ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
27 червня 2025 року 
м. Київ
справа № 812/1103/17
адміністративне провадження № К/9901/45924/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А., Судді: Юрченко В.П., Хохуляк В.В., розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області (правонаступник Головне управління ДПС у Луганській області)
на постанову Луганського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2017 року (Cуддя: Петросян К.Є.),
та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 24 січня 2018 року (Судді: Міронова Г.М., Арабей Т.Г., Геращенко І.В.), 
у справі № 812/1103/17 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Діброва» 
до Головного управління ДФС у Луганській області 
про визнання дій протиправними, визнання незаконним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

ВСТАНОВИВ:

В липні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Діброва» (далі - позивач ТОВ «Діброва») звернулося до Луганського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (далі -  відповідач, ГУ ДФС у Луганській області), в якому просило суд визнати протиправними дії відповідача при винесенні податкового повідомлення-рішення від 16.03.2017 року № 0001841303, а також визнати незаконним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.03.2017 року № 0001841303 на загальну суму 52 982,81 грн (т. 1 а.с. 3-9). 

Постановою Луганського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2017 року, залишеною без змін постановою Донецького апеляційного адміністративного суду від 24 січня 2018 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Луганській області від 16.03.2017 № 0001841303 щодо визначення Товариству з обмеженою відповідальністю «Діброва» податкового зобов`язання з податку на військовий збір в загальній сумі 52 982,81 грн, з яких 42 386,25 грн - за податковим зобов`язанням та 10596,56 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено (т. 1 а.с. 133-136).

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в обґрунтування доводів якої зазначив, що за результатами проведеної відповідачем на підставі наказу ГУ ДФС у Луганській області від 23.01.2017 року № 16 документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Діброва» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за період з 01.10.2015 по 31.12.2015 по взаємовідносинам з ТОВ «МДМ КОД» (код ЄДРПОУ 36859975) та щодо повноти сплати податку з доходів фізичних осіб та військового збору за період з 01.10.2015 по 31.03.2016 по взаємовідносинам з ФОП ОСОБА_1 , відповідачем складено акт перевірки від 10.02.2017 № 15 з висновками про порушення позивачем п.п.168.1.2 п.168.1 ст. 168 та абз. «а» п.176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого занижено податок на доходи з фізичних осіб в сумі 564 541,00 грн, а також п.п.168.1.2 п.168.1 ст. 168 та абз. «а» п.176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого занижено військовий збір, що підлягав сплаті до бюджету у сумі 42 386,25 грн.

До того ж, в акті перевірки відповідачем встановлено, що військовий збір при виплаті доходів ФОП ОСОБА_1 позивач не нарахував, не утримав та до бюджету не сплатив, що стало підставою для застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 10 596, 56 грн за несплату військового збору (25 % від суми донарахованого військового збору за результатами проведеної перевірки). Таким чином, загальна сума грошового зобов`язання ТОВ «Діброва» з військового збору становить 52 982,81 грн, що стало підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 16.03.2017 № 0001841303 із визначеним грошовим зобов`язанням в сумі 52 982,81 грн, в якому таке зобов`язання зазначено як податок на доходи з фізичних осіб. При цьому за доводами скаржника, код платежу вказано вірно для військового збору, а саме: 11011000, що виникло внаслідок того, що податкові повідомлення-рішення формуються за допомогою Інформаційної системи «податковий блок» в автоматичному режимі.

Крім цього, в доводах касаційної скарги скаржник звернув увагу на те, що процедурні порушення не повинні сприйматися як безумовне свідчення протиправності податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами перевірки (ухвала ВАСУ від 04.11.2015 року у справі № 826/6751/13-а), а враховуючи, що податковим органом фактично реалізована його компетенція на проведення перевірки та оформлення результатів такої перевірки, оскаржувані дії щодо проведення перевірки та змісту висновків акту перевірки не є такими, що порушують права позивача та інтереси шляхом обмежень у реалізації його прав чи безпідставного покладення на нього необгрунтованих обов`язків. За доводами скаржника, визнання незаконними дій не призведе до поновлення порушеного права позивача, оскільки оскаржувані дії відповідача не є юридично значимими до позивача, що також викладено в постанові Верховного Суду від 24.01.2018 року у справі № 2а-9967/12/2670 (провадження К/9901/499/18).

Враховуючи викладене, скаржник просив суд скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволених позовних вимог і в цій частині прийняти нове про відмову в задоволенні позову (т. 2 а.с. 1-3).

Верховним Судом відкрито касаційне провадження у справі, закінчено підготовку справи до розгляду, призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.

Так, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ТОВ «Діброва» (код ЄДРПОУ 21832609) зареєстровано як юридична особа 07.04.1995 Міловською районною державною адміністрацією, номер запису про проведення державної реєстрації: 1 369 120 0000 000131, 07.04.1995 взято на податковий облік у Міловському відділенні Біловодської МДП, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (т. 1 а.с. 31-52).

20.01.2017 ГУ ДФС у Луганській області, у зв`язку з наявною податковою інформацією, що свідчить про порушення ТОВ «Діброва» податкового законодавства, яка міститься в матеріалах кримінального провадження внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32016130000000006 від 29.02.2016 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч.1,2 ст. 212 КК України, на підставі п.п. 78.1.1, п.п.78.1.13 п 78.1 ст. 78, п.79.2 ст. 79, п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 та з урахуванням п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 -VI, прийнято наказ № 16 про проведення позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «Діброва» з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість за період з 01.10.2015 по 31.12.2015 по взаємовідносинах з ТОВ «МДМ КОД» та щодо повноти сплати податку з доходів фізичних осіб та військового збору за період з 01.10.2015 по 31.03.2016 по взаємовідносинах з фізичною особо-підприємцем  ОСОБА_1 з 30.01.2017 тривалістю п`ять робочих днів (т. 1 а.с. 29).

Судами встановлено, що за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Діброва», відповідачем складено акт перевірки від 10.02.2017 № 15 з висновками про порушення ТОВ «Діброва» п.п.168.1.2 п.168.1 ст.168 та абз. «а» п.176.2 ст.176 ПК України, в результаті чого занижено військовий збір, який підлягав сплаті до бюджету у сумі 42 386,25 грн (т. 1 а.с. 31-52).

На підставі висновків акта перевірки від 10.02.2017 № 15, ГУ ДФС у Луганській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.03.2017 № 0001841303, яким ТОВ «Діброва» визначено до сплати суму грошового зобов`язання з військового збору в загальній сумі 52 982,81 грн, з яких 42 386,25 грн - сума за податковим зобов`язанням та 10 596,56 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (т. 1 а.с. 10).

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні зазначено про визначення ТОВ «Діброва» суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, тоді як у судовому засіданні було встановлено, що це є помилкою через формування податкових повідомлень-рішень за допомогою Інформаційної системи «податковий блок» в автоматичному режимі. Код платежу вказано для військового збору, а саме: 11011000.

За результатами розгляду скарги позивача до ДФС України на податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Луганській області від 16.03.2017, рішенням ДФС України від 18.05.2017 №10488/6/99-99-11-02-01-15 скарга ТОВ «Діброва» залишена без розгляду (через відсутність копії довіреності представника) (т. 1 а.с. 118-119, 120-122), що стало підставою для звернення з цим позовом до суду із позовними вимогами про протиправність прийнятого податкового повідомлення-рішення, а також дій відповідача щодо його прийняття.

Крім цього, як встановлено судами попередніх інстанцій, позивачем було оскаржено в судовому порядку до Луганського окружного адміністративного суду дії ГУ ДФС у Луганській області щодо проведення позапланової невиїзної документальної перевірки та наказ ГУ ДФС у Луганській області від 20.01.2017 № 16 про проведення позапланової невиїзної документальної перевірки (справа № 812/730/17), що стало підставою для зупинення ухвалою Луганського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2017 року провадження у даній справі №812/1103/17 до набрання законної сили судовим рішенням у справі № 812/730/17 (т. 1 а.с. 88-89). Ухвалою Луганського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2017 року поновлено провадження у справі (т. 1 а.с. 103).

Під час розгляду справи судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами розгляду справи, постановою Луганського окружного адміністративного суду від 10.08.2017, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.09.2017 у справі № 812/730/17 адміністративний позов ТОВ «Діброва» задоволено. Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДФС у Луганській області від 20.01.2017 № 16 про проведення позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «Діброва» (код ЄДРПОУ 21832609) з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість за період з 01.10.2015 по 31.12.2015 по взаємовідносинам з ТОВ «МДМ КОД» (код ЄДРПОУ 39474962) та щодо повноти сплати податку з доходів фізичних осіб та військового збору за період з 01.10.2015 по 31.03.2016 по взаємовідносинам з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ); визнано протиправними дії Головного управління ДФС у Луганській області з проведення позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «Діброва» (код ЄДРПОУ 21832609) з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість за період з 01.10.2015 по 31.12.2015 по взаємовідносинам з ТОВ «МДМ КОД» (код ЄДРПОУ 39474962) та щодо повноти сплати податку з доходів фізичних осіб та військового збору за період з 01.10.2015 по 31.03.2016 по взаємовідносинам з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) (т. 1 а.с. 79-84, 112-114).

Частково задовольняючи адміністративний позов, суди попередніх інстанцій, посилаючись на правову позицію, викладену в постанові Верховного Суду України від 27.01.2015 у справі № 21-425а14 дійшли висновків, що визнання постановою Луганського окружного адміністративного суду від 10.08.2017 року в межах справи № 812/730/17 протиправними дій ГУ ДФС у Луганській області щодо проведення позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «Діброва» та наказу Головного управління ДФС у Луганській області від 20.01.2017 № 16 про проведення позапланової невиїзної документальної перевірки ТОВ «Діброва» призводить до відсутності правових наслідків такої перевірки, що стало підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.03.2017 № 0001841303 (т. 1 а.с. 133-136).

Колегія суддів, переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій, оскільки аналізуючи зміст норм податкового законодавства Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.
Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши таке порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.
Cкасування наказу щодо проведення перевірки та незаконності дій по її проведені на підставі судового рішення, що набрало законної сили, є тим порушенням процедури, наслідком якого є скасування податкового повідомлення-рішення.
При цьому в постанові від 1 серпня 2023 року у справі № 813/4414/16 Верховний Суд погодився з позицією судів передніх інстанцій про те, що юридичним наслідком скасування судом рішення контролюючого органу про призначення та проведення невиїзної документальної перевірки є визнання відсутнім податкової перевірки як юридичного факту, наслідком чого є визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результати такої перевірки. У випадку визнання документальної позапланової невиїзної перевірки протиправною її висновки не повинні оцінюватись по суті, оскільки протиправне призначення та/або проведення контролюючим органом такої перевірки є достатньою та безумовною підставою скасування прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень.
Як вказав Верховний Суд у постанові від 16 травня 2023 року у справі №810/2060/16 враховуючи те, що набрало законної сили судове рішення, яким скасовано наказ, що слугував підставою для проведення перевірки, та встановлено відсутність підстав для проведення перевірки позивача, колегія суддів погоджується з висновком апеляційного суду, що всі наступні дії податкового органу, зокрема, щодо проведення перевірки, складання за її результатами акта перевірки та, відповідно, прийняття на його підставі податкових повідомлень-рішень є неправомірними, адже вони прийняті та вчинені на підставі недійсного розпорядчого акта.
Отже, за сталою та послідовною практикою Верховного Суду визнання в судовому порядку протиправним наказу, яким призначено перевірку платника податків, зумовлює й противність прийнятих на підставі цього наказу індивідуальних актів. Аналогічна правова позиція викладена також і в постанові Верховного Суду від 16 травня 2024 року у справі №804/9172/16 (адміністративне провадження № К/990/12254/24).  
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про часткове задоволення адміністративного позову шляхом визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, прийнятого за наслідками перевірки, наказ по якій скасований судовим рішенням у справі № 812/730/17 (26 вересня 2017 року). Вищенаведене свідчить про правомірність не надання судами попередні інстанцій правової оцінки виявленим в ході проведеної перевірки ТОВ «Діброва» порушенням за результатами перевірки, внаслідок визнання протиправним та скасування в судовому порядку наказу про проведення перевірки, що не спростовано доводами касаційної скарги відповідача.

До того ж, як вбачається з відомостей з Єдиного державного реєстру судових рішень, який є загальнодоступним для ознайомлення, постановою Верховного Суду від 11 червня 2020 року (справа №812/730/17, адміністративне провадження №К/9901/32745/18) касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області залишено без задоволення, а постанову Луганського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2017 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2017 року - без змін. Отже, з огляду на вимоги ч.4 ст. 78 КАС України обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді даної справи (812/1103/17).

Загалом, доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій за результатами розгляду справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, суди попередніх інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права або порушили норми процесуального права. Тоді, як в доводах касаційної скарги скаржник фактично просить суд здійснити переоцінку доказів у справі, що відповідно до положень частини 2 статті 341 КАС України виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції. Отже касаційна скарга відповідача не підлягає задоволенню.

При цьому посилання скаржника в доводах касаційної скарги на те, що визнання незаконними дій не призведе до поновлення порушеного права позивача, оскільки оскаржувані дії відповідача не є юридично значимими до позивача, що також викладено в постанові Верховного Суду від 24.01.2018 року у справі № 2а-9967/12/2670 (провадження К/9901/499/18) колегією суддів відхиляються, оскільки позивачу відмовлено в задоволенні позовних вимог щодо протиправності дій контролюючого органу щодо прийняття податкового повідомлення-рішення.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.

Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341,  345,  349,  350,  355,  356,  359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Луганській області (правонаступник Головне управління ДПС у Луганській області), залишити без задоволення.

Постанову Луганського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2017 року та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 24 січня 2018 року у справі № 812/1103/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.

Головуючий суддя:                                                                                 І.А. Васильєва  

Судді:                                                                                                                   В.П. Юрченко

                                                                                                                  В.В. Хохуляк