ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

27 серпня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/9696/24	

 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
 головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
 суддів:  Добродняк І.Ю., Суховарова А.В.,     
 за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ,  Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року (суддя Лазаренко М.С.) у справі № 280/9696/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до  Головного управління ДПС у Запорізькій області, третя особа - Головне управління ДПС у м.Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, у якому просила:
- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 16 липня 2024 року № 00129860709 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 921 084,82 грн.
В обгрунтування заявлених вимог посилалась на те, що спірне податкове повідомлення-рішення винесено за наслідками проведення фактичної перевірки, в результаті якої контролюючим органом зроблено висновки про порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Неправомірність застосування штрафних санкцій пов`язувала з тим, що контролюючим органом призначено та проведено фактичну перевірку за відсутності для цього правових підстав; позивачем не допускалося порушень вимог вказаного Закону.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року адміністративний позов задоволено частково:
визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.07.2024 №00129860709 в частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних санкцій на суму 19645,50 грн (дев`ятнадцять тисяч шістсот сорок п`ять гривень 50 копійок).
В іншій частині позову відмовлено.
За наслідками розгляду справи суд першої інстанції дійшов таких висновків.
Суд першої інстанції дійшов висновку про обгрунтованість відповідачем правових підстав для проведення перевірки у спірному випадку. З цього приводу суд зазначив, що у спірному випадку контролюючим органом проводилася перевірка з підстав, передбачених 
пп.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України, у зв`язку з надходженням звернення споживача про порушення в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » порядку проведення розрахункових операцій.
Суд першої інстанції вказав на необгрунтованість застосування до позивачки штрафних санкцій у розмірі 19645,50грн. за порушення вимог п.2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Такий висновок суд обгрунтував тим, що відповідачем не доведено проведення позивачкою розрахункових операцій без видачі розрахункового документу встановленої форми, натомість, позивачкою надано докази – розрахункові документи встановленої форми, які підтверджують виконання нею вимог п.2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Суд першої інстанції дійшов висновку про обгрунтованість застосування до позивачки штрафних санкцій на підставі ст.20 Закону про РРО за порушення вимог п.12 ст.3 Закону. З цього приводу суд вказав на те, що позивачкою, під час перевірки, не було надано документів, які б підтверджували облік товарних запасів за місцем реалізації.
Рішення суду першої інстанції оскаржено позивачем та відповідачем.
В апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині незадоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення про задоволення позову в повному обсязі. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, позивач не погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності законних підстав для проведення перевірки. З цього приводу вказує на те, що суд першої інстанції не встановив факту надходження до контролюючого органу звернення (скарги) споживача про порушення позивачем порядку проведення розрахункових операцій, у зв`язку з чим дійшов безпідставного висновку про правомірність проведення перевірки на підставі положень пп.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України. Не погоджується позивач і з висновками суду першої інстанції щодо встановлення контролюючим органом порушення п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». З цього приводу зазначає те, що під час проведення перевірки позивачем було надано контролюючому органу первинні документи, які свідчать про належний облік товарних запасів за місцем їх реалізації, натомість, будь-якої оцінки таким документам контролюючим органом надано не було. Звертає увагу на те, що контролюючий орган не скористався своїм правом щодо проведення інвентаризації залишків товарних запасів на час проведення перевірки, у зв`язку з чим взагалі не встановив товарів, які, за його позицією, є необлікованими та знаходяться на реалізації.
В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову в повному обсязі. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач фактично посилається на ті обставини, які встановлені за результатами проведеної фактичної перевірки та яким, на думку відповідача, судом першої інстанції не було надано належної правової оцінки.
Сторони подали відзиви на апеляційні скарги.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційних скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (зареєстроване місцезнаходження та податкова адреса: АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) перебуває на спрощеній системі оподаткування (2 група, ставка податку 20 %) та, відповідно до договору суборенди нежитлового приміщення від 29.04.2024 №010124-СО2, здійснює діяльність в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: АДРЕСА_2 .
На підставі положень ст.19-1, ст.20, ст.75, пп.80.2.3 п.80.2 ст.80, п.69.27 п.69 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, керівником Головного управління ДПС у місті Києві 13.06.2024 видано наказ № 4140-п та направлення №13913/26-15-07-05-04, № 13914/26-15-07-05-04 і № 13915/26-15-07-05-04 на проведення фактичної перевірки об`єкта господарювання (магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”) за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).
Фактична перевірка розпочалась 14.06.2024 о 12 год. 31 хв.
Направлення на перевірку від 13.06.2024 № 13913/26-15-07-05-04, № 13914/26-15-07-05-04 і № 13915/26-15-07-05-04 було вручено ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ), яка діяла на підставі договору про співпрацю від 02.05.2024.
Головним управлінням ДПС у м. Києві здійснено запит до ФОП ОСОБА_1 про надання документів №5119/26-15-07-07-18 від 14.06.2024 о 12:58 год, в якому просило надати до перевірки документи, а саме:
- накази на призначення працівників;
- трудові договори з працівниками;
- документи на приміщення (право власності/оренда);
- завірену копію паспорта та ідентифікаційного номеру керівника;
- завірену копію свідоцтва або виписки про державну реєстрацію;
- копії (оригінали) банківських виписок (розгорнуті) про рух коштів на банківських рахунках за період з 01.01.2022 по 14.06.2024 (або на дату надання відповіді);
- договір еквайрингу;
- книга обліку доходів.
ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ), як особа, що проводила розрахункові операції на підставі договору про співпрацю від 02.05.2024, запит на надання до перевірки документів, пов`язаних з предметом перевірки відмовилась отримати, що зафіксовано актом від 14.06.2024 №5119/26-15-07-07-18.
ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ) було надано пояснення, що вона діє від імені ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) на підставі договору по спільну діяльність від 02.05.2024. Документи на товар, що є в магазині, будуть надані працівникам ДПС в процесі перевірки. 
В ході фактичної перевірки представником позивача, адвокатом Кропивницькою Уляною Миколаївною, листом від 18.06.2024 надавались до ГУ ДПС у м. Києві копії наступних документів:
- копія Договору комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-КВ з комісіонером ФОП ОСОБА_3 та копія Акту приймання-передачі товарів від 01.06.2024 на суму 2274999,00 грн, як додаток 1 до договору;
- копія Форми обліку товарних запасів (у паперовій формі) за адресою: АДРЕСА_2 за період з 29.04.2024 по 14.06.2024, яку завірено представником Позивача 17.06.2024;
- копія Договору про спільну діяльність;
- копія Договору суборенди;
- копія фіскального чеку (повернення).
Також 21.06.2024 представником позивача до перевірки надано копію Акту приймання-передачі товарів від 10.06.2024 на суму 901 439,32 грн, як додаток 2 до Договору комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-КВ з комісіонером ФОП ОСОБА_3 та копію Форми обліку товарних запасів (у паперовій формі) за адресою: АДРЕСА_2 за період з 29.04.2024 по 20.06.2024.
За результатами фактичної перевірки складено акт, який зареєстрований 21.06.2024 за №71116/26/15/07/3644606969.
В ході проведення фактичної перевірки, встановлено порушення позивачем:
- п. 2 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР та застосовано штрафні санкції на підставі п. 1 ст. 17 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР у розмірі 19 645,50 грн;
- п. 12 ст. 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР та застосовано штрафні санкції відповідно до ст. 20 Закону №265/95-ВР у розмірі 901   439,32 грн;
- ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України та застосовано штрафні санкції відповідно п. 121.1 ст. 121 ПК України у розмірі 1020,00 грн.
ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ), як особа, яка проводила розрахункові операції, від підписання акта фактичної перевірки та отримання примірнику акта фактичної перевірки відмовилась, про що свідчить відмітка на акті фактичної перевірки та складений посадовими особами контролюючого органу акт від 21.06.2024 №5330/26-15-07-07-00-17.
Головним управлінням ДПС у м. Києві рекомендованим поштовим повідомленням про вручення поштового відправлення (трекер Укрпошти 0315127714704) було направлено на податкову адресу позивача ( АДРЕСА_1 ), проте його вручено не було та повернуто 26.06.2024 у зв`язку з тим, що податкова адреса позивача знаходиться на тимчасово окупованій території.
На адресу Головного управління ДПС у Запорізькій області листом від 24.06.2024 вих. №9115/7/26-15-07-02-06 надійшли матеріали фактичної перевірки об`єкта господарювання (магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”) за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), згідно з наказом ГУ ДПС у місті Києві від 13.06.2024 №4140-п, проведеної фахівцями Головного управління ДПС у місті Києві.
На підставі акту фактичної перевірки заступником керівника Головного управління ДПС у Запорізькій області прийнято податкове повідомлення-рішення форми “С” від 16 липня 2024 року №00129860709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 921 084,82 грн та податкове повідомлення-рішення форми “ПС” від 16 липня 2024 року №00130030709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1020,00 грн.
Представником позивача подано скаргу на податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.07.2024 № 00129860709, яке надійшло до ДПС України 01.08.2024 за вх. №29431/6. 
Рішенням ДПС України № 28071/6/99/00-06-03-02-06 від 17.09.2024 податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.07.2024 №00129860709 залишено без змін.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення неправомірним, позивач звернувся з позовом до суду.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.
Щодо правових підстав проведення фактичної перевірки у спірному випадку.
Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 Податкового кодексу України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.
Підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.
Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Так, згідно пп. 80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності підстав:
письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування (пп. 80.2.3 п.80.2 статті 80 ПК України);
Матеріалами справи підтверджено, що у спірному випадку перевірку проведено на підставі  наказу Головного управління ДПС у м.Києві від 13.06.2024 року №4140-п, який видано на підставі положень ст.19-1, п.20.1 ст.20, пп.75.1.3 п. 75.1. ст. 75, пп. 80.2.3. п.80.2. ст. 80 ПК України.
Колегія суддів звертає увагу, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.
У свою чергу, пп. 80.2.3 п.80.2 статті 80 ПК України містить одну фактичну підставу для проведення перевірки - письмове звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.
В той же час, у справі №420/9909/23 (постанова від 26.03.2024) Верховний Суд зробив  висновок про те, що при перевірці правомірності призначення фактичної перевірки підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. 
За висновком Верховного Суду лише у випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. 
У спірному випадку, досліджуючи фактичні підстави для проведення перевірки, судом першої інстанції встановлено, що перевірку проведено на підставі наказу керівника ГУ ДПС у м.Києві від 13.06.2024 № 4140-п, а підставою для його видання визначено ст.20 та пп. 80.2.3 п.80.2 статті 80 ПК України та доповідна записка управління фактичних перевірок від 13.06.2024 №1127/26-15-07-07-00-12. Копію вказаної доповідної записки долучено до матеріалів справи. Розглянувши доповідну записку судом встановлено, що інформацію щодо можливих порушень при проведені розрахунків за товари у торговій мережі під торговою маркою “ЯБКО” було отримано на підставі звернення споживача від 10.06.2024 б/н. Автором звернення зазначено, що в магазинах під торговою маркою “ЯБКО”, які розташовані на території м. Києва, здійснюється реалізація технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту без видачі фіскальних чеків.
Отже, оскільки у зверненні позивача йшлося про порушення порядку розрахункових операцій – не видача фіскального чеку, то контролюючий орган мав підстави для призначення перевірки у відповідності до положень пп. 80.2.3 п.80.2 статті 80 ПК України.
Щодо обгрунтованості застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 19645,50грн. за порушення вимог п.2 ст.3 №265/95-ВР.
Пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Суть порушення позивачем п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР, з огляду на акт перевірки, полягає у такому.
Перед початком фактичної перевірки та в ході перевірки посадовими особами податкового органу проведено розрахункові операції в готівковій формі при продажу та поверненні товарів у сфері торгівлі.
14.06.2024 о 11:37, що підтверджує чек №552458 на суму 1499,00 грн за продаж блоку живлення Belkin 30W USB-C GAN PD PPS ціною 1499,00 грн. Реквізити виданого продавцем розрахункового документу підтверджують проведення діяльності в магазині “Ябко” за адресою: м. Київ, вул. Богдана Хмельницького, б.27. Зазначено, що у виданому розрахунковому документі відсутній фіскальний номер ПРРО, фіскальний номер чеку та його електронна копія не передана до ДПС України.
14.06.2024 о 11:51, що підтверджує чек №552504 на суму 5799,00 грн за продаж акустики Marshall Wilen Cream (1006294) за ціною 5799,00 грн. Реквізити виданого продавцем розрахункового документу підтверджують проведення діяльності в магазині “Ябко” за адресою: м. Київ, вул. Богдана Хмельницького, б.27. Зазначено, що у виданому розрахунковому документі відсутній фіскальний номер ПРРО, фіскальний номер чеку та його електронна копія не передана до ДПС України.
14.06.2024 о 13:41 відбулось повернення готівкових коштів в сумі 5799,00 грн за повернутий товар (акустика Marshall Wilen Cream (1006294) за ціною 5799,00 грн). Податковим органом зазначено, що воно було здійснено без видачі жодного документу.
У свою чергу, заперечуючи вказані висновки контролюючого органу, позивачем надано: копію фіскального чеку №7yWqceVLri4 від 14.06.2024 (час створення 12:22:27), згідно якого було здійснено продаж акустики Marshall Wilen Cream (1006294) за ціною 5799,00 грн (готівка) та докази того, що його електронна копія наявна в базі ДПС України, та фіскальний чек №oLvFHUR-EHk від 14.06.2024 (час створення 16:42:19), згідно якого було здійснено повернення акустики Marshall Wilen Cream (1006294) за ціною 5799,00 грн (готівка) та докази того, що його електронна копія наявна в базі ДПС України.
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, під час проведення працівниками контролюючого органу фактичної перевірки у позивача був у наявності фіскальний чек №7yWqceVLri4 від 14.06.2024 (час створення 12:22:27) на суму 5799,00 грн та фіскальний чек про повернення №oLvFHUR-EHk від 14.06.2024 (час створення 16:42:19) на суму 5799,00 грн. 
Щодо контрольної розрахункової операції блоку з покупки живлення Belkin 30W USB-C GAN PD PPS ціною 1499,00 грн., то позивачем надано копію фіскального чеку №YkRD0Y2TG-M від 14.06.2024 (час створення 11:56:20), згідно якого було здійснено продаж блоку живлення Belkin 30W USB-C GAN PD PPS ціною 1499,00 грн (готівка) та надано докази того, що його електронна копія наявна в базі ДПС України. Оскільки у складеному посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві акті відомості щодо повернення блоку живлення Belkin 30W USB-C GAN PD PPS відсутні, то відсутній і розрахунковий документ на операцію щодо повернення товару.
Таким чином, встановивши зміст проведених розрахункових операцій, наявність розрахункових документів по цим операціях, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, який не спростовуються доводами апеляційної скарги, про те, що до позивача було безпідставно застосовано штрафні санкції у розмірі 19   645,50 грн.
Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача.
Щодо застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 901  439,32грн. за порушення вимог п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР.
Приписами п. 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані зокрема вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
За статтею 20 Закону № 265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
За змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
У спірному випадку, перевіряючи підстави для застосування до позивача штрафних санкцій, слід звернути увагу на те, що контролюючим органом не встановлювалася наявність товару (його опис, кількість та вартість), що знаходився у місці продажу на час перевірки, відповідно не перевірявся і облік товарів, які на час перевірки знаходилися у місці продажу, а тому контролюючим органом не могли бути застосовані до позивача штрафні санкції за ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу.
З дослідження акту перевірки можливо дійти висновку про те, що фактично підставою для застосування до позивача спірних штрафних санкцій стали висновки контролюючого органу про здійснення позивачем реалізації товарів, які не були обліковані у встановленому порядку.
Такі висновки контролюючого органу, з огляду на акт перевірки, грунтуються на такому.
В ході фактичної перевірки представником позивача, адвокатом Кропивницькою Уляною Миколаївною, листом від 18.06.2024 надавались до ГУ ДПС у м. Києві копії наступних документів:
- копія Договору комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-КВ з комісіонером ФОП ОСОБА_3 та копія Акту приймання-передачі товарів від 01.06.2024 на суму 2274999,00 грн, як додаток 1 до договору;
- копія Форми обліку товарних запасів (у паперовій формі) за адресою: м. Київ, вул. Б.Хмельницького, б.27 за період з 29.04.2024 по 14.06.2024, яку завірено представником Позивача 17.06.2024;
- копія Договору про спільну діяльність;
- копія Договору суборенди;
- копія фіскального чеку (повернення).
Також 21.06.2024 представником позивача до перевірки надано копію Акту приймання-передачі товарів від 10.06.2024 на суму 901 439,32 грн, як додаток 2 до Договору комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-КВ з комісіонером ФОП ОСОБА_3 та копію Форми обліку товарних запасів (у паперовій формі) за адресою: м. Київ, вул. Б.Хмельницького, б.27 за період з 29.04.2024 по 20.06.2024.
Контролюючим органом зроблено висновок, що під час дослідження електронних копій фіскальних чеків ПРРО ФН 4000860162 встановлено реалізацію товарів в магазині з 08.06.2024 по 20.06.2024 без облікування їх надходження.
Такий висновок обгрунтований тим, що надана представником позивача Форма обліку товарних запасів станом на 17.06.2024 не містила в собі інформації щодо наявності акту передачі від 10.06.2024 на загальну суму 901 439,32 грн. на підставі Договору комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-КВ. 
Отже, за позицією контролюючого органу, порушення вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР у спірному випадку полягає у здійсненні реалізації отриманих товарів, які не обліковані у встановленому порядку в Формі обліку товарних запасів. Про такі підстави зазначено відповідачем і у відзиві на позов.
З приводу таких підстав для застосування штрафних санкцій слід зазначити те, що хоча Форма обліку товарних запасів станом на 17.06.2024 дійсно не містила запису щодо наявності акту передачі від 10.06.2024 на загальну суму 901 439,32 грн. на підставі Договору комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-КВ, але контролюючому органу, окрім Форми обліку, надавалися копія Договору комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-КВ з комісіонером ФОП ОСОБА_3 ; копія Акту приймання-передачі товарів від 01.06.2024 на суму 2274999,00 грн, як додаток 1 до договору та копію Акту приймання-передачі товарів від 10.06.2024 на суму 901 439,32 грн, як додаток 2. Тобто, надавалися документи, які підтверджували облік товару, що був реалізований. Крім цього, 21.06.2024 – до завершення перевірки та до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, позивачем контролюючому органу надано копію Форми обліку товарних запасів (у паперовій формі), в якій вже була відображена інформація про акт передачі від 10.06.2024 на загальну суму 901 439,32 грн. на підставі Договору комісії від 29.04.2024 №ТМ-29-04-24-КВ. Але вказаний документ обліку безпідставно не був прийнятий до уваги контролюючим органом.
Отже, встановлені обставини справи не дають підстав стверджувати про те, що у спірному випадку контролюючим органом був встановлений факт реалізації товарів, які не були обліковані у встановленому порядку. При цьому, посилання контролюючого органу на не відповідність інформації у Формі обліку товарних запасів, не можуть бути підставою для висновку про обгрунтованість застосування штрафних санкцій на підставі положень ст.20 Закону № 265/95-ВР, оскільки згідно вказаної норми штрафні санкції, зокрема, можуть бути застосовані за реалізацію не облікованих товарів, а не за правильність ведення Форми обліку товарних запасів.
Підсумовуючи вищевикладене. суд апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо правомірності застосування до позивача штрафних санкцій на підставі ст.20 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог п.12 ст.3 цього Закону.
З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає за необхідне апеляційну скаргу позивача задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову постанову про задоволення позову в повному обсязі.
У зв`язку із задоволенням позову на користь позивача підлягають стягненню судові витрати у вигляді судового збору сплаченого: за подання позову – 7368,68грн., за подання апеляційної скарги 10  817,27грн., а всього 18  185,95грн.
На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст.317, 321, 325 КАС України, суд -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 – задовольнити.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 квітня 2025 року у справі №280/9696/24 – скасувати та ухвалити нову постанову про задоволення позову.
Податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 16 липня 2024 року №00129860709 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 921 084,82 грн. – визнати неправомірним та скасувати.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати у розмірі 18  185,95грн.
Постанова  суду набирає законної сили з дати ухвалення, може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, передбачені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частину проголошено 27.08.2025
Повний текст постанови складено 28.08.2025
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров