П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/17470/24 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Попова Оксана Гнатівна  
Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
18 червня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Сушка О.О.  Залімського І. Г. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Шпарага М. Ю.,
представника позивача: Давиденка В.В.,
представника відповідача: Лафицького О.Д.     

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2025 року  у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. 12 вересня 2024 року до Житомирського окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_1 / надалі - позивач/ із позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області / надалі - відповідач/, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.08.2024 за №0197222407 винесене головним управлінням ДПС у Житомирській області.

2. В обґрунтування позовних вимог зазначено, що Головним управлінням ДПС у Житомирській області проведено планову виїзну документальну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023, про що складено акт №16510/06-30-24-07/ НОМЕР_1 . На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення від 14.08.2024 №0197222407, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у зв"язку з встановленими порушеннями п.п.16.1.12, п.16.1 ст.16, п.44.1 ст.44, п.177.2, пп.177.4.1, п.177.4, п.177.10 ст.177 ПК України. Не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з даним позовом, оскільки з акту перевірки неможливо встановити на підставі дослідження яких первинних документів та яких конкретно фінансово-господарських операцій позивача, відповідачем встановлено вищевказані порушення.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. 27 лютого 2025 року рішенням Житомирського окружного адміністративного суду адміністративний позов ОСОБА_1 задоволено.

4. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області №0197222407 від 14.08.2024 року.

5. Стягнуто на користь ОСОБА_1 судовий збір в сумі 3 433 (три тисячі чотириста тридцять три) грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області. 

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

6. Апелянт ГУ ДПС у Житомирській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

7. Апелянт зазначив, що  в порушення п.п.16.1.12, п.16.1 ст.16, п.44.1 ст.44, п.177.2, пп.177.4.1, п.177.4, п.177.10 ст.177 ПК України, пункту 1 п.3 розділу IV Інструкції пп.5 та пп.6 п.6, п.7, п.9, п.6 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2019 №481 та Порядку №261, ФОП ОСОБА_1 в річних податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2019-2023 роки занижено загальний оподатковуваний дохід на суму 388 127,12 грн. та завищено суму документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності на загальну суму 1 995 258,07 грн. в результаті чого занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 2 383 385,19 грн., що призвело до заниження в період з 01.01.2019 по 31.12.2023 податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 429 009,33 грн., в тому числі в 2019 році в сумі 423 370,25 грн., у 2021 році в сумі 5 639,08 грн. Таким чином, ГУ ДПС вважає, що податкові вимоги та позиція позивача є безпідставними, а висновки акту перевірки ФОП ОСОБА_1 від 26.07.2024 за №16510/06-30-24-07/ НОМЕР_1 правомірними.     

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

8. Судом першої інстанції встановлено, що посадовими особами Головного управління ДПС у Житомирській області проведено планову виїзну документальну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.

9. За наслідками проведеної перевірки податковим органом складно акт №16510/06-30-24-07/ НОМЕР_1 від 26.07.2024. В результаті проведення документальної перевірки встановлено порушення, зокрема, п.п.16.1.12, п.16.1 ст.16, п.44.1 ст.44, п.177.2, пп.177.4.1, п.177.4, п.177.10 ст.177 ПК України, пункту 1 п.3 розділу IV Інструкції пп.5 та пп.6 п.6, п.7, п.9, п.6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2019 №481 та Порядку №261, ФОП ОСОБА_1 в річних податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2019-2023 роки занижено загальний оподатковуваний дохід на суму 388 127,12 грн. та завищено суму документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності на загальну суму 1 995 258,07 грн. в результаті чого занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 2 383 385,19 грн., що призвело до заниження в період з 01.01.2019 по 31.12.2023 податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 429 009,33 грн., в тому числі в 2019 році в сумі 423 370,25 грн., у 2021 році в сумі 5 639,08 грн.

10. На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0197222407 від 14.08.2024, на загальну суму 534 851,79 грн.

11. Позивач, вважаючи вищезазначене податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Житомирській області протиправним та таким, що порушує його законні права та інтереси, звернувся з даним позовом до суду. 

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

12. Позивач вказав, що  Головним управлінням ДПС у Житомирській області проведено планову виїзну документальну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023, про що складено акт №16510/06-30-24-07/ НОМЕР_1 . На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення від 14.08.2024 №0197222407, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у зв`язку з встановленими порушеннями п.п.16.1.12, п.16.1 ст.16, п.44.1 ст.44, п.177.2, пп.177.4.1, п.177.4, п.177.10 ст.177 ПК України. Не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з даним позовом, оскільки з акту перевірки неможливо встановити на підставі дослідження яких первинних документів та яких конкретно фінансово-господарських операцій позивача, відповідачем встановлено вищевказані порушення. 

13. Апелянт зазначив, що в порушення п.п.16.1.12, п.16.1 ст.16, п.44.1 ст.44, п.177.2, пп.177.4.1, п.177.4, п.177.10 ст.177 ПК України, пункту 1 п.3 розділу IV Інструкції пп.5 та пп.6 п.6, п.7, п.9, п.6 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2019 №481 та Порядку №261, ФОП ОСОБА_1 в річних податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2019-2023 роки занижено загальний оподатковуваний дохід на суму 388 127,12 грн. та завищено суму документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності на загальну суму 1 995 258,07 грн. в результаті чого занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 2 383 385,19 грн., що призвело до заниження в період з 01.01.2019 по 31.12.2023 податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 429 009,33 грн., в тому числі в 2019 році в сумі 423 370,25 грн., у 2021 році в сумі 5 639,08 грн. Таким чином, ГУ ДПС вважає, що податкові вимоги та позиція позивача є безпідставними, а висновки акту перевірки ФОП ОСОБА_1 від 26.07.2024 за №16510/06-30-24-07/ НОМЕР_1 правомірними.  

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

14. Відповідно до ст. 19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

15. Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (далі по тексту - ПК України).

16. Відповідно до пункту 44.1 статті44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

17. Відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

18. Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

19. Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

20. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

21. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

22. Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

23. Відповідно до абзацу 1 пункту 85.2 платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

24. Пунктом 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

25. Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

26. Згідно з пунктом 85.6 статті 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис. 

V. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

27. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

28. Судом першої інстанції встановлено, що посадовими особами Головного управління ДПС у Житомирській області проведено планову виїзну документальну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.

29. За наслідками проведеної перевірки податковим органом складно акт №16510/06-30-24-07/2574718218 від 26.07.2024.

30. Зі змісту вказаного акту встановлено, що головним управлінням ДПС у Житомирській області уповноваженому представнику ФОП ОСОБА_1 Поль Аллі Анатоліївні (довіреність від 20.06.2024 HTM №059314 посвідчена приватним нотаріусом Житомирського міського нотаріального круту Мокрецькою О.О. за реєстровим номером №1594), надано запит від 27.06.2024 №14504/6/06-30-24-07 «Про надання інформації та її документальне підтвердження» (отримано 01.07.2024), яким відповідно до вимог пп.16.1.5, пп. 16.1.7, пп.16.1.9. пп. 16.1.13 п. 16.1 ст. 16, пп.20.1.2 пп.20.1.4, пп.20.1.6, п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст. 75. п.77.1, п.77.4 ст. 77. п.82.1 ст. 82, ст.83 та п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ (із змінами та доповненнями), перевіряємого платника податків зобов`язано для проведення документальної планової виїзної перевірки надати залишки товарно - матеріальних цінностей станом на 01.01.2019, на 01.01.2020, на 01.01.2021, на 01.01.2022, на 01.01.2023, на 31.12.2023.

31. На даний запит ФОП ОСОБА_1 для проведення перевірки надано інформацію про залишки товарно-матеріальних цінностей в кількісному та вартісному вигляді в розрізі номенклатури товарів, а саме:

- станом на 31.12.2021 на суму 18 665 221,10 грн. (без ПДВ);

- станом на 31.12.2022 на суму 56 154 326.33 грн. (без ПДВ):

- станом на 31.12.2023 на суму 105 659 536,70 грн. (без ПДВ).

32. Залишки станом на 01.01.2019 становлять 1 338 354.00 грн. (без ПДВ) взяті з акту №459/06-30-13-05/ НОМЕР_1 від 27.06.2019 (попередня документальна планова перевірка).

33. В подальшому, головним управлінням ДПС у Житомирській області ФОП ОСОБА_1 надано запит від 27.06.2024 №14505/6/06-30-24-07 «Про проведення івентаризації», яким відповідно до вимог пп.20.1.4, пп.20.1 9 п.20.1 ст.20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст.75, п.77.1. п.77.4 ст. 77. ст. 82. пл.69.35 п.69 підрозділу 10 «інші перехідні положення» роз. ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010 32755-VI (із змінами та доповненнями) перевіряємого платника податків зобов`язано при проведенні документальної планової виїзної перевірки провести суцільно інвентаризацію основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, напівфабрикатів, готової продукції, побічної продукції. відходів із відображенням їх номенклатури, кількості та вартості.

34. Під час проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 , була проведена інвентаризація ТМЦ в усіх приміщеннях, які використовуються у господарській діяльності. Складений акт інвентаризації ТМЦ від 12.07.2024 №1, №2. №3, №4, №5, №6.

35. Згідно з пунктом 86.1 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт.

36. Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

37. Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

38. Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затверджено наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року за № 1300/27745 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин, далі - Порядок № 727).

39. Порядком №727 визначено, що акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

40. Згідно з нормами розділу ІІ Порядку №727, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

41. В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

42. Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

43. При цьому згідно з підпунктом 2 пункту 4 розділу 3 вказаного Порядку у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

 1. викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

 2. викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

 3. зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

 4. у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

 5. у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;

 6. у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;

 7. у разі надання посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.

44. Колегія суддів зазначає, що Верховний Суд вже неодноразово наголошував на тому, що незважаючи на те, що акт податкової перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, такий є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки. Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких приймають податкові повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.

45. Висновки аналогічного змісту викладені у постанові Верховного Суду від 26.06.2023 у справі № 815/6819/14.

46. Колегія суддів зазначає, що в акті перевірки контролюючим органом зазначено, що проведеною перевіркою  відображених показників за період з 01.01.2019 по 31.12.2023 в сумі 370 306 103,30 грн. на підставі таких документів: договорів з покупцями, додаткових угод та доповнень до них, рахунків, видаткових накладних на реалізацію товарно - матеріальних цінностей, товарно - транспортних накладних, виданих податкових накладних, банківських виписок про рух коштів на розрахункових рахунках, встановлено заниження задекларованих суб`єктом господарювання показників у колонці 4 рядка 1 розділу І додатків Ф2 до річних податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2019 - 2023 роки «Сума одержаного доходу» на загальну суму 388 127,12 грн. а саме: у 2019 році згідно наданого руху коштів по розрахунковим рахункам встановлена розбіжність між задекларованою сумою доходу в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік в суми 356 798,89 грн. тобто не включено частину отриманого доходу за товари та надані послуги в сумі 356 798,89 гру. також у 2021 році згідно виторгів РРО встановлена розбіжність між задекларованою сумою доходу в податковій декларації про майновий став і доходи за 2021 рік в суми 31 328,23 грн. тобто не включено частину отриманого доходу за товари в сумі 31 328,23 грн..

47. Також, на сторінці 28 акту перевірки, податковим органом зазначено, що перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності, відображених у додатках Ф2 графах 5,6,7,8 до податкових декларацій встановлено їх завищення на суму 1 995 258,07 грн. у 2019 році.

48. Розбіжності між даними платника та даними перевірки за період з 01.01.2019 по 31.12.2019 в колонці 5 «Вартість придбаних ТМІ, що реалізовані або використані У виробництві продукції» в сумі 1 995 258,07 грн. виникла в зв`язку тим, що ФОП ОСОБА_1 згідно наданих банківських виписок, оборотно-сальдових відомостей по рахунку 631 та по рахунку НОМЕР_2 , оборотно-сальдових відомостей по рахунку 281 за період з 01.01.2019 по 31.12.2019 та інших первинних документів, віднесено до витрат суму неоплаченого товару який був реалізований та за яким рахується кредиторська заборгованість по постачальниках, тобто фактично витрати не понесені на суму 1 995 258,07 грн. у 2019 році.

49. При цьому, контролюючим органом зазначено (згідно акту перевірки), що за результатами перевірки встановлено, що в періоді з 01.01.2019 по 31.12.2023 ФОП ОСОБА_1 занижено загальний оподатковуваний дохід на суму 388 127,12 грн. та завищено суму документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності на загальну суму 1 995 258,07 грн., в результаті чого занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 2 383 385,19 грн., що призвело до заниження в періоді з 01.01.2019 по 31.12.2023 податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 429 009,33 грн.

50. Таким чином, на думку апелянта, в порушення пп.16.1.2, п. 16.1, ст. 16, п. 44.1 ст.44, п.177.2, пп. 177.4.1, п.177.4, п.177.10 ст.177 , ПКУ, підпункту 1 п. 3 розділу IV Інструкції пп.5 та пп.6 п.6, п. 7, п.9, п.6 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провалять незалежну професійну діяльність затвердженого Наказом Міністерства податків і зборів України від 16.09.2013 №481 та Порядку №261, ФОП ОСОБА_1 в річних податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2019-2023 роки (додатку Ф2 до них) занижено загальний оподатковуваний дохід на суму 388 127,12 грн. та завищено суму документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності на загальну суму 1 995 258,07 грн., в результаті чого занижено чистий оподатковуваний дохід на загальну суму 2 383 385,19 грн., що призвело до заниження в періоді з 01.01.2019 по 31.12.2023 податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 429 009,33 грн., в тому чисті в 2019 році в сумі 423 370,25 грн., у 2021 році в сумі 5 639,08 грн.

51. Однак, дослідивши зміст акта перевірки від 26.07.2024 за №16510/06-30-24-07/ НОМЕР_1 , суд першої інстанції  встановив, що  зроблено такий висновок про порушення позивачем податкового законодавства лише на даних річних податкових деклараціях про майновий стан і доходи платника податків у період з 01.01.2019 по 31.12.2023.

52. Водночас, приватні підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, подають за звітний рік податкову декларацію про майновий стан і доходи за формою, затвердженою Наказом №859.

53. Пунктом 6 Розділу 1 Наказу №859 встановлено, що декларації подаються за звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб, - до 01 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV Кодексу.

54. Податкова декларація про майновий стан і доходи є податковою звітністю, яка узагальнює інформацію з регістрів податкового обліку, а тому не містить інформації про зміст господарських операцій, а відтак, не можуть бути самостійною підставою для висновків про завищено витрати, безпосередньо пов`язані з отриманням доходів.

55. З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що складений за результатами перевірки діяльності позивача акт від 26.07.2024 за №16510/06-30-24-07/2574718218 не відповідає вимогам, встановленим нормами Порядку №727, так як виявлені порушення податкового законодавства викладені нечітко, не об`єктивно та в не повній мірі, без посилань на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку.

56. З таким висновком суду першої інстанції погоджується колегія суддів.

57. Колегія суддів наголошує, що суть документальної перевірки полягає саме у перевірці первинних бухгалтерських та податкових документів, які підтверджують правильність нарахування платником податків податкових зобов`язань та такі висновки не можуть ґрунтуватись на припущеннях.

58. Зміст акту від 26.07.2024 за №16510/06-30-24-07/2574718218 свідчить, що податковим органом не наведено жодної господарської операції, при здійсненні якої позивач порушив норми ПК України, не вказано первинні документи, на підставі яких контролюючій орган дійшов висновку про такі порушення, та які містили б інформацію про заниження загального оподатковуваного доходу на суму 388 127,12 грн. та завищення суми документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності на загальну суму 1 995 258,07 грн., в результаті чого занижено чистий оподаткований дохід на суму 2 383 385,19 грн., що призвело до заниження в періоді з 01.01.2019 по 31.12.2023 податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 429 009,33 грн., в тому числі в 2019 році в сумі 423 370,25 грн., у 2021 році в сумі. 5 639,08 грн.

58. Апелянтом суду не було надано доказів щодо переліку первинні документів на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, не наведено регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту податкового порушення.

59. При цьому, на вимогу суду першої інстанції , апелянтом надані декларації про майновий стан і доходи позивача за 2019 та 2021 роки, а також документи невідомого походження, зміст яких неможливо встановити.

60. Враховуючи, що суть документальної перевірки полягає саме у перевірці первинних бухгалтерських та податкових документів, які підтверджують правильність нарахування платником податків податкових зобов`язань, але акт перевірки не містить жодного посилання да угоди, договори, контракти, конкретні реквізити ні видаткових накладних, ні прибутково-видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, приймальних актів, зокрема дати їх складання, змісту та посилань, які саме первинні документи були досліджені податковим органом та враховані/чи не враховано під час проведення перевірки, то вказане свідчить про те, що апелянтом не доведено обґрунтованість висновків про заниження загального оподатковуваного доходу на суму 388 127,12 грн. та завищення суми документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності на загальну суму 1 995 258,07 грн., в результаті чого занижено чистий оподаткований дохід на суму 2 383 385,19 грн., що призвело до заниження в періоді з 01.01.2019 по 31.12.2023 податку на доходи фізичних осіб, що рідлягає сплаті до бюджету, в сумі 429 009,33 грн., в тому числі в 2019 році в сумі 423 370,25 грн., у 2021 році в сумі. 5 639,08 грн.

61. Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що встановлені в ході розгляду обставини справи в їх сукупності давали підстави для висновку, що ГУ ДПС у Житомирській області, приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення від 14.08.2024 за №0197222407 діяло не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, визначені чинним законодавство, а тому вказані рішення не відповідають критеріям правомірності, встановленим ч. 2 ст. 2 КАС України, є протиправним та підлягали скасуванню.  

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

62 .  Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

63. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

64. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

65. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

66. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

67. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу ГУ ДПС у Житомирській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 27 лютого 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 19 червня 2025 року.

Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Сушко О.О.    Залімський І. Г.