ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

17 червня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/11814/24	
(суддя Стрельнікова Н.В., м. Запоріжжя)
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чередниченка В.Є. (доповідач),
                               суддів:  Іванова С.М., Шальєвої В.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою   товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕСТ-А» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 березня 2025 року у справі №280/11814/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕСТ-А» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання противним та скасування наказу,-
                                                                  ВСТАНОВИВ: 

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІНВЕСТ-А» 19 грудня 2024 року звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області згідно з яким просить:
- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Запорізькій області №2235-п від 04.12.2024 про проведення документальної виїзної позапланової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвест-А», прийнятий на підставі пп. 20.1.4 ст.20, пп. 75.1.2 п.75.1 ст. 75, пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78, п. 69.2-2, пп. 69.35-1. п. 69 п. 10 р. ХХ «Перехідні положення» ПК України, п.2 ч.1 ст.13, п.93 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».           
Позов обґрунтовано тим, що зазначені у наказі на перевірку підстави для її проведення не відповідають нормам чинного законодавства. Зазначає позивач про те, що контролюючий орган не наділений повноваженнями приймати наказ про проведення однієї і тієї ж перевірки безліч разів                                 Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18 березня 2025 року у задоволенні позову відмовлено повністю.
          Рішення суду мотивовано тим, що виділ є видом реорганізації, який не має наслідком припинення юридичної особи, яка реорганізується, оскільки остання залишається суб`єктом права, однак зі зменшеним обсягом майна, прав та/або обов`язків, а тому підстави для проведення її перевірки відповідають нормам чинного законодавства. При цьому, суд зауважив, що Податковий кодекс України не містить положень, які б встановлювали відсутність у контролюючого органу права на проведення документальної перевірки, у разі якщо процедура реорганізації (в т.ч. виділу) завершена.            
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, оскаржив його в апеляційному порядку. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити повністю.
Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що обов`язковою умовою для проведення документальної позапланової виїзної перевірки платника податків у відповідності до пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 ПК України є його перебування в процесі реорганізації на момент прийняття контролюючим органом наказу про проведення перевірки, натомість на момент прийняття спірного наказу процедура реорганізації ТОВ «Інвест - А» була завершена. Отже, ця обставина свідчить про відсутність у податкового органу підстав для призначення документальної позапланової виїзної перевірки позивача з підстав, визначених пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 ПК України.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції з`ясовано та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що згідно із доповідною запискою № 35868/08-01-07-01-11 від 04 листопада 2024 року, до ГУ ДПС у Запорізькій області надійшла службова записка від відділу панових перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у Запорізькій області, в якій повідомлялось про те, що службовою запискою управління податкових сервісів від 09 вересня 2024 року №1972/08-01-12-01-03 отримано інформацію про надходження від Державного реєстратора інформації про державну реєстрацію юридичної особи в результаті виділу (тип відомостей - 136) підприємством ТОВ «ІНВЕСТ-А» (код ЄДРГІОУ 38461690). В результаті чого було утворено нову юридичну особу - ТОВ «ІНВЕСТ-А»  (код ЄДРГІОУ 455188813).
ТОВ «ІНВЕСТ-А» зареєстровано у якості юридичної особи 30.11.2012. Документальні перевірки не проводились. Таким чином, вказано про доцільність проведення перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства за період з 01.01.2018      по 13.11.2024,  з питань сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 30.11.2012 по 13.11.2024.
Головним управлінням ДПС у Запорізькій області, на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, пункту 69.2-2, підпункту 69.35-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення ПКУ, пункту 2 частини 1 статті 13, пункту 9-23 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами), винесено наказ № 2054-п від 07 листопада 2024 року, в якому наказано провести документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ІНВЕСТ-А» з 07 листопада 2024 року, тривалістю 5 робочих днів (а.с.12).
В наказі № 2054-п     від 07 листопада 2024 року зазначено про проведення перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2018 по 13.11.2024, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 30.11.2012 по 13.11.2024.
Головним державним інспектором управління податкового аудиту ГУ ДПС у Запорізької області Шулежко Альоною та головним державним інспектором  відділу  перевірок податкових агентів ГУ ДПС у Запорізької області Носіковим Миколою, 07 листопада 2024 року здійснено вихід на податкову адресу ТОВ «ІНВЕСТ-А» (код ЄДРПОУ 38461690), а саме: бульвар Шевченка, буд. 22, оф. 25 ВОЗНЕСЕНІВСЬКИЙ р-н, м. ЗАПОРІЖЖЯ, з метою вручення посадовим особам підприємства копії наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ІНВЕСТ-А" від 07 листопада 2024 року     №2054-п та ознайомлення з направленнями від 07 листопада 2024 року №3057, №3058.
Під час виходу за вищевказаною податковою адресою уповноваженій особі відповідача надано копію наказу від 04.11.2024  №1/04-11 про відрядження директора ТОВ «ІНВЕСТ-А» Паргамонова Сергія Валерійовича
Таким чином, у зв`язку із відрядженням директора ТОВ «ІНВЕСТ-А» Паргамонова С.В., уповноваженій особі відповідача не вдалось вручити наказ про проведення перевірки від 07.11.2024 р. № 2054-п, ознайомити із направленням на перевірку від 07.11.2024  № 3057, № 3058 та розпочати документальну позапланову виїзну перевірки ТОВ «ІНВЕСТ-А» (код ЄДРПОУ 38461690) у терміни визначені на її проведення
На підставі доповідної записки начальника управління податкового аудиту від     07 листопада 2024 року №3690/08-01-07-01-11, копія якої міститься в матеріалах справи, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області було прийнято наказ № 2076-п від 08.11.2024 про скасування наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 07.11.2024  № 2054-п та визнано такий наказ, як не реалізований (а.с.12 зворот).
З метою реалізації права Головного управління ДПС у Запорізькій області на проведення документальної позапланової перевірки, на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту     75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, підпункту 69.2-2, підпункту     69.35-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, п.2 ч.1 ст.13, п.9-23 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 04 грудня 2024 року №2235-п, з 05 грудня 2024 року призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІНВЕСТ-А» (код ЄДРПОУ 38461690) за період з 01.01.2018 по 11.12.2014 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та за період з 30.11.2012 по 11.12.2014 року з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (а.с.11). 
Законність та обґрунтованість вищезазначеного наказу є предметом спору переданого на вирішення суду.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення виходить з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України визначено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
Отже, відповідно до приписів підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України, однією з підстав для проведення документальної позапланової перевірки є факт початку процедури реорганізації юридичної особи.            
Відповідно до рішення єдиного учасника ТОВ «ІНВЕСТ-А» від 03.09.2024, копія якого міститься в матеріалах справи, прийнято рішення створити Товариство з обмеженою відповідальністю «ІНВЕСТ-В», шляхом виділу та переходу за розподільним балансом частини активів до створеного нового ТОВ.
Рішенням єдиного учасника ТОВ «ІНВЕСТ-А» від 06 вересня 2024 року, копія якого міститься в матеріалах справи, у зв`язку з виділом з Товариства юридичної особи – ТОВ «ІНВЕСТ-В» затверджено розподільчий баланс, яким передана частина активів ТОВ «ІНВЕСТ-А» до новоствореного – ТОВ «ІНВЕСТ-В» (а.с.45-46).
Визначення правової природи виділу надано у постанові Великої Палати Верховного Суду від 15 листопада 2023 року     по справі №918/119/21, де зокрема зазначено, що: 
«… Згідно із частиною першою статті 104 ЦК юридична особа припиняється в результаті реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або ліквідації. У разі реорганізації юридичних осіб майно, права та обов`язки переходять до правонаступників.
Перше речення наведеної норми визначає шляхи припинення юридичної особи - ліквідація та реорганізація, а також конкретизує види реорганізації, внаслідок яких юридична особа припиняється - злиття, приєднання, поділ, перетворення.
Друге ж речення вказує на характерну ознаку реорганізації, яка притаманна всім її видам, а саме: перехід майна, прав та обов`язків реорганізованої юридичної особи до її правонаступників.
Норма статті 104 ЦК не встановлює вичерпного переліку видів реорганізації юридичної особи, а визначає ті її (реорганізації) види, внаслідок яких юридична особа припиняється. На це вказує й сам заголовок статті 104 ЦК «Припинення юридичної особи».
На користь такого висновку свідчить також та обставина, що нормами інших нормативно-правових актів виділ (виділення) визначається як різновид реорганізації юридичної особи, поряд із злиттям, приєднанням, поділом, перетворенням. Принагідно зазначити, що це стосується як нормативно-правових актів, які прийняті раніше ЦК (до прикладу, Кодекс законів про працю України (частина шоста статті 36), Закон України «Про банки і банківську діяльність» від 07 грудня 2000 року     № 2121-ІІІ (стаття 2)), так і тих, які прийняті пізніше ЦК (зокрема, Податковий кодекс України (затверджено Законом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, підпункт 98.1.4 пункту 98.1 статті 98), Закон України «Про вищу освіту» від 01 липня 2014 року № 1556-VIІ (частина сьома статті 24), Закон України “Про безпечність та гігієну кормів” від 21 грудня 2017 року № 2264- VIІІ (частина сімнадцята статті 14), Закон України «Про оренду державного і комунального майна» від 03 жовтня 2019 року № 157-ІХ (частина третя статті 20), Закон України «Про страхування» від 18 листопада 2019 року     № 1909-ІХ (частина перша статті 51)).
Виділення як вид реорганізації передбачено і частиною першою статті 28 Закону № 1087-IV, згідно з якою реорганізація (злиття, приєднання, поділ, виділення, перетворення) кооперативу відбувається за рішенням загальних зборів членів кооперативу у порядку, визначеному законодавством та статутом кооперативу.
Відповідно до частини першої статті 109 ЦК виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.
Юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно.
Якщо після виділу неможливо точно встановити обов`язки особи за окремим зобов`язанням, що існувало у юридичної особи до виділу, юридична особа, з якої здійснено виділ, та юридичні особи, що були створені внаслідок виділу, несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов`язанням (частини третя, четверта статті 109 ЦК).
Правове визначення виділу окреслено й іншими, крім ЦК, нормативно-правовими актами. Так, відповідно до положень підпункту 98.1.4 пункту 98.1 статті 98 Податкового кодексу України під реорганізацією платника податків розуміється, зокрема, виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних фондів іншими платниками податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.
Аналіз наведених норм свідчить, що для виділу притаманна характерна ознака реорганізації - перехід майна, прав та обов`язків юридичної особи, що реорганізується, до її правонаступника. При цьому обсяг правонаступництва визначається тим майном, правами та обов`язками, які передаються за розподільчим балансом, тобто має місце парцелярне (часткове) правонаступництво.
Отже, виділ є видом реорганізації, який не має наслідком припинення юридичної особи, яка реорганізується, оскільки остання залишається суб`єктом права, однак зі зменшеним обсягом майна, прав та/або обов`язків…».
За таких обставин, як правильно зробив висновок суд першої інстанції, виділ є видом реорганізації юридичної особи, а відповідно у разі встановлення факту початку процедури виділу у контролюючого органу виникає право на проведення документальної позапланової перевірки на підставі пп.78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України.
При цьому, підпункт 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України пов`язує виникнення права на проведення позапланової документальної перевірки на підставі зазначеної норми саме з фактом початку процедури реорганізації юридичної особи, а не з фактом її проведення.
Податковий кодекс України, в тому числі і пункт 78.1 статті 78, не містить спеціальних строків протягом яких має бути проведена перевірка на підставі підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України, після встановлення факту початку процедури реорганізації підприємства, а тому твердження скаржника про те, що на момент прийняття спірного наказу процедура реорганізації ТОВ «Інвест - А» була завершена не впливають на правильність вирішення цієї справи судом першої інстанції.            Відносно інших доводів скаржника, які викладені в апеляційній скарзі та які зводяться до незгоди з судовим рішенням слід зазначити, що повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватись для виправлення судових помилок та недоліків судочинства, але не для здійснення нового судового розгляду. Перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду.
Всі інші аргументи апеляційної скарги не є доречними і важливими аргументами, оскільки не спростовують висновок суду про відсутність підстав для задоволення позову.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -
                                                            ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕСТ-А» – залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 березня 2025 року у справі №280/11814/24  - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
                    Повне судове рішення складено 17 червня 2025 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва