. За приписами підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

 у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

 у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

30. Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 (справа №804/1113/16), від 24.05.2019 (справа №826/16221/15), від 03.10.2019 (справа №820/850/16), від 16.10.2019 (справа № 820/11291/15), від 22.11.2019 (справа № 815/4392/15) тощо. Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

31. Як уже зазначалось судом відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися за наявності інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

32. Права контролюючого органу передбачені статтею 20 ПК України, серед них і здійснення щоденної обробки даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку (пп. 20.1.45 п. 20.1 ст. 20 ПК України).

33. Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.07.1995. (пп. 72.1.1.4 пп. 72.1.1 п. 72.1 ст. 72 ПК України)

34. Відповідно до абзацу другого пункту 7 статті 3 Закону №265/95- ВР «суб`єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані.

35. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики, (п. 74.3 ст. 74 ПК України)

36. Під час фактичних перевірок контролюючим органом за для контролю за дотриманням платником податку законодавства з питання регулювання обігу готівки та порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій досліджується інформація з ІКС "Податковий блок" - підсистеми "Реєстрація платників податків" - розділ 6 "Облік РРО" - "Реєстрація та облік РРО та КОРО", "Реєстрація та облік ПРРО". Також, використовується інформація із Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО).

37. Механізм функціонування СОД РРО щодо отримання від реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО) визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно- телекомунікаційної системи Державної податкової служби України встановлюється Порядком функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 № 477 (далі - Порядок № 477)

38. Відповідно до п. 1 р. 11 Порядку № 477 СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. 

V. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

39. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

40.   Підставою для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 стала, зокрема, інформація про можливі факти порушення вимог законодавства щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів, здійснення розрахунків в іноземній валюті та використання праці неоформлених найманих працівників інтернет-магазином ІНФОРМАЦІЯ_3 та мережею магазинів « ІНФОРМАЦІЯ_1 », яка зазначена в листі ДПС України від 12.02.2024 №3638/7/99-00-07-04-03-07 (вх. №466/8 від 12.02.2024).

41. Такі висновки зроблено на підставі скарги представника компанії Beijing Roborock Tehnology Co., Ltd – Аліни Коваленко (вх. ДПС №3455/6 від 05.02.2024). В листі Коваленко А., яка представляє Beijing Roborock Tehnology Co., Ltd (надалі – компанія Roborock), повідомляє про реалізацію інтернет-магазином ІНФОРМАЦІЯ_3 та мережею магазинів « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (серед яких зазначено магазин, що за адресою АДРЕСА_1 ) продукції компанії Roborock, яка з великою ймовірністю ввезена на територію України поза митним контролем. ОСОБА_6 здійснила контрольну покупку роботу-пилососу з вологим прибиранням Roborock Q5 pro Black (Q5PR52-00) у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , де їй дали, нібито, розрахунковий документ №165773 від 16.01.2024 року (копія є додатком до вказаного листа), який не являється фіскальним чеком та без зазначення суб`єкта господарювання в цілому.

42. Вказана інформація як підстава, підпадає під дію пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

43. Відповідно до даних підсистеми «Реєстрація та облік ПРРО» ІС «Податковий блок» (скріншот додається) ФОП ОСОБА_1 зареєстровано 6 програмних реєстраторів розрахункових операцій (Вчасно.Каса).

44. Згідно з відомостями про об`єкти оподаткування з підсистеми «Картка платника податків» ІС «Податковий блок» ФОП ОСОБА_1 належать торгові точки (магазини) за таким адресами: 1) АДРЕСА_3 ; 2) АДРЕСА_1 ; 3) АДРЕСА_4 ; 4) АДРЕСА_5 ; 5) АДРЕСА_6 ; 6) АДРЕСА_7 .

45. Відповідач вважає, що ФОП ОСОБА_1 , фізично не може самостійно здійснювати одночасно господарську діяльність в 6 торгових точках в 6 різних містах.

46. Згідно з відомостями з підсистеми «Картка платника податків» ІС «Податковий блок» повідомлення від позивача про прийняття працівників на роботу відсутні (скріншот додається), що може свідчити про використання найманої праці без належного оформлення трудових відносин.

47. У Податковому кодексі України чітко визначено про зазначення в наказі підстави для проведення перевірки, що визначена цим Кодексом, проте відсутня вимога детально описувати зміст обставин, які стали підставою перевірки. Таким чином Головним управлінням ДПС у Івано-Франківській області при винесені наказу «Про проведення фактичної перевірки» дотримано вимог статті 81 Податкового кодексу України.

48. Аналогічну правову позицію викладено в постанові Верховного Суду від 21 січня 2021 року у справі № 460/1239/19 (адміністративне провадження № К/9901/31029/19), де суд зазначив: «З урахуванням наведеного, Верховний Суд вважає зазначити, що в межах даних правовідносин судами попередніх інстанцій не перевірено наявність (відсутність) підстав для проведення перевірки. При цьому, незазначення такої підстави в наказі на проведення на перевірки не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до п.п.81.1 ст.81 ПК України, в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом.».

49. Натомість, не зазначення в наказі конкретних (фактичних) підстав для проведення перевірки не свідчить про їх відсутність. Суд під час розгляду справи не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність фактичних підстав.

50. Колегія суддів зазначає,  що апелянт не наводить жодних обґрунтувань того, яким чином не зазначення в наказах конкретних (фактичних) підстав для проведення перевірок вплинули на правильність висновків контролюючого органу за результатами таких перевірок, обґрунтованість і законність прийнятих податкових повідомлень-рішень.

51. Зважаючи на викладене, у контролюючого органу були наявні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача, а відсутність в наказі детального опису підстав для проведення перевірок жодним чином не порушує вимог ст. 81 ПК України та абсолютно не зумовлює протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

52. Щодо доводів апелянта про неправомірність винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 08.10.2024 №0246210705, колегія суддів зазначає наступне.

53. Згідно п. 12 ст. 3 Закону №265 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

54. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

55. Відповідно до абз. 60 ст. 2 Закону №265 термін «технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту» для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про захист прав споживачів». Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.

56. Згідно п. 25-1 ст. 1 Закону №265 технічно складні побутові товари – непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.

57. Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений Постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 №231. Смартфони, мобільні телефони, пилососи, роботи-пилососи та навушники відносяться до даного переліку.

58. Колегія суддів зазначає, що ФОП ОСОБА_1 провадить діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, та відповідно зобов`язаний надати контролюючому органу на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

59. Згідно з п. 85.2 ст. 82 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

60. Колегія суддів встановила, що до перевірки надано договір комісії від 01.05.2024 №СР-01-05-24-ГВ та акт приймання-передачі товарів до договору комісії №СР-01-05-24-ГВ від 01.07.2024 в загальній кількості 594 одиниці товару на загальну суму 639069,00 грн., договори про співпрацю та договір суборенди не житлового приміщення.

61. Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 затверджено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку ( далі Порядок № 496), яким визначено правила ведення обліку товарних запасів. Цей Порядок поширюється на фізичних осіб-підприємців, які відповідно до Закону №265/95 зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої фізичної особи-підприємця.

62. Згідно пункту 1 розділу II Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється фізичними особами-підприємцями шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів (далі – Форма обліку) інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

63. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

64. Згідно з пунктом 2 Розділу ІІ Порядку №496 Форма обліку ведеться за вибором фізичної особи-підприємця у паперовій або в електронній формі.

65. Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

66. Пунктом 3 Розділу II Порядку №496, передбачено порядок внесення ФОП до Форми обліку відомостей, зокрема: у графі 1 зазначається порядковий номер рядка, в якому здійснено відповідний запис; у графі 2 - дата здійснення запису; у графах 3-6 - реквізити первинного документа (вид первинного документа, дата його складання, номер первинного документа (за наявності), найменування суб`єкта господарювання - постачальника або отримувача, його РНОКПП або код згідно з ЄДРПОУ / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті); у графі 7 - загальна вартість товару відповідно до первинного документа про надходження товару; у графі 8 - загальна вартість товару відповідно до первинного документа про вибуття товарів (крім даних щодо продажу через реєстратор розрахункових операцій / програмний реєстратор розрахункових операцій). Вибуттям товарів для цілей цього Порядку вважається: продаж товарів з розрахунком в безготівковій формі, який здійснено у встановлених законодавством випадках без застосування реєстраторів розрахункових операцій / програмних реєстраторів розрахункових операцій; внутрішнє переміщення товару між належними одній ФОП місцями продажу (господарськими об`єктами) та/або місцями зберігання; знищення або втрата товару; повернення товару постачальнику; використання товарів на власні потреби; у графі 9 зазначаються примітки, передбачені цим Порядком.

67. Записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів (пункт 4 Розділу ІІ Порядку №496).

68. Вказана Форма повинна містити відомості про усі первинні документи, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару, а зазначення таких реквізитів у Формі обліку повинне співпадати з кореспондуючими у первинних документах, котрі є невід`ємною частиною такого обліку.

69. Необхідно зауважити, що в розумінні пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про "походження" товару, але й документи які окремо засвідчують обставину "облік" товарів.

70. Встановлений Порядком №496 обов`язок постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів і є тим "встановленим законодавством порядком обліку товарних запасів" (їх походження і обліку) в розумінні положень пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

71. Постійне ведення платником податків форми обліку, серед іншого, і є тією формою контролюю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, а наявність такого обліку за правилами Порядку №496 у місці продажу товарів (надання послуг) та/або здійснення розрахункових операцій в місці продажу (господарському об`єкті) надає можливість податковому органу при здійсненні фактичної (раптової) перевірки перевіряти обставину дотримання/не дотримання постійного обліку первинних документів за Формою обліку, і як наслідок обліку товарних запасів, які знаходяться в місці їх реалізації.

72. Однак, ФОП ОСОБА_1 не надав відповідні підтверджуючі документи на товар, який був у продажі на момент проведення перевірки та не був належним чином облікований згідно з наказом №496.

73. А тому, з огляду на наведене вище, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 порушено порядок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснено продаж товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Вартість товарів не облікованих у встановленому порядку становить 639 069,00 грн.

74. Відповідно до ст. 20 Закону №265/95 до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

75. Зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що за порушення п. 12 ст. 3 Закону №265 до платника правомірно застосовано штрафну санкцію у розмірі 639069,00 грн.  (розмірі вартості виявлених товарів, які не обліковані у встановленому порядку).

76. Колегія суддів також зазначає, що податкове повідомлення-рішення від 08.10.2024 №0246210705 було надіслане поштою з повідомленням про вручення і згідно з поштовим повідомленням №06009712525 44, лист 14.11.2024 було повернуто за зворотною адресою з відміткою «за закінченням терміну зберігання».

77. Відповідно до п.42.2. ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

78. Згідно з п. 42.5 ст. 42 ПК України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

79. Враховуючи наведене вище, суд першої інстанції правильно визначив, що податкове повідомлення-рішення від 08.10.2024 №0246210705 є належно врученим позивачу 14.11.2024.

80. З огляду на встановлені обставини справи та вищенаведені норми чинного законодавства, колегія суддів з висновками контролюючого органу та суду першої інстанції про те, що позивач допустив порушення вказані у акті перевірки, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято відповідачем правомірно. 

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

81. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

82. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

83. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

84. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

85. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

86. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу ОСОБА_1 слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 травня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає.
          
Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Сушко О.О.    Залімський І. Г.