ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

21 серпня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/28103/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Дурасової Ю.В. (доповідач),
                               суддів:  Божко Л.А., Лукманової О.М.,     
секретар судового засідання Соловей Л.О. 
          за участю представника позивача Сухорученко Н.В.
                   представника відповідача Яхіної К.О.
          розглянувши в у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю " ТМС"  
          на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2025 року (повний текст 12.05.2025 року, головуючий суддя Серьогіна О.В.) 
          в адміністративній справі №160/28103/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю " ТМС" до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-  

ВСТАНОВИВ:

          Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю " ТМС", звернувся 22.10.2024 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 13.08.2024 року № 0522960712;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного   управління ДПС у Дніпропетровській області від 13.08.2024 року № 0522980712.
В обґрунтування позову зазначено, що позивач не погоджується з виявленими порушеннями в частині заниження податкових зобов`язань з ПДВ та вважає рішення протиправними, а обставини на які посилається позивач, недоведеними та необґрунтованими жодним належними і допустимими доказами, виходячи з наступного. Операції позивача з надання послуг із проведення гарантійного ремонту були оподатковані позивачем, створені та зареєстровані відповідні податкові документи відповідно до вимог Податкового кодексу України. Пояснення послідовності та обґрунтованості операцій надано контролюючому органу щодо кожної операції та додаються до цього позову.  Таким чином, при здійсненні платником податку операції з повернення (передачі) власнику (споживачу) товару після проведення гарантійного ремонту об`єкта оподаткування ПДВ не виникає, а тому, обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ у такого платника за вказаною операцією відсутній, адже при отриманні платником податку товару для здійснення гарантійного ремонту та відповідно подальшого повернення (передачі) його власнику (споживачу) після проведення такого гарантійного ремонту не відбувається операції з постачання товарів. Наявність усіх необхідних для підтвердження правомірності операцій документів не заперечують і посадові особи, що здійснювали перевірки. Акт перевірки не містить зауважень щодо неправильного оформлення документів та обґрунтування, в чому саме полягає порушення платника податків процедур щодо оподаткування зазначених операцій. Окрім того, «встановлення порушення, що призвели до заниження податкового зобов`язання» у повній мірі протирічать роз`ясненню наданого тим же контролюючим органом, який і «встановив порушення». Обґрунтування ГУ ДПС правомірності нарахування податкових зобов`язань на підставі ІПК ДПС від 10.09.2019 року №95/6/99-00-07-02-02-15/ІПК, на думку позивача не можуть бути прийняті, як належний доказ для нарахування ПДВ , виходячи з того, що індивідуальна податкова консультація не є нормативним актом, який є обов`язковим для виконання усіма суб`єктами господарювання, а носить консультаційний, індивідуальний характер, про що зазначено у цій консультації «згідно п. 52.2. ст.52 КП України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію». Таким чином підстави для нарахування Головним управління ДПС в Дніпропетровській області податкових зобов`язань ТОВ «ТМС» є необґрунтованими, їх правомірність не підтверджена вимогами жодного нормативного акту в галузі оподаткування та як наслідок є необґрунтованими нарахування штрафу у розмірі 23 800 грн.           
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2025 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 13.08.2024 року № 0522960712 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковим зобов`язанням в сумі 684 466 грн. та за штрафними (фінансовими санкціями) в сумі 171 116,50 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного  управління ДПС у Дніпропетровській області від 13.08.2024 року № 0522980712  в частині застосування штрафу з податку на додану вартість в сумі 10200 грн.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.          
Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що висновок відповідача щодо віднесення операцій з проведення ремонту субпідрядником – нерезидентом України за межами митної території України, до витрат не пов`язаними з ведення господарської діяльності є необґрунтованим, та таким, що суперечать нормам Податкового кодексу України, і як наслідок, податкове повідомлення-рішення №0522960712 від 13.08.2024 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковим зобов`язаннями в сумі 684 466 грн. та за штрафними (фінансовими санкціями) в сумі 171 116, 50 грн. підлягає скасуванню.
Зважаючи на часткове скасування податкового повідомлення-рішення №0522960712 від 13.08.2024 року, суд першої інстанції дійшов висновку, що застосування  штрафу у розмірі 10200 грн. за податковим повідомленням-рішенням №0522980712   від 13.08.2024 року є неправомірним та не обґрунтованим.
          Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач та відповідач подали апеляційні скарги.
Ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 14.07.2025 року у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про продовження строку для усунення недоліків апеляційної скарги на  рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від  30 квітня 2025 року  у справі №  160/28103/24 – відмовлено. 
Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2025 року в адміністративній справі № 160/28103/24 повернуто особі, яка її подала.         
Позивач в апеляційній скарзі просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позов задовольнити повністю.
Вказує, що при здійсненні платником податку операції з повернення (передачі)власнику (споживачу) товару після проведення гарантійного ремонту/гарантійної заміни об`єкта оподаткування ПДВ не виникає, а тому, обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ у такого платника за вказаною операцією відсутній. Зазначає, що об`єктом оподаткування ПДВ є товари, що переміщується через митний кордон за відповідними зовнішньоекономічними операціями, а базою оподаткування є митна вартість цього Товару під час його поставки на підставі Контракту № ТМС-ТМ 2013 від 29.01.2013. Обґрунтування ГУ ДПС правомірності нарахування податкових зобов`язань на підставі ІПК ДПС від 10.09.2019 №95\6\99-00-07-02-02-15\ІПК, на думку позивача не можуть бути прийняті, як належний доказ для нарахування ПДВ, виходячи з того, що індивідуальна податкова консультація не є нормативним актом, який є обов`язковим для виконання усіма суб`єктами господарювання, а носить консультаційний, індивідуальний характер, про що зазначено у цій консультації «згідно п. 52.2. ст.52 КП України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію». Вказує, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
У судовому засіданні представник позивача вказану позицію підтримав.
Представник відповідача просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ТМС» (код ЄДРПОУ 37172711) зареєстровано у встановленому законом порядку, станом на час виникнення спірних правовідносин перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області та є платником податку на додану вартість.
На підставі направлень від 14.06.2024 року №4544, №4545, №4546, №4547, №4548, №4549 та наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області “Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ТМС» від 27.05.2024 року №2030-п проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2019 року по 31.03.2024 року.
За результатом перевірки складено акт №1955/04-36-07-12/37172711 від 12.07.2024 року, яким встановлено порушення:
- п.185.1 ст.195, п.187.1 ст.187, п.198.5, ст.198, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ до сплати на суму 1 338 758,0 грн., в тому числі за липень 2020 року на суму 61 187 грн., за квітень 2022 року на суму 658 664 грн., за листопад 2023 року  на суму 406 385 грн., за грудень 2023 року на суму 212 522 грн.;
- п.201.1 та п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого платником не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, що згідно до п.120-1.2 ст.120-1 Кодексу тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.
За висновками, викладеними у вказаному акті перевірки, контролюючим органом сформовані оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 13.08.2024 року, а саме:
-№ 0522960712 яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1  673 447,50 грн.;
-№ 0522980712 яким застосовано штраф в сумі 23 000 грн.
Позивач вважає протиправними податкові повідомлення-рішення від 13.08.2024 року №0522960712 (збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ із вироблених в Україні товарів на суму 1  673 447,50грн) та №0522980712 (штрафні санкції з ПДВ із вироблених в Україні товарів на суму 23 800грн).          
Суд першої інстанції позов задовольнив частково.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи. 
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України (далі по тексту - ПКУ України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п. 198.3 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: 
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;          
придбанням (будівництвом, спорудженням), основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПКУ для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 ПКУ.
У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (п.201.12 ст.201 ПКУ).
Таким чином, при митному оформленні товарів, що ввозяться на митну територію України платник податку здійснює сплату ПДВ за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 ПКУ, та на дату такої сплати відносить суми податку до податкового кредиту на підставі належним чином оформлених митних декларацій незалежно від того, почали такі товари використовуватися в оподатковуваних операціях платника податків чи ні.
Згідно з пунктом 198.5 ПКУ платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/ послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ПКУ).
З метою застосування п. 198.5 ПКУ податкові зобов`язання визначаються щодо товарів/ послуг, необоротних активів: 
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Щодо податкового повідомлення-рішення №0522960712 від 13.08.2024 року, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.
Матеріалами справи підтверджується, що при проведенні перевірки було здійснено аналіз вантажно митних декларацій, які наявні в АС «Картка платника» підсистеми «Вантажно митні декларації (імпорт)» з відображенням їх по рах. 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» та встановлено, що за період з 01.04.2019 року по 31.03.2024 року здійснення імпортних операцій позивачем відображено в р. 11.1 «Ввезенні на митну територію України товари, необоротні активи за основною ставкою»  за ВМД:  
№ UA110060/2020/000449 від 12.05.2020 - сума ПДВ 61 187 грн.; 
№ UA110060/2020/001031 від 21.09.2020 - сума ПДВ 231 045 грн.; 
№ UA110060/2020/001302 від 04.11.2020 - сума ПДВ 174 072 грн.; 
№ UA110060/2020/001622 від 28.12.2020 - сума ПДВ 179 685 грн.; 
№ UA110060/2020/001614 від 22.11.2021 - сума ПДВ 72 971 грн.; 
№ UA110060/2020/001093 від 04.10.2022 - сума ПДВ 330 709 грн.
Суми ПДВ включені в колонку «Б» р. Д ІЛ «Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою» декларацій з ПДВ за відповідні періоди на загальну суму 1 049 669,0грн , а саме за ВМД:  
№ UA110060/2020/000449 від 12.05.2020 - сума ПДВ 61 187 грн.; 
№ UA110060/2020/001031 від 21.09.2020 - сума ПДВ 231 045 грн.; 
№ UA110060/2020/001302 від 04.11.2020 - сума ПДВ 174 072 грн.; 
№ UA110060/2020/001622 від 28.12.2020 - сума ПДВ 179 685 грн.; 
№ UA110060/2020/001614 від 22.11.2021 - сума ПДВ 72 971 грн.; 
№ UA110060/2020/001093 від 04.10.2022 - сума ПДВ 330 709 грн.
Наведені ВМД не відображені по рах.632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» та відповідно до наданих бухгалтерських документів не встановлено оприбуткування імпортного товару, яке включено до складу податкового кредиту.
Матеріалами справи підтверджується, що 22.07.2020 року між ТОВ «ТМС» (Покупець) і «Т Machinery a.s» (Продавець) укладено договір купівлі-продажу гірничо-шахтного обладнання № ТМС-ТМ 2020-01.
Також, 29.01.2013 року між ТОВ «ТМС» (Покупець) і «Т Machinery a.s» (Продавець) укладено договір купівлі-продажу гірничо-шахтного обладнання № ТМС-ТМ 2013 року. 
Предметом даних договорів є поставка товарно-матеріальних цінностей, за яким Продавець продає, а Покупець купляє частини гірничо-шахтного обладнання (Товар) у відповідності до умов зазначених контрактів.
Пунктом 6 даних Договорів  сторони узгодили умови гарантійної заміни за яким, Продавець прийняв на себе зобов`язання щодо заміни/ремонту неякісного товару, який вийде з ладу з причин неякісного матеріалу чи несправності конструкції протягом строку гарантії на Товар за свій рахунок.
Виконуючи вимоги Контрактів Сторони у періоді, який підлягав перевірці, здійснювали гарантійну заміну неякісного товару, чи товару, який вийшов з ладу у процесі експлуатації в період гарантійного строку.
В процесі експлуатації гірничошахтного обладнання, яке було поставлено з боку позивача на адресу ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ», згідно договору поставки № 3460-ПУ від 22.07.2020 року, вийшли з ладу ланцюгові барабани 2х26х92-РL25 у кількості 3 шт. та шестерня повор. редуктора-A1-m7/z17 в кількості 1 шт. які підлягали заміні відповідно до умов договору.
23.12.2019 року згідно митної декларації № UA110060/2019/001112, позивач здійснив відправку шестерня повор. редуктора-A1-m7/z17 в кількості 1 шт.  на адресу Т Machinery a.s. для гарантійної заміни. 
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт. 021 «ГШО за гарантійною заміною». 
12.05.2020 року згідно митної декларації № UA110060/2020/000449, позивач отримав від Т Machinery a.s. запасні частини в рамках гарантійної заміни. 
Операція обліковується у бухгалтерському обліку на позабалансовому рахунку Дт 021 «ГШО за гарантійною заміною». 
Відновлена вартість запасних частин на балансі ТОВ « ТМС» за наступною проводкою:
Дт 644 Кт 631 - 61 187,24 грн. ТОВ «Брок-Альянс СП» 
Дт 6411 Кт 644 - 61 187,24 грн.
20.08.2020 р., згідно митної декларації № UА110060/2020/000878, з боку ТОВ «ТМС» на адресу T Machinerya.s. був відправлений ланцюговий барабан 2x30-108, z=7 у кількості  1шт, для гарантійної заміни. 
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 021 «ГШО за гарантійною заміною». 
21.09.2020 року, згідно митної декларації №UAl10060/2020/001031, з боку T Machinerya.s, на адресу ТОВ «ТМС» був отриманий ланцюговий барабан 2x30-108, z-7 у кількості 1 шт. в рамках гарантійної заміни. 
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Дт 021 «ГШО за гарантійною заміною....»
20.01.2021 року від ТОВ «ТМС» на адресу ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ» поставлений Ланцюговий барабан 2х26х92-РL25 у складі скребкового забойного конвеєра CZK 190/800 відповідно до видаткової накладної № 2 від 20.01.2021 року.  
Згідно акту виявлених недоліків, випадок був визнаний гарантійним. Виконана гарантійна заміна обладнання, з податною відправкою Ланцюгового барабана 2x26x92-PL25 па адресу заводу-виробника TMachinerya.s. з метою проведення експертизи. 
Таким чином, 08.04.2021 року  згідно митної декларації № UAl10060/2021/000622 позивач здійснив митне оформлення щодо відправки для проведення експертизи (ланцюговий барабан 2x26x92-PL25 -1 шт.) на адресу T Machinerya.s. Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 021 «ГШО за гарантійною заміною», кореспондент T Machinerya.s.
Операція відображена наступною проводкою: Дт 23 Кт 281 Сума 492 002,50 грн.
У процесі проведення експертизи, виявлено недоцільність проведення ремонту.
26.10.2021 року  згідно митної декларації № UAl10060/2021/001483 ТОВ «ТМС» здійснило митне оформлення щодо повернення неремонтопридатного обладнання (Ланцюговий барабан 2x26x92-PL25 - 1 шт.) від T Machinerya.s. Операція обліковується на позабалансовому рахунку Дт 021 «ГШО за гарантійною заміною», кореспондент TMachinerya.s.
22.11.2021 р„ згідно митної декларації № UAl10060/2021/001614, від T Machinerya.s. на адресу позивача  був поставлений новий ланцюговий барабан 2х26х92-РL25у кількості 1 шт.
Згідно Актів про настання гарантійного випадку №8 від 24.02.2021 року, №24 від 05.02.2021 року та №28 від 20.05.2021 року здійснена заміна ланцюгових барабанів 2x26x92-PL25, які отримані позивачем згідно ЕМД №UA110060/2020/001297 від 04.11.2020 року та ЕМД UA 110060/2020/001298 від 04.11.2020 року.
В рамках гарантійної заміни, операція по списанню відображена у бухгалтерському обліку наступними проводками: 04.02.2021р. Дт 232 Кт 271 сума 492 002,50 грн.; 30.04. 2021р. Дт 232 Кт 281 сума 492 002,50 грн.; 08.06.2021р. Дт 232 Кт 2070 сума 461 440,21 грн. 
Загальна сума 1 445 445,21 грн. 
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 021 «ГШО за гарантійною заміною».
Згідно Протоколу загальних зборів учасників ТОВ «ТMC» від 30.11.2023 року було прийнято наступне рішення, а саме: 
«керуючись ст. 44 ЗУ «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю», загальний збір учасників товариства надав Дирекції TOB «ТМС» генеральному директору Доренському Р.Ю. та директору Савінкіну Ю.А. письмову згоду Загального Збору Учасників Товариства на використання чистого прибутку TOB «Т М С» за 2021 р. на створення резерву для виконання гарантійних зобов`язань, в розмірі фактичних витрат на заміну ланцюгових барабанів 2x26x92-PL25, в сумі 1 445 445,21грн. 
На підставі «Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку» 11 «Зобов`язання», були здійснені наступні бухгалтерські проводки: 
сформовано резерв гарантійних ремонтів в сумі фактичних витрат Дт 441 Kт 473 сума 1 445 445,21 грн.; 
списано витрати за гарантійним ремонтом Дт 473 Kт 232 сума 1 445 445,21 грн.»
Придбання вищевказаних Ланцюгових барабанів 2x26x92-PL25 відображено в бухгалтерському обліку ТОВ «T М С» наступним чином:
04.11.2020 - Дт 2811 Кт 362 - 5 056 769,21 грн. (ГТД 1297), в т.ч. Ланцюгові барабани 2x26x92-PL25 в кількості 3 шт. на суму 1 474 596,11 грн.
04.11.2020 - Дт 2811 Кт 362 - 833 649,40 грн. (ГТД 1298), в т.ч. Ланцюгові барабани 2x26x92-PL25 в кількості 1 шт. на суму 407 462,25 грн.
Сума ПДВ за даною операцією відображена бухгалтерською проводкою Дт 644 Кт 631 (по контрагенту ТОВ «Брокер плюс») на загальну суму 1 178 047,72 грн, в т.ч. 1 011 353,84 грн (ГТД 1297) та 166 693,88 грн. (ГТД 1298), що відповідає задекларованій сумі ПДВ в податковій декларації з ПДВ за листопад 2020 року в рядку 11. 
Отже, податковий кредит по придбанню Ланцюгових барабанів 2x26x92-PL25 в сумі 376411,67 грн. відображено в податковому кредиті декларації з ПДВ за листопад 2020 року.
Пунктом 201.12 статті 201 ПКУ визначено, що уразі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум до складу податкового кредиту, вважається митна декларація. 
Якщо витрати на сплату митних платежів та ПДВ компенсуються покупцю постачальником - нерезидентом, обов`язку щодо нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПКУ у такого покупця не виникає за умови, що такий ввезений товар використовується таким покупцем у межах господарської діяльності (ІПК ДПС від 10.09.2019 №95/6/99-00-07-02-02-15/ІПК).
TOB «ТМС» в періоді з 01.04.2019 року по 31.03.2024 року не отримував від T.Machinerya.s. відшкодування витрат щодо понесених витрат по сплаті митних платежів.
Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПКУ визначено значення господарської діяльності - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
При проведенні інвентаризації перевіряючим були показані Ланцюгових барабани 2x26x92-PL25, які були повернуті на адресу позивача після гарантійної заміни. 
Позивачем здійснюється операція зі списання товарно-матеріальних цінностей (у тому числі зіпсованих), тому вони починають використовуватись в операціях, що не є господарською діяльністю такого платника податку. 
Оскільки під час придбання товарно-матеріальних цінностей (у тому числі зіпсованих) суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту, то платник податку повинен не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому відбувається їх списання, здійснити нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за основною ставкою виходячи з вартості придбання таких товарно матеріальних цінностей (у тому числі зіпсованих).
Отже, в порушення пункту 198.5 статті 198 ПКУ TOB «ТМС» занижено податкові зобов`язання з ПДВ:
в травні 2020 - 61 187,24 грн., 
в вересні 2020 - 231 044,99 грн, 
в листопаді 2020 року – 72  970,95 грн.,  в наслідок невідображення нарахування умовного ПДВ по імпортним операціям, які не використовувалися в господарській діяльності, в листопаді 2023 року в сумі 289  084,04 грн., в наслідок ненарахування умовного продажу при списані 30.11.2023 року за рахунок нерозподільного прибутку ланцюгових барабанів 2x26x92-PL25 в загальній сумі 1 474 596,11 грн.
Що стосується проведення ремонту обладнання за деклараціями: 
№ UA110060/2020/001302 від 04.11.2020; 
№ UA110060/2020/001622 від 28.12.2020; 
№ UA110060/2020/001093 від 04.10.2022, матеріалами справи підтверджується наступне.
У періоді, що підлягав перевірці позивачем здійснювалися ремонтні роботи за договорами підряду № 9000-ПУ-УМТС-У від 01.07.2020, №10340-ПУ-УМТС-У від 17.02.2022, укладеними між позивачем (підрядник) та ПрАТ «ДТЕК Павлоградвугілля» (замовник).
Субпідрядною організацією з виконання робіт, передбачених зазначеними вище договорами, був нерезидент України, компанія «T Machinery a.s», Чеська Республіка згідно з контрактом на виконання підрядних робіт від 28.10.2016 № ТМС-ТМ 2016.
04.11.2020 року згідно митної декларації № UA110060/2020/001302 позивачем здійснено митне оформлення щодо отримання з ремонту обладнання від TMachinerya.s.
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 023 «Ремонт обладнання», кореспондент TMachinerya.s. Сума ПДВ сплачена при митному очищенні. 
Операція відображена наступним чином: 
Дт 644 Кт 631 Сума 174 072,34 гри. ТОВ ФІРМА «БРОКЕР-ПЛЮС», 
Дт 6411 Кт 644 Сума 174 072,34 гри.
06.11.2020 року між ТОВ «ТМС» та ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ» був підписаний Акт виконаних робіт № 22 на загальну суму 1 583 385,53 грн., у т.ч. ПДВ.
06.11.2020 року на підставі Акту приймання-передачі обладнання, ТОВ «ТМС» здійснило передачу на адресу ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ» корпусів поворотних редукторів у кількості 2 шт. після ремонту. 
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 023 «Ремонт обладнання», кореспондент ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ».
28.12.2020 року згідно митної декларації №UA110060/2020/001622 ТОВ «ТМС» здійснило митне оформлення щодо отримання з ремонту обладнання від TMachinerya.s. 
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 023 «Ремонт обладнання», кореспондент TMachinerya.s. 
Сума ПДВ сплачена при митному очищенні. 
Операція відображена наступнім чином: 
Дт 644 Кт 631 Сума 179 684,87 грн, ТОВ ФІРМА «БРОКЕР-ПЛЮС», 
Дт 6411 Кт 644 Сума 179 684,87 гри.
26.03.2021 року між ТОВ «ТМС» та ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ» був підписаний Акт виконаних робіт №6 на загальну суму 7 292 445,55 грн. у т.ч. ПДВ.
26.03.2021 року на підставі Акту приймання-передачі обладнання, ТОВ «ТМС» здійснило передачу на адресу ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ» поворотних редукторів у кількості 2-х шт. після  ремонту. 
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 023 «Ремонт обладнання», кореспондент ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ».
04.10.2022 року згідно митної декларації № UAl10060/2022/001093 позивачем здійснено митне оформлення щодо отримання з ремонту обладнання від Т Machineryа.s. Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 023 «Ремонт обладнання», кореспондент TMachinerya.s.
Сума ПДВ сплачена при митному очищенні.
Операція відображена наступним чином:
Дт 644 Кт 631 Сума 330 708,81 гри. ТОВ ФІРМА «БРОКЕР-ПЛЮС»,
Дт 6411 Кт 644 Сума 330 708,81 грн.
04.10.2022 року між ТОВ «ТМС» та ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ» був підписаний Акт виконаних робіт № 29 на загальну суму 2 515 015,92 грн., у т.ч. ПДВ.
04.10.2022 року на підставі Акту приймання-передачі обладнання, ТОВ «ТМС» здійснило передачу на адресу ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ» корпусу середньої частини у кількості 1 шт. після ремонту. 
Операція обліковується на позабалансовому рахунку Кт 023 «Ремонт обладнання», кореспондент ПрАТ «ДТЕК ПАВЛОГРАДВУГІЛЛЯ».
Дане обладнання було передано в ремонт компанії «T Machinerya.s», Чеська Республіка за митними деклараціями з кодом ЕК 61АА (переробка за межами митної території).
Відповідно до статті 162 Митного кодексу України переробка за межами митної території – це митний режим, відповідно до якого українські товари піддаються у встановленому законодавством порядку переробці за межами митної території України без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності, за умови повернення цих товарів або продуктів їх переробки на митну територію України у митному режимі імпорту.
Товари, поміщені в митний режим переробки за межами митної території, протягом всього строку перебування у цьому режимі перебувають під митним контролем (п.1 ст.164 МКУ).
Відповідно до пунктів 2, 3 статті 164 Митного кодексу України поміщення товарів у митний режим переробки за межами митної території в установлених законом випадках здійснюється зі сплатою вивізного мита. 
Не підлягають поміщенню у митний режим переробки за межами митної території товари (крім тих, що вивозяться з метою ремонту), які при імпорті були звільнені від оподаткування митними платежами відповідно до цього Кодексу та Податкового кодексу України.
Згідно визначення основних термінів і понять Митного кодексу України  ремонт - операції, що проводяться для усунення недоліків, експлуатаційних дефектів, матеріальних пошкоджень товарів і забезпечення відповідності технічним вимогам, приведення їх у робочий стан, відновлення первісної функції товару, ресурсу або характеристик і не призводять до зміни коду цих товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності, які, зокрема, включають відновлення та технічне обслуговування товару, але не включають операцію або процес, який:
знищує суттєві характеристики товару чи створює новий товар;
перетворює незавершений товар на готовий товар (тобто товар, над яким завершено виробничий процес, і він готовий до використання);
використовується для покращення чи модернізації технічних характеристик товару.
Обладнання, що помістили у зазначений митний режим, протягом усього строку перебуває під митним контролем, який завершується ввезення відремонтованого обладнання.
Тобто, обладнання повертають на митну територію України після проведення ремонту не за гарантією.
Статтею 206 Податкового кодексу України передбачено особливості оподаткування операцій під час переміщення товарів через митний кордон України залежно від обраного митного режиму.
Пункт 206.2. ст.206 ПКУ визначає, що операції із ввезення на митну територію України товарів у митному режимі імпорту оподатковуються податком за ставкою, визначеною підпунктом 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 цього Кодексу, крім операцій: 
206.2.3. із ввезення з частковим звільненням від оподаткування товарів, що були поміщені:
у митний режим переробки за межами митної території України (крім зазначених у пункті 206.2.2 цієї статті) та в межах визначеного Митним кодексом України строку повертаються на митну територію України. 
Сплаті підлягає позитивна різниця між сумами податку, розрахованими виходячи із бази оподаткування продуктів переробки та бази оподаткування товарів, вивезених за межі митної території України для переробки, визначеними за правилами, встановленими пунктом 190.1 статті 190 цього Кодексу;
у митний режим переробки на митній території України та в межах визначеного Митним кодексом України строку не вивозяться за межі митної території України. Сплаті підлягає сума податку, розрахована виходячи із бази оподаткування, визначеної за правилами, встановленими пунктом 190.1 статті 190 цього Кодексу, товарів, ввезених на митну територію України для переробки.
Отже, у випадку ввезення обладнання, яке було поміщено у митний режим, встановлений ст. 162 Митного кодексу України, такі операції частково звільняються від сплати ПДВ.
Пунктом 190.1. статті 190 ПКУ визначено, що базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не нижче митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу ІІІ Митного кодексу України, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів.
ТОВ «ТМС» сплатило позитивну різницю між сумами ПДВ, які обчислені за правилами пункту 190.1 ПКУ, виходячи з бази оподаткування відремонтованого обладнання, вивезеного для ремонту.
Загальна сума ПДВ, сплачена при митному оформленні повернення відремонтованого обладнання, склала 684 466,02 грн. за наступними митними деклараціями:
№ UA110060/2020/001302 від 04.11.2020 - сума донарахування ПДВ 174 072,00 грн;
№ UA110060/2020/001622 від 28.12.2020 - сума донарахування ПДВ 179 685,00 грн;
№ UA110060/2020/001093 від 04.10.2022 - сума донарахування ПДВ 330 709,00 грн.
У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (п.201.12 ст. 201 ПКУ).
У відповідності до вимог Податкового кодексу України ТОВ «ТМС» суми ПДВ, визначені на підставі митних декларацій, віднесено до податкового кредиту.
На підтвердження дійсності операцій з проведення ремонту субпідрядником - нерезидентом України за межами митної території України уповноваженим особам контролюючого органу були надані оригінали усіх первинних документів з проведених ремонтів, а саме: 
акти приймання-передачі обладнання в ремонт; товарно-транспортні накладні; 
митні декларації на імпорт/експорт товару; дефектні акти на ремонти; 
калькуляції вартості ремонтів; 
рахунки-фактури; акти виконаних робіт; 
договори на виконання підрядних робіт; 
контракт на виконання субпідрядних робіт з додатками; 
платіжні доручення; митні декларації з додатками на експорт обладнання в ремонт; 
митні декларації з додатками на імпорт – повернення обладнання з ремонту; 
акти приймання- передачі в ремонт та з ремонту.
Зважаючи на зазначене, висновок відповідача щодо віднесення операцій з проведення ремонту субпідрядником – нерезидентом України за межами митної території України, до витрат не пов`язаними з ведення господарської діяльності є необґрунтованим, та таким, що суперечать нормам Податкового кодексу України, і як наслідок, податкове повідомлення-рішення №0522960712 від 13.08.2024 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість за податковим зобов`язаннями в сумі 684 466 грн. та за штрафними (фінансовими санкціями) в сумі 171 116,50 грн. підлягає скасуванню.
Що стосується вимоги щодо податкового повідомлення-рішення від 13.08.2024 року №0522980712, суд апеляційної інстанції зазначає наступне. 
Відповідальність за відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних передбачена абз.4. п. 120.1.2 ст.120.1 ПКУ 
- у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу 11 пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.
Зважаючи на часткове скасування податкового повідомлення-рішення №0522960712 від 13.08.2024 року, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що застосування  штрафу у розмірі 10 200 грн. за податковим повідомленням-рішенням № 0522980712   від 13.08.2024 року є неправомірним та не обґрунтованим.          
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позову.
Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю " ТМС"  – залишити без задоволення.
          Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.04.2025 року -залишити без змін.
          Постанова набирає законної сили 26.08.2025 та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції. 
          Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 26.08.2025.
          В повному обсязі постанова виготовлена 01.09.2025.
   
Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова