ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

           03 липня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/9086/24	

Головуючий суддя І інстанції – Бондар М.В.

          Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Іванова С.М. (доповідач),
                               суддів:  Чередниченка В.Є., Чепурнова Д.В.,     

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.09.2024 року в адміністративній справі №160/9086/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційна фірма "ВЕЛТА" до  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційна фірма "ВЕЛТА" звернулось до суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №000/1086/32-00-04-01-01-01/30912734 від 08.12.2023.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.09.2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційна фірма "ВЕЛТА" було задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №000/1086/32-00-04-01-01-01/30912734 від 08.12.2023. 
Вирішено питання щодо розподілу судових витрат.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить оскаржуване рішення скасувати та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що  спірне податкове повідомлення-рішення було прийнято у відповідності з приписами законодавства, оскільки в порушення п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України ТОВ ВКФ «ВЕЛТА» не складено та не зареєстровано у законодавчо встановлений термін в ЄРПН податкові накладні на суму 116 406 995,95 грн., по даті оформлення митної декларації звітного (податкового) періоду.   
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження на підставі ст. 311 КАС України.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів  вважає, що апеляційна  скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як було встановлено судом першої інстанції, ТОВ ВКФ «ВЕЛТА» зареєстровано як юридична особа з 13.04.2000, з 18.04.2000 зареєстровано платником ПДВ. 
Судом встановлено, що ТОВ ВКФ «ВЕЛТА» є суб`єктом зовнішньоекономічної діяльності, здійснює експортні операції з реалізації продукції за межі митної території України.
Протягом вересня 2023 позивачем здійснювалось постачання товару на експорт.
Судом встановлено, що Східним МУ ДПС по роботі з ВПП на підставі пункту 200.10 статті 200 розділу V ПК України у порядку, встановленому статтею 76 глави 8 розділу II ПК України проведено камеральну перевірку ТОВ ВКФ «ВЕЛТА» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за вересень 2023, за висновками якого встановлено   порушення позивачем:
- абзацу б) пункту 187.1 статті 187 ПК України, підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України занижено обсяги постачання по рядку 2.1 Декларації «Операції з вивезення товарів за межі митної території України, що оподатковуються за нульовою ставкою» за вересень 2023 року на суму 26 265 396,95 грн;
- пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України, п. 3, пункту12 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», ТОВ ВКФ «ВЕЛТА» за вересень 2023 не складено та не зареєстровано у законодавчо встановлений термін в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні по операціям з вивезення товарів за межі митної території України, що оподатковуються за нульовою ставкою згідно оформлених митних декларацій за вересень 2023 року на суму 116 406 995,95 грн.
На підставі наведених висновків, Східним МУ ДПС по роботі з ВПП 08.12.2023 винесено податкове повідомлення-рішення №000/1086/32-00-04-01-01-01/30912734 про застосування до ТОВ ВКФ «ВЕЛТА» на підставі абзацу 4 пункту 120-1 статті 120-1 розділу ІІ ПК України штрафних санкцій в розмірі 71   000,00 грн.   
Матеріали справи також містять розрахунок штрафних санкцій відповідно до абзацу 4 пункту 120-1 статті 120-1 розділу ІІ ПК України за несвоєчасну реєстрацію (відсутність реєстрації) ПН/РК до податкових накладних в ЄРПН:
- номер митної декларації: 7439, дата оформлення митної декларації: 02.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 5   137   888,30 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7440, дата оформлення митної декларації: 03.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 9   580   973,20 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7459, дата оформлення митної декларації: 04.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 8   931   880,55 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7502, дата оформлення митної декларації: 05.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 10   239   208,00 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7530, дата оформлення митної декларації: 06.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 7   661   121,70 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7555, дата оформлення митної декларації: 07.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 3   199   752,50 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7607, дата оформлення митної декларації: 08.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 4   479   653,50 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7633, дата оформлення митної декларації: 09.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 5   101   319,70 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7635, дата оформлення митної декларації: 10.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 6   390   362, 85 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7661, дата оформлення митної декларації: 11.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 5   119   604,00 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7706, дата оформлення митної декларації: 12.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 8   319 356,50 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7758, дата оформлення митної декларації: 13.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 4   479 653,50 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7798, дата оформлення митної декларації: 14.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 7   661 121,70 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
-          номер митної декларації: 7828, дата оформлення митної декларації: 15.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 3   839 703,00 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 7891 дата оформлення митної декларації: 19.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 1   279   901,00 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 8025, дата оформлення митної декларації: 25.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 2   559 802,00 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 8055, дата оформлення митної декларації: 26.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 1   919 851,50 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 8111, дата оформлення митної декларації: 27.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 4   497   937,80 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 8134, дата оформлення митної декларації: 28.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 5   768   696,65 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 8174, дата оформлення митної декларації: 29.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 5   750   412,35 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн;
- номер митної декларації: 8193, дата оформлення митної декларації: 30.09.2023, фактурна/митна вартість товару: 4   488   795,65 грн; реєстрація в ЄРПН ПН/РК за вересень 2023: відсутня; сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу): 3   400,00 грн.
Разом: фактурна/митна вартість товару – 116   406   995,95 грн, сума штрафної (фінансової) санкції (штрафу) – 71   400,00 грн.
Не погоджуючись з висновками СМУ ДПС по роботі з ВПП, викладеними в акті від 15.11.2023 №1109/32-00-04-01-01-01/30912734 та винесеним відповідачем податковим повідомленням-рішенням від 08.12.2023 №000/1086/32-00-04-01-01-01/30912734, позивач 25.12.2023 звернувся зі скаргою до ДПС України.
Рішенням за результатами розгляду ДПС України від 22.02.2024 №4733/6/99-00-06-03-01-06 оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу ТОВ ВКФ «ВЕЛТА» - без задоволення.
Не погодившись з правомірністю прийняття наведеного податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, у спірних правовідносинах позивачем зареєстровані в ЄРПН податкові накладні, складені на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, проте із порушенням граничного строку, встановленого   статтею 201 ПК України, тому до позивача не може бути застосована фінансова відповідальність на підставі абзацу 4 пункту   120-1.2 статті 120-1 ПК України.
Суд апеляційної інстанції не погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.
За змістом абзацу г пункту   185.1 статті 185 Податкового кодексу України   об`єктом оподаткування є операції платників податку з вивезення товарів за межі митної території України.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений   Митним кодексом України.
Місцем постачання товарів у розумінні пункту   186.1 статті 186 Податкового кодексу України  є:
а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах "б" і "в" цього пункту);
б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою;
в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.
Відповідно до пункту   187.1 статті 187 Податкового кодексу України  датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до   Закону України   "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Згідно підпункту   195.1.1 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України  за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту.
Останнім абзацом підпункту   195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України   передбачено, що товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог   Митного кодексу України.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт   201.10 статті 201 ПК України).
Згідно з ч. 1 ст. 248 Митного кодексу України, митне оформлення розпочинається з моменту подання митному органу декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації або документа, який відповідно до законодавства її замінює, та документів, необхідних для митного оформлення, а в разі електронного декларування - з моменту отримання митним органом від декларанта або уповноваженої ним особи електронної митної декларації або електронного документа, який відповідно до законодавства замінює митну декларацію.
Частиною 5 статті 255 Митного кодексу України визначено, що митне оформлення вважається завершеним після виконання всіх митних формальностей, визначених цим Кодексом відповідно до заявленого митного режиму, що засвідчується митним органом шляхом проставлення відповідних митних забезпечень (у тому числі за допомогою інформаційних технологій), інших відміток на митній декларації або документі, який відповідно до законодавства її замінює, а також на товаросупровідних та товарно-транспортних документах у разі їх подання на паперовому носії.
Постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 № 450 визначено, що митна декларація на паперовому носії вважається оформленою за наявності на всіх її аркушах відбитка особистої номерної печатки посадової особи митного органу, яка завершила митне оформлення.
Електронна митна декларація вважається оформленою за наявності внесеної до неї посадовою особою митного органу, яка завершила митне оформлення, за допомогою автоматизованої системи митного оформлення відмітки про завершення митного оформлення та засвідчення такої декларації електронним цифровим підписом посадової особи митного органу, яка завершила митне оформлення.
Відповідно до абзацу 4 пункту   120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України  у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних   податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до   пункту   198.5   статті 198   цього   Кодексу   у разі здійснення операцій, визначених   підпунктами "а" - "г"   пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до   статті 199   цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до   абзацу одинадцятого   пункту   201.4 статті 201   цього   Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого   статтею 201   цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.          Зі змісту зазначених правових приписів видно, що  у платника податків, який здійснює постачання товарів/послуг, виникають податкові зобов`язання в разі експорту товарів з дати оформлення митної декларації. 
Тобто виникнення податкових зобов`язань по операціям з постачання товарів не пов`язується з переходом права власності, натомість за імперативним приписом абзацу б) пункту  187.1 статті 187 ПК України  у разі експорту товарів подією, з якою пов`язується виникнення податкових зобов`язань, є саме дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, а не фактична дата перетинання митного кордону України.
Як свідчать встановлені обставини справи, підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення були висновки відповідача про те, що позивачем було протиправно не складено та не зареєстровано у законодавчо встановлений термін в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні по операціям з вивезення товарів за межі митної території України, що оподатковуються за нульовою ставкою згідно оформлених митних декларацій за вересень 2023 року на суму 116 406  995.95 грн.          Факт несвоєчасної реєстрації підтверджується наявними в матеріалах справи документами та позивачем не спростовується.
Отже, з огляду на вказані обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо правомірності прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення.
Поряд з вказаним, зі змісту оскаржуваного судового рішення видно, що суд першої інстанції дійшов висновку щодо протиправності застосування до позивача приписів  абзацу 4 пункту  120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, оскільки наведеною нормою   ПК України   встановлена фінансова відповідальність платника податку у вигляді штрафу за відсутність факту реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, складених на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкових накладних/розрахунків коригування, складених на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою тощо, в той час як позивачем зареєстровані в ЄРПН податкові накладні, складені на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, проте із порушенням граничного строку, встановленого   статтею 201 ПК України, тому до позивача не може бути застосована фінансова відповідальність на підставі абзацу 4 пункту   120-1.2 статті 120-1 ПК України.
Однак, колегія суддів апеляційного суду вважає хибними наведені висновки суду першої інстанції, оскільки диспозиція наведеної норми встановлює відповідальність платника податків за відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних  податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до  пункту  198.5  статті 198  цього  Кодексу  у разі здійснення операцій, визначених  підпунктами "а" - "г"  пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до  статті 199  цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до  абзацу одинадцятого  пункту  201.4 статті 201  цього  Кодексу, саме протягом граничного строку, передбаченого  статтею 201  цього Кодексу, що у спірних правовідносинах позивачем  дотримано не було.
Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку, що апеляційна скарга відповідача підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні адміністративного позову.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 317 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків – задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.09.2024 року в адміністративній справі №160/9086/24 – скасувати та прийняти нову постанову.
В задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю виробничо-комерційна фірма "ВЕЛТА" – відмовити.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених     п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов