ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

13 серпня 2025 року 	м.Дніпро	справа № 160/15315/24	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого - судді  Баранник Н.П.,
суддів:  Семененка Я.В., Кругового О.О.,    
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 січня 2025 року у справі № 160/15315/24                            (суддя Бухтіярова М.М., справа розглянута за правилами спрощеного позовного провадження, в порядку письмового провадження) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аякс Дніпро» до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Аякс Дніпро»  (далі позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі відповідач) від 29.05.2024 №0330662302 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 3060,00 грн. за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб;
- визнати протиправним і скасувати у податкове повідомлення-рішення від 29 травня 2024 року № 0330622302 у частині нарахування штрафних санкцій за неподання Розрахунку (звіту) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за три квартали 2020 року (2 ПН), за 2020 рік  (3 ПН), за І квартал 2021 року (2 ПН), за півріччя 2021 (2 ПН), за три квартали 2021 (2 ПН), за 2021 рік (2 ПН), за три квартали 2022 року (1 ПН), за 2022 рік (2 ПН), за І квартал 2023 року (І ПН), за півріччя 2023 року (І ПН), за три квартали 2023 року       (2 ПН), за 2023 рік (2 ПН) по нерезидентам ALFACOM SOLUTIONS PLC (Естонія), SPECTRUM ENGINEERING OU (Естонія), що є її невід`ємною частиною.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 січня 2025 року позовні вимоги позивача було задоволено у повному обсязі, визнано протиправними та скасовані оскаржені позивачем рішення відповідача в спірній частині.
Із рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та подав апеляційну скаргу. Посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні  позовних вимог позивача у повному обсязі.
В апеляційній скарзі відповідач зазначає, що перевіркою за період з 01.01.2017 по 31.12.2023 було встановлено, що ТОВ “Аякс Дніпро” не задекларовано доходи, виплачені на користь нерезидентів, із джерелом їх походження з України: доходи у вигляді інжинірингу, отримані Siemens Energy, s.r.o. (Чеська Республіка) згідно із договорами від 12.02.2018 №002/2018, №SE-AJAX-2 від 15.06.2023, в сумі 425 155,50 євро (еквівалент 1425766,62грн.); доходи, отримані Alfacom Solution PLC (Естонія) згідно із договором №240420200453 від 24.04.2020, у вигляді лізингової/орендної плати в сумі 107216,14 євро (еквівалент 3 903 708,67 грн.); та у вигляді інших доходів в сумі 292 247,86 євро (еквівалент 10 640 660,44 грн.); інші доходи, отримані Spectrum Engineering OU (Естонія) згідно із договором №UKR 00 18 57 11 від 18.05.2020, в сумі 1 828 378,00 євро (еквівалент 69491960,52грн.). Також, перевіркою за період з 01.01.2017 по 31.12.2023 встановлено заниження платником податків показників (обсягів доходу) у поданій звітності всього на суму 98292098 грн., в частині неутримання та несплати податку з доходів, отриманих Alfacom Solution PLC (Естонія) у вигляді орендної плати, чим порушено пп.141.4.1, 141.4.2 п.141.4 ст. 141 ПК України. Крім того, встановлено порушення пп. 16.1.3 п.16.1 ст.16, п.46.1 ст.46, п.49.18 ст.49, п.103.9 ст.103 ПК України, оскільки ТОВ “Аякс Дніпро” до податкового органу не надавався Розрахунок(звіт) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України. У контролюючого органу є всі передумови для прийняття рішення про донарахування податку з доходів нерезидента на загальну суму 508 010,25 грн. (в т.ч. основний платіж - 433 745 грн.) та штрафної санкції 3 060,00 грн. за не подання додатків ПН до податкових декларацій з податку на прибуток підприємства. Щодо доводів позивача про відсутність підстав для оподаткування оплати позивачем на користь Alfacom Solution PLC (Естонія) за договором від 24.04.2020 №240420200453 лізингової орендної плати, відповідачем наполягає, що хостинг – це оренда ресурсів на сервері провайдера для розміщення інформації користувача. Хостинг-провайдер надає свої дискові ємності та обчислювальні потужності в оренду користувачам. Крім того, хмарна послуга – це послуга з надання хмарних ресурсів за допомогою технології хмарних обчислень. Хмарні ресурси – будь-які технічні та програмні засоби або інші компоненти інформаційної (автоматизованої) системи, доступ до яких забезпечують технології хмарних обчислень, зокрема, процесорний час (обчислювальна потужність), місце у сховищах даних, обчислювальні мережі, бази даних і комп`ютерні програми (частина перга статті 1 Закону №2075). При цьому, резидент при виплаті платежів за оренду обладнання на користь нерезидента – надавача хостингу, хмарних послуг утримує податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України відповідно до пп.141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору. Посилання позивача на пп. 14.1.56-5 п.14.1 ст.14 ПК України є безпідставним, тому що ця норма стосується фізичних осіб, які отримують електронні послуги. Щодо відсутності підстав оподаткування оплати позивачем на користь Spectrum Engineering OU (Естонія) за договором №UKR 00 18 5711 від 18.05.2020 як інших доходів із джерелом їх походження з України, відповідач вказує на те, що процес діагностування обладнання керується Spectrum Engineering OU (Естонія) віддалено шляхом програмного забезпечення, але сам процес відбувається на території України, так як обладнання розміщено на об`єкті: Україна, м. Дніпро, вул. Байкальська, буд.9- Г. Відповідно до пункту 186.3 статті 186 ПК України місцем постачання послуг є місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або – у разі відсутності такого – місце постійного чи переважного його проживання, тобто у спірному випадку процес відбувається на території України. Отже, плата за такі послуги вважається іншими доходами із джерелом їх походження з України. Під час здійснення виплат на користь компанії Spectrum Engineering OU (Естонія) доходів із джерелом їх походження з України ТОВ “АЯКС ДНІПРО” не декларувало, не утримувало та не сплачувало до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб. 
Відповідач стверджує, що спірні податкові повідомлення-рішення є законними і у суду були відсутні підстави для їх скасування.
Позивачем було подано письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача. У відзиві просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення. Позивач вказує на помилковість висновків контролюючого органу, їх спростування під час розгляду судом матеріалів справи.
Щодо відсутності підстав оподаткування позивачем оплати на користь ALFACOM SOLUTIONS PLC (Естонія) за договором №240420200453 від 24.04.2020, позивачем зазначено, що умовами вказаного договору передбачено лише надання інформаційних послуг, а не послуг з надання дискового простору та оренди ресурсів на сервері провайдера. Наведене відповідачем в акті поняття “хостингу” не є правовим за відсутності законодавчого формулювання. Щодо наведення норм Закону України “Про хмарні послуги”, позивач вказує на їх безпідставність, оскільки цим законом хмарні послуги не визначаються орендою, а інформаційними послугами, які споживаються у процесі їх надання. Отже, висновок відповідача в акті перевірки про те, що резидент при виплаті платежів на користь нерезидента-надавача послуг хостингу, хмарних послуг має утримати податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України відповідно до пп.141.4.2. п.141.4. ст.141 ПК України, не відповідає законодавству України. Електронні послуги, надані ALFACOM SOLUTIONS PLC (Естонія), не є лізинговою/орендною платою, тому позивач не повинен був декларувати, утримувати, сплачувати податок на доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України.
Щодо відсутності підстав для оподаткування плати на користь Spectrum Engineering ОU за договором №UKR 00 18 57 11 від 18.05.2020, позивачем зазначено, отримані послуги є інформаційними, адже полягають у дистанційному моніторингу інженерного обладнання, сповіщаючи про виявлені проблеми. Spectrum Engineering ОU отримало від позивача дохід, що є виручкою від наданих послуг, а тому не підлягає оподаткуванню на підставі пп.141.4.1 п.141.4 ст.141 ПК України. 
За позицією позивача, доводи, викладені у апеляційній скарзі відповідача, вказують на довільне тлумачення ним норм закону.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст.311 КАС України.
Перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, колегія судів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
З матеріалів справи встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю “Аякс Дніпро” зареєстроване 03.12.2014, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про проведення державної реєстрації юридичної особи за ідентифікаційним кодом 39527846; місцезнаходження юридичної особи: 49037, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Байкальська, будинок 9Г; з 04.12.2014 позивач перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області (Лівобережна ДПІ (Індустріальний район м. Дніпро).
Згідно із відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основний вид господарської діяльності позивача за КВЕД: 35.11 Виробництво електроенергії.
У період з 14.03.2024 по 24.04.2024, відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20, пп. 75.1.2 пп. 75.1 ст. 75, п. 77.1., п. 77.4. ст. 77 Податкового кодексу України и та пп. 69.35-2 Податкового кодексу України, згідно з наказу від 01.03.2024 №836-п Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю “Аякс Дніпро” (код ЄДРПОУ 39527846) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою з своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством за період з 01.01.2017 по 31.12.2023 та з питань дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2013 по 31.12.2023.
За результатами перевірки складено акт №1197/04-36-07-02/39527846 від 01.05.2024 (а.с.19-108 т.1).
За висновками акту №1197/04-36-07-02/39527846 від 01.05.2024 документальною плановою виїзною перевіркою ТОВ “Аякс Дніпро” встановлено, зокрема, порушення:
- пп.141.4.1, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового Кодексу України, п.2, 3 ст.12 Конвенції між Урядом України і Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно від 10.05.1996 (дата набрання чинності для України - 24.12.1996) в частині не оподаткування доходів нерезидента Alfacom Solution PLC (Естонія), отриманих на підставі договору від 24.04.2020 №240420200453, що призвело до заниження податку з доходів нерезидентів (код бюджетної класифікації 11020500 - податок на прибуток іноземних юридичних осіб) за період з 01.01.2017 по 31.12.2023 на загальну суму 433745,00 грн., в тому числі за 2020 рік на суму 61117,00 грн. (за IV квартал 2020 року на суму 61117,00 грн.); за 2021 рік на суму 75567,00 грн. (за І квартал 2021 року на суму 75567,00 грн.); за 2022 рік на суму 297061,00 грн. (за ІІІ квартал 2022 року на суму 61103,00 грн., за IV квартал 2022 року на суму 235958,00 грн.); 
- пп.16.1.3. п.16.1. ст.16, п.46.1. ст.46, п.49.18. ст.49, п.103.9. ст.103 Податкового Кодексу України ТОВ “Аякс Дніпро” до податкового органу не надавався Розрахунок(звіт) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку підприємства за три квартали 2020 (2 ПН), за 2020 рік (3 ПН), за І квартал 2021 (2 ПН), за півріччя 2021 (2 ПН), за три квартали 2021 (2 ПН), за 2021 рік (2 ПН), за три квартали 2022 (1 ПН), за 2022 рік (2 ПН), за І квартал 2023 (І ПН), за півріччя 2023 (1 ПН), за три квартали 2023 (2 ПН), за 2023 рік (2 ПН) по нерезидентам Siemens Energy, s.r.o. (Чехія), Alfacom Solution PLC (Естонія), Spectrum Engineering OU (Естонія), що є її невід`ємною частиною. 
Виявлені порушення обґрунтовані в акті наступним.
Перевіркою встановлено, що за період з 01.01.2017 по 31.12.2023 ТОВ “Аякс Дніпро” здійснено виплати на користь нерезидента Alfacom Solution PLC (Естонія) згідно із договором №240420200453 від 24.04.2020 у вигляді лізингової/орендної плати в сумі 107216,14 євро (еквівалент 3 903 708,67 грн.) та у вигляді інших доходів в сумі 292 247,86 євро (еквівалент              10 640 660,44 грн.).
Факт надання послуг підтверджений актами виконаних робіт, які мають типову форму, про надання таких послуг: виділений хостинг – 89,00євро; дисковий простір виділеного хостингу – 10,00євро; пакет послуг (Internet speed, ongoing technical support, automatic local, CPU, RAM) – 2521,00євро; захист від DDOS – 3680,00євро; адміністрування серверної і П.О. інфраструктури – 7560,00євро; хмарний хостинг (резервне копіювання даних) – 99,00євро; дисковий простір хмарного хостингу (резервне копіювання даних) – 25,00євро; VPN-канал між географічно розподіленими серверами – 1380,00євро, всього на суму 15364,00євро.
Перевіркою встановлено, що плата за послуги: виділений хостинг – 89,00євро; дисковий простір виділеного хостингу – 10,00євро; пакет послуг (Internet speed, ongoing technical support, automatic local, CPU, RAM) – 2521,00євро; хмарний хостинг (резервне копіювання даних) – 99,00євро; дисковий простір хмарного хостингу (резервне копіювання даних) – 25,00євро; VPN-канал між географічно розподіленими серверами – 1380,00євро, загалом 4124,00євро є лізинговою/орендною платою.
Виплати за решту послуг – є іншими доходами із джерелом їх походження з України, так як відповідно до п.186.3 ст.186 ПКУ місцем постачання послуги з розроблення та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп`ютерних систем вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.
Під час здійснення виплат на користь компанії Alfacom Solution PLC (Естонія) доходів із джерелом їх походження з України ТОВ “Аякс Дніпро” не декларувало, не утримувало та не сплачувало до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб.
Відносно інших доходів, враховуючи положення п.1 ст.21 Конвенції, застосовується звільнення від оподаткування. Відносно доходів у вигляді лізингової/орендної плати при оподаткуванні застосовуються норми п.2 ст. 12 Конвенції, тобто ставка 10%.
Частиною першою статті 292 ГК України визначено, що господарська діяльність, спрямована на інвестування власних чи залучених фінансових коштів, яка полягає в наданні за договором лізингу однією стороною (лізингодавцем) у виключне володіння та користування другій стороні (лізингоодержувачу) на визначений строк майна, що належить лізингодавцю або набувається ним у власність (господарське відання) за дорученням чи погодженням лізингоодержувача у відповідного постачальника (продавця) майна, за умови сплати лізингоодержувачем періодичних лізингових платежів, є лізингом.
Отже, за умов договору від 24.04.2020 №240420200453 відбувалась виплата за користування активом, в даному випадку серверним обладнанням або його частиною.
Хостинг - послуга надання дискового простору, підключення до мережі та інших ресурсів для розміщення фізичної інформації на сервері, що постійно перебуває в мережі з (наприклад – інтернет). Хостинг - це оренда          ресурсів на сервері провайдера для розміщення інформації користувача. Хостинг-провайдер надає свої дискові ємності та обчислювальні потужності в оренду користувачам. Виділений хостинг - це форма хостингу, при якій отримується повний фізичний сервер для свого власного використання, надається повний контроль над обладнанням та програмним забезпеченням, що дозволяє налаштувати його згідно з власними потребами.  Дисковий простір виділеного хостингу - це простір на фізичному сервері, який можна використовувати для зберігання сайту, баз даних, файлів, програм та іншого контенту. Тут доступні всі ресурси серверу, тому є можливість налаштувати розмір та організацію дискового простору відповідно до своїх потреб. Хмарний хостинг – це тип хостингу, в якому дані та ресурси зберігаються на вузлах (серверах), розташованому у великій мережі комп`ютерів, які називаються хмарою. Хмарний хостинг (резервне копіювання даних) – в цьому пакеті вказані ресурси сервера 4ГБ оперативної пам`яті (RAM) і 4 ядра центрального процесора (CPU) в хмарному середовищі. Дисковий простір хмарного хостингу (резервне копіювання даних) – забезпечується за допомогою різноманітних пристроїв, таких як твердотільні накопичувачі (SSD або жорсткі диски (HDD). VPN-канал між географічно розподіленими серверами – вказує на налаштування мережевого обладнання для створення з`єднання між серверами за допомогою VPN технологій. Параметри вказують на швидкість передачі даних. При підключенні до VPN створюється захищений канал між комп`ютером користувача та VPN-сервером. Таким чином це опис обладнання для мережевого зв`язку та забезпечення безпеки даних мід серверами.
Отже, поняття хостингу включає в себе широкий спектр послуг із використанням різного апаратного та програмного забезпечення.
Крім того, правові відносини, що виникають при наданні хмарних послуг, визначено Законом України від 17.02.2022 №2075-ІХ “Про хмарні послуги”.
Хмарна послуга - це послуга з надання хмарних ресурсів за допомогою технології хмарних обчислень (частина 1 статті 1 Закону №2075-ІХ).
Відповідно до абз. “г” пп.141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПК України для цілей п.141.4 ст. 141 ПК України під доходами, отриманими нерезидентами із джерелом їх походження з України, розуміється, зокрема, лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента – лізингодавця/орендодавця.
Таким чином, резидент при виплаті платежів за оренду обладнання на користь нерезидента – надавача хостингу, хмарних послуг утримує податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України відповідно до пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору.
Крім того, в порушення пп. 16.1.3. п.16.1 ст. 16, п.46.1. ст.46, п.49.18. ст.49, п.103.9. ст.103 Податкового Кодексу України ТОВ “Аякс Дніпро” до податкового органу не надавався Розрахунок(звіт) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку підприємства за 2020 рік, за І квартал 2021, за півріччя 2021, за три квартали 2021, за 2021 рік, за три квартали 2022, за 2022 рік по нерезиденту Alfacom Solution PLC (Естонія), що є її невід`ємною частиною. 
Також, в перевіреному періоді ТОВ “Аякс Дніпро” мало взаємовідносини з Spectrum Engineering OU (Естонія) згідно із договором про надання послуг №UKR 0018 57 11 від 18.05.2020, предметом якого замовник доручає, а виконавець бере на себе зобов`язання виконати об`єм робіт HELP LINE + (віддалене діагностування) з технічного адміністрування системи автоматизованого управління та диспетчеризація інженерного обладнання згідно з Додатку №1 від 16.04.2020, змонтованого на об`єкті Україна, м. Дніпро, вул. Байкальська, буд. 9 Г для підтримки системи в робочому стані.
Порядок надання послуг: виконавець проводить інсталяцію програмного забезпечення HELP LINE + та активацію програм, які узгоджуються із Замовником. При цьому, виконавець підтримує постійний контакт із замовником для технічної підтримки працеспроможності системи.
Перевіркою встановлено, що за період з 01.01.2017 по 31.12.2023 ТОВ “Аякс Дніпро” здійснено виплати на користь Spectrum Engineering OU (Естонія) за договором №UKR 00 18 57 11 від 18.05.2020 у вигляді інших доходів в сумі 1 828 378,00євро (еквівалент 69491960,52грн.). Факт надання послуг підтверджений актами про надані послуги, які мають типову форму, про надання таких послуг: виконання об`єму робіт HELP LINE + (віддалене діагностування) з технічного адміністрування системи автоматизованого управління та диспетчеризація інженерного обладнання згідно з Додатку №1 від 18.05.2020 до Договору про надання послуг №UKR 00 18 57 11 від 18.05.2020, змонтованого на об`єкті: Україна, м. Дніпро, вул. Байкальська, буд. 9 Г. Плата за вищенаведені послуги вважаються іншими доходами із джерелом їх походження з України, так як відповідно до п. 186.3 ст. 186 ПК України місцем постачання послуги з розроблення та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп`ютерних систем, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.
Під час здійснення виплат на користь компанії Spectrum Engineering OU (Естонія) доходів із джерелом їх походження з України ТОВ “Аякс Дніпро” не декларувало, не утримувало та не сплачувало до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб.
В порушення пп. 16.1.3. п.16.1 ст. 16, п.46.1. ст.46, п.49.18. ст.49, п.103.9. ст.103 Податкового Кодексу України ТОВ “Аякс Дніпро” до податкового органу не надавався Розрахунок(звіт) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку підприємства за 2020 рік, за півріччя 2021, за три квартали 2021, за 2021 рік, за 2022 рік, за І квартал 2023, за півріччя 2023, за три квартали 2023, за 2023 рік, що є її невід`ємною частиною. 
Копію акту вручено директору ТОВ “Аякс Дніпро”, згідно із відміткою в акті, із зауваженнями.
Не погодившись з висновками акту перевірки, позивачем було подано заперечення на акт.
Рішенням Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 29.05.2024 №38246/6/04-36-23-02-11 розглянуто заперечення позивача та визнано, що зазначені в акті перевірки висновки щодо порушень, допущених ТОВ “Аякс Дніпро”, відповідають нормам чинного законодавства та є правомірними.
29.05.2024 на підставі акту №1197/04-36-07-02/39527846 від 01.05.2024 та з урахуванням відповіді на заперечення від 29.05.2024 №38246/6/04-36-23-02-11 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято:
-податкове повідомлення-рішення форми “Д” №0330622302, згідно з яким Товариству з обмеженою відповідальністю “Аякс Дніпро” збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 508 010,25 грн., з яких:           433 745,00грн. за податковим зобов`язанням та 74 265,25грн. – за штрафними (фінансовими) санкціями);
-податкове повідомлення-рішення форми “ПС” №0330662302, згідно з яким до Товариства з обмеженою відповідальністю “Аякс Дніпро” застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 3060,00грн. за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб.
Податкові повідомлення-рішення отримано позивачем 29.05.2024.
Вважаючи протиправними податкові повідомлення-рішення від 29.05.2024 №0330622302 та №0330662302 у частині нарахування штрафних санкцій за неподання Розрахунку (звіту) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації по нерезидентам Alfacom Solution PLC (Естонія) та Spectrum Engineering OU (Естонія), позивач звернувся до суду з позовом про їх скасування в оскарженій частині.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги прийшов до висновків, що надані нерезидентом послуги не підпадають під визначення доходів нерезидента, які підлягають оподаткуванню на підставі пп.141.4.1 п.141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, оскільки класифікуються як електронні інформаційні послуги з компенсацією вартості наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від нерезидента. Відповідне розподілення послуг обумовлено специфікою наданих хостингом послуг та відповідно розподілялось в інвойсах нерезидента. Доводи відповідача про те, що пп. 14.1.56-5 п.14.1 ст.14 ПК України стосується виключно фізичних осіб, які отримують електронні послуги, безпідставні, оскільки ця норма не містить жодних застережень щодо його поширення за колом суб`єктів. Відповідачем не доведено, що за умовами договору від 24.04.2020 №240420200453 відбувалась виплата платежів компанії Alfacom Solution PLC (Естонія) за користування активом, серверним обладнанням або його частиною, а висновки податкового органу про те, що “хостинг є орендою ресурсів”, нормативно та документально не підтверджені. Тобто, висновки відповідача щодо зниження ТОВ “Аякс Дніпро” податку з доходів нерезидентів на 433 745,00грн. є необґрунтованими та безпідставними.
Також, за висновками суду, отримані від нерезидента Spectrum Engineering OU (Естонія) послуги у вигляді дистанційного моніторингу інженерного обладнання є послугою, що споживається у процесі вчинення певної дії, що не становить об`єкт оподаткування доходів нерезидента з джерелом походження з України. Хоч обладнання позивача і знаходилось на території України, м. Дніпро, однак така обставина не впливає на оподаткування податку на прибуток, оскільки послуги резиденту з діагностування такого обладнання надані нерезидентом Spectrum Engineering OU (Естонія) віддалено шляхом програмного забезпечення за межами території України на території іншої держави. В спірному випадку посилання відповідача на положення пункту 186.3 статті 186 ПК України судом відхилені.
Суд зазначив, що висновки відповідача про порушення позивачем пп. 16.1.3. п.16.1. ст.16, п.46.1. ст.46, п.49.18. ст.49, п.103.9. ст.103 ПК України в частині не надання розрахунку (звіт) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку по нерезидентам Alfacom Solution PLC (Естонія) та Spectrum Engineering OU (Естонія), що є її невід`ємною частиною, необґрунтовані та безпідставні.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України в редакції на час спірних відносин).
Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
За змістом підпунктів 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Підпунктом 19-1.1.2. пункту 19-1.1. статті 19-1 ПК України встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за своєчасністю подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів.
За змістом підпункту 14.1.54. пункту 14.1 статті 14 ПК України під доходом з джерелом їх походження з України розуміється будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді:
а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України або постійними представництвами нерезидентів в Україні;
б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів;
в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів;
г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України;
ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України;
д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо);
е) спадщини, подарунків, виграшів, призів;
є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору;
ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю;
з) доходів від відчуження прав на видобуток та розробку родовищ корисних копалин, мінеральних джерел та інших природних ресурсів;
и) прибутків від відчуження акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи);
і) прибутків нерезидентів від відчуження акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи - резидента України, за умови що у будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалася за рахунок нерухомого майна, що розташовано в Україні та належить такій юридичній особі - резиденту України або використовується такою юридичною особою - резидентом України на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.
У відповідності до підпункту 134.1.3. пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України;
Особливості оподаткування нерезидентів визначено пунктом 141.4. статті 141 ПК України.
Підпунктом 141.4.1 пункту 141.4. статті 141 ПК України визначено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею;
Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ) лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу чи іншого відчуження нерухомого майна або неподільного об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта нерухомості чи подільного об`єкта незавершеного будівництва, розташованого чи який після прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об`єкта буде розташований на території України, що належать нерезиденту; е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження наступних інвестиційних активів; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів щодо брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї); ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів; й) доходи від відчуження прав на видобуток та розробку родовищ корисних копалин, мінеральних джерел та інших природних ресурсів, розташованих на території України, що належать нерезиденту; к) інші доходи від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.
Резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності (підпункт 141.4.2 пункту 141.4. статті 141 ПК України).
Таким чином, законодавством України передбачено, що оподаткуванню податком на прибуток за ставкою в розмірі 15% підлягають будь-які доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту (постійному представництву іншого нерезидента) від такого нерезидента, у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.
Статтею 103 ПК України регламентовано порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.
За приписами пункту 103.1 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Відповідно до пункту 103.2 статті 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
Як установлено пунктом 103.4 статті 103 ПК України, підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 ПК України).
За змістом пункту 103.8 статті 103 ПК України особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року.
У разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування (пункт 103.10. статті 103 ПК України).
Між Урядом України і Урядом Естонської Республіки укладена Конвенція про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, ратифікована Законом України №368/96-ВР від 13.09.1996 (далі Конвенція), яка за пунктом 2 статті 1 застосовується до податків на доходи і на майно, що стягується від імені Договірної Держави або її політико-адміністративних підрозділів, або місцевих органів влади, незалежно від способу їх стягнення.
В ратифікованій Конвенції визначені податки, на які поширюється  Конвенція,  зокрема, є: а) в Україні: (i) податок на прибуток підприємств (podatok  na  prybutok  idpryjemstv); і  (ii) прибутковий податок з громадян (prybutkovyj podatok z gromadian)(надалі “український податок”); b) в Естонії: (i) прибутковий податок (tulumaks); (ii) місцевий прибутковий податок (kohalik tulumaks); і (iii) земельний податок (maamaks) (надалі “естонський податок”).
Терміни “Договірна  Держава” і “друга Договірна Держава” означають залежно від контексту Україну або Естонію.
За змістом пункту 1 статті 4 Конвенції при застосуванні цієї Конвенції вираз “резидент Договірної Держави” означає особу, яка за законодавством цієї Держави підлягає оподаткуванню в ній на підставі місця проживання, постійного місця перебування, місцезнаходження керівного органу, місця реєстрації або іншого аналогічного критерію. Цей термін також включає сам Уряд цієї Держави, його політико-адміністративні підрозділи і  місцеві органи  влади  та будь-яке  агентство або організацію, що повністю належать такій Державі, політико-адміністративному  підрозділу або місцевому органу влади, які  створені  за законодавством цієї Держави. Цей термін, разом з тим, не включає особу, яка підлягає оподаткуванню в цій Державі, тільки якщо ця особа одержує доходи з джерел у цій Державі або стосовно майна, що в ній міститься.
Відповідно до пункту 1 статті 7 Конвенції прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище,  прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва.
Відповідно до пункту 103.9. статті 103 ПК України особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов`язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Інформацію про виплачені доходи нерезидентам, суми утриманого з них податку та застосовану для оподаткування ставку платники зазначають у додатку до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, наказу Міністерства фінансів України № 897 від 20 жовтня 2015 року “Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства” зі змінами та доповненнями, а саме Розрахунку (звіті) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (додаток ПН до Декларації).
Згідно з підпунктом 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний: подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Відповідно до пункту 46.1 статті 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Додатки до податкової декларації є її невід`ємною частиною.
Відповідно до абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 ПК України).
Таким чином, фінансовий результат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, які є підставою для формування податкового обліку платника податків. 
Судом встановлено, що в ході документальної планової виїзної перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем податкового законодавства.
В межах спірних правовідносин позовні вимоги заявлені щодо податкових повідомлень-рішень від 29.05.2024 №0330622302 та №0330662302 в частині щодо нарахованих штрафних санкцій, підставою для прийняття яких стали висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем пп.141.4.1, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України в частині не оподаткування доходів нерезидента Alfacom Solution PLC (Естонія), що призвело до заниження податку з доходів нерезидентів на суму 433 745,00 грн., а також щодо порушення позивачем пп.16.1.3. п.16.1. ст.16, п.46.1. ст.46, п.49.18. ст.49, п.103.9. ст.103 ПК України, а саме: не подання до податкового органу Розрахунку(звіту) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, по нерезидентам Alfacom Solution PLC (Естонія) та Spectrum Engineering OU (Естонія), що є її невід`ємною частиною. 
Щодо не оподаткування доходів нерезидента Alfacom Solution PLC (Естонія).
Як вбачається з акту перевірки, висновки про порушення позивачем приписів пп.141.4.1, пп.141.4.2. п.141.4. ст.141 ПК України щодо не оподаткування доходів нерезидента Alfacom Solution PLC (Естонія), отриманих на підставі договору від 24.04.2020 №240420200453, зроблено відповідачем з огляду на те, що плата за отримані від нерезидента послуги: виділений хостинг, дисковий простір виділеного хостингу, пакет послуг (Internet speed, ongoing technical support, automatic local, CPU, RAM), хмарний хостинг (резервне копіювання даних), дисковий простір хмарного хостингу (резервне копіювання даних), VPN-канал між географічно розподіленими серверами, є лізинговою/орендною платою.
За змістом статті 292 ГК України лізинг - це господарська діяльність, спрямована на інвестування власних чи залучених фінансових коштів, яка полягає в наданні за договором лізингу однією стороною (лізингодавцем) у виключне володіння та користування другій стороні (лізингоодержувачу) на визначений строк майна, що належить лізингодавцю або набувається ним у власність (господарське відання) за дорученням чи погодженням лізингоодержувача у відповідного постачальника (продавця) майна, за умови сплати лізингоодержувачем періодичних лізингових платежів.
Залежно від особливостей здійснення лізингових операцій лізинг може бути двох видів - фінансовий чи оперативний.
Об`єктом лізингу може бути нерухоме і рухоме майно, призначене для використання як основні засоби, не заборонене законом до вільного обігу на ринку і щодо якого немає обмежень про передачу його в лізинг.
Лізингова операція, за змістом поняття, наведеного в пп.14.1.97 п.14.1 ст.14 ПК України, - це передача основних засобів у володіння та користування фізичним та/або юридичним особам (лізингоодержувачам) за плату та на визначений строк.
З матеріалів справи вбачається, 24.04.2020 між Alfacom Solution PLC (Естонія) (далі – виконавець) та ТОВ “Аякс Дніпро” (далі - замовник) укладено договір надання послуг від 24.04.2020 №240420200453, за умовами якого виконавець надає, а замовник приймає та оплачує надані йому послуги згідно з умовами цього договору. Перелік послуг наведено у Додатку №1 до цього договору, який є невід`ємною частиною (п.1.1 Договору).
Отже, предметом договору з нерезидентом Alfacom Solution PLC (Естонія) від 24.04.2020 №240420200453 є послуги, перелік яких наведено у Додатку №1 до цього договору, який є невід`ємною частиною.
Суд встановив, що за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов`язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов`язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором (частина перша статті 901 ЦК України).
У Додатку №1 від 24.04.2020 (специфікація послуг) до договору сторонами погоджено надання таких послуг:
виділений хостинг – 89,00 євро; дисковий простір виділеного хостингу – 10,00євро; пакет послуг (Internet speed, ongoing technical support, automatic local, CPU, RAM) – 2521,00євро; захист від DDOS – 3680,00євро; адміністрування серверної і П.О.інфраструктури – 7560,00євро; хмарний хостинг (резервне копіювання даних) – 99,00євро; дисковий простір хмарного хостингу (резервне копіювання даних) – 25,00євро; VPN-канал між географічно розподіленими серверами – 1380,00євро, всього на суму 15364,00євро.
Отже, умовами договору передбачено надання послуг у забезпеченні доступу до певних ресурсів (набору ресурсів) та не передбачено жодної фізичної передачі у користування самого програмного продукту, серверного обладнання або його частини.
Згідно із інвойсами №240420200453-3, №240420200453-17, №240420200453-5, №240420200453-14, №240420200453-2, №240420200453-13, №240420200453-19, №240420200453-20, №240420200453-21, №240420200453-16, №240420200453-18, №240420200453-22, №240420200453-15, №240420200453-23, №240420200453-12, №240420200453-25, №240420200453-26, №240420200453-24, №240420200453-27, №240420200453-11, №240420200453-4, №240420200453-10, №240420200453-7, №240420200453-8, №240420200453-6, №240420200453-9, актами виконаних робіт №2 від 30.06.2020, №3 від 31.07.2020,  №4 від 31.08.2020, №5 від 30.09.2020, №6 від 31.10.2020, №7 від 30.11.2020, №8 від 31.12.2020, №9 від 31.01.2021, №10 від 28.02.2021, №11 від 31.03.2021, №12 від 30.04.2021, №13 від 31.05.2021, №14 від 30.06.2021, №15 від 31.07.2021, №16 від 31.08.2021, №17 від 30.09.2021, №18 від 31.10.2021, №19 від 30.11.2021, №20 від 31.12.2021, №21 від 31.01.2022, №22 від 28.02.2022, №23 від 31.03.2022, №24 від 30.04.2022, №25 від 31.05.2022, №26 від 30.06.2022, №27 від 31.07.2022 підтверджено надання позивачу обумовлених сторонами послуг, сторони претензій одна до одної не мають. 
Інформаційні електронні послуги – це платні або безоплатні послуги щодо оброблення та зберігання інформації, що надаються дистанційно з використанням інформаційно-комунікаційних систем за індивідуальним запитом їх одержувача (пункт 9 частини першої статті 3 Закону України “Про електронну комерцію”).
Електронна послуга - будь-яка послуга з надання певного матеріального чи нематеріального блага на користь іншої особи, яка надається через інформаційно-комунікаційну систему (пункт 14 частини першої статті 1 Закону України “Про електронні довірчі послуги”).
За визначенням поняття, наведеному в пп. 14.1.56-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України, електронні послуги - послуги, які постачаються через мережу Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у тому числі шляхом встановлення спеціального застосунку або додатка на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах чи інших цифрових пристроях.
До таких послуг, зокрема, але не виключно, належать: надання хмарної послуги в частині надання обчислювальних ресурсів, ресурсів зберігання або систем електронних комунікацій за допомогою технологій хмарних обчислень; постачання програмного забезпечення та оновлень до нього, у тому числі електронних примірників, надання доступу до них, а також дистанційне обслуговування програмного забезпечення та електронного обладнання.
У статті 2 Закону України “Про хмарні послуги” наведено визначення термінів, зокрема: комунікаційні послуги - хмарні послуги та послуги центрів обробки даних; технологія хмарних обчислень - технологія забезпечення дистанційного доступу на вимогу користувача до хмарної інфраструктури через електронні комунікаційні мережі; хмара (хмарна інфраструктура) - сукупність динамічно розподілюваних та налаштовуваних хмарних ресурсів, що можуть бути оперативно надані користувачу хмарних послуг і вивільнені через глобальну та локальні мережі передачі даних; хмарна послуга - послуга з надання хмарних ресурсів за допомогою технології хмарних обчислень; хмарні ресурси - будь-які технічні та програмні засоби або інші компоненти інформаційної (автоматизованої) системи, доступ до яких забезпечують технології хмарних обчислень, зокрема процесорний час (обчислювальна потужність), місце у сховищах даних, обчислювальні мережі, бази даних і комп`ютерні програми.
При цьому, постачальником послуг хостингу, відповідно до пункту 6 частини другої статті 56 Закону України “Про авторське право і суміжні права” від 01.12.2022 2811-IX (далі – Закон № 2811-ІХ), є власник веб-сайту, який розміщує свій веб-сайт або його частину в мережі Інтернет на власних ресурсах та/або самостійно забезпечує доступ до нього з використанням мережі Інтернет, який надає можливість іншим особам розміщувати цифровий контент на його веб-сайті. 
Постачальники послуг хостингу зобов`язані передбачати у договорах про надання послуг хостингу умови і правила, що забороняють замовникам послуг вчиняти дії з розміщення цифрового контенту з порушенням авторського права та/або суміжних прав третіх осіб, а також зобов`язують замовників послуг зазначати достовірну і коректну інформацію про себе, у тому числі свої контактні дані, а в разі їх зміни - невідкладно інформувати про це в порядку, визначеному законодавством (частина перша статті 57 Закону № 2811-ІХ).
Постачальник послуг хостингу не несе перед замовником послуг хостингу відповідальності за наслідки вжиття заходів, передбачених статтею 56 цього Закону, за умови виконання вимог, передбачених частиною першою цієї статті (частина друга статті 57 Закону № 2811-ІХ).
Сторонами договору від 24.04.2020 №240420200453 (п.3.1.4, п.6.5) погоджено, що замовник зобов`язаний самостійно нести відповідальність за інформацію, що зберігається, передається або отримується, а саме, за дотримання авторського права, інших норм законодавства та етики поведінки в мережі; за несанкціонований доступ до комп`ютерів та інформаційних джерел, а також за розповсюдження інформації в мережі, якої не потребують; крім того, замовник самостійно відповідає за зміст, вірогідність і правомірність поширення інформації, що передає він чи його споживачі під його мережевими реквізитами через мережу інтернет виконавця та за відповіді на претензії від третіх осіб, виконавець не несе відповідальність перед третіми особами за дії замовника, що додатково свідчить про помилковість позиції відповідача.
Таким чином, є правильними висновки суду, що ТОВ “Аякс Дніпро” виплачувало дохід на користь нерезидента - компанії Alfacom Solution PLC (Естонія) за послуги з надання виділеного хостингу, дискового простору виділеного хостингу, хмарного хостингу, дискового простору хмарного хостингу, що не є лізинговою/орендною платою.
Надані нерезидентом послуги не підпадають під визначення доходів нерезидента, які підлягають оподаткуванню на підставі пп.141.4.1 п.141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, оскільки класифікуються як електронні інформаційні послуги з компенсацією вартості наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від нерезидента. Відповідне розподілення послуг обумовлено специфікою наданих хостингом послуг та відповідно розподілялось в інвойсах нерезидента.
Доводи відповідача про те, що пп. 14.1.56-5 п.14.1 ст.14 ПК України стосується виключно фізичних осіб, які отримують електронні послуги, цілком безпідставні, оскільки ця норма не містить жодних застережень щодо його поширення за колом суб`єктів.
Відповідачем не доведено, що за умовами договору від 24.04.2020 №240420200453 відбувалась виплата платежів компанії Alfacom Solution PLC (Естонія) за користування активом, серверним обладнанням або його частиною, а висновки податкового органу про те, що “хостинг є орендою ресурсів”, нормативно та документально не підтверджені.
За таких обставин, висновки Головного управління ДПС в Дніпропетровській області щодо зниження ТОВ “Аякс Дніпро” податку з доходів нерезидентів на 433745,00грн. є необґрунтованими та безпідставними.
Щодо не оподаткування оплати на користь нерезидента компанії Spectrum Engineering OU (Естонія).
Згідно із відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основний вид економічної діяльності позивача за КВЕД 35.11: Виробництво електроенергії.
З матеріалів справи вбачається, 18.05.2020 між Spectrum Engineering OU (Естонія) (далі – виконавець) та ТОВ “Аякс Дніпро” (далі - замовник) укладено договір надання послуг від 18.05.2020 №UKR 0018 57 11 (далі – Договір), за умовами якого (п.1.1.) замовник доручає, а виконавець бере на себе зобов`язання виконати об`єм робіт HELP LINE + (віддалене діагностування) з технічного адміністрування системи автоматизованого управління та диспетчеризація інженерного обладнання згідно з Додатку №1 від 16.04.2020, змонтованого на об`єкті Україна, м. Дніпро, вул. Байкальська, буд. 9 Г для підтримки системи в робочому стані.
Відповідно до п. 1.3 Договору моніторинг та діагностика обслуговування Системи включає у себе виконання робіт по інформуванню про всі несправності або помилки на стороні обладнання Замовника. HELP LINE + дає можливість фахівцям Виконавця у разі несправності отримувати прямий доступ до вузлів моніторингу датчиків і пристроїв, використовуючи високо захищене VPN з`єднання для аналізу ситуації та всієї важливої інформації, необхідної для визначення причин і можливих варіантів усунення помилок Системи та її відновлення. Завдяки цьому програмному продукту у більшості випадків Виконавець відновлює працездатність обладнання віддалено (без приїзду фахівця).
Згідно з п. 2.1-2.3 Договору виконавець проводить інсталяцію програмного забезпечення HELP LINE+ та активацію програм, які узгоджуються із замовником. При цьому виконавець підтримує постійний контакт із замовником для технічної підтримки працеспроможності Системи.
Комплекс програмно-апаратних засобів системи автоматизації та диспетчеризації інженерного обладнання спроектований і реалізований на об`єктах таким чином, щоб надавати можливість не тільки дистанційного моніторингу та управління, а також забезпечує широкі можливості для віддаленого контролю правильності налаштувань, регулювання параметрів функціонування і коригування програмних рішень.
Застосоване програмне забезпечення провідного світового виробника Honewell має весь необхідний функціонал для проведення віддаленого сервісного обслуговування, проведення регламентних робіт без виїзду на об`єкт, а також виконання робіт з підтримки експлуатаційних служб Замовника при виконанні ними щоденних робіт. Виконавець здійснює заходи щодо організації процесу укладання договорів з Замовником, по узгодженню всіх істотних умов договору, по консультації Замовника по всім правовим та фінансовим та економічним питанням відповідно до міжнародної практики.
Виконавець забезпечує цілодобово всі необхідні заходи для найкращої роботи виробів і засобів, що входять у предмет Договору. Про всі несправності та тривоги Замовник негайно повідомляє Виконавця або відповідного представника, вказавши тип і дату виникнення несправності.
Отже, за умовами Договору виконавець надає послуги у дистанційному моніторингу інженерного обладнання для підтримки системи в робочому стані.
Згідно із інвойсами №№UKR 0018 57 11/4, №UKR 0018 57 11/1, №UKR 0018 57 11/3, №UKR 0018 57 11/7, №UKR 0018 57 11/2, №UKR 0018 57 11/6, №UKR 0018 57 11/5, №UKR 0018 57 11/10, №UKR 0018 57 11/9, №UKR 0018 57 11/17, №UKR 0018 57 11/12, №UKR 0018 57 11/13, №UKR 0018 57 11/14, №UKR 0018 57 11/20, №UKR 0018 57 11/8, №UKR 0018 57 11/19, №UKR 0018 57 11/15, №UKR 0018 57 11/16, №UKR 0018 57 11/18, №UKR 0018 57 11/22, №UKR 0018 57 11/25, №UKR 0018 57 11/21, №UKR 0018 57 11/26, №UKR 0018 57 11/24, №UKR 0018 57 11/23, актами про надані послуги №4 від 30.09.2020, №1 від 30.06.2020,  №3 від 31.08.2020, №7 від 31.12.2020, №2 від 31.07.2020, №6 від 30.11.2020, №5 від 31.10.2020, №10 від 31.03.2021, №9 від 28.02.2021, №17 від 30.09.2021, №12 від 30.04.2021, №13 від 31.05.2021, №14 від 30.06.2021, №20 від 31.12.2021, №8 від 31.01.2021, №19 від 30.11.2021, №15 від 31.07.2021, №16 від 31.08.2021, №18 від 31.10.2021, №27 від 31.07.2022, №22 від 28.02.2022, №25 від 31.05.2022, №21 від 31.01.2022, №26 від 30.06.2022, №24від 30.04.2022, №23 від 31.03.2022 підтверджено надання позивачу обумовлених сторонами послуг: виконання об`єму робіт HELP LINE + (віддалене діагностування) з технічного адміністрування системи автоматизованого управління та диспетчеризація інженерного обладнання, змонтованого на об`єкті: Україна, м. Дніпро, вул. Байкальська, буд. 9 Г, сторони претензій одна до одної не мають. 
Суд зазначає, що підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПКУ визначено перелік доходів, що їх слід вважати “доходи з джерелом їх походження з України”.
Приписами вказаної статті передбачене виключення з доходів з джерелом їх походження з України доходів “у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг...”.
Отже, доходи за надані послуги, якщо винагороди за такі послуги прямо не перелічені в підпункті 141.1.4 пункту 141.4 статті 141 ПК України в якості “доходів з джерелом їх походження з України” підпадають під виключення.
Отримані від нерезидента Spectrum Engineering OU (Естонія) послуги у вигляді дистанційного моніторингу інженерного обладнання є послугою, що споживається у процесі вчинення певної дії, що не становить об`єкт оподаткування доходів нерезидента з джерелом походження з України.
Як вірно зауважив суд першої інстанції, хоч обладнання позивача і знаходилось на території України, м. Дніпро, однак така обставина не впливає на оподаткування податку на прибуток, оскільки послуги резиденту з діагностування такого обладнання надані нерезидентом Spectrum Engineering OU (Естонія) віддалено шляхом програмного забезпечення за межами території України на території іншої держави.
З цих підстав судом відхиляються посилання відповідача на положення пункту 186.3 статті 186 ПК України.
Крім того, як вбачається з матеріалів справи, до перевірки контролюючому органу навалися довідки про резидентство контрагентів Alfacom Solution PLC (Естонія) та Spectrum Engineering OU (Естонія) на підставі Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на дохід і майно, що укладена між Урядом України і Урядом Естонської Республіки, що засвідчують, що вказані компанії є резидентами Естонії, а саме: довідка про резидентство Естонії ALFACOM SOLUTIONS PLC від 27.02.2020 без номера, що підписана консультантом відділу обслуговування Податково-митного департаменту та скріплена печаткою; довідка про резидентство Естонії ALFACOM SOLUTIONS PLC від 08.02.2021 без номера, що підписана консультантом відділу обслуговування Податково-митного департаменту та скріплена печаткою; довідка про резидентство Естонії ALFACOM SOLUTIONS PLC від 15.02.2023 №8-8.1/83991, що підписана консультантом відділу обслуговування Податково-митного департаменту та скріплена печаткою; довідка про резидентство Естонії SPECТRUM ENGINEERING OU у 2020 році від 10.03.2020 без номера, що підписана консультантом відділу обслуговування Податково-митного департаменту Естонської Республіки та скріплена печаткою; довідка про резидентство Естонії SPECTRUM ENGINEERING OU у 2021 році від 16.03.2021 без номера, що підписана консультантом відділу обслуговування Податково-митного департаменту Естонської Республіки та скріплена печаткою; свідоцтво про резидентство Естонії SPECTRUM ENGINEERING OU у 2022 році від 07.02.2023 №8-8.1/53793, що підписано консультантом відділу обслуговування Податково-митного департаменту Естонської Республіки та скріплено печаткою; свідоцтво про резидентство Естонії SPECTRUM ENGINEERING OU у 2023 році від 16.06.2023 №8-8.1/245071, що підписано консультантом відділу обслуговування Податково-митного департаменту Естонської Республіки та скріплено печаткою.
Відповідачем не зазначено причин не врахування вказаних довідок про резидентство контрагентів Alfacom Solution PLC (Естонія) та Spectrum Engineering OU (Естонія) під час перевірки.
За викладених обставин, висновки відповідача про порушення позивачем пп. 16.1.3. п.16.1. ст.16, п.46.1. ст.46, п.49.18. ст.49, п.103.9. ст.103 ПК України в частині не надання Розрахунку (звіт) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, Додаток ПН до рядка 23 Податкової декларації з податку по нерезидентам Alfacom Solution PLC (Естонія) та Spectrum Engineering OU (Естонія), що є її невід`ємною частиною, необґрунтовані та безпідставні.
Таким чином податкове повідомлення-рішення від 29.05.2024 №0330622302 та податкове повідомлення-рішення від 29.05.2024 №0330662302 у частині нарахування штрафних санкцій за не подання до податкового органу Розрахунку(звіту) податкових зобов`язань нерезидента, яким отримано доходи із джерелом їх походження з України, по нерезидентам Alfacom Solution PLC (Естонія) та Spectrum Engineering OU (Естонія), обгрунтовано визнані судом протиправними та скасовані.
Доводи апеляційної скарги відповідача не спростовують висновків суду першої інстанції,  підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розподіл судових витрат відповідно до вимог ст.139 КАС України не здійснюється.
Керуючись ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 січня 2025 року у справі №160/15315/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду у випадках та в строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Головуючий - суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      О.О. Круговий