ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 червня 2025 року 
м. Київ
справа № 809/1010/18
адміністративне провадження № К/9901/6665/19 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючого судді-доповідача: Васильєвої І.А., Судді: Юрченко В.П., Хохуляк В.В.,  
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (правонаступник Головне управління ДПС в Івано-Франківській області)
на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2018 року (Суддя: Главач І.А.),
та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2019 року (Судді: Пліш М.А., Судова-Хомюк Н.М., Макарик В.Я.), 
у справі № 809/1010/18 
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області 
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - 
УСТАНОВИВ :
В червні 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Івано-Франківського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Івано-Франківській області (далі - відповідач, ГУ ДФС в Івано-Франківській області), в якому просив суд: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.03.2018 №0004921305, №0004931305, №0005001307, №0004991307, №0004951305; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13.03.2018 №Ф-0004961305 та від 05.06.2018 року № Ф-117592-55, а також рішення про застосування штрафних санкцій від 13.03.2018 №0004971305 (т. 1 а.с. 6-19).
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2018 року, залишеною без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2019 року адміністративний позов задоволено (т. 1 а.с. 180-195).

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, в обґрунтування доводів якої зазначив на правомірності прийняття оскаржуваних позивачем рішень контролюючим органом, та не врахуванні судами попередніх інстанцій, що в наданих позивачем товаро - транспортних накладних водієм зазначений ОСОБА_1 , в той час як згідно водійського посвідчення громадянина ОСОБА_1 , категорія С (яка дозволяє та підтверджує уміння керувати тягачем з причіпом), отримана позивачем 16.03.2016 року, водночас по ТТН ОСОБА_1 виступав водієм з 23 грудня 2015 року. Крім цього, скаржник вказує про неврахування судами попередніх інстанцій, що ОСОБА_1 не міг здійснювати перевезення вантажу та виступати водієм по ТТН, в підтвердження даної позиції представниками відповідача було надано протокол допиту громадянки ОСОБА_2 від 12 жовтня 2017 року, в рамках кримінального провадження №32017090000000011, яка є директором ПП «Прикарпаттовресурс» та ПП «Прикарпатське виробничо-технічне підприємство зв`язку» і згідно протоколу допиту ПП «Прикарпатське виробничо-технічне підприємство зв`язку» у продовж 2016 року проводило фінансово господарські операції із Івано-Франківським спортивно-культурним центром «БЛІЦ» шахової асоціації незрячих України, ТОВ «КДВ» та ФОП ОСОБА_1 , при цьому ОСОБА_2 у відповідь на запитання «чи виступав ОСОБА_1 водієм» відповіла «Ні, такого бути не могло, я навіть не впевнена що має ОСОБА_1 посвідчення водія».

Також, за доводами скаржника, судами попередніх інстанцій зазначено на вилученні у позивача усіх первинних документів в ході кримінального провадження №32017090000000011 та у контрагентів, що в свою чергу не заперечується скаржником, однак в ході проведення перевірки, до позивача надсилались чотири вимоги про надання до перевірки ряду первинних документів, отримані позивачем листи (від 30.03.2017, 14.02.2018, 10.04.2017, 06.06.2017) з вимогою надати документи, які отримані позивачем під розпис особисто, на дані вимоги позивачем надавались певні документи, однак у недостатньому обсязі для встановлення дійсності господарських операцій. Так, лише на вимогу від 06.06.2017 року від позивача надійшла письмова заява, про неможливість долучення вказаних у листі документів, оскільки останні були вилучені в ході кримінального провадження №32017090000000011. До того ж скаржник звертає увагу, що в рішеннях судів попередніх інстанцій було вказано, що позивач був позбавлений надати вказані документи до перевірки, у зв`язку з вилученням їх в ході слідчих дій у кримінальному провадженні, однак судами попередніх інстанцій вказано, що на спростування висновку зазначеного в акті перевірки, позивач надав суду копії наявних у нього первинних документів.

Крім цього, відповідач вказує і на тому, що у відповідності до інформації управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС в Івано-Франківській області, в ході проведення слідчих дій у ФОП були вилучені електронні носії інформації та офісна техніка в результаті огляду яких було знайдено електронні копії первинних документів які створювались датами значно пізнішими ніж відбувались господарські операції, також при вилученні і огляді були знайдені печатки, що дає змогу зробити висновок і поставити під сумнів достовірність деяких первинних документів. Так, управлінням фінансових розслідувань на підставі первинних документів, вилучених в ході досудового розслідування встановлено факт начебто здійснення перевезень товарно-матеріальних цінностей за товаро-транспортними накладними, в яких водієм виступав ОСОБА_1 , водночас автентичність таких документів підлягає дослідженню. Частина перевезень водієм за товаро-транспортними накладними, в яких виступав ОСОБА_1 є нереальною з огляду інформації яку було надано оператором телекомунікаційних послуг ПАТ «ВФ Україна», із прив`язкою до базових станцій, що передається технічними засобами даного оператора мобільного зв`язку. Управління фінансових розслідувань повідомило, що за результатами огляду електронних носіїв інформації наданих оператором мобільного зв`язку ОСОБА_1 в час який зазначений по ТТН не перебував ні на місцях завантаження, ні в місцях розвантаження ТМЦ. Вищенаведені обставини в сукупності за доводами контролюючого органу свідчать про документальне не підтвердження реальності господарських операцій та безпідставне завищення позивачем витрат під час здійснення господарської діяльності с контрагентами за перевіряємий період (2015, 2016 рік), що також доводить неправомірність включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість за податковими накладними, отриманими від контрагентів Івано-Франківський спортивно-культурний центр «Бліц «ШАХУ» та ТОВ «К.Д.В.». До того ж, скаржник посилався і на не надання до перевірки позивачем зареєстрованих податкових накладних, отриманих від Івано-Франківський спортивно-культурний центр «Бліц «ШАХУ» та ТОВ «К.Д.В.». 

Враховуючи викладене, скаржник просив задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове про судове рішення про відмову в задоволенні позову (т.3 а.с. 1-9).
Верховним Судом відкрито касаційне провадження у справі, закінчено підготовку та призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.
В надісланому на адресу суду відзиві на касаційну скаргу, позивач просив суд відмовити в задоволенні касаційної скарги, внаслідок її безпідставності та залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін (т. 3 а.с. 26-29).
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин перевіряє правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права.

Дослідивши матеріали справи в межах доводів та вимог касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, на підставі наказів Головного управління Державної фіскальної служби України в Івано-Франківській області від 03.03.2017 №299 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи підприємця ОСОБА_1 », від 14.03.2017 №346 «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС в області від 03.03.2017», від 11.04.2017 №495 «Про продовження термінів проведення перевірки», від 19.04.2017 №541 «Про зупинення проведення перевірки», від 06.06.2017 №895 «Про продовження термінів проведення планової виїзної документальної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 », від 14.02.2018 №244 «Про поновлення термінів проведення планової виїзної документальної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 », відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення та сплати внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 (том 1, а.с.149-155). 
Судами попередніх інстанцій також встановлено, що з урахуванням наказу відповідача від 19.04.2017 року №541 «Про зупинення проведення перевірки», перевірка проводилась з 30.03.2017 по 15.02.2018 в орендованому нежитловому приміщенні, розташованому за адресою: АДРЕСА_1 , та з 14.02.2018 в приміщенні Головного управління ДФС в Івано-Франківській області за місцезнаходженням вилучених слідчим управлінням фінансових розслідувань Головного управління ДФС в Івано-Франківській області в ході проведення досудового розслідування у кримінальному провадженні №32017090000000011 від 27.02.2017, бухгалтерських документів фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .
За результатами вказаної перевірки, відповідачем складено акт перевірки від 22.02.2018 за №153/09-19-13-06/ НОМЕР_1 (том 1, а.с. 21-63). В судовому засіданні судом першої інстанції встановлено допущену відповідачем технічну помилку щодо дати складення вказаного акту перевірки №153/09-19-13-06/ НОМЕР_1 , а саме помилково вказано дату акту: "22.02.2017", замість "22.02.2018".
У висновках акту перевіркою зафіксовано такі порушення:
1)        підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, пункту 44.1 статті 44, пункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України, пункту 1 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що брали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність» затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481, пункту 6 статті 128 Господарського кодексу України, а саме: не ведення книги обліку доходів та витрат фізичної особи - підприємця;
2)    пункту 167.1 статті 167, пункту 177.2, пункту 177.4.1, пункту 177.4.4 статті 177 Податкового кодексу України, а саме: заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 476 867,56 грн, в тому числі за 2015 рік - 102 527,11 грн та за 2016 рік - 374 340,45 грн;
3) пункту 31.1 статті 31, пункту 57.1 статті 57, пункту 177.5 статті 177 Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасність сплати податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності в періоді, що підлягав перевірці;
4)     порушення пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, а саме: фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 завищено податковий кредит при отриманні товару від Івано-Франківського спортивно-культурного центру «Бліц» Шахової асоціації незрячих України та ТОВ «К.Д.В.» та відповідно завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість в загальній сумі 204 703,00 грн за періоди травень 2015 - грудень 2016 року;
5)        абзацу 1 пункту 2 частини 1 статті 7, статті 8, частини 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого донараховано єдиний соціальний внесок на загальну суму 171 398,44 грн., в тому числі за 2015 рік в розмірі 80 523,92 грн. та за 2016 рік в розмірі 90 874,52 грн.;
6)     пункту 1, пункту 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме: при проведенні розрахунків з бюджетом допущено факти несвоєчасної сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в періоді, що підлягав перевірці;
7) підпункту 1.2, підпункту 1.6 пункту 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме: заниження нарахування суми військового збору на загальну суму 39 330,32 грн, в тому числі за 2015 рік 8 135,28 грн та за 2016 рік - 31 195,04 грн.
28.02.2018 року позивач звернувся до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області із запереченнями від 26.02.2018 №26-1/02/18 на акт перевірки від 22.02.2018 за №153/09-19-13-06/2619712736 (т. 1, а.с.64-69), які відповідачем 12.03.2018 листом №2730/10/09-19-13-06-18 залишені без задоволення, а висновки акта переіврки перевірки без змін (т. 1, а.с.70-72).
На підставі висновків акта перевірки від 22.02.2018 за №153/09-19-13-06/ НОМЕР_1 , відповідачем 13.03.2018 року прийняті податкові повідомлення-рішення:
-        №0004921305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 255    878, 75 грн, з яких: 204 703 грн (за основним платежем), та штрафні (фінансові) санкції 51 175,75 грн (т. 1, а.с.73);
- №0004931305, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 715    301, 34 грн, з яких: 476 867,56 грн (за основним платежем) та штрафні (фінансові) санкції 238 433,78 грн (т. 1, а.с.76);
- №0005001307, яким, за порушення позивачем строку сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 7 279,10 грн, застосовані штрафні санкції в розмірі 727,91 грн (т. 1, а.с.78); 
- №0004991307, яким, за порушення позивачем строку сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 4 293,30 грн, застосовані штрафні санкції в розмірі 858,66 грн (т. 1, а.с.80);
- №0004951305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на 39 330,32 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції 9 832,58 грн (т. 1, а.с.82).
Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що 13.03.2018 року ГУ ДФС України в Івано-Франківській області прийняло вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0004961305, а саме заборгованості по сплаті єдиного внеску на загальнодержавне соціальне страхування в сумі 171 398,44 грн (том 1, а.с.84), та 13.03.2018 відповідачем прийнято рішення №0004971305 про застосування штрафних санкцій в розмірі 42 332,08 грн за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальнодержавне соціальне страхування (в сумі 171 398,44 грн) (т. 1, а.с.85).
Крім цього, 13.03.2018 року відповідачем прийнято рішення №0004981307 про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату єдиного внеску, яким нараховано штраф у розмірі 1 314,35 грн та пеню у розмірі 232,23 грн (т. 1, а.с.87).
23.03.2018 ФОП ОСОБА_1 подав до Державної фіскальної служби України скаргу №23/03/18-1 на вищенаведені податкові повідомлення-рішення, вимогу про сплату боргу та рішення про застосування штрафних санкцій (т. 1, а.с.89-95).
Рішенням Державної фіскальної служби України від 20.04.2018 року №5721/К/99-99-11-02-02-25 вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 13.03.2018 №Ф-0004961305, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 13.03.2018 №0004971305 - залишено без змін, а рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску від 13.03.2018 №0004981307 - скасовано, зобов`язано відповідача винести нове рішення згідно вимог чинного законодавства(т. 1, а.с.97-100).
07.05.2018 року Державна фіскальна служба України листом №6516/К/99-99-11-02-01-15 направила позивачу рішення про результати розгляду скарги, згідно якого податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 13.03.2018 №0004921305, №0004931305, №0005001307, №0004991307, №0004951305 - залишені без змін, а скарга - без задоволення (том 1, а.с.101-105).
05.06.2018 року Головне управління ДФС в Івано-Франківській області винесло вимогу №Ф-117592-55 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 213 730,50 грн, з яких недоїмка 171 398,42 грн та штрафні санкції 42 332,08 грн (том 1, а.с.126).
Вважаючи податкові повідомлення-рішення від 13.03.2018 №0004921305, №0004931305, №0005001307, №0004991307, №0004951305, рішення №0004971305 про застосування штрафних санкцій від 13.03.2018 року, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 13.03.2018 року №Ф-0004961305 та від 05.06.2018 року № Ф-117592-55 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.
Задовольняючи адміністративний позов та скасовуючи оскаржувані рішення контролюючого органу, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про протиправність їх прийняття, внаслідок документального підтвердження позивачем реальності господарських операцій та витрат під час здійснення господарської діяльності с контрагентами за перевіряємий контролюючим органом період (2015, 2016 рік); правомірність формування податкового кредиту, та безпідставність врахування контролюючим органом кримінального провадження, за результатами якого відсутній вирок.
Колегія суддів погоджується з такими висновками судів попередніх інстанцій з огляду на наступне.
Згідно пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України (далі - ПК України), базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 177.1 статті 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Пунктом 177.2 цієї статті передбачено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Пунктом 177.3 цієї статті визначено, що для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).
Згідно пункту 177.4 цієї статті до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи (пункт 177.5 статті 177 Податкового кодексу України).
Фізична особа - підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи (пункт 177.7 статті 177 Податкового кодексу України).
Також, відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Згідно ч. 1 ст. 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Статтею 1 цього ж Закону передбачено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Надаючи оцінку обставинам справи, суди попередніх інстанцій встановили, що представники контролюючого органу під час перевірки позивача неодноразово звертались до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з письмовими вимогами від 30.03.2017, 10.04.2017, 06.06.2017, 14.02.2018 про надання первинних бухгалтерських документів (т. 1 а.с. 189-190, 191-192, 193-194, 195-196). Проте в позовній заяві та в судовому засіданні в суді першої інстанції представник позивача зазначив, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 надавав документи представникам контролюючого органу, однак останні відмовлялись брати їх до уваги. Судами також встановлено, що акт перевірки від 22.02.2018 за №153/09-19-13-06/ НОМЕР_1 містить відомості про певні документи, які, як зазначено особисто працівниками відповідача в акті перевірки, були представлені позивачем під час перевірки, зокрема: договори про надання позики (зворотної фінансової допомоги) з Приватними підприємствами «Гісбуд», «К.Д.В.», «Акра Голд», «Західноукраїнська компанія інженерних мереж», трудова угода з ОСОБА_3 та інші.
Так, відповідно до пункту 85.6 статті 85 Податкового кодексу України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Пунктом 85.7 статті 85 Податкового кодексу України визначено що отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.
Згідно пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що заявою від 06.06.2017 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 повідомив Головне управління ДФС в Івано-Франківській області, що первинні бухгалтерські документи позивача вилучені працівниками слідчого управління Головного управління ДФС в Івано-Франківській області та додав копію протоколу обшуку від 23.05.2017 року (т. 1 а.с. 197-199).
Як вірно зазначено судами попередніх інстанцій, запитувані Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області у позивача документи були вилучені правоохоронними органами, а тому, в силу вимог пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що не можна вважати їх відсутніми на час складення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 податкової звітності. Окрім цього, судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що у зв`язку з вилученням таких документів, позивач був позбавлений можливості надати їх до закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки, проте надав їх до суду.
Судами попередніх інстанцій з висновків акта перевірки від 22.02.2018 за №153/09-19-13-06/ НОМЕР_1 встановлено, що контролюючий орган дійшов висновку, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 безпідставно відобразив у витратній частині господарські операції з Івано-Франківським спортивно-культурним центром «Бліц» Шахової асоціації незрячих України та ТОВ «К.Д.В.». 
Зокрема, враховуючи наявність кримінального провадження, в акті перевірки зафіксовано нереальність вищенаведених операцій позивача з його контрагентами, не надання до перевірки документів, що підтверджують перерахування коштів від вказаних контрагентів; не встановлено реальність отримання товару протягом періоду з 01.01.2015 року 31.12.2016 року від вищенаведених контрагентів. Враховуючи вищенаведене, ФОП ОСОБА_1 протягом періоду з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року безпідставно відобразив в додатках Ф4 та Ф2 до податкових декларацій № 9276796479 від 17.05.2016 року (уточнююча) за 2015 рік та № 9269681463 від 08.02.2017 року за 2016 рік операції з придбання товару у вказаних контрагентів та безпідставно сформував витрати з придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві  продукції на загальну суму 992    679,47 грн (без ПДВ), в тому числі за 2015 рік в розмірі 17    916, 70 грн (без ПДВ) та 2016 рік в розмірі 974    762, 77 грн (без ПДВ), чим порушено п. 177.2, п. 177.4 .1 ст. 177 ПК України ( т. 1 а.с. 40/звор).
Надаючи оцінку таким висновкам контролюючого органу, суди попередніх інстанцій встановили, що на підтвердження реалізації фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (постачальник) товарів (ксероксний папір, металопрофиль, цегла, арматура, швелер, труба, смуга, лист, ламинована ДСП) ТОВ «К.Д.В.» суду надано копії: договору поставки №25/09/2015 від 22.09.2015 (том 2, а.с.14); видаткових та податкових накладних; товаро-транспортних накладних (т.2, а.с.15-34); банківської виписки за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 (т 2, а.с.35-38).
Щодо придбання позивачем (покупець) товарів (катанка, труба) у ТОВ «К.Д.В.» (постачальник), суду надано копії: договору поставки №25/09 від 22.09.2015 (т. 2, а.с.40); видаткової накладної №19 від 12.05.2016 (т. 2, а.с.41); податкової накладної №20 від 12.05.2016 (т. 2, а.с.42); товарно-транспортної накладної №Р19 від 12.05.2016 (т. 2, а.с.43). На підтвердження факту надання транспортних послуг ТОВ «К.Д.В» -ФОП ОСОБА_1 представник позивача надав суду копії: актів наданих послуг (т. 2, а.с.45-46); податкових накладних (т. 2, а.с.47-51); банківської виписки за період з 01.10.2015 по 31.12.2016 (т. 2, а.с.52-55).
Як встановлено судами попередніх інстанцій, щодо реалізації позивачем (продавцем) товарів Івано-Франківському спортивно-культурному центру «Бліц» Шахової асоціації незрячих України (покупець), позивачем надано копії податкових накладних та банківської виписки за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 (т. 2, а.с.57-67), а щодо придбання товарів (папір ксероксний, портландцемент, арматура, смуга, труба профільна, дріт) фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 в Івано-Франківському спортивно-культурному центрі «Бліц» Шахової асоціації незрячих України суду також надано копії податкових накладних, банківських виписок за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 та з 31.10.2016 по 31.12.2016 (т. 2, а.с.69-94).
До того ж, як встановлено судами попередніх інстанцій, на підтвердження факту оренди позивачем складу в ПАТ «Промприлад» по АДРЕСА_4 позивачем надано копії: договору №219-33/15 від 26.08.2015 (т. 2, а.с.96-97); додаткового правочину №219-33/15-1 від 01.06.2016 про зміну і доповнення договору №219-33/15 від 26.08.2015 (т. 2, а.с.98); акту прийому передачі нерухомого майна від 26.08.2015 (т. 2, а.с.99); акту звірки взаємних розрахунків за період з 01.01.2015 по 14.08.2018 (т. 2, а.с.100).
Щодо оренди фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 складу у ТОВ «КГД БУД» по АДРЕСА_2, представником позивача надані копії: листа ТОВ «КГД БУД» від 14.09.2018 №14 (т. 2, а.с.102); актів здачі-прийому робіт (наданих послуг) (т. 2, а.с.103-103); податкових накладних (т. 2, а.с.105-108).
Крім цього, як встановлено судами попередніх інстанцій, згідно договору оренди нерухомого майна №01/16 від 02.01.2016, укладеного між ТОВ «Універ`Гал» (орендодавець) та ТОВ «К.Д.В.» (орендар), останнє прийняло в строкове платне користування приміщення з метою здійснення підприємницької діяльності (т. 2, а.с.110-111). Відповідно до акту приймання-передачі приміщення від 02.01.2016 об`єктом оренди є нежитлове приміщення, що розташоване за адресою: АДРЕСА_3 (т. 2, а.с.112). Окрім цього, в матеріалах справи наявна копії додаткової угоди №1 від 02.01.2017 та акту прийому передачі приміщення від 30.04.2017 (т. 2, а.с.113).
При цьому, як встановлено судами попередніх інстанцій, на підтвердження використання вантажного автотранспорту та можливість керування ним особисто позивачем надано копії: договору найму транспортного засобу (сідловий тягач «DAF CF85.430», реєстраційний номер НОМЕР_2 ) від 17.10.2015 (том 2, а.с.115-116); договору найму транспортного засобу (н/причіп) від 17.10.2015 (том 2, а.с.117-118); техпаспорта на сідловий тягач «DAF CF85.430», реєстраційний номер НОМЕР_2 (том 2, а.с.120); посвідчення водія ОСОБА_1 , яке підтверджує право керування вантажним транспортним засобом з причіпом та/або н/причіпом (том 2, а.с.120).
Оцінивши вищевказані договори поставки та оренди, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що останні підписані представниками відповідних суб`єктів підприємницької діяльності, скріплені печатками, а, отже є укладеними і відповідно до ч. 1 ст. 202, ч. 1 ст. 626 ЦК України встановлюють для сторін права та обов`язки. Будь-яких доказів підписання вищевказаних договорів невстановленими особами, скріплення їх підробленими печатками, чи інших даних, які б викликали сумнів в достовірності таких правочинів, за висновками судів попередніх інстанцій відповідач суду відповідно до ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України не надав. Також суди попередніх інстанцій посилались і на те, що відповідачем не надано доказів визнання договорів поставки, оренди, недійсними.
Доводи касаційної скарги містять посилання на те, що позивачем надавались певні документи, однак у недостатньому обсязі для встановлення дійсності господарських операцій, проте доводи касаційної скарги не містять посилання саме яких документів на думку скаржника бракує для підтвердження реальності господарських операцій. Крім цього, доводи касаційної скарги не містять і посилань на те, що надані позивачем первинні документи, оцінку яким надано судами попередніх інстанцій не розкривають суть наданих/отриманих послуг, або не можуть свідчити про реальність господарських операцій з контрагентами за перевіряємий контролюючим органом період (2015, 2016 рік).
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що вищенаведені обставини в сукупності свідчать про документальне підтвердження реальності господарських операцій з контрагентами Івано-Франківський спортивно-культурний центр «Бліц «ШАХУ» та ТОВ «К.Д.В.» та відхиляє доводи скаржника про завищення позивачем витрат під час здійснення господарської діяльності з наведеними контрагентами, що також свідчить про неправомірність висновків контролюючого органу про безпідставне включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість за податковими накладними, отриманими від Івано-Франківський спортивно-культурний центр «Бліц «ШАХУ» та ТОВ «К.Д.В.», які наявні в матеріалах справи та оцінку яким було надано судами попередніх інстанцій.
Доводи контролюючого органу містять посилання на переоцінку наявних у справі доказів судом касаційної інстанції, що знаходиться за межами касаційного перегляду передбаченими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.
До того ж, як в акті перевірки, так і в доводах касаційної скарги, відповідач як на доказ нереальності господарських операцій позивача з контрагентами посилався на листи управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 12.06.2017 №124/09-19-23-01 та від 17.07.2017 №151/09-19-23-01, якими повідомлено про проведення досудового розслідування у кримінальному провадженні №32017090000000011 від 27.02.2017 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 4 статті 191, частиною 2 статті 205, частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України стосовно Івано-Франківського спортивно-культурного центру «Бліц» Шахової асоціації незрячих України, фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та ТОВ «К.Д.В.».
Однак, як вірно зазначено судами попередніх інстанцій, початок досудового розслідування не є підставою для прийняття контролюючим органами висновків про фіктивність даного суб`єкта господарської діяльності, оскільки такі факти згідно частини 6 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України підтверджується лише вироком суду в кримінальній справі, який, як встановлено судами попередніх інстанцій на час розгляду даної адміністративної справи відсутній.
Отже судами попередніх інстанцій обґрунтовано не взяті до уваги посилання контролюючого органу на наявність кримінального провадження №32017090000000011, оскільки в зазначеному кримінальному провадженні відсутній вирок. Аналогічна правова позиція викладена також і постанові від 09 липня 2021 року у справі № 09401916/18, але не виключно.
До того ж, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 (провадження №11-200апп21) підтвердила вже сформовану Верховним Судом правову позицію, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Крім цього, як встановлено судами попередніх інстанцій, згідно протоколу обшуку від 23.05.2017 б/н (т. 1 а.с. 197-199), складеного слідчим відділом управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, первинні бухгалтерські документи фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 вилучені та зберігаються в управлінні фінансових розслідувань Головного управління ДФС в Івано-Франківській області. Вилучення первинних бухгалтерських документів, розрахункових, платіжних та інші документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку, здійсненно 23.05.2017, під час обшуку в такий спосіб, що виключає можливість встановлення змісту, переліку та реквізитів документів, що вилучені.
Відповідно до ч. 9 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» копії первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку можуть бути вилучені у підприємства лише за рішенням відповідних органів, прийнятим у межах їх повноважень, передбачених законами. Обов`язковим є складання реєстру документів, що вилучаються у порядку, встановленому законодавством. Вилучення оригіналів таких документів та регістрів забороняється, крім випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.
Згідно ч. 9 ст. 236 Кримінального процесуального кодексу України другий примірник протоколу обшуку разом із доданим до нього описом вилучених документів та тимчасово вилучених речей (за наявності) вручається особі, у якої проведено обшук, а в разі її відсутності - повнолітньому членові її сім`ї або його представникові. При проведенні обшуку на підприємстві, в установі або організації другий примірник протоколу вручається керівнику або представникові підприємства, установи або організації.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що із змісту копії протоколу обшуку від 23.05.2017 б/н є неможливим встановлення реального змісту вилучених у позивача документів, їх обсягу та повноти, оскільки проведеними оглядами відображено часткові реквізити документів, щодо частини документів наявні відомості тільки про їх групові ознаки та кількість аркушів, змісту документів не встановлено. При цьому суд касаційної інстанції звертає увагу, що доводи касаційної скарги не містять посилань не неправомірність таких висновків судів попередніх інстанцій.
До того ж, колегія суддів звертає увагу, що окрім посилань на нереальність господарських операцій позивача з його контрагентами (враховуючи наявність кримінального провадження №32017090000000011), інших доводів стосовно неправомірності висновків судів попередніх інстанцій в частині протиправності прийняття контролюючим органом  оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень, вимог про сплату боргу (недоїмки) від 13.03.2018 №Ф-0004961305 та від 05.06.2018 року № Ф-117592-55, а також рішення про застосування штрафних санкцій від 13.03.2018 №0004971305, доводи касаційної скарги не містять.
Отже, касаційна скарга не містить посилань, в чому саме полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права або порушення норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій, касаційна скарга містить посилання на переоцінку встановлених судами попередніх інстанцій обставин та доказів у справі, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції, визначених статтею 341 КАС України. Тому касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Разом з тим, колегія суддів звертає увагу, що 20 лютого 2024 року на адресу Суду від представника ФОП ОСОБА_1 , адвоката Савчука В.Р. надійшло клопотання про закриття провадження у справі на підставі пункту 5 частини 4 статті 238 КАС України, у зв`язку зі смертю фізичної особи ОСОБА_1 ІНФОРМАЦІЯ_1 , що підтверджується свідоцтвом про смерть Серії НОМЕР_3 , виданим Департаментом адміністративних послуг (Центр надання адміністративних послуг м. Івано-Франківська) Івано-Франківської міської ради 20.01.2024 року. Додатково представником позивача зазначено, що про те, що спірні правовідносини не допускають правонаступництва (т. 3 а.с. 42-43).
Так, згідно з пунктом 5 частини першої статті 238 Кодексу адміністративного судочинства України суд закриває провадження у справі у разі смерті або оголошення в установленому законом порядку померлою фізичної особи або припинення юридичної особи, за винятком суб`єкта владних повноважень, які були однією із сторін у справі, якщо спірні правовідносини не допускають правонаступництва.
У відповідності до абзацу першого частини першої статті 354 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно     статтями 238,     240     цього Кодексу.
Відповідно до частини 2 статті 354 КАС України, якщо суд першої або апеляційної інстанції ухвалив законне і обґрунтоване рішення, смерть фізичної особи чи припинення юридичної особи - сторони в спірних правовідносинах, що не допускають правонаступництва, після ухвалення рішення не може бути підставою для застосування положення частини першої цієї статті.
Однак колегія суддів звертає увагу, що у відповідності до приписів пункту 99.1 статті 99 Податкового кодексу України, виконання грошових зобов`язань та/або погашення податкового боргу фізичної особи (у тому числі фізичної особи - підприємця, фізичної особи, яка провадить незалежну професійну діяльність) у разі її смерті або оголошення судом померлою здійснюється її спадкоємцями, які прийняли спадщину (крім держави), в межах вартості майна, що успадковується, та пропорційно частці у спадщині на дату її відкриття.

Однак доказів наявності або відсутності спадкоємців позивача, представником позивача суду не надано, у зв`язку з чим клопотання представника позивача про закриття провадження у справі не підлягає задоволенню.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС України.

Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341,    345,    349,    350,    355,    356,    359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (правонаступник Головне управління ДПС в Івано-Франківській області), залишити без задоволення.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 жовтня 2018 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11 лютого 2019 року у справі № 809/1010/18, залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не підлягає оскарженню.
Головуючий суддя:                                                                                  І.А. Васильєва    

Судді:                                                                                                                   В.П. Юрченко

                                                                                                                  В.В. Хохуляк