П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

19 серпня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 400/2332/25	

                                                                                                  Головуючий в 1 інстанції: Бульби Н.О.
                                                                                                                                Час і місце ухвалення: м. Миколаїв

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
                    головуючого  –  Лук`янчук О.В.
                    суддів              –  Бітова А. І.
                                                    –  Ступакової І. Г. 
                    при секретарі –  Потомському А. Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 02 червня 2025 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОДОРБУД 2020" до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення від 21.11.2024 № 12084750/43542273; зобов`язання зареєструвати податкову накладну від 19.09.2024 № 1, -

                                              В С Т А Н О В И Л А :

ТОВ "АВТОДОРБУД 2020" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, в якому просило:
- визнати протиправним і скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 21.11.2024 № 12084750/43542273 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 19.09.2024;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 1 від 19.09.2024.
В обґрунтування позовних вимог зазначається, що ТОВ "АВТОДОРБУД 2020" здійснює господарську діяльність. Між "АВТОДОРБУД 2020" та ТОВ "Бандурський олійноекстракційний завод" укладено договір підряду № 11.09.2024РД від 11.09.2024. Відповідно до цього договору позивач надав замовнику послуги з проведення поточного ремонту покриття доріг місцевого значення. За результатами проведеної господарської операції складено та подано на реєстрацію податкову накладну № 1 від 19.09.2024.
Однак реєстрацію податкової накладної було зупинено з підстав того, що остання відповідає критеріям ризиковості здійснення операцій. Позивачем подано повідомлення з поясненнями щодо підстав складання податкової накладної та підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних. Проте, за результатами письмових пояснень та копій документів відповідачем протиправно прийняті рішення про відмову в реєстрації в ЄРПН.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 02 червня 2025 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОДОРБУД 2020" до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України задоволено повністю.
Визнано протиправним і скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Миколаївській області від 21.11.2024 № 12084750/43542273 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 19.09.2024.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну, подану Товариством з обмеженою відповідальністю "АВТОДОРБУД 2020" № 1 від 19.09.2024, датою її подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОДОРБУД 2020" судові витрати в розмірі 1514,00 гривень.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОДОРБУД 2020" судові витрати в розмірі 1514,00 (одна тисяча п`ятсот чотирнадцять) гривень.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Миколаївській області, подало апеляційну скаргу, в якій зазначає про порушення норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, а тому просить скасувати рішення суду першої інстанції та  прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
В своїй скарзі апелянт зазначає, що подані до реєстрації в ЄРПН спірна податкова накладна була зупинена системою з підстав того, що такі податкові накладні були складені та подані платником податку, який відповідав п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, тому було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.
За результатами розгляду поданого платником Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, Комісія ГУ ДПС у Миколаївській області дійшла висновку щодо неможливості прийняття рішення у зв`язку з недостатністю поданих документів.
ТОВ «АВТОДОРБУД 2020» додаткові письмові пояснення та копії документів до ДПС не було направлено, у зв`язку з чим, відповідно до вимог Порядку 520, комісією прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Реєстрі від 21.11.2024 №12084750/43542273
Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "АВТОДОРБУД 2020" зареєстровано в статусі юридичної особи 02.03.2020 та перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Миколаївській області. 
Основним видом діяльності позивача (за КВЕД 42.11) є будівництво доріг і автострад.
11.09.2024 ТОВ "АВТОДОРБУД 2020" уклав з ТОВ "Бандурський олійноекстракційний завод" договір підряду № 11.09.2024РД. Відповідно до цього договору позивач надав замовнику послуги з проведення поточного ремонту покриття доріг місцевого значення.
Позивач склав та подав на реєстрацію податкову накладну № 1 від 19.09.2024.
Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних була зупинена реєстрація податкової накладної № 1 від 19.09.2024, у зв`язку із тим, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
ТОВ "АВТОДОРБУД 2020" надав до контролюючого органу письмові пояснення, а також документи, що підтверджують реальність господарських операцій. 
Комісією Головного управління ДПС у Миколаївській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за результатами розгляду поданих документів прийнято оскаржуване рішення від 21.11.2024 № 12084750/43542273 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 19.09.2024 з підстав ненадання/часткового надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отримані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
В графі “додаткова інформація” взагалі не зазначена інформація.
Вважаючи рішення податкового органу протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Вирішуючи справу, суд першої інстанції виходив з того, що наявні в матеріалах справи документи у повній мірі підтверджують реальність вищевказаної господарської операції, за наслідками якої складено та направлено для реєстрації податкову накладну, а тому визнав рішення протиправним та зобов`язав зареєструвати податкову накладну.
Колегія суддів надаючи оцінку рішенню суду першої інстанції з урахуванням доводів апелянта виходить з наступного.
Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України  на  дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України “Про електронний цифровий підпис”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
З 01.02.2020 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 “Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” (далі - Порядок №1165), яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.
Відповідно до п.п 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.
Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп.“а” або “б” п.185.1 ст.185, пп.“а” або “б” п.187.1 ст.187, абзацу 1 п.п.201.1, 201.7, 201.10 ст.201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Зі спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної вбачається, що воно не містить конкретної інформації щодо причин та підстав для прийняття такого рішення, а лише містять загальні фрази про те, що в реєстрації відмовлено з підстав ненадання/часткового надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отримані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Тобто, викладена загальна правова норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.  
Спірне рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії та породжує неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Зазначений висновок суду узгоджується з правовою позицією, викладеною в постановах Верховного Суду від 04.12.2018 по справі №821/1173/17 та від 10.04.2020 №819/330/18.
Так, позивачем до комісії регіонального рівня  подано повідомлення  та копії документів, що підтверджують реальність проведених операцій: 
- Пояснення до податкової накладної, реєстрацію якої зупинено; 
- Виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань; 
- Договір оренди майна №01/09/23 від 01.09.2023, додаток до договору оренди майна №01/09/23 від 01.09.2023, акт прийому-передачі орендованого майна до договору оренди майна №01/09/23 від 01.09.2023; 
- Податкова накладна від 19.09.2024 №1 та квитанція про зупинення; 
- Статут ТОВ “АВТОДОРБУД 2020”; 
- Договір підряду № 11.09.2024РД від 11.09.2024; 
- Витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань; 
- Додаток №1, №2, №3, №4, №5, №6, №7 до договору підряду № 11.09.2024РД від 11.09.2024; 
- Рішення про врахування / неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість № 10827698/43542273 від 02.04.2024; 
- Рішення єдиного учасника №1 від 28.02.2020; 
- Податкова накладна №10 від 24.09.2024, видаткова накладна №130 від 26.09.2024, видаткова накладна №155 від 29.10.2024, товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів №52;
- Витяг № 2014274500040 з реєстру платників податку на додану вартість; 
- Договір поставки №08/10/24 від 08.10.24, видаткова накладна №1820 від 09.10.2024, акт надання послуг №1821 від 09.10.2024, видаткова накладна №1822 від 10.10.2024, акт надання послуг №1823 від 10.10.2024, видаткова накладна №2025 від 26.10.2024, акт надання послуг №2026 від 26.10.2024, видаткова накладна №2027 від 28.10.2024; - Рахунок №6 від 19.09.2024; 
- Податкова накладна від 08.10.2024 №67 та квитанція про прийняття, податкова накладна від 08.10.2024 №68 та квитанція про прийняття;
- Тристоронній договір №31/08-23 про надання послуг з оцінки майна від 04.08.2023; 
- Виписка банку за період з 01.09.2024 по 31.10.2024; 
- Податкова накладна від 10.09.2024 №117, податкова накладна від 17.09.2024 №214, видаткова накладна №11747 від 21.10.2024, видаткова накладна №12059 від 28.10.2024; 
- Податкові накладні від 26.09.2024 №768, №769, №770, №771, №772, №773, податкові накладні від 30.092024 №774, № 775, №836, №837, №838, №839, №840; 
- Акт надання послуг №2028 від 29.10.2024, товарно-транспортні накладні від 09.10.2024 №1821/1, №1821/2, №1821/3, товарно-транспортні накладні від 10.10.2024 №1823/1, №1823/2, №1823/3, №1823/4, №1823/5, №1823/6, №1823/8, товарно- транспортні накладні від 26.10.2024 №2026/1, №2026/2, №2026/3, №2026/4, №2026/5, №2026/6, №2026/7, товарно-транспортні накладні від 28.10.2024 №2028/1, №2028/2, №2028/3, №2028/4, №2028/5, №2028/6, акт звірення за жовтень 2024; 
- Видаткові накладні.
За результатами розгляду поданого платником Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, Комісія ГУ ДПС у Миколаївській області дійшла висновку щодо неможливості прийняття рішення у зв`язку з недостатністю поданих документів.
З урахуванням наведеного, платнику 12.11.2024 року було направлено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, за встановленою формою, а саме: первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, транспортування продукції, розрахункових документів та / або банківських виписок з особових рахунків. В графі «Додаткова інформація» зазначено, що платником надано звітність з ПДВ за вересень 2024 року без відображення відповідної ПН.
Підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації вказаної податкової накладної стало ненадання первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, транспортування продукції, розрахункових документів та / або банківських виписок з особових рахунків щодо будівельно-монтажних робіт (поточний ремонт покриття доріг) за Договором підряду № 11.09.2024РД від 11.09.2024. Крім того, надано звітність з ПДВ за вересень 2024 року без відображення відповідної ПН.
ТОВ «АВТОДОРБУД 2020» додаткові письмові пояснення та копії документів до ДПС не було направлено, у зв`язку з чим, відповідно до вимог Порядку 520, комісією прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Реєстрі від 21.11.2024 №12084750/43542273.
Колегія суддів акцентує увагу, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення.
Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Тобто, ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в повідомленні, яке направлено платнику податків згідно п.9 Порядку №520, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.
Колегія суддів також враховує, що відповідно до правових висновків Верховного Суду в постанові від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 наслідком невиконання платником податків вимог п.9 Порядку № 520 в частині подання додаткових документів протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, є прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
При цьому, як вказав Верховний Суд, та обставина, що позивач не згоден із переліком документів, визначених у Повідомленнях, не свідчить про нівелювання обов`язку із надання таких документів або додаткових пояснень із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування. Обґрунтованість та достатність конкретизації необхідних додаткових документів, які наводилися у зазначених Повідомленнях, не є предметом оцінки у цій справі, оскільки позивачем у відповідь на Повідомлення не було вчинено жодних дій.
З огляду на неподання додаткових пояснень та/або документів за результатами отримання Повідомлень, посилання на неправомірність висунутих податковим органом вимог у таких Повідомленнях є безпідставними, а прийняття відповідачем рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, щодо яких надсилались Повідомлення, є правомірним та відповідає приписам п.9 Порядку № 520.
В спірному випадку, як з`ясувала колегія суддів, наявні у справі докази не підтверджують подання позивачем додаткових пояснень та/або документів за результатами отримання вказаних повідомлень контролюючого органу, а тому, з огляду на наведене правове регулювання, суд вважає, що відповідач правомірно, керуючись приписами п.9 Порядку №520, прийняв рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
З огляду на все вищезазначене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції не проаналізував належним чином обставини, що склались у спірних правовідносинах, що призвело до помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позову.
Відповідно до п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
В даному випадку рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, оскільки судом першої інстанції не надано належної правової оцінки обставинам справи, доводам сторін по справі, неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
З огляду на зазначене колегія суддів приходить до висновку, що постановлене судом першої інстанції рішення підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
Керуючись ст.272, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити.
Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 02 червня 2025 року скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю " АВТОДОРБУД 2020" до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України про  визнання протиправними та скасування рішень; зобов`язання зареєструвати податкові накладні відмовити.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України
                                                                  Повний текст постанови складено та підписано 19 серпня 2025 року . 

Головуючий суддя:                                                                                  О.В. Лук`янчук 

Суддя:                                                                                                       А. І. Бітов

Суддя:                                                                                                       І. Г. Ступакова