ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 липня 2025 р. 	Справа № 440/6702/24	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Макаренко Я.М. ,  Перцової Т.С. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.01.2025 (суддя Клочко К.І.; м. Полтава) по справі № 440/6702/24
за позовом  Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до  Головного управління ДПС у Полтавській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
ВСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі також - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Полтавській області  (надалі також - відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області) в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Полтавській області № 00028600705 від 29.02.2024 в частині нарахування ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1019610,00 грн, нарахованих на підставі ст.20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Рішенням від 20 січня 2025 року Полтавський окружний адміністративний суд залишив без задоволення адміністративний позов ФОП ОСОБА_1 .
Позивач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.01.2025 по справі № 440/6702/24 та ухвалити нове судове рішення про задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги позивач зазначає, що в акті (довідці) фактичної перевірки від 09.02.2024 зазначено про те, що СГ не забезпечено ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації згідно опису залишків товару, встановлено надлишок товарних запасів на загальну суму 1019610,00 грн. Порушення визначено п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», при цьому відповідач не конкретизує в чому саме полягало порушення.
Позивач наголошує на тому, що під час проведення перевірки, були надані усі запитувані документи. Однак йому не було повідомлено, на якій підставі уповноваженими особами контролюючого органу було встановлено надлишок товарних запасів у розмірі 1019610,00 грн. Додатково ОСОБА_1 було повідомлено, що на період воєнного стану штрафні санкції не будуть нараховуватись, а перевірка носить формальний характер.
Вказує, що згідно з наявними у позивача документами, весь товар (товарні запаси) облікований у встановленому законом порядку. На момент перевірки за місцем ведення господарської діяльності позивача, товар обліковувався, згідно з Формою ведення обліку товарних запасів, з грудня 2021 року, копія якої була долучена до позовної заяви.
На переконання позивача, акт фактичної перевірки від 09.02.2024, як документ, який було покладено в основу оскаржуваного рішення № 00028600705 від 29.02.2024, не містить конкретних (однозначних) фактів, що ФОП ОСОБА_1 не було надано запитуваних документів щодо ведення обліку товарних запасів, та не конкретизовано в чому саме полягало незабезпечення ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, оскаржуване рішення базується на припущеннях, які були прийняті судом першої інстанції та покладені в основу судового рішення.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.
Враховуючи подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження, справа розглядається в порядку письмового провадження, відповідно до приписів п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, за наявними у ній матеріалами.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційну скаргу належить задовольнити, з таких підстав. 
Судом встановлено, що 08 лютого 2024 року в.о. начальника ГУ ДПС в Полтавській області, з метою контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 (наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України, винесено наказ № 266-п про проведення з 08.02.2024 фактичну перевірку тривалістю 10 діб платника податків фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за місцем фактичного провадження діяльності: відділ магазину, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , за період з 01.10.2023 по дату закінчення перевірки у встановленому Податковим кодексом України порядку.
09 лютого 2024 року ГУ ДПС в Полтавській області на підставі направлень на перевірку № 444 від 08 лютого 2024 року та № 443 від 08 лютого 2024 року проведено фактичну перевірку за результатами якою складено Акт № 004386 про результати фактичної перевірки, яким встановлено порушення п. 1, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій 1 сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265), у редакції Закону України від 01.06.2000 № 1776-ІІІ із змінами та доповненнями, а саме:
СГ не забезпечено:
- проведення розрахункової операції на повну суму покупки через програмний реєстратор розрахункових операцій (ПРРО), а саме при продажі пилососа «ELECTROLUX» за ціною 3200,00 грн, чек на ПРРО не набирався та не видавався сума непроведення 3200,00 грн.
- ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації згідно з описом залишків товару, встановлено надлишок товарних запасів на загальну суму 1019610,00 грн.
На підставі висновків Акту № 004386 від 09 лютого 2024 року ГУ ДПС в Полтавській області 29 лютого 2024 року винесено податкове повідомлення-рішення № 00028600705, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штраф в розмірі 1022810,00 грн.
17.05.2024 за результатами розгляду скарги ФОП ОСОБА_1 вх. № 10414/6 від 19.03.2024 на податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 29.02.2024 № 00028600705 Державною податковою службою України прийнято рішення за № 14611/6/99-00-06-03-01-06, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 29.02.2024 № 00028600705, а скаргу без задоволення.
Не погоджуючись з таким рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Ухвалюючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що під час перевірки позивачем не надано документи, які підтверджують облік технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту на загальну суму 1019610,00 грн, у зв`язку з чим дійшов висновку про правомірність застосування до позивача фінансової санкції в розмірі 1019610,00 грн.
Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до вимог пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Пунктом 80.2. статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2.).
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон № 265, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, що затверджений відповідно до статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" наказом Міністерства фінансів України № 496 від 03 вересня 2021 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 листопада 2021 року за № 1411/37033 (далі Порядок № 496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.
Так, пунктом 2 Порядку № 496 визначено, що:
- документи, які підтверджують облік та походження товарів Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
- первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару. Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП. У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;
- товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Розділом II Порядку № 496 безпосередньо врегульований Порядок ведення обліку товарних запасів, який полягає в наступному:
1. Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації».
Пунктом 2 вказаного розділу визначено, що форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Згідно з пунктом 11 розділу II Порядку № 496 форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.
Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Зі змісту наведених норм випливає, що документами, які підтверджують облік та походження товарів, є встановлена Порядком № 496 Форма ведення обліку товарних запасів, а також первинні документи. Форма обліку та первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки.
Стаття 20 Закону № 265 передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Отже, обов`язок суб`єкта господарювання, передбачений пунктом 12 статті 3 Закону № 265, полягає у веденні в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, здійсненні продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Водночас вказаною нормою права визначено, що на початок проведення перевірки суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). У разі невиконання суб`єктом господарювання зазначених обов`язків до нього застосовується фінансова санкція на підставі статті 20 Закону № 265.
Відповідальність за статтею 20 Закону №265 настає у випадках (окремо або в сукупності) за: 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Відповідно до п. 85.2. ст. 85 ПК України (у редакції, чинній на час проведення перевірки) платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.
За змістом п. 85.6, 85.7 ст. 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.
Відповідно до п. 85.8 ст. 85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Отже, якщо станом на початок проведення перевірки чи під час проведення перевірки на законну вимогу контролюючого органу платник податків не надав (пасивна поведінка платника податків) чи відмовився надати первинні документи (активна поведінка платника податків), які стосуються предмета перевірки, то посадові особи податкового органу повинні зафіксувати такий факт (обставину), зокрема, шляхом оформлення (складення) акта у довільній формі (із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Водночас, отримання копій документів оформляється відповідним описом.
Про те, що факт відмови надання платником податків документів під час податкової перевірки повинен фіксуватися у визначений законом спосіб, а саме шляхом складання акта про відмову у наданні документів, Верховний Суд неодноразово вказував, зокрема, у постановах від 26 січня 2021 року у справі №814/3617/14, від 03 березня 2021 року у справі №824/638/18-а, від 08 вересня 2022 року у справі №640/26351/20, від 11 липня 2023 року у справі №822/554/17, від 10 січня 2023 року у справі №814/876/16 тощо).
Зі змісту акту фактичної перевірки встановлено, що позивачем вчинено порушення вимог, зокрема, пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: СГ не забезпечено ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Згідно з описом залишків товару, встановлено надлишок товарних запасів на загальну суму 1019610,00 грн. 
Як свідчать матеріали справи, посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області у зв`язку з проведенням фактичної перевірки було складено запит від 08.02.2024 на надання документів та їх належним чином завірених копій, а саме:
1. Форма ведення обліку товарних запасів; 2. Банківські виписки за період з 01.10.2023 по 08.02.2024; 3. Документ на право користування господарською одиницею (договір оренди або документи на право власності); 4. Прихідні документи на товар, що знаходиться в реалізації (видаткові накладні та/або товарно-транспортні накладні).
Вказаний запит був вручений ФОП ОСОБА_1 08.02.2024, що підтверджується підписом позивача. Запитувані документи необхідно було надати посадовим особам ДПС у Полтавській області у термін до 09:00 год. 09.02.2024. (а.с. 99)
Звертаючись до суду з цим позовом, позивач наголошував на тому, що під час проведення перевірки він надав усі запитувані контролюючим органом документи. До суду позивач надав копію форми ведення обліку товарних запасів за місцем продажу: АДРЕСА_1 , за період з 01.12.2021 по 06.03.2024, видаткові накладні, рахунки-фактури за період 2021-2024 роки.
Разом з тим, стверджуючи про те, що до перевірки позивачем не було надано документів, що підтверджують облік товарних запасів, посадовими (службовими) особами ГУ ДПС у Полтавській області не було складено акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови/ненадання платником податків копій документів та переліку документів, які йому запропоновано подати.
Акт фактичної перевірки від 09.02.2024 також не містить висновку стосовно ненадання позивачем витребуваних контролюючим органом документів.
Варто зазначити, що в описовій частині акту перевірки містяться прочерки щодо наданих до перевірки документів. Водночас, в акті перевірки контролюючий орган посилається на договір оренди від 01.10.2023 з ФОП ОСОБА_2 , що підтверджує право користування ФОП ОСОБА_1 господарською одиницею. Вказаний документ було витребувано контролюючим органом відповідно до запиту від 08.02.2024. 
Також посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області були складені описи залишків товару на 08.02.2024, що є додатками до акту перевірки, в яких зазначено інформацію щодо найменування товарів та їх вартість за одиницю. Проте вказані описи та акт фактичної перевірки не містять посилання на документи, на підставі яких контролюючий орган встановив кількість та вартість товарів за місцем їх реалізації.
Зазначене свідчить, що під час проведення перевірки у розпорядженні контролюючого органу перебували запитувані документи, зокрема: на право користування позивачем господарською одиницею (договір оренди); на товар, що знаходиться в реалізації, на підставі яких контролюючим органом встановлено його вартість.
За встановлених судом обставин та враховуючи відсутність доказів складання контролюючим органом акту про відмову платника податків у наданні документів, що пов`язані із предметом перевірки, а також опису отриманих документів, колегія суддів доходить висновку, що контролюючим органом належними та допустимими доказами не доведено факт не надання позивачем документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, що витребувались в ході фактичної перевірки.
За правилами пункту 80.10. статті 80 ПК України, порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 86.1. ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
За приписами пункту 86.5. статті 86 ПК України, акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Пунктом 86.7. статті 86 ПК України визначено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.
Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу (підпункт 86.7.1 пункту 86.7 статті 86 ПК України).
За правилами підпункту 86.7.2. пункту 86.7 статті 86 ПК України, у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.
Крім цього, згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Таким чином, у випадку незгоди платника податків з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті перевірки, він має право подати свої заперечення на акт та додаткові документи і пояснення. Якщо додаткові документи будуть подані до прийняття рішення контролюючим органом за результатами проведеної перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
У постанові від 21.09.2023 року у справі № 280/1310/22 Верховний Суд дійшов висновку, що документи, надані разом із запереченнями, є наданими «під час проведення перевірки», тому мають бути враховані при прийнятті рішення: «До заперечень на акт перевірки позивач надав підтвердження установленого порядку ведення обліку товарів […]. Заперечення на акт перевірки і додані до них документи є невід`ємною частиною матеріалів перевірки і мають бути враховані контролюючим органом під час прийняття рішення в силу пункту 86.1., підпункту 86.7.4. пункту 86.7. статті 86 ПК України. Наведене підтверджує, що саме під час проведення перевірки суб`єкт господарювання надав контролюючому органу у паперовій формі документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)».
У постановах від 24 лютого 2020 року (справа №440/4443/18), від 27 квітня 2022 року (справа №420/13197/20) Верховний Суд виснував, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на визначені нормами ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі якщо рішення контролюючого органу вмотивоване саме не наданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.
Як свідчать матеріали справи, акт перевірки підписаний ФОП ОСОБА_1 без зауважень.
Разом з тим колегія суддів враховує, що акт фактичної перевірки від 09.02.2024 не містить посилання на ненадання позивачем під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), як і не містить мотивів, за яких контролюючий орган дійшов висновку про не забезпечення ведення позивачем в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Варто зазначити, що незважаючи на те, що акт податкової перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, він є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки. Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.
Про обов`язок деталізувати зміст виявлених порушень та необхідність відповідності такого опису вказаним висновкам про вчинене в акті перевірки акцентує увагу в численних рішеннях і Верховний Суд, зокрема в постанові від 26 червня 2023 року у справі №815/6819/14.
Колегія суддів враховує доводи позивача, що акт перевірки на підставі якого прийнято спірне рішення, взагалі не відображає зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень. В акті перевірки не зазначено конкретних фактів, що ФОП ОСОБА_1 не було надано запитуваних документів щодо ведення обліку товарних запасів, та не конкретизовано в чому саме полягало незабезпечення ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, що, в свою чергу, могло виплинути на подання позивачем своїх заперечень на акт та додаткових документів в порядку і строки встановлені п. 44.6 ст. 44, п. 86.7 ст. 86 ПК України.
Відповідно до ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 КАС України.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відтак, враховуючи наявність у позивача форми ведення обліку товарних запасів, документів, що підтверджують походження та облік товару, недоведеність податковим органом фактів незабезпечення ведення позивачем в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, а також непідтвердження ГУ ДПС у Полтавській області належними і допустимими доказами ненадання до перевірки первинних документів бухгалтерського обліку, колегія суддів доходить висновку щодо безпідставності застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 1019610,00 грн, що має своїм наслідком скасування спірного податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області № 00028600705 від 29.02.2024 в цій частині.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що позов ФОП ОСОБА_1 підлягає задоволенню та вважає помилковим і не підтвердженим належними і допустимими доказами у справі висновок суду першої інстанції, що під час перевірки позивачем не надано документи, які підтверджують облік технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту на загальну суму 1019610,00 грн.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Беручи до уваги викладене вище, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням нового судового рішення про задоволення позову.
Судові витрати підлягають перерозподілу в порядку ч. 1, 6 ст. 139 КАС України. 
Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - задовольнити.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.01.2025 по справі № 440/6702/24 - скасувати.
Ухвалити постанову, якою позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область,36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити. 
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 00028600705 від 29.02.2024 в частині нарахування ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмір 1019610,00 грн, нарахованих на підставі статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". 
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області судові витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги в загальному розмірі 25 490 (двадцять п`ять тисяч чотириста дев`яносто) грн 25 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	С.П. Жигилій 	
Судді	(підпис)  (підпис) 	Я.М. Макаренко    Т.С. Перцова