ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 червня 2025 року 
м. Київ

справа № 440/10611/21
адміністративне провадження № К/990/42707/23  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Соколова В.М.,
суддів: Загороднюка А.Г.,  Єресько Л.О., 
розглянувши в порядку письмового провадження за наявними матеріалами у суді касаційної інстанції адміністративну справу № 440/10611/21
за позовом Полтавської обласної державної адміністрації до Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області, Західного офісу Держаудитслужби про визнання протиправною та скасування вимоги в частині, провадження у якій відкрито
за касаційною скаргою Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року (головуючий суддя - Присяжнюк О.В., судді: Спаскін  О.А., Любчич Л.В.),
УСТАНОВИВ: 
І. Короткий зміст позовних вимог
Полтавська обласна державна адміністрація (далі - Полтавська ОДА, позивач) звернулася до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування пунктів 1, 3, 4, 5, 6 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області про усунення виявлених порушень від 05 серпня 2021 року №131908-13/2864-2021 (по тексту - спірна вимога).
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що Управлінням Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області проведено планову ревізію фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА за період з 01 жовтня 2018 року по 31 грудня 2020 року, за наслідками якої складено акт ревізії від 01 липня 2021 року №20-22/3 та направлено вимогу про усунення виявлених порушень від 05 серпня 2021 року №131908-13/2864-2021. Позивач не згоден зі змістом пунктів 1, 3, 4, 5, 6 спірної вимоги, вказуючи на їх незаконність та необґрунтованість. Також позивач уважає, що відповідачем порушено процедуру проведення ревізії, а саме, проведено її поза встановленим частиною десятою статті 11 Закону України від 26 січня 1993 року № 2939-XII «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» (далі - Закон №2939-XII) 30-денним строком.
ІІ. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їхнього ухвалення
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 08 грудня 2022 року залучено до участі у справі в якості другого відповідача Західний офіс Держаудитслужби.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 26 квітня 2023 року позов задоволено частково:
- визнано протиправним та скасовано пункт 1 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області про усунення виявлених порушень від 05 серпня 2021 року № 131908-13/2864-2021 у частині зобов`язання забезпечити приведення у відповідність до пункту 6 Методики визначення розміру плати за надані в оренду водні об`єкти, затвердженої наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 28 травня 2013 року № 236, визначення розміру орендної плати за водні об`єкти, в частині того, що орендодавці повинні щорічно проводити розрахунок орендної плати з урахуванням коефіцієнта індексації, який дорівнює середньозваженій величині орендної плати по Україні та застосовується кумулятивно, починаючи з 01 січня 2014 року, в тому числі шляхом внесення відповідних змін до умов договорів оренди водних об`єктів, а також забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 216-229 Господарського кодексу України, статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України до обласного бюджету Полтавської області недоотриманих доходів по договорах оренди водних об`єктів на суму 387 731,1 грн ( триста вісімдесят сім тисяч сімсот тридцять одна гривня десять копійок);
- визнано протиправним та скасовано пункт 6 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області про усунення виявлених порушень від 05.08.2021 № 131908-13/2864-2021.
- у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Західного офісу Держаудитслужби на користь Полтавської ОДА витрати зі сплати судового збору у розмірі 908,00 грн (дев`ятсот вісім гривень нуль копійок).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із такого.
Насамперед суд зазначив, що зміст спірної вимоги, яка є індивідуально-правовим актом, а відтак породжує права і обов`язки для підконтрольної установи, якій вона адресована, в частині пункту 1 полягає у тому, щоб забезпечити відшкодування збитків, встановлених контролюючим органом. Додатково про обов`язковий характер цієї вимоги свідчить застереження в ній про те, що її невиконання є підставою для звернення до суду в інтересах держави. Таким чином ця вимога сформульована на виконання владних управлінських функцій відповідача. Так, пунктом 15 частини першої статті 10 Закону № 2939-XII передбачено, що органи державного фінансового контролю наділені повноваженнями порушувати перед керівниками відповідних органів державної влади, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій питання про притягнення до відповідальності осіб, винних у допущених порушеннях. Також згідно з пунктом 50 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 року № 550 (далі - Порядок № 550) за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав контролюючі органи вживають заходів для забезпечення, зокрема, притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю. Отже, наведене в сукупності не виключає права підконтрольної установи на перевірку оскаржуваної вимоги в судовому порядку.
Оцінюючи правомірність пункту 1 спірної вимоги відповідача, суд першої інстанції дійшов висновку, що цей пункт у частині зобов`язання Полтавської ОДА забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 216-229 Господарського кодексу України, статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України тощо, до обласного бюджету Полтавської області недоотриманих доходів по договорах оренди водних об`єктів на суму 1 443 452,87 грн. є законним та обґрунтованим.
Разом із тим, суд визнав такими, що не ґрунтуються на вимогах законодавства та достовірно встановлених обставинах твердження органу державного фінансового контролю про те, що внаслідок не переукладання договорів оренди водних об`єктів, не приведення їх у відповідність до Методики визначення розміру плати за надані в оренду водні об`єкти, затвердженої наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 28 травня 2013 року № 236 (далі - Методика №236), обласним бюджетом недоотримано доходів за період з 01 жовтня 2018 року по 31 грудня 2020 року на загальну суму 387 731,10 грн. Розрахунок недоотриманих доходів із визначенням загальної суми 387 731,10 грн здійснено без дослідження умов договорів, паспортів водних об`єктів, із безпідставним включенням договорів, строк дії яких закінчився, містить численні арифметичні помилки та неузгодженості, що підтверджено висновком експерта.
Також, за висновком суду, не ґрунтується на вимогах законодавства вимога до Полтавської ОДА забезпечити приведення у відповідність до пункту 6 Методики №236, визначення розміру орендної плати за водні об`єкти, в частині того, що орендодавці повинні щорічно проводити розрахунок орендної плати з урахуванням коефіцієнта індексації, який дорівнює середньозваженій величині орендної плати по Україні та застосовується кумулятивно, починаючи з 01 січня 2014 року, в тому числі шляхом внесення відповідних змін до умов договорів оренди водних об`єктів.
Суд зауважив, що оскільки водні об`єкти надаються у користування за договором оренди землі в комплексі з розташованим на ній водним об`єктом, а землі під водними об`єктами державної власності перейшли до комунальної власності територіальних громад, Полтавська ОДА з 27 травня 2021 року втратила право розпорядження такими об`єктами, в тому числі, внесення змін до таких договорів. 
В контексті оцінки пункту 3 спірної вимоги відповідача суд першої інстанції керувався тим, що оскільки Полтавською ОДА у бюджетних запитах на 2019, 2020 рік граничний обсяг видатків загального фонду розподілений на забезпечення додаткових стимулюючих виплат державним службовцям (надбавки за інтенсивність праці та надбавки за виконання особливо важливої роботи), з подальшим затвердженням асигнувань у кошторисах загалом на суму 69 905 340,59 грн (2019 рік - 37 240 197,53 грн, 2020 рік - 32 665 143,06 грн) та як наслідок на нарахування на оплату праці на суму 15 379 174,93 грн (2019 рік - 8 192 843,46 грн, 2020 рік - 7 186 331,47 грн), водночас встановлення додаткових стимулюючих виплат можливе лише в межах реальної економії фонду оплати праці, висновок органу державного фінансового контролю про недотримання позивачем вимог частини другої статті 19 Бюджетного кодексу України, пункту 2.3 Інструкції з підготовки бюджетних запитів, пунктів 20 та 29 Порядку № 228 є обґрунтованим.
Перевіривши правомірність пункту 4 спірної вимоги відповідача, суд першої інстанції виснував, що Полтавською ОДА не оприлюднено у строки, встановлені статтею 10 Закону України «Про публічні закупівлі», звіти про виконання договорів про закупівлю UA-2019-05-20-001026-b, UA-2019-01-30-000508-b, UA-2020-01-24-003438-а, відтак, орган державного фінансового контролю обґрунтовано встановив відповідне порушення, зафіксувавши його в акті ревізії. Також суд зазначив, що договори Полтавської ОДА з ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «МЕРЕЖЕВІ СИСТЕМИ ОН-ЛАЙН» (керівник - Деменко Олександр Сергійович) стосувалися надання послуг зі створення комплексної системи захисту інформації, натомість предмет закупівлі було поділено на частини з метою уникнення проведення процедури відкритих торгів або застосування Закону України «Про публічні закупівлі», орган державного фінансового контролю обґрунтовано виснував про порушення частин 1, 7 Закону України «Про публічні закупівлі».
Таким чином суд першої інстанції констатував, що встановлені ревізією порушення знайшли підтвердження в ході розгляду справи, а тому пункт 4 вимоги № 131908-13/2864-2021 від 05 серпня 2021 року, яким зобов`язано Полтавську ОДА в подальшому дотримуватись норм Закону України «Про публічні закупівлі» від 25.12.2015 №922-VIII (із змінами), зокрема щодо проведення у передбачених випадках визначених процедур закупівель, повноти та своєчасності оприлюднення в електронній системі закупівель інформацій про закупівлю ґрунтується на вимогах законодавства та прийнято з урахуванням усіх обставин, які мали значення для його висунення.
Надаючи правову оцінку пункту 5 спірної вимоги, яким зобов`язано Полтавську ОДА вжити вичерпних заходів реагування щодо досягнення мети та завдань бюджетної програми - завершення будівництва та введення в експлуатацію п`яти спортивних майданчиків, а відповідно до пункту 11 Порядку використання коштів, передбачених у державному бюджеті для будівництва футбольних полів із штучним покриттям у регіонах України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 вересня 2017 року №714 (із змінами), забезпечити подання Мінрегіону достовірного звіту про використання бюджетних коштів, окружний суд виходив із наступного.
Полтавська ОДА визначена розпорядником бюджетних коштів нижчого рівня щодо розподілених у 2018 році коштів, передбачених у державному бюджеті для будівництва футбольних полів із штучним покриттям у регіонах України - КПКВ 2751320 «Будівництво футбольних полів зі штучним покриттям в регіонах України».
Матеріалами справи підтверджено, що розпорядженням голови Полтавської ОДА від 26 грудня 2018 року №1105 затверджено розподіл бюджетних коштів за КПКВ 2751320 «Будівництво футбольних полів зі штучним покриттям в регіонах України» у сумі 10 657 394,00 грн в розрізі визначених об`єктів та обсягу фінансування між 14 розпорядниками бюджетних коштів 3 рівня. Водночас по завершенню дворічного терміну п`ять об`єктів (будівництво футбольних полів зі штучним покриттям) на загальну суму витрат 6 360 148,00 грн не введено в експлуатацію.
Суд зауважив, що форма інформації про використання коштів, передбачених у 2018 році на реалізацію бюджетної програми КПКВК 2751320 «Будівництво футбольних полів зі штучним покриттям в регіонах України» по Полтавській області, подання якої відповідно до розпорядження голови Полтавської ОДА від 26 грудня 2018 року №1105покладено на Управління у справах сім`ї, молоді та спорту Полтавської ОДА, вимагала внесення відомостей про прийняття в експлуатацію об`єктів із зазначенням по об`єктах, роботи на яких повністю завершені, дати та номеру Акта приймання виконаних будівельних робіт та дати і номеру Сертифіката або Декларації про готовність об`єкта до експлуатації. Отож з метою подання достовірних відомостей до Мінрегіонбуду Полтавська ОДА мала координувати розпорядників бюджетних коштів нижчого рівня. Внаслідок незабезпечення такої координації Полтавською ОДА подано звітність про використання бюджетних коштів (зокрема, станом на 01.05.2021), а також на 01.06.2021 із недостовірними відомостями в частині двох об`єктів, які були введені в експлуатацію ще у 2019 році (спортивний майданчик зі штучним покриттям у Веприцькій ЗОШ І-ІІІ ступенів по вул. Васюти, 57 в с. Веприк; футбольний майданчик зі штучним покриттям по вул. Небесної Сотні, 38/1 в м. Хорол, натомість у звітності не зазначено по цим об`єктам дату та номер сертифіката або Декларації про готовність до експлуатації.
З уваги на вищенаведене суд першої інстанції дійшов висновку про законність та обґрунтованість пункту 5 спірної вимоги.
І насамкінець, констатуючи протиправність пункту 6 вимоги відповідача, суд першої інстанції керувався тим, що Державне підприємство «Агентство місцевих доріг Полтавської області» (далі - Підприємство) відповідно до Статуту є юридичною особою публічного права, засноване на державній власності і передане у функціональне управління Департаменту будівництва, містобудування і архітектури та житлово-комунального господарства Полтавської ОДА. Засновник Підприємства - Полтавська ОДА. Підприємство є неприбутковою організацією. Розпорядженням голови Полтавської ОДА від 02 травня 2018 року № 386 визначено Державне підприємство «Агентство місцевих доріг Полтавської області» балансоутримувачем автомобільних доріг загального користування місцевого значення з моменту підписання акту приймання-передачі автомобільних доріг загального користування місцевого значення. Беручи до уваги те, що Агентство основною діяльністю задовольняє потреби територіальних громад Полтавської області в об`єктах інфраструктури та виконує завдання щодо утримання автомобільних доріг, а отже надає послуги, що становлять загальний економічний інтерес, тому дія Закону України «Про державну допомогу суб`єктам господарювання» не поширюється на його діяльність, у тому числі, з виконання функцій замовника. Крім того, Полтавська ОДА є повноважним органом, до компетенції якого належить управління автомобільними дорогами загального користування місцевого значення (п. 8 ст. 20 Закону України «Про місцеві державні адміністрації»), і ця компетенція реалізується через профільні підприємства, до яких належить Агентство, яке виступає замовником робіт і послуг в розумінні Закону України «Про публічні закупівлі».
За наведених обставин, твердження органу державного фінансового контролю про те, що затвердження асигнувань Агентству, які включали витрати на утримання служби Замовника в сумі 69 496,65 тис. грн на безконкурсній основі, що з врахуванням відкритого ринку таких послуг спотворює або загрожує спотворенням економічної конкуренції, створюючи переваги для виробництва окремих видів товарів чи провадження окремих видів діяльності, і може свідчити про неефективне використання коштів на вказану суму, не ґрунтується на вимогах законодавства та є безпідставним.
На основі таких мотивів окружний суд дійшов висновку, що пункт 6 вимоги від 05 серпня 2021 року № 131908-13/2864-2021, яким зобов`язано Полтавську ОДА: з метою підвищення ефективності використання бюджетних коштів, державного майна та дотримання критеріїв для одержувачів бюджетних коштів, які спрямовуються на будівництво, ремонт та поточне утримання місцевих доріг, розглянути питання щодо можливості внесення змін до Статуту ДП «Агентство місцевих доріг Полтавської області» в частині надання йому статусу державного комерційного підприємства; при визначенні одержувачів бюджетних коштів, які спрямовуються на будівництво, ремонт та поточне утримання місцевих доріг забезпечити дотримання головними розпорядниками вимог щодо відповідності одержувачів критеріям, передбаченим пунктом 9 Порядку складання, розгляду, затвердження та основні вимоги до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2002 № 228 (із змінами), не ґрунтується на вимогах законодавства, прийнятий без урахування обставин, що мали значення для його формулювання, а тому підлягає визнанню протиправним і скасуванню.
Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року апеляційну скаргу Полтавської обласної військової адміністрації задоволено. Скасовано рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 26 квітня 2023 року по справі № 440/10611/21 та прийнято постанову, якою позов Полтавської ОДА задоволено. Визнано протиправними та скасовано пункти 1, 3, 4, 5, 6 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області про усунення виявлених порушень №131908-13/2864-2021 від 05 серпня 2021 року.
Позиція суду апеляційної інстанції побудована на висновку про те, що планова виїзна ревізія фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА проведена з перевищенням 30 робочих днів. Відповідачем ні під час розгляду справи в суді першої інстанції, ні під час розгляду справи у суді апеляційної інстанції не надано доказів надання посадовими особами відповідача керівнику Полтавської ОДА рішення суду про продовження терміну перевірки на 15 робочих днів.
Отже, судовим розглядом установлено, що ревізія проведена з порушенням строків, передбачених статтею 11 Закону № 2939-XII та Порядком № 550, що є суттєвим порушенням процедури проведення відповідачем перевірки. 
Апеляційний суд відзначив, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо призначення та проведення ревізії призводить до визнання такої перевірки незаконною і такою, що не породжує правових наслідків, а встановлення значних порушень процедури призначення та проведення ревізії є самостійною підставою для скасування вимоги відповідача, та викладені у такому акті висновки не є допустимими доказами порушень, у зв`язку з чим не підлягають дослідженню (постанова Верховного Суду від 12 квітня 2023 року у справі № 640/10063/21).
ІІІ. Короткий зміст та обґрунтування вимог касаційної скарги та її рух у касаційній інстанції. Позиція інших учасників справи
До Верховного Суду надійшла касаційна скарга Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області, в якій скаржник просить постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року та залишити в силі рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 26 квітня 2023 року.
Скарга відповідача подана на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та ґрунтується на доводах про неправильне застосування судом апеляційної інстанції пункту 22 Порядку № 550, згідно з яким планова виїзна ревізія може бути зупинена, а строк, на який зупинено ревізію, не включається до тривалості її проведення, та частини десятої статті 11 Закону № 2939-XII, відповідно до якої тривалість ревізії визначається у робочих днях. 
Автор касаційної скарги зазначає, що внаслідок неправильного застосування вказаних норм матеріального права суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку, що ревізія проведена з порушенням строків, передбачених статтею 11 Закону № 2939-XII та Порядком № 550, що є суттєвим порушенням процедури проведення перевірки.
Окрім того, неправильним є застосування судом апеляційної інстанції частини дванадцятої статті 11 Закону № 2939-XII та пункту 13 Порядку №550 щодо продовження терміну ревізії на підставі рішення суду, яке, на переконання суду апеляційної інстанції, мало б бути вручене керівнику Полтавської ОДА, оскільки на думку касатора, ревізія проведена у межах визначеного законодавством строку. Неправильний розрахунок судом тривалості ревізії (яка зупинялась) через зарахування усупереч законодавству до її тривалості вихідного дня та дня, на який вона була зупинена, призвело до необґрунтованого визнання судом ревізії незаконною і такою, що не породжує правових наслідків, та визнання протиправними і скасування пунктів 1, 3. 4, 5. 6 вимоги.
У вимірі цих доводів скаржник посилається на відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме: щодо питання застосування пункту 22 Порядку № 550 (в редакції, чинній на .момент виникнення спірних правовідносин) у взаємозв`язку з нормами частин десятої, дванадцятої статті 11 Закону № 2939-ХІІ, пункту 9 Порядку № 550, з урахуванням обставин, установлених у справі, що стало причиною неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права.
Стверджуючи про порушення апеляційним судом норм процесуального права, заявник касаційної скарги зауважує, що в порушення наданих статтею 315 КАС України повноважень, суд апеляційної інстанції вийшов за їх межі, оскільки оскаржуваною постановою рішення суду першої інстанції скасував, позов задовольнив та визнав протиправними і скасував пункти 1, 3, 4, 5, 6 вимоги, отже повторно визнав протиправним та скасував уже визнаний протиправним та скасований судом першої інстанції пункт 6 вимоги. Також, суд визнав протиправним та скасував пункт 1 вимоги, який уже був визнаний судом першої інстанції протиправним і скасований в частині. При цьому, суд апеляційної інстанції вийшов за межі вимог апеляційної скарги згідно з якими позивач просив скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування пункту 1 вимоги, а також в частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправними та скасування пунктів 3, 4, 5 вимоги, чим порушив частину першу статті 308 КАС України.
Ухвалою Верховного Суду від 15 січня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою.
Відзив(и) на касаційну скаргу Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області до суду касаційної інстанції не надійшли.
Згідно з частиною четвертою статті 338 КАС України відсутність відзиву на касаційну скаргу не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Ухвалою від 25 червня 2025 року Верховний Суд у складі судді Касаційного адміністративного суду Соколова В.М. провів необхідні дії з підготовки справи до касаційного розгляду та призначив її до розгляду в порядку письмового провадження за наявними матеріалами.
IV. Установлені судами попередніх інстанцій обставини справи
Полтавська ОДА зареєстрована як юридична особа, ідентифікаційний код 00022591, на час воєнного стану має статус обласної військової адміністрації.
Наказом Держаудитслужби від 17 листопада 2020 року № 320 затверджено План проведення заходів державного фінансового контролю на І квартал 2021 року, до якого, з урахуванням змін, затверджених наказом від 04 березня 2021 року № 69, включено ревізію фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА за період з 01 жовтня 2018 року по 31 грудня 2020 року, відповідальність за проведення якої покладено на Департамент контролю за місцевими бюджетами та Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області.
Листом від 05 березня 2021 року № 002000-14/2867-2021 Держаудитслужба повідомила Полтавську ОДА про проведення ревізії фінансово-господарської діяльності з 29 березня по 11 травня 2021 року за період з 01 жовтня 2018 року по 31 грудня 2020 року.
Наказом Держаудитслужби від 10 березня 2021 року № 76 «Про проведення заходів державного фінансового контролю» визначено провести ревізію фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА, керівником ревізійної групи для її проведення визначено заступника начальника управління - начальника відділу контролю за місцевими бюджетами Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області Снігура Романа Михайловича (п. п. 1, 4 наказу).
З метою проведення ревізії з 29 березня по 11 травня 2021 року Держаудитслужбою оформлено направлення № 433 від 12 березня 2021 року на ОСОБА_2 , № 436 від 15 березня 2021 року на ОСОБА_3 , № 435 від 12 березня 2021 року на ОСОБА_4 , № 434 від 12 березня 2021 року на ОСОБА_5 , № 422 від 12 березня 2021 року на ОСОБА_6 . Строк дії усіх направлень продовжено з 12 травня по 24 червня 2021 року, про що свідчить долучена до кожного з направлень відомість щодо продовження строку дії направлення.
Листом Держаудитслужби від 01 квітня 2021 року № 002000-14/4087-2021 повідомлено Полтавську ОДА про зупинення ревізії з 07 квітня 2021 року, листом Держаудитслужби від 09 квітня 2021 року № 002000-14/4415-2021 - про поновлення ревізії з 12 по 13 квітня 2021 року (2 робочі дні) та зупинення з 14 квітня 2021 року, листом Держаудитслужби від 22 квітня 2021 року № 002000-14/5072-2021 - про поновлення ревізії з 26 по 27 квітня 2021 року (2 робочі дні) та зупинення з 28 квітня 2021 року, листом Держаудитслужби від 11 травня 2021 року № 002000-14/5729-2021 - про поновлення ревізії з 11 травня 2021 року, листом Держаудитслужби від 18 травня 2021 року № 002000-14/6019-2021 - про зупинення ревізії з 24 травня по 08 червня 2021 року та поновлення її з 09 червня 2021 року.
Таким чином ревізію фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА за період з 01 жовтня 2018 року по 31 грудня 2020 року проведено у період 29 березня по 24 червня 2021 року та за наслідками її складено Акт від 01 липня 2021 року №20-22/3 (далі - Акт ревізії), у якому зафіксовано виявлені порушення (недоліки).
Листом від 16 липня 2021 року № 01-58/4573 Полтавська ОДА направила заперечення до Акта ревізії, за наслідками розгляду яких Управлінням Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області складено висновки на заперечення від 03 серпня 2021 року, зі змісту яких слідує, що заперечення до Акта ревізії відхилено.
05 серпня 2021 року Управлінням Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області складено вимогу про усунення виявлених порушень №131908-13/2864-2021, згідно з пунктами 1, 3, 4, 5, 6 якої зобов`язано Полтавську ОДА:
- забезпечити приведення у відповідність до пункту 6 Методики № 236 визначення розміру орендної плати за водні об`єкти в частині того, що орендодавці повинні щорічно проводити розрахунок орендної плати з урахуванням коефіцієнта індексації, який дорівнює середньозваженій величині орендної плати по Україні та застосовується кумулятивно, починаючи з 01 січня 2014 року, в тому числі шляхом внесення відповідних змін до умов договорів оренди водних об`єктів.
- забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 216-229 Господарського кодексу України, статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України тощо, до обласного бюджету Полтавської області недоотриманих доходів по договорах оренди водних об`єктів на загальну суму 1 831 183,97 грн (пункт 1);
- при складанні бюджетних запитів, розгляді та затвердженні проектів кошторисів розпорядників бюджетних коштів щодо розрахунків фонду оплати праці на додаткові стимулюючі виплати державним службовцям (надбавки за інтенсивність праці та надбавки за виконання особливо важливої роботи), дотримуватись вимог чинного законодавства, зокрема в частині того, що планування обсягів видатків на оплату праці державних службовців здійснюється виходячи з основних складових заробітної плати, визначених частиною другою статті 50 Закону України від 10 грудня 2015 року № 889-VIII «Про державну службу» (із змінами), та не враховує зазначених додаткових стимулюючих виплат, встановлення яких відповідно до норм абзацу восьмого пункту 14 розділу XI Закону України від 10 грудня 2015 року № 889-VIII «Про державну службу» (із змінами), пунктів 2, 3 Положення про застосування стимулюючих виплат державним службовцям, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 18 січня 2017 року №15 (із змінами), проводиться у межах економії фонду оплати праці (пункт 3);
- в подальшому дотримуватись норм Закону України від 25 грудня 2015 року №922-VIII «Про публічні закупівлі» (із змінами), зокрема щодо проведення у передбачених випадках визначених процедур закупівель, повноти та своєчасності оприлюднення в електронній системі закупівель інформацій про закупівлю тощо (пункт 4);
-як місцевим органом виконавчої влади, що здійснює свої повноваження на території Полтавської області, як розпорядником бюджетних коштів нижчого рівня щодо розподілених у 2018 році коштів, передбачених у державному бюджеті для будівництва футбольних полів із штучним покриттям у регіонах України (КПКВ 2751320 «Будівництво футбольних полів зі штучним покриттям в регіонах України»), а по відношенню до включених до мережі установ, яким делеговано функції з виконання бюджетної програми - як розпорядником бюджетних коштів вищого рівня, вжити вичерпних заходів реагування щодо досягнення мети та завдань бюджетної програми - завершення будівництва та введення в експлуатацію п`яти спортивних майданчиків.
Відповідно до пункту 11 Порядку використання коштів, передбачених у державному бюджеті для будівництва футбольних полів із штучним покриттям у регіонах України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 вересня 2017 року №714 (із змінами), забезпечити подання Мінрегіону достовірного звіту про використання бюджетних коштів (пункт 5);
- з метою підвищення ефективності використання бюджетних коштів, державного майна та дотримання критеріїв для одержувачів бюджетних коштів, які спрямовуються на будівництво, ремонт та поточне утримання місцевих доріг, розглянути питання щодо можливості внесення змін до Статуту ДП «Агентство місцевих доріг Полтавської області» в частині надання йому статусу державного комерційного підприємства; при визначенні одержувачів бюджетних коштів, які спрямовуються на будівництво, ремонт та поточне утримання місцевих доріг забезпечити дотримання головними розпорядниками вимог щодо відповідності одержувачів критеріям, передбаченим пунктом 9 Порядку складання, розгляду, затвердження та основні вимоги до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2002 року №228 (із змінами) (пункт 6).
Не погодившись із пунктами 1, 3, 4, 5, 6 спірної вимоги, позивач звернувся до суду з цим позовом.
V. Джерела права й акти їхнього застосування. Позиція Верховного Суду.
Предметом судового контролю у цій справі є вимога Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області від 05 серпня 2021 року № 131908-13/2864-2021 про усунення порушень, виявлених за наслідками проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА.
В рамках даного касаційного провадження Верховному Суду належить перевірити правильність застосування судом апеляційної інстанції в оскаржуваній постанові норм матеріального права - частин десятої, дванадцятої статті 11 Закону № 2939-XII та пунктів 13, 22 Порядку № 550, а також дотримання статей 308, 315 КАС України.
Ключовими доводами касаційної скарги є те, що Другий апеляційний адміністративний суд, вийшовши за межі вимог апеляційної скарги Полтавської ОВА, повністю скасував рішення суду першої інстанції та задовольнив позовні вимоги в повному обсязі, включно із тими, що вже були задоволення судом першої інстанції і апелянтом не оскаржувались. 
Так, скаржник зауважує, що Полтавська ОВА в апеляційній скарзі просила скасувати рішення суду першої інстанції у частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування пункту 1 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області від 05 серпня 2021 року № 131908-13/2864-2021 в частині зобов`язання позивача забезпечити відшкодування відповідно до норм статей 216-229 Господарського кодексу України, статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України тощо, до обласного бюджету Полтавської області недоотриманих доходів по договорах оренди водних об`єктів на загальну суму 1 443 452,87 грн, а також у частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування пунктів 3, 4, 5 спірної вимоги, оскільки не погоджується з виявленими порушеннями.
Втім апеляційний суд, вийшов за межі доводів і вимог апеляційної скарги, та надав оцінку дотриманню відповідачем строку проведення ревізії, констатувавши порушення вимог статті 11 Закону № 2939-XII та Порядку № 550. 
Касатор наполягає на помилковості вказаного висновку суду апеляційної інстанції, який, уважає, ґрунтується на неправильному застосуванні норм частин десятої, дванадцятої статті 11 Закону № 2939-XII та пунктів 13, 22 Порядку № 550, та дотриманні 30-денного строку проведення планової ревізії позивача.
Застосовуючи межі касаційного перегляду, визначені статтею 341 КАС України, колегія суддів, переглянувши постанову суду апеляційної інстанції, дійшла до таких висновків.
Перш за все відзначимо, що Полтавський окружний адміністративний суд у рішенні від 26 квітня 2023 року надав оцінку дотриманню Управлінням Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області процедури прийняття вимоги про усунення виявлених порушень № 131908-13/2864-2021 від 05 серпня 2021 року.
Суд першої інстанції відмітив, що однією із підстав оскарження вимоги позивач визначив порушення процедури проведення ревізії, а саме, проведення її поза встановленим частиною десятою статті 11 Закону № 2939-XII 30-денним строком. Також позивач вказував, що усі письмові повідомлення про проведення, зупинення та поновлення ревізії направлялися виключно Держаудитслужбою, а не органом державного фінансового контролю, що безпосередньо проводив ревізію.
У світлі цих аргументів окружний суд з`ясував, що ревізія фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА за період з 01 жовтня 2018 року по 31 грудня 2020 року була передбачена у Плані проведення заходів державного фінансового контролю Держаудитслужби на І квартал 2021 року, затвердженому наказом Держаудитслужби від 17 листопада 2020 року № 320, з урахуванням змін, затверджених наказом Держаудитслужби від 04 березня 2021 року № 69. Проведення ревізії зупинялося з 07 по 11 квітня 2021 року, з 14 до 25 квітня 2021 року, з 28 квітня по 11 травня 2021 року, з 24 травня по 08 червня 2021 року, про що Полтавську ОДА повідомлено листами Держаудитслужби від 01 квітня 2021 року № 002000-14/4087-2021, від 09 квітня 2021 року № 002000-14/4415-2021, від 22 квітня 2021 року № 002000-14/5072-2021, від 11 травня 2021 року № 002000-14/5729-2021, від 18 травня 2021 року № 002000-14/6019-2021.
На підставі вказаного суд першої інстанції дійшов висновку, що враховуючи строки, на які проведення ревізії зупинялося, та які не підлягають включенню до тривалості її проведення, загальний строк проведення ревізії з 29 березня по 24 червня 2021 року склав 30 робочих днів, що відповідає вимогам частини десятої статті 11 Закону № 2939-XII. При цьому ревізія була закінчена протягом 60 робочих днів з дня її початку, що узгоджується із приписами пункту 22 Порядку № 550.
До того ж суд критично оцінив доводи позивача про те, що повідомлення про проведення, зупинення та поновлення ревізії направлялися виключно Держаудитслужбою, а не органом державного фінансового контролю, що безпосередньо проводив ревізію. Суд вказав, що оскільки Держаудитслужбою ініційовано проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА за період з 01 жовтня 2018 року по 31 грудня 2020 року шляхом включення її до Плану проведення заходів державного фінансового контролю Держаудитслужби на І квартал 2021 року, то направлення нею повідомлень Полтавській ОДА щодо проведення, зупинення та поновлення ревізії не суперечить вимогам законодавства. Разом із тим, відповідальність за фактичне проведення такої ревізії Держаудитслужбою покладено на Департамент контролю за місцевими бюджетами та Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області, про що зазначено у Плані. 
У підсумку суд першої інстанції констатував, що ревізію фінансово-господарської діяльності позивача за період з 01 жовтня 2018 року по 31 грудня 2020 року проведено з дотриманням процедури і строків, встановлених законодавством.
Натомість апеляційний суд, на підставі аналізу частин першої - четвертої, десятої статті 11 Закону № 2939-XII та пунктів 4, 5, 13 Порядку № 550, виснував, що планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів проведення заходів державного фінансового контролю, затверджених в установленому порядку. Право на проведення планової виїзної ревізії надається органу державного фінансового контролю за умови повідомлення підконтрольної установи про проведення ревізії не пізніше ніж за десять днів із зазначенням дати початку та закінчення її проведення. Тривалість планової виїзної ревізії не повинна перевищувати 30 робочих днів. Виключно за рішенням суду строк проведення планової виїзної перевірки може бути продовжений, але на термін, що не перевищує 15 робочих днів. У такому випадку посадові особи органу державного фінансового контролю зобов`язані пред`явити керівнику об`єкта контролю копію відповідного рішення суду.
У постанові суду апеляційної інстанції зазначено, що ревізія проводилась: з 29 березня 2021 року (7 робочих днів); з 12 по 13 квітня 2021 року (2 робочих дні); з 26 по 27 квітня 2021 року (2 робочих дні); з 12 по 24 травня 2021 року (9 робочих днів); з 09 по 24 червня 2021 року (12 робочих днів), а загальна тривалість ревізії склала 32 робочих дня, тобто, ця ревізія проведена з перевищенням 30 робочих днів. При цьому, відповідачем не надано доказів надання посадовими особами відповідача керівнику Полтавської ОДА рішення суду про продовження терміну перевірки на 15 робочих днів. Таким чином, судовим розглядом встановлено, що ревізія проведена з порушенням строків, передбачених статтею 11 Закону № 2939-XII та Порядком №550, що є суттєвим порушенням процедури проведення відповідачем перевірки.
Виключно із цих мотивів апеляційний суд дійшов висновку, що позовні вимоги Полтавської ОДА обґрунтовані та підлягають задоволенню в повному обсязі. 
Колегія суддів не погоджується з такою позицією Другого апеляційного адміністративного суду з огляду на таке.
Постановою Кабінету Міністрів України від 28 жовтня 2015 року № 868 «Про утворення Державної аудиторської служби України», яка набрала чинності 03 листопада 2015 року, утворено Держаудитслужбу як центральний орган виконавчої влади, діяльність якого спрямовується та координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів, реорганізувавши Державну фінансову інспекцію шляхом перетворення.
Відповідно до пункту 1 Положення про Держаудитслужбу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2016 року № 43 (далі - Положення № 43), Держаудитслужба є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Згідно з підпунктом 3 пункту 4 Положення № 43 закріплено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Пунктом 7 Положення № 43 визначено, що Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
Правові та організаційні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні визначає Закон № 2939-XII (тут і далі - у редакції на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно з частиною другою статті 2 цього Закону державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі.
Порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування установлюється Кабінетом Міністрів України (частина третя статті 2).
Відповідно до частини першої статті 4 Закону № 2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
За змістом частини першої статті 11 Закону № 2939-XII плановою виїзною ревізією вважається ревізія у підконтрольних установах, яка передбачена у плані роботи органу державного фінансового контролю і проводиться за місцезнаходженням такої юридичної особи чи за місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така планова виїзна ревізія.
Тривалість планової виїзної ревізії не повинна перевищувати 30 робочих днів (частина десята статті 11).
Подовження термінів проведення планової або позапланової виїзної ревізії можливе лише за рішенням суду на термін, що не перевищує 15 робочих днів для планової виїзної ревізії та 5 робочих днів для позапланової виїзної ревізії (частина дванадцята статті 11).
Процедуру проведення інспектування Держаудитслужбою та її міжрегіональними територіальними органами визначає Порядок № 550 (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Згідно з пунктами 4, 5 Порядку № 550 планові та позапланові виїзні ревізії проводяться органами державного фінансового контролю відповідно до Закону (2939-12) та цього Порядку. Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів проведення заходів державного фінансового контролю, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом (2939-12).
Склад, кількість посадових осіб органу державного фінансового контролю та строки проведення ревізії визначаються органом державного фінансового контролю з урахуванням обсягу передбачених програмою ревізії питань та в межах визначеної її тривалості (30 робочих днів для планової та 15 - ля позапланової). Строк проведення ревізії в межах визначеної Законом тривалості продовжується за рішенням керівника органу державного фінансового контролю, а понад визначену Законом тривалість - за рішенням суду на строк, що не  перевищує 15 робочих днів для планової виїзної ревізії та 5 - для позапланової виїзної ревізії (пункт 9 Порядку № 550).
Відповідно до пункту 13 Порядку № 550 у разі продовження строку планової або позапланової виїзної ревізії в межах визначеної Законом (2939-12) тривалості посадові особи органу державного фінансового контролю та залучені спеціалісти зобов`язані пред`явити керівнику об`єкта контролю чи його заступнику направлення з продовженим строком проведення ревізії. Якщо строк планової виїзної ревізії чи строк позапланової виїзної ревізії, яка проводиться за рішенням суду, продовжений понад визначену Законом (2939-12) тривалість, посадові особи органу державного фінансового контролю зобов`язані пред`явити керівнику об`єкта контролю також копію відповідного рішення суду. 
Пунктом 22 Порядку № 550 передбачено, що планова виїзна ревізія може бути зупинена у разі необхідності проведення зустрічних звірок, без завершення яких неможливе якісне проведення ревізії, термінового виконання інших завдань відповідно до повноважень, передбачених Законом, а також у разі обґрунтованого звернення об`єкта контролю за погодженням з керівником органу державного фінансового контролю. При цьому ревізія повинна бути закінчена протягом 60 робочих днів. 
Рішення про зупинення та поновлення планової виїзної ревізії приймає керівник органу державного фінансового контролю за письмовим поданням посадової особи органу державного фінансового контролю, що проводить ревізію. 
У разі зупинення ревізії на строк понад 3 робочих дні орган державного фінансового контролю надсилає об`єкту контролю та органу, який ініціював проведення ревізії, письмове повідомлення про дату зупинення ревізії. 
Поновлення проведення ревізії можливе одразу після повідомлення про це об`єкта контролю. Повідомлення здійснюється одним із способів, визначених у пункті 39 цього Порядку. 
Строк, на який зупинено ревізію, не включається до тривалості її проведення. 
Аналіз вищенаведених норм Закону № 2939-XII та Порядку № 550 свідчить про те, що інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі планових і позапланових ревізій. Планова ревізія проводиться відповідно до планів проведення заходів державного фінансового контролю, затверджених в установленому порядку, тривалість такої ревізії не може перевищувати 30 робочих днів. У разі необхідності планова ревізія може бути зупинена, в такому разі ревізія повинна бути закінчена протягом 60 робочих днів. Строк, на який зупинено ревізію, не включається до тривалості її проведення.
Повертаючись до обставин цієї справи колегія суддів нагадує, що в межах касаційного розгляду відповіді потребує питання стосовно правомірності висновку суду апеляційної інстанції про порушення відповідачем - органом державного фінансового контролю законодавчо встановленого терміну проведення планової ревізії фінансово-господарської діяльності Полтавської ОДА.
Як уже зазначалося, планова ревізія позивача проведена в період з 29 березня по 24 червня 2021 року. 
Впродовж цього періоду проведення планової ревізії неодноразово було зупинено та поновлено, про що Полтавську ОДА було повідомлено листами Держаудитслужби від 01 квітня 2021 року № 002000-14/4087-2021 (зупинення ревізії з 07 квітня 2021 року); від 09 квітня 2021 року № 002000-14/4415-2021 (поновлення ревізії з 12 по 13 квітня 2021 року та зупинення з 14 квітня 2021 року); від 22 квітня 2021 року № 002000-14/5072-2021 (поновлення ревізії з 26 по 27 квітня 2021 року та зупинення з 28 квітня 2021 року); від 11 травня 2021 року №002000-14/5729-2021 (поновлення ревізії з 12 травня 2021 року); від 18 травня 2021 року № 002000-14/6019-2021 (зупинення ревізії з 24 травня по 08 червня 2021 року та поновлення з 09 червня 2021 року).
Отже, в період з 29 березня по 24 червня 2021 року планова ревізія, без урахування часу її зупинення, проводилась у такі часові проміжки: з 29 березня по 06 квітня 2021року (7 робочих днів); з 12 по 13 квітня 2021 року (2 робочих дні); з 26 по 27 квітня 2021 року (2 робочих дні); з 12 по 23 травня 2021 року (8 робочих днів); з 09 по 24 червня 2021 року (11 робочих днів; 21 червня 2021 року вихідний день). Загальний строк проведення планової ревізії становить 30 робочих днів. При цьому, як правильно відзначив суд першої інстанції, ревізія була закінчена протягом 60 робочих днів з дня її початку, що узгоджується із приписами пункту 22 Порядку № 550.
За таких обставин суд апеляційної інстанції дійшов помилкового висновку про те, що загальна тривалість ревізії склала 32 робочих дня, тобто, вказана ревізія проведена з перевищенням 30 робочих днів.
Як слідує з мотивувальної частини оскаржуваної постанови, такому висновку суду апеляційної інстанції послугувало те, що суд помилково включив до періоду проведення ревізії 24 травня 2021 року, хоча з 24 травня 2021 року по 08 червня 2021 року ревізія була зупинена, та 21 червня 2021 року, який був не робочим, а вихідним днем. 
З уваги на вказані обставини Верховний Суд констатує, що судом апеляційної інстанції допущено неправильне застосування норм частини десятої статті 11 Закону № 2939-XII та пункту 22 Порядку № 550, внаслідок чого зроблено висновок про суттєві порушення проведення планової ревізії позивача, який не відповідає фактичним обставинам справи.
Відповідно, у зв`язку з помилковістю зробленого судом апеляційного висновку, цей суд застосував норми матеріального права, які не підлягали застосуванню до спірних правовідносин, - частину дванадцяту статті 11 Закону № 2939-XII та пункт 13 Порядку в аспекті того, що строк планової ревізії було продовжено за відсутності про це судового рішення. 
Таким чином доводи касаційної скарги в цій частині є підтвердженими, а тому наявні підстави для скасування оскаржуваної постанови суду апеляційної інстанції у вимірі підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 3 частини четвертої статті 328 КАС України.
Надаючи оцінку аргументам касатора стосовно порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права, колегія суддів зазначає наступне.
Статтею 308 КАС України (у редакції на час прийняття оскаржуваної постанови) передбачено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї. Суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.
Суд апеляційної інстанції відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 КАС України має право за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відзначимо, що однією із підстав позовної заяви Полтавської ОДА є порушення відповідачем процедури проведення ревізії, зокрема, в частині порушення строку її проведення - 30 робочих днів.
Полтавський окружний адміністративний суд дослідив фактичні обставини та матеріали справи в аспекті цієї підстави та дійшов висновку про дотримання процедури та порядку проведення ревізії, що знайшло відображення у рішенні від 26 квітня 2023 року.
У свою чергу, Полтавська ОВА в апеляційній скарзі на рішення суду першої інстанції не висловила незгоди з цим висновком і не навела будь-яких доводів. Натомість, доводи апеляційної скарги стосувалися виключно спірних пунктів вимоги відповідача та, відповідно, висновків суду першої інстанції щодо суті порушень, про які в ній йдеться. 
Окрім того, як видно зі змісту апеляційної скарги, Полтавська ОВА предметом апеляційного перегляду визначила рішення суду першої інстанції саме в тій частині, якою у задоволенні позову було відмовлено.
Втім, суд апеляційної інстанції оскаржуваною постановою повністю скасував рішення суду першої інстанції та прийняв нову постанову про задоволення позову.
Частина друга статті 308 КАС України закріплює, що суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права
На основі вказаного та враховуючи приписи процесуального закону, колегія суддів уважає слушними аргументи заявника касаційної скарги про вихід судом апеляційної інстанції за межі доводів апеляційної скарги. Як наслідок, апеляційний суд, приймаючи оскаржувану постанову, не надав оцінку доводам апеляційної скарги та не перевіривши висновки суду першої інстанції щодо кожного спірного пункту вимоги відповідача, визнав їх протиправними та скасував.
Підсумовуючи вищенаведене Верховний Суд констатує, що приймаючи оскаржувану постанову від 21 листопада 2023 року, Другий апеляційний адміністративний суд допустив неправильне застосування норм матеріального права та допустив порушення норм процесуального права. Доводи касаційної скарги знайшли підтвердження під час касаційного розгляду справи.
Разом із тим, колегія суддів звертає увагу, що в касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції 
Однак, суд касаційної інстанції в силу приписів статті 341 КАС України позбавлений можливості застосувати передбачені статтею 352 цього Кодексу наслідки скасування постанови суду апеляційної інстанції, оскільки висновки суду першої інстанції по суті вирішення позовних вимог про визнання протиправними та скасування пунктів 1, 3, 4, 5, 6 вимоги відповідача від 05 серпня 2021 року №131908-13/2864-2021 не були предметом перевірки судом апеляційної інстанції.
За змістом статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо, зокрема, суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.
Як обумовлено частиною четвертою статті 353 КАС України, справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.
Враховуючи те, що суд апеляційної інстанції не переглянув рішення суду першої інстанції в межах доводів і вимог апеляційної скарги, не надав оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами матеріального права, які підлягають застосуванню до спірних правовідносин, касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, а оскаржувана постанова суду апеляційної інстанції скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до Другого апеляційного адміністративною суду.
Під час нового розгляду справи суду необхідно взяти до уваги викладене у мотивувальній частині цієї постанови та прийняти рішення, яке відповідатиме визначеним статтею 242 КАС України критеріям.
VІ. СУДОВІ ВИТРАТИ
З огляду на результат касаційного розгляду справи, розподіл судових витрат не здійснюється.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд 
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Управління Західного офісу Держаудитслужби в Тернопільській області задовольнити частково.
Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року у справі № 440/10611/21 скасувати.
Справу направити на новий судовий розгляд до Другого апеляційного адміністративного суду.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	В.М. Соколов А.Г. Загороднюк   Л.О. Єресько