ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 червня 2025 року	Львів	Справа № 380/24195/23 пров. № А/857/31595/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
головуючого судді          Шавеля Р.М.,
суддів                              Бруновської Н.В. та Хобор Р.Б.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05.11.2024р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» до Головного управління ДПС у Львівській обл. про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо застосування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності (суддя суду І інстанції: Сидор Н.Т., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 05.11.2024р., м.Львів; дата складання повного рішення суду І інстанції: не зазначена),-

В С Т А Н О В И В:

16.10.2023р. за допомогою системи «Електронний суд» позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення рішення № 21686/13-01-07-10 від 09.10.2023р. про застосування пені за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, прийняте відповідачем Головним управлінням /ГУ/ ДПС у Львівській обл.; стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській обл. на користь ТзОВ «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» судові витрати зі сплати судового збору (а.с.1-8).

Згідно ухвали суду від 23.10.2023р. вирішено розгляд справи здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи в судове засідання за наявними матеріалами (а.с.60 і на звороті).

Відповідно до рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05.11.2024р. в задоволенні заявленого позову відмовлено за безпідставністю (а.с.113-118).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням (основним), його оскаржив позивач ТзОВ «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі», який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення справи, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою заявлений позов задовольнити (Т.2, а.с.28-38).
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує неврахування судом умов та обставин, за яких відбувалося укладення зовнішньоекономічного контракту (партнерської угоди № QFL-003-22 від 07.02.2022р.) з нерезидентом фірмою QUADROFOIL d.o.o. (Словенія), а також здійснення авансового платежу 17.02.2022р. в сумі 25060,01 євро та відмова від подальшого виконання умов вказаного контракту через воєнний стан в Україні. При цьому, позивач вживав активні дії для підтвердження виниклих форс-мажорних обставин та повернення вказаних коштів. В кінцевому підсумку, позивач звернувся до суду в країні нерезидента та отримав заочне рішення окружного суду Маріболр (Республіка Словенія) № IPg 147/2024 від 30.08.2024р. про повернення на користь позивача сплачених коштів.
Наголошує на тому, що порушення строків розрахунків за вказаним зовнішньоекономічним контрактом зумовлено виключно об`єктивними обставинами, що не залежали від волі позивача.
Також просить врахувати під час апеляційного розгляду усталену судову практику суду касаційної інстанції вирішення аналогічних спорів.

Відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. скерував до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального права та ухвалив законне і справедливе судове рішення, яке також відповідає усталеній судовій практиці по наведеній категорії справ (а.с.155-159).

Розгляд справи в апеляційному порядку здійснено в порядку письмового провадження за правилами ст.311 КАС України без повідомлення учасників справи за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено під час судового розгляду, на підставі наказу ГУ ДПС у Львівській обл. № 3250-ПП від 30.08.2023р. проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» (код ЄДРПОУ 40863500) з питань дотримання вимог валютного законодавства по імпортному зовнішньоекономічному контракту № QFL-003-22 від 07.02.2022р., дата здійснення авансового платежу - 17.02.2022р., за результатами якої складено Акт № 22543/13-01-07-10/40863500 від 14.09.2023р. (а.с.36-40).
Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.3 ст.13 Закону України № 2473-VIII від 21.06.2018р. «Про валюту і валютні операції» (із внесеними змінами), з урахуванням п.21 розділу ІІ Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затв. постановою Правління Національного банку України /НБУ/ № 5 від 02.01.2019р. (із внесеними змінами), в результаті чого допущено порушення законодавчо встановленого строку розрахунків по імпортних операціях за зовнішньоекономічним контрактом № QFL-003-22 від 07.02.2022р., укладеним з нерезидентом QUADROFOIL d.o.o. (Словенія).
На підставі вказаного Акту перевірки 09.10.2023р. відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення форми «С» № 21686/13-01-07-10, яким нарахував пеню за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності на загальну суму 596796 грн. 66 коп. (а.с.28-29).

Проведеною перевіркою встановлено, що TзOB «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» (покупець) уклав партнерську угоду № QFL-003-22 від 07.02.2022р. з фірмою нерезидентом QUADROFOIL d.o.o., Словенія (продавець), предметом якої є поставка товару - електричний інноваційний гідроцикл Quadrofoil Q2S Elektric з електричним двигуном.
На виконання умов вказаного зовнішньоекономічного контракту TзOB «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» здійснив переказ коштів на валютний рахунок нерезидента QUADROFOIL d.o.o. (Словенія) на суму 25060,01 євро, відповідно до платіжного доручення в іноземній валюті від 17.02.2022р. (АБ «Укргазбанк», МФО 320478), на підставі інвойсу № 000080722 від 11.02.2022р.
Відповідно до ч.1 ст.13 Закону України № 2473-VIІI від 21.06.2018р. «Про валюту і валютні операції» (надалі - Закон № 2473-VIII), з урахуванням п.21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затв. постановою Правління Національного банку України № 5 від 02.01.2019р. (надалі – Положення № 5), граничний строк розрахунків за операцією з імпорту - 16.02.2023р. 
В порушення вимог вказаних норм станом на 07.09.2023р. товар по імпорту на митну територію України не поступив; кількість днів прострочення склала 203 дні.
Згідно з даними бухгалтерського обліку TзOB «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» по контракту № QFL-003-22 від 07.02.2022р. станом на 07.02.2022р. сальдо розрахунків складало Дт/Кт 0,00 євро. Дебетовий оборот за період з 07.02.2022р. по 07.09.2023р. становив 25060,01 євро. Кредитовий оборот за даний період склав 0,00 євро. Станом на 07.09.2023р. обліковується прострочена дебіторська заборгованість в сумі 25060,01 євро.

Як стверджує позивач, у зв`язку із введенням воєнного стану в Україні він був змушений відмовитися від товару.
Позивач вживав заходи для повернення сплачених коштів, зокрема, звертався із відповідними листами до постачальника, однак такі дії не призвели до позитивного результату.
В кінцевому підсумку, TзOB «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» звернулося до суду в країні нерезидента та отримало заочне рішення окружного суду Маріболр (Республіка Словенія) № IPg 147/2024 від 30.08.2024р. про повернення на користь позивача сплачених коштів.

Вирішуючи наведений спір та відмовляючи у задоволенні заявленого позову, суд першої інстанції виходив з того, що нарахування пені TзOB «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» у розмірі 596796 грн. 66 коп. за порушення граничних строків надходження товарів за зовнішньоекономічними контрактами відповідає вимогам п.3 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції».
Окрім цього, позивач не надав сертифікат Торгово-промислової палати /ТПП/ України про підтвердження форс-мажорних обставин; звернення останнього до суду в країні нерезидента мало місце після проведення перевірки. При цьому суд врахував останню судову практику Верховного Суду із вирішення аналогічної категорії справ.

          Колегія суддів вважає, що наведені висновки суду першої інстанції щодо відсутності правових підстав для задоволення заявленого позову є правильними, оскільки ґрунтуються на фактичних обставинах справи та відповідають вимогам чинного законодавства.

          Із змісту заявленого позову слідує, що в основу заявлених позовних вимог TзOB «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» покладено сукупність різних правових підстав: поширення на розглядувані правовідносини норм абз.11 п.52-1, пп.69.9 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України; наявність форс-мажорних обставин.

Ключовим питанням у цій справі є правомірність нарахування пені за порушення резидентом строків розрахунків в іноземній валюті.

Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ, встановлення відповідальності за порушення ними валютного законодавства визначені Законом України № 2473-VIII від 21.06.2018р. «Про валюту та валютні операції» (надалі - Закон № 2473-VIII).
Відповідно до приписів ч.1 ст.13 Закону № 2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів (частина перша). Національний банк України має право встановлювати винятки та (або) особливості запровадження цього заходу захисту для окремих товарів та (або) галузей економіки за поданням Кабінету Міністрів України.
Частиною 3 ст.13 Закону № 2473-VIII передбачено, що у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
За окремими операціями з експорту та імпорту товарів граничні строки розрахунків, встановлені Національним банком України, можуть бути подовжені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, шляхом видачі висновку (ч.4 ст.13 Закону № 2473-VIII).

На виконання положень ст.13 Закону № 2473-VIII постановою Правління НБУ № 5 від 02.01.2019р. затверджено Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті.
Пунктом 21 розділу II цього Положення встановлено, що граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Згідно з п.22 розділу II вказаного Положення граничні строки розрахунків, зазначені в пункті 21 розділу II цього Положення:
1) не поширюються на операцію з експорту, імпорту товарів (уключаючи незавершені розрахунки за операцією), сума якої (в еквіваленті за офіційним курсом гривні до іноземних валют, установленим Національним банком на дату здійснення операції) є меншою, ніж розмір, передбачений статтею 20 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» (далі - незначна сума), крім дроблення операцій з експорту товарів або дроблення валютних операцій;
2) застосовуються з урахуванням установлених Національним банком за поданням Кабінету Міністрів України, відповідно до абзацу другого частини першої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» (далі - Закон про валюту), винятків та (або) особливостей для окремих товарів, та (або) галузей економіки.
Відповідно до п.23 розділу II згаданого Положення розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного пунктом 21 розділу II цього Положення, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення, у повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.

За приписами абз.1 ч.1 ст.20 Закону України № 361-IX від 06.12.2019р. «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» (чинний з 28.04.2020р.) фінансові операції є пороговими, якщо сума, на яку здійснюється кожна із них, дорівнює чи перевищує 400 тисяч гривень або дорівнює чи перевищує суму в іноземній валюті, банківських металах, інших активах, еквівалентну за офіційним курсом гривні до іноземних валют і банківських металів 400 тисяч гривень на момент проведення фінансової операції.

24.02.2022р. Правління НБУ прийняло постанову № 18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану».
Постановою Правління НБУ № 68 від 04.04.2022р. внесено зміни до постанови № 18 від 24.02.2022р. шляхом доповнення її пунктами 14-2, 14-4. Зокрема, згідно з пунктом 14-2 цієї постанови граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 90 календарних днів та застосовуються до операцій, здійснених з 05.04.2022р.
Пунктом 14-3 цієї постанови визначено випадки, на які граничні строки розрахунків, зазначені в пункті 14-2 цієї постанови, не поширюються, та умови застосування цих строків для окремих товарів та (або) галузей економіки.
Відповідно до п.14-4 вказаної постанови розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного в пункті 14-2 цієї постанови, з урахуванням вимог пункту 14-3 цієї постанови в повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 14-3 цієї постанови стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в банку в Україні.

Надалі постановою Правління НБУ № 113 від 07.06.2022р. «Про внесення змін до постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року № 18» змінено з 08.06.2022р. граничні строки розрахунків за зовнішньоекономічними контрактами з 90 до 120 днів, а постановою Правління НБУ № 142 від 07.07.2022р. «Про внесення змін до постанови Правління Національного банку України від 24 лютого 2022 року № 18» - з 120 до 180 днів з 09.07.2022р.

Частиною 5 ст.13 Закону № 2473-VIII установлено, що порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).

Отже, порушення резидентом встановлених НБУ строків проведення розрахунків за зовнішньоекономічними операціями тягнуть за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором або ж вартості недопоставленого товару. При цьому, така пеня не нараховується в разі настання форс-мажору чи подання резидентом позовної заяви до суду про стягнення з нерезидента заборгованості. 
Водночас, встановлений НБУ граничний строк проведення розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів може бути продовжений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, шляхом видачі відповідного висновку.

Матеріалами справи стверджується, що по укладеному позивачем зовнішньоекономічному контракту - партнерській угоді № QFL-003-22 від 07.02.2022р. з фірмою нерезидентом QUADROFOIL d.o.o., Словенія, виявлено факт порушення установленого строків проведення розрахунків в сфері ЗЕД, а саме: по авансовій оплаті 17.02.2022р. в сумі 25060,01 євро граничний термін надходження товару по імпорту 16.02.2023р., станом на 07.09.2023р. товар по імпорту на митну територію не поступив, кількість днів прострочення - 203 дні.
Зазначені обставини сторонами не спростовано.
За таких умов проведеною перевіркою встановлено та підтверджено матеріалами справи недотримання позивачем вимог ст.13 Закону № 2473-VIII, що слугувало достатньою підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Стосовно поширення на розглядувані правовідносини приписів ПК України колегія суддів зазначає таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Згідно з приписами пп.14.1.39 п.14.1 ст.14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
Відповідно до пп.14.1.162 п.14.1 ст.14 ПК України пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
В силу приписів пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

Відповідно до ч.1 ст.11 № 2473-VIII валютний нагляд в Україні здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду.
Органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства (ч.4 ст.11 Закону № 2473-VIII).
Згідно з приписами ч.8 ст.13 Закону № 2473-VIII центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті.

Отже, контролюючий (податковий) орган здійснює контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті та у разі встановлення порушень таких строків нараховує пеню у визначених розмірах.
При цьому, положеннями Закону № 2473-VIII не врегульовано процедуру прийняття рішення про нарахування пені, як виду адміністративно - господарської санкції за порушення строків проведення розрахунків в іноземній валюті, а такий порядок унормований положеннями ПК України, проте це не означає, що правовідносини у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду стають частиною законодавства щодо справляння податків і зборів та на них розповсюджуються всі положення ПК України. 
Отже, Закон № 2473-VIII та ПК України регулюють різні сфери державної політики.
Підстави для ототожнення пені, яка застосовується у податкових правовідносинах, із пенею, яка застосовується у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду (за порушення строків надходження валютної виручки за операціями з експорту та імпорту товарів, відповідальність за яке встановлено ст.13 Закону № 2473-VIII), є відсутніми.

Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються лише вказаним Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до зазначеного Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону.
У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.
Отже, спірні правовідносини є специфічними та врегульовані спеціальним Законом України «Про валюту і валютні операції», і саме норми вказаного Закону підлягають застосуванню, зокрема і в питанні нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті.

Відповідно до абз.11 п.52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України протягом дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, проте така застосовна у сфері справляння податків і зборів та не підлягає застосуванню у сфері регулювання валютних правовідносин.

Водночас, до Закону № 2473-VIII не вносились зміни, які б дозволяли не застосовувати пеню (звільняли від застосування пені) за порушення строку розрахунків в іноземній валюті у період дії карантину, встановленого КМ України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
При цьому, маючи на меті звільнити суб`єктів господарювання, які вчинили правопорушення, у вигляді порушення строків розрахунків, від відповідальності у вигляді пені законодавець вносить відповідні зміни саме до Закону України «Про валюту і валютні операції».
Так, Законом України № 2260-IX від 12.05.2022р. «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» статтю 16 Закону України «Про валюту і валютні операції» доповнено пунктом 13 такого змісту: « 13. Відповідальність, передбачена частиною п`ятою статті 13 цього Закону, не застосовується до резидентів - суб`єктів господарювання, що вчинили відповідне правопорушення, якщо імпортні операції не можуть бути завершені внаслідок дії постанови Кабінету Міністрів України «Про застосування заборони ввезення товарів з російської федерації» від 09.04.2022 № 426».
Тобто, у разі якби законодавець мав на меті звільнити суб`єктів господарювання від відповідальності шляхом ненарахування (незастосування) пені під час дії карантину (COVID-19), відповідні зміни (чи обмеження в застосуванні) були б внесені саме до Закону України «Про валюту і валютні операції», проте таких змін внесено не було.
Отже, пеня, передбачена ч.5 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМ України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абз.11 п.52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Аналогічний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 23.07.2024р. у справі № 240/25642/22, а також постанові Верховного Суду від 29.08.2024р. у справі № 280/7416/23.

Щодо покликань апелянта на зупинення строку граничних розрахунків в сфері ЗЕД, зокрема, строків, встановлених ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції», згідно норми пп.69.9 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, колегія суддів наголошує на такому.

Підпунктом 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Тобто нормами вказаного пункту визначено певні особливості справляння податків і зборів на певний період часу - на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Така норма може бути застосована до строків, визначених як податковим, так і іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, але виключно у податковій сфері (у сфері справляння податків і зборів).
Водночас, Закон України «Про валюту і валютні операції» є спеціальним законом, який регулює, не сферу справляння податків і зборів, а сферу здійснення валютних операцій, валютного контролю та валютного нагляду, а тому питання строків та відповідальності за їх порушення врегульовано саме зазначеним Законом, зміна положень якого здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. При цьому, якщо положення інших законів суперечать положенням Закону «Про валюту і валютні операції», застосовуються положення саме Закону «Про валюту і валютні операції».
Тобто, про зупинення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів мали бути внесені відповідні зміни до Закону України «Про валюту і валютні операції», чого законодавцем зроблено не було.
Отже, норми пп.69.9 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та Закон України «Про валюту і валютні операції», зокрема стаття 13, не є конкуруючими нормами, і те що пп.69.9 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України прийнятий пізніше у часі (03.03.2022р.), не є підставою для його застосування до спірних правовідносин.

В частині тверджень апелянта про наявність форс-мажорних обставин колегія суддів керується наступним.

Згідно з ч.6 ст.13 Закону № 2473-VII у разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).

Отже, введення воєнного стану в Україні не можна розцінювати як форс-мажорну обставину для здійснення поставки придбаних товарів або повернення контрагентом на рахунки позивача коштів за оплачений товар в межах зовнішньоекономічного контракту.
Доказів у вигляді відповідної довідки уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного контракту або третьої країни, які б підтверджували виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин, що зумовили неможливість виконання своїх обов`язків за контрактом фірмою нерезидентом QUADROFOIL d.o.o., Словенія, матеріали справи не містять.

Відповідно до вимог ст.14-1 Закону України № 671/97-ВР від 02.12.1997р. «Про торгово-промислові палати в Україні» торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю.
Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.

Із урахуванням викладеного, форс-мажорні обставини не мають преюдиційного характеру, і при їх виникненні сторона, яка покликається на них як на підставу неможливості належного виконання зобов`язання, повинна довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для конкретного випадку. 

Обмежувальні/забороняючі заходи, військова агресія російської федерації проти України, введення воєнного стану підпадають під визначення форс-мажорних обставин.
Торгово-промислова палата /ТПП/ України ухвалила рішення спростити процедуру засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) та з метою позбавлення обов`язкового звернення до ТПП України та уповноважених нею регіональних ТПП з метою підтвердження форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) у період дії введеного воєнного стану, на сайті ТПП України розміщено 28.02.2022р. загальний офіційний лист ТПП України щодо засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).
Згідно листа № 2024/02.0-7.1 від 28.02.2022р. ТПП України на підставі ст.ст.14, 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні», Статуту ТПП України, засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили): військову агресію російської федерації проти України, що стало підставою для введення воєнного стану із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» Враховуючи це, ТПП України підтверджує, що зазначені обставини з 24 лютого 2022 року до їх офіційного закінчення, є надзвичайними, невідворотними та об`єктивними обставинами для суб`єктів господарської діяльності та/або фізичних осіб по договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких/-го настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання відповідно яких/-го стало неможливим у встановлений термін внаслідок настання таких форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).

Верховний Суд у постанові від 10.01.2024р. у справі № 817/139/18 дійшов висновку, що доказами форс-мажорних обставин є будь-які докази за умови їх належності та допустимості, проте у відносинах щодо дотримання валютного законодавства єдиним доказом настання форс-мажору (обставини непереборної сили) є сертифікат ТПП України.

Разом з тим, як встановлено з матеріалів справи, позивач не отримував сертифікату про підтвердження форс-мажорних обставин.

Отже, доводи позивача про те, що факт настання форс-мажору підтверджений гарантійним листом про повернення авансового внеску до кінця травня 2023 року є помилковими.

Під час проведення перевірки відповідач не встановив причинно-наслідкового зв`язку між обставинами непереборної сили, що сталися в результаті збройної агресії російської федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на такого платника та можливістю виконання позивачем податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку.
Також факт звернення ТзОВ «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» до суду в Республіці Словенія із позовом через невиконання стороною договірних зобов`язань не є форс-мажорною обставиною, яка вплинула на неможливість виконання зобов`язання за договором. При цьому, таке звернення мало місце 15.03.2024р., тобто, після завершення перевірки та прийняття за її результатами податкового повідомлення-рішення. Відтак, така обставина не може мати своїм наслідком висновок про протиправність та необґрунтованість спірного податкового повідомлення-рішення.
Отже, матеріалами справи підтверджено, що позивач не надав відповідачу відповідні документи, які б свідчили про неможливість виконання ним податкового обов`язку, а тому відповідач обґрунтовано, у відповідності до вимог законодавства прийняв спірне податкове повідомлення-рішення.

В частині застосування до спірних правовідносин приписів пп.112.8.9 п.112.8 ст.112 ПК України в контексті можливості притягнення позивача до фінансової відповідальності, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, які зводяться до наступного.

Згідно з абз.2 п.111.2 ст.111 ПК України фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, може застосовуватися у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.
Стаття 112 ПК України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п.112.1 ст.112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, перелічені у п.112.8 ст.112 ПК України.
Однією із таких обставин є вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору) (пп.112.8.9 п.112.8 ст.112 ПК України).

Спірна у цій справі пеня нарахована на підставі приписів Закону № 2473-VIII.
З преамбули Закону № 2473-VIII вбачається, що такий є спеціальним законом, який визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства.
Частинами першою - третьою ст.3 Закону № 2473-VIII передбачено, що відносини, які виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.
Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону.
У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.

Верховний Суд в постанові від 16.09.2024р. у справі № 520/6236/23 щодо розмежування сфер регулювання між Законом України «Про валюту і валютні операції» та Податковим кодексом України, сформував висновок, що на правовідносини, пов`язані з нарахуванням пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності на підставі Закону України «Про валюту і валютні операції» не поширюються визначені пп.112.8.9 п.112.8 ст.112 ПК України обставини звільнення особи від фінансової відповідальності. Вплив форс-мажорних обставин на особливості нарахування пені за порушення особою валютного законодавства визначено безпосередньо нормою частини шостої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції».

З огляду на вищевказане відсутні підстави для застосування до позивача норми пп.112.8.9 п.112.8 ст.112 ПК України для звільнення його від фінансової відповідальності з підстав наявності форс-мажорних обставин.

Із урахуванням вищенаведеного правового регулювання, встановлених обставин у справі, суд першої інстанції дійшов послідовного та логічного висновку про правомірність та обґрунтованість застосування до позивача пені за порушення строків розрахунків у сфері ЗЕД, а тому спірне податкове повідомлення-рішення № 21686/13-01-07-10 від 09.10.2023р. відповідає вимогам закону.

Таким чином, оцінюючи в сукупності вищевикладене, враховуючи підтвердження в судовому засіданні обставин, якими контролюючий орган обґрунтував свої твердження про порушення позивачем вимог діючого законодавства, а відтак й покладених в основу прийнятого оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, заявлений позов є безпідставним, через що не підлягає до задоволення з вищевикладених мотивів.

Оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи позивача, зазначені в позовній заяві, заперечення відповідача були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.
Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.
Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.
У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
Інші зазначені позивачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, якими вимоги позивача залишені без задоволення.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ТзОВ «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі».

Керуючись ст.139, ч.4 ст.229, ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05.11.2024р. в адміністративній справі № 380/24195/23 залишити без задоволення, а вказане рішення суду – без змін.
Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Товариство з обмеженою відповідальністю «Завод надтвердих покриттів Фаст Енерджі».

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку у випадках, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Р. М. Шавель 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Дата складання повного судового рішення: 30.06.2024р.