ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

10 липня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/26581/24	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Коршуна А.О. (доповідач),
                               суддів:  Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.,        
розглянув в порядку письмового провадження апеляційну скаргу 	 Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків	
на рішення Дніпропетровського  окружного адміністративного суду   від 05.03.2025р.  у справі №160/26581/24	
за  позовом:	Товариства з обмеженою відповідальністю  «Торговий Дім АВ»  	
до:   про:	1.          Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  2.          Державної податкової служби України визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії 	

ВСТАНОВИВ:

03.10.2024р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім АВ» (далі ТОВ «Торговий Дім АВ»), за допомогою засобів системи «Електронний суд», звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП), Державної податкової служби України (далі ДПС України) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, судом першої інстанції позов зареєстровано 04.10.2024р. /а.с.1-8 том 1/.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду 09.10.2024р. за вищезазначеним адміністративним позовом відкрито провадження у справі №160/26581/24 та справу призначено до судового розгляду в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.
Позивач, посилаючись у адміністративному позові на те, що ним під час здійснення господарської діяльності за результатами фінансово-господарських відносин в межах укладеного з ПП «МЕРЕЖА СЕРВІС ЛЬВІВ» договору поставки №МСЛ 57-2017 від 01.07.2017р., було складено та подано на реєстрацію податкові накладні (далі – ПН) від 21.02.2024 №23058, від 07.02.2024 №16343, від 22.05.2024 №58363, від 20.03.2024 №33610, від 27.03.2024 №35433, від 06.03.2024 №28709, від 31.01.2024 №13082, від 17.01.2024 №6852, від 15.05.2024 №56848, від 28.02.2024 №26163, від 14.02.2024 №21437, від 10.04.2024 №45508, від 13.03.2024 №28762, за результатами фінансово-господарських відносин в межах укладеного з ТОВ «Ужгород П.С.Ю.» договору поставки №75 від 14.11.2018р., було складено та подано на реєстрацію податкові накладні від 22.03.2024 №35416, від 12.01.2024 №53, від 09.02.2024 №16367, від 19.04.2024 №47993, за результатами фінансово-господарських відносин в межах укладеного з ТОВ «Альянс Маркет» договору поставки №ТА0119 від 01.06.2017р., було складено та подано на реєстрацію податкові накладні від 31.03.2024 №43048, від 31.01.2024 №16175, від 30.06.2024 №71687, від 31.05.2024 №63084, від 30.04.2024 №53504, від 29.02.2024 №28495, які засобами електронного зв`язку надіслано до податкового органу для реєстрації, але підприємством отримано квитанції про зупинення реєстрації ПН, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН зупинена, платник податку який подає для реєстрації ПН відповідає п. 8  Критеріїв ризикованості платника податків, та запропоновано надати пояснення та /або додаткові документи достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН. Після отримання  цих квитанцій позивачем було направлено контролюючому органу письмові пояснення та копії первинних документів, які стали підставою для формування спірних ПН, але комісією Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) або відмову в такій реєстрації, прийняті  рішення  від 18.09.2024 №11788321/40975633, від 18.09.2024 №11788320/40975633, від 18.09.2024 №11788325/40975633, від 18.09.2024 №11788324/40975633, від 18.09.2024 №11788323/40975633, від 18.09.2024 №11788333/40975633, від 18.09.2024 №11788332/40975633, від 18.09.2024 №11788331/40975633, від 18.09.2024 №11788334/40975633, від 18.09.2024 №11788343/40975633, від 18.09.2024 №11788342/40975633, від 18.09.2024 №11788340/40975633, від 18.09.2024 №11788322/40975633; від 18.09.2024 №11788338/40975633,  від 18.09.2024 №11788337/40975633, від 18.09.2024 №11788335/40975633, від 18.09.2024 №11788339/40975633; від 18.09.2024 №11788327/40975633, від 18.09.2024 №11788326/40975633, від 18.09.2024 №11788330/40975633, від 18.09.2024 №11788329/40975633, від 18.09.2024 №11788328/40975633, від 18.09.2024 №11788336/40975633 про відмову в реєстрації вищевказаних ПН, у зв`язку із наданням платником податків копій документів складених із порушенням законодавства. Позивач вважає прийняті податковим органом рішення необґрунтованими та безпідставними з огляду на те, що ним було надано податковому органу усі первинні документи, які свідчать про проведення господарських операцій за якими були сформовані спірні ПН, необхідність та обов`язковість ведення яких визначена чинним законодавством, тому відповідач не мав правових підстав для відмови у реєстрації поданих позивачем ПН, і такі дії відповідача порушують права та інтереси платника податків, крім цього квитанції про зупинення реєстрації спірних ПН не містять чіткого переліку документів, які необхідно надати платнику податків з метою вирішення спірної ситуації, а прийняті відповідачем рішення не містять чіткої підстави для відмови у реєстрації спірних ПН, тому просив суд визнати протиправними та скасувати рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 18.09.2024 №11788321/40975633, від 18.09.2024 №11788320/40975633, від 18.09.2024 №11788325/40975633, від 18.09.2024 №11788324/40975633, від 18.09.2024 №11788323/40975633, від 18.09.2024 №11788333/40975633, від 18.09.2024 №11788332/40975633, від 18.09.2024 №11788331/40975633, від 18.09.2024 №11788334/40975633, від 18.09.2024 №11788343/40975633, від 18.09.2024 №11788342/40975633, від 18.09.2024 №11788340/40975633, від 18.09.2024 №11788322/40975633; від 18.09.2024 №11788338/40975633,  від 18.09.2024 №11788337/40975633, від 18.09.2024 №11788335/40975633, від 18.09.2024 №11788339/40975633; від 18.09.2024 №11788327/40975633, від 18.09.2024 №11788326/40975633, від 18.09.2024 №11788330/40975633, від 18.09.2024 №11788329/40975633, від 18.09.2024 №11788328/40975633, від 18.09.2024 №11788336/40975633, і зобов`язати відповідача зареєструвати ПН від 21.02.2024 №23058, від 07.02.2024 №16343, від 22.05.2024 №58363, від 20.03.2024 №33610, від 27.03.2024 №35433, від 06.03.2024 №28709, від 31.01.2024 №13082, від 17.01.2024 №6852, від 15.05.2024 №56848, від 28.02.2024 №26163, від 14.02.2024 №21437, від 10.04.2024 №45508, від 13.03.2024 №28762; від 22.03.2024 №35416, від 12.01.2024 №53, від 09.02.2024 №16367, від 19.04.2024 №47993; від 31.03.2024 №43048, від 31.01.2024 №16175, від 30.06.2024 №71687, від 31.05.2024 №63084, від 30.04.2024 №53504, від 29.02.2024 №28495 в ЄРПН.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.03.2025р. у справі №160/26581/24 адміністративний позов ТОВ «Торговий Дім АВ» задоволено /а.с. 40-54 том 8/. 
Відповідач, не погодившись з вищезазначеним рішенням суду, 02.04.2025р. за допомогою засобів системи «Електронний суд» подав до суду апеляційної інстанції апеляційну скаргу, яка зареєстрована судом 03.04.2025р.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 07.04.2025р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.03.2025р. у справі №160/26581/24 та з метою забезпечення апеляційного розгляду вищезазначеної апеляційної скарги з суду першої інстанції витребувано матеріали адміністративної справи №160/26581/24.
Матеріали адміністративної справи №160/26581/24 надійшли до суду апеляційної інстанції 25.04.2025р.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 29.04.2025р. справу призначено до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження з 10.06.2025р., про що судом апеляційної інстанції у встановлений чинним процесуальним законодавством спосіб та порядок було повідомлено учасників справи. 
01.05.2025р. до суду апеляційної інстанції через систему «Електронний суд» надійшов письмовий відзив позивача на апеляційну скаргу.
Відповідач – Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з ВПП, посилаючись у апеляційній скарзі на те, що судом першої інстанції під час розгляду справи не було з`ясовано усі обставини справи, які мають суттєве значення для її вирішення, та зроблено висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення у справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, тому просив скасувати рішення суду першої інстанції від 05.03.2025р. у цій справі та постановити нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні вимог адміністративного позову у повному обсязі. 
Позивач у письмовому відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти доводів апеляційної скарги та посилаючись на те, що судом першої інстанції у цій справі ухвалено правильне рішення без порушень норм чинного законодавства, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції від 05.03.2025р. у цій справі залишити без змін.
Відповідно до ч. 5 ст. 250 КАС України датою ухвалення судового рішення  в порядку письмового провадження  є дата складення повного судового рішення.
Перевіривши доводи апеляційної скарги та матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги і заявлених вимог, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з  наступних підстав. 
Під час розгляду справи, як судом першої інстанції так і апеляційним судом встановлено, що ТОВ «Торговий Дім АВ», 23.11.2016р. зареєстровано як юридична особа (код ЄДРПОУ 40975633) в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, перебуває на обліку в Східному міжрегіональному управління ДПС по роботі з ВПП та є платником податку на додану вартість. Основними видами діяльності за кодом КВЕД: 47.11 - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.34 - оптова торгівля напоями; 47.25 - роздрібна торгівля     напоями в спеціалізованих магазинах; 49.41 - вантажний автомобільний транспорт.
Під час здійснення фінансово-господарської діяльності позивачем, у зв`язку з виконанням зобов`язань за договором поставки №МСЛ 57-2017 від 01.07.2017р., укладеним з ПП «МЕРЕЖА СЕРВІС ЛЬВІВ», було складено та подано на реєстрацію податкові накладні від 21.02.2024 №23058, від 07.02.2024 №16343, від 22.05.2024 №58363, від 20.03.2024 №33610, від 27.03.2024 №35433, від 06.03.2024 №28709, від 31.01.2024 №13082, від 17.01.2024 №6852, від 15.05.2024 №56848, від 28.02.2024 №26163, від 14.02.2024 №21437, від 10.04.2024 №45508, від 13.03.2024 №28762, проте отримано квитанції №9062925419 від 18.03.2024, №9047020438 від 04.03.2024, №9164981597 від 17.06.2024, №9095569121 від 16.04.2024, №9095589088 від 16.04.2024, №9078059632 від 02.04.2024, №9032216089 від 16.02.2024, №9032242926 від 16.02.2024, №9145524479 від 29.05.2024, №9062901218 від 18.03.2024, №9047011326 від 04.03.2024, №9113444771 від 01.05.2024, №9078058700 від 02.04.2024 про зупинення реєстрації ПН, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН зупинена, оскільки платник податку, який подає для реєстрації ПН відповідає п. 8  Критеріїв ризикованості платника податків, та запропоновано надати пояснення та /або додаткові документи достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН.  
Після отримання вищезазначених квитанцій, позивачем було подано до контролюючого органу пояснення та копії первинних документів щодо підтвердження наявності підстав для формування та направлення на реєстрацію в ЄРПН спірних ПК, але за результатами розгляду поданих документів, які стали підставою для формування вищезазначених ПН, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП були прийняті рішення від 18.09.2024 №11788321/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 21.02.2024 №23058, від 18.09.2024 №11788320/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 07.02.2024 №16343, від 18.09.2024 №11788325/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 22.05.2024 №58363, від 18.09.2024 №11788324/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 20.03.2024 №33610, від 18.09.2024 №11788323/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 27.03.2024 №35433, від 18.09.2024 №11788333/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 06.03.2024 №28709, від 18.09.2024 №11788332/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 31.01.2024 №13082, від 18.09.2024 №11788331/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 17.01.2024 №6852, від 18.09.2024 №11788334/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 15.05.2024 №56848, від 18.09.2024 №11788343/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 28.02.2024 №26163, від 18.09.2024 №11788342/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 14.02.2024 №21437, від 18.09.2024 №11788340/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 10.04.2024 №45508, від 18.09.2024 №11788322/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 13.03.2024 №28762 в ЄРПН, які є предметом оскарження у цій справі.
Також, у зв`язку з виконанням зобов`язань за договором поставки №75 від 14.11.2018р., укладеним з ТОВ «Ужгород П.С.Ю.», було складено та подано на реєстрацію податкові накладні від 22.03.2024 №35416, від 12.01.2024 №53, від 09.02.2024 №16367, від 19.04.2024 №47993, проте отримано квитанції №9095613001 від 16.04.2024, №9003866311 від 17.01.2024, №9047008875 від 04.03.2024, №9132017375 від 15.05.2024 про зупинення реєстрації ПН, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН зупинена, оскільки платник податку, який подає для реєстрації ПН відповідає п. 8  Критеріїв ризикованості платника податків, та запропоновано надати пояснення та /або додаткові документи достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН.  
Після отримання вищезазначених квитанцій, позивачем було подано до контролюючого органу пояснення та копії первинних документів щодо підтвердження наявності підстав для формування та направлення на реєстрацію в ЄРПН спірних ПК, але за результатами розгляду поданих документів, які стали підставою для формування вищезазначених ПН, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП були прийняті рішення від 18.09.2024 № 11788338/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 22.03.2024 №35416, від 18.09.2024 №11788337/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 12.01.2024 №53, від 18.09.2024 №11788335/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 09.02.2024 №16367, від 18.09.2024 №11788339/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 19.04.2024 №47993 в ЄРПН, які є предметом оскарження у цій справі.
Також, у зв`язку з виконанням зобов`язань за договором поставки №ТА0119 від 01.06.2017р., укладеним з ТОВ «Альянс Маркет», було складено та подано на реєстрацію податкові накладні від 31.03.2024 №43048, від 31.01.2024 №16175, від 30.06.2024 №71687, від 31.05.2024 №63084, від 30.04.2024 №53504, від 29.02.2024 №28495, проте отримано квитанції №9093070240 від 15.04.2024, №9032222150 від 16.02.2024, №9193949405 від 12.07.2024, №9164996452 від 17.06.2024, №9132079365 від 15.05.2024, №9062941344 від 18.03.2024 про зупинення реєстрації ПН, у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН зупинена, оскільки платник податку, який подає для реєстрації ПН відповідає п. 8  Критеріїв ризикованості платника податків, та запропоновано надати пояснення та /або додаткові документи достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН.  
Після отримання вищезазначених квитанцій, позивачем було подано до контролюючого органу пояснення та копії первинних документів щодо підтвердження наявності підстав для формування та направлення на реєстрацію в ЄРПН спірних ПК, але за результатами розгляду поданих документів, які стали підставою для формування вищезазначених ПН, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП були прийняті рішення від 18.09.2024 №11788327/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 31.03.2024 №43048, від 18.09.2024 №11788326/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 31.01.2024 №16175, від 18.09.2024 №11788330/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 30.06.2024 №71687, від 18.09.2024 №11788329/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 31.05.2024 №63084, від 18.09.2024 №11788328/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 30.04.2024 №53504, від 18.09.2024 №11788336/40975633 про відмову в реєстрації ПН від 29.02.2024 №28495 в ЄРПН, які також є предметом оскарження у цій справі.
З наданої суду ксерокопії оскаржуваних позивачем рішень відповідача вбачається, що рішення про відмову в реєстрації спірних ПН прийняті у зв`язку з наданням платником податків копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: 
- в товарно-транспортних накладних на адресу контрагента-покупця не заповнено всі графи, зокрема «Номер, дата, ким видано довіреність на отримання товару». У видаткових накладних від контрагента-постачальника ТОВ «ВИНАЛЬ» у графі «Отримав(ла) За довіреністю № від не заповнено наступні реквізити: номер, дата довіреності».
Пунктом 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін, і відповідно до п. 201.10 цієї статті підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі – ЄРПН, реєстр), який відповідно до  пп.  14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є реєстром відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами,  встановлюється Кабінетом Міністрів України і реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у цьому реєстрі може бути зупинена лише в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №117 від 21.02.2018р. (далі - Порядок №117), податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Положеннями п. 13 Порядку №117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до  пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010р. (далі – Порядок №1246),  та відповідно до п. 12 цього Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
На момент прийняття відповідачем у справі оскаржуваних рішень, критерії ризиковості платника податків визначались додатком 1 до  Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165), затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019р., яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (набрав чинності з 01.02.2020р.). 
Так положеннями додатку 1 до Порядку №1165 визначено критерії  за якими платника податку відносять до ризикових, одним з таких критеріїв  є:  - «п.8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування».
Також п. 6 Порядку №1165 передбачено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Аналіз наведених вище норм Порядку №1165 дає можливість зробити висновок про те, що комісією регіонального рівня приймається рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за результатами розгляду інформації та копій документів платника податку, тому контролюючий орган має запропонувати платнику податків надати документи та пояснення на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, а рішення комісії контролюючого органу повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
Під час розгляду цієї справи встановлено, що податковий орган, у якості підстави для відмови у реєстрації спірних ПН у оскаржуваних позивачем рішеннях, зазначив у якості підстави прийняття цих рішень - надання платником податків копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, додаткова інформація: у товарно-транспортних накладних на адресу контрагента-покупця ПП «МЕРЕЖА СЕРВІС ЛЬВІВ», ТОВ «Ужгород П.С.Ю.» та ТОВ «Альянс Маркет» не заповнено всі графи, при цьому  податковим органом у квитанціях, якими позивача було повідомлено про зупинення реєстрації спірних ПН, було запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації зазначеної у ПН, без зазначення конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію поданих позивачем ПН  в ЄРПН.
При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що факт зупинення реєстрації ПН у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарських операцій, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (придбання товарів/послуг або отримання коштів), що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Також під час розгляду цієї справи встановлено, що після отримання вищезазначених квитанцій позивачем у справі було надано податковому органу письмові пояснення щодо обставин складання ПН від 21.02.2024 №23058, від 07.02.2024 №16343, від 22.05.2024 №58363, від 20.03.2024 №33610, від 27.03.2024 №35433, від 06.03.2024 №28709, від 31.01.2024 №13082, від 17.01.2024 №6852, від 15.05.2024 №56848, від 28.02.2024 №26163, від 14.02.2024 №21437, від 10.04.2024 №45508, від 13.03.2024 №28762; від 22.03.2024 №35416, від 12.01.2024 №53, від 09.02.2024 №16367, від 19.04.2024 №47993; від 31.03.2024 №43048, від 31.01.2024 №16175, від 30.06.2024 №71687, від 31.05.2024 №63084, від 30.04.2024 №53504, від 29.02.2024 №28495, та первинні документи, які стали підставою для їх складання, копії яких також надані суду позивачем разом із адміністративним позовом, які підтверджують реальність здійснення господарських операції та дозволяють встановити, що вищезазначені ПН складені позивачем у справі під час здійснення господарської діяльності за результатами фінансово-господарських відносин в межах укладених позивачем договорів поставки з ПП «МЕРЕЖА СЕРВІС ЛЬВІВ» від 01.07.2017р. №МСЛ 57-2017, з ТОВ «Ужгород П.С.Ю.» від 14.11.2018р. №75 та з ТОВ «Альянс Маркет» від 01.06.2017р. №ТА0119, але незважаючи на надання позивачем пояснень та копій документів по спірним ПН, після отримання квитанцій про зупинення їх реєстрації в ЄРПН, податковим органом були прийняті рішення від 18.09.2024 №11788321/40975633, від 18.09.2024 №11788320/40975633, від 18.09.2024 №11788325/40975633, від 18.09.2024 №11788324/40975633, від 18.09.2024 №11788323/40975633, від 18.09.2024 №11788333/40975633, від 18.09.2024 №11788332/40975633, від 18.09.2024 №11788331/40975633, від 18.09.2024 №11788334/40975633, від 18.09.2024 №11788343/40975633, від 18.09.2024 №11788342/40975633, від 18.09.2024 №11788340/40975633, від 18.09.2024 №11788322/40975633; від 18.09.2024 №11788338/40975633,  від 18.09.2024 №11788337/40975633, від 18.09.2024 №11788335/40975633, від 18.09.2024 №11788339/40975633; від 18.09.2024 №11788327/40975633, від 18.09.2024 №11788326/40975633, від 18.09.2024 №11788330/40975633, від 18.09.2024 №11788329/40975633, від 18.09.2024 №11788328/40975633, від 18.09.2024 №11788336/40975633 про відмову в реєстрації  спірних ПН. 
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/ПН прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Через  відсутність конкретного переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН/ПН, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.
Вищезазначений висновок відповідає усталеній правовій позиції Верховного Суду, висловленій під час вирішення аналогічний відносин, зокрема, у постановах від 14.05.2019р.  у справі №817/1356/18, від 21.05.2019 р. у справі №0940/1240/18, від 03.11.2021р.  у справі №360/2460/20, від 16.09.2022р.  у справі №380/7736/21 від 22.07.2019рр.  у справі №815/2985/18, від 05.08.2021р.  у справі №816/2222/18,  від 30.09.2022р. у справі №600/332/21-а.
Також колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що обставини щодо виконання сторонами за договорами поставки, які укладено між позивачем та ПП «МЕРЕЖА СЕРВІС ЛЬВІВ», ТОВ «Ужгород П.С.Ю.» та ТОВ «Альянс Маркет», своїх зобов`язань за ними, не були спростовані відповідачем під час розгляду справи, тому обґрунтування відповідачем, який у спірних обставинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, правомірності прийняття ним спірних рішень,  які є предметом оскарження у цій справі, загальним зазначенням факту надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, з урахуванням наведеної додаткової інформації щодо дефектності товарно-транспортних накладних не може бути визнана обґрунтованою та достатньою для відмови у реєстрації податкових накладних, позаяк контролюючим органом не зазначено у рішеннях, а також не повідомлено суду, яким чином незаповнення усіх граф товарно-транспортних накладних співвідноситься із тим, що реєстрація податкових накладних була зупинена на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. 
Враховуючи, що оскаржувані позивачем рішення відповідача є актом індивідуальної дії, то такий акт є документом, прийнятим із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований, і принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації, тому він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо і повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами, як і є неприпустимо  надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи, а несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Приймаючи до уваги, що податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії – спірних рішень, не дотримано, це призводить до протиправності таких рішень, оскільки зазначивши у спірних рішеннях загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації ПН, податковий орган  прийняв невмотивовані рішення, адже їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативні для платника податків рішення, що дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних. 
Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постановах Верховного Суду від 04.12.2018р.  у справі № 821/1173/17, від 02.07.2019р. у справі №140/2160/18, від 30.09.2022 р. у справі №0340/1803/18,  від 10.04.2020р. у справі №819/330/18,  від 03.06.2021р. у справі №2040/7098/18, від 10.06.2021р. у справі №822/1886/18, від 05.08.2021р. у справі №816/2222/18.
З огляду на вищенаведене колегія суддів вважає, що відповідач у справі під час прийняття рішень від 18.09.2024 №11788321/40975633, від 18.09.2024 №11788320/40975633, від 18.09.2024 №11788325/40975633, від 18.09.2024 №11788324/40975633, від 18.09.2024 №11788323/40975633, від 18.09.2024 №11788333/40975633, від 18.09.2024 №11788332/40975633, від 18.09.2024 №11788331/40975633, від 18.09.2024 №11788334/40975633, від 18.09.2024 №11788343/40975633, від 18.09.2024 №11788342/40975633, від 18.09.2024 №11788340/40975633, від 18.09.2024 №11788322/40975633; від 18.09.2024 №11788338/40975633,  від 18.09.2024 №11788337/40975633, від 18.09.2024 №11788335/40975633, від 18.09.2024 №11788339/40975633; від 18.09.2024 №11788327/40975633, від 18.09.2024 №11788326/40975633, від 18.09.2024 №11788330/40975633, від 18.09.2024 №11788329/40975633, від 18.09.2024 №11788328/40975633, від 18.09.2024 №11788336/40975633, діяв не у спосіб, який визначено чинним законодавством, та під час розгляду цієї справи судом в порушення вимог ч. 2 ст. 77 КАС України не довів правомірності прийняття ним цих рішень, тому суд першої інстанції зробив правильний висновок про наявність підстав для скасування таких рішень суб`єкта владних повноважень. 
Також  колегія суддів, враховуючи вищенаведений висновок суду про наявність підстав для скасування спірних рішень відповідача про відмову в реєстрації поданих позивачем ПН від 21.02.2024 №23058, від 07.02.2024 №16343, від 22.05.2024 №58363, від 20.03.2024 №33610, від 27.03.2024 №35433, від 06.03.2024 №28709, від 31.01.2024 №13082, від 17.01.2024 №6852, від 15.05.2024 №56848, від 28.02.2024 №26163, від 14.02.2024 №21437, від 10.04.2024 №45508, від 13.03.2024 №28762; від 22.03.2024 №35416, від 12.01.2024 №53, від 09.02.2024 №16367, від 19.04.2024 №47993; від 31.03.2024 №43048, від 31.01.2024 №16175, від 30.06.2024 №71687, від 31.05.2024 №63084, від 30.04.2024 №53504, від 29.02.2024 №28495, з огляду на положення  пп. 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України, вважає, що суд першої інстанції обґрунтовано з метою здійснення повного та ефективного захисту прав та інтересів позивача у справі, як платника податків, зобов`язав відповідача здійснити реєстрацію в ЄРПН спірних ПН датою їх фактичного подання на реєстрацію. 
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про те, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення даної адміністративної справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права, які регулюють саме ці правовідносини, та постановив правильне рішення про задоволення заявлених позивачем вимог, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються зібраними у справі доказами, і оскільки під час апеляційного розгляду справи не було встановлено будь-яких порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які б потягли за собою наявність підстав для скасування або зміни оскаржуваного судового рішення, вважає необхідним рішення суду першої інстанції від 05.03.2025р. у цій адміністративній справі залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача  необхідно залишити без задоволення, оскільки доводи, які викладені у апеляційній скарзі, суперечать зібраним у справі доказам та фактичним обставинам справи, зводяться до переоцінки заявником апеляційної скарги доказів, які були досліджені судом першої інстанції під час розгляду даної адміністративної справи і незгоди з висновками суду з оцінки обставин у справі, а також помилкового тлумачення заявником апеляційної скарги норм матеріального та процесуального права, і міркування відповідача про неправильне застосування судом першої інстанції норм чинного матеріального та процесуального права не можна визнати спроможними і достатніми підставами для скасування оскаржуваного судового рішення.
На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, - 

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.03.2025р. у справі №160/26581/24 –  залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з моменту її ухвалення та може бути оскаржена в порядку та строки встановлені ст. 329, 331 КАС України.
        Постанову виготовлено та підписано – 10.07.2025р. 
   
Головуючий - суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов