ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 червня 2025 року	Львів	Справа № 380/15361/24 пров. № А/857/32256/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді                                                  Коваля Р. Й.,
суддів                                                                       Гуляка В. В.,
                                                                                 Ільчишин Н. В.,

розглянувши у письмовому провадженні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року (ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження у м. Львові суддею Гулкевич І. З.) в адміністративній справі № 380/15361/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельно монтажне підприємство «Євробуд» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 

                                                      В С Т А Н О В И В :

У липні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельно монтажне підприємство «Євробуд» (далі - ТОВ «БМП «Євробуд», Товариство, позивач) звернулося до Львівського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у м. Києві з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.07.2022 № 7081861/43463914 про відмову у реєстрації податкової накладної № 27 від 07.04.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну виписану ТОВ «БМП «Євробуд» за № 27 від 07.04.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її первинного подання на реєстрацію
Позовні вимоги обґрунтовувало тим, що на розгляд Комісії ним подано усі підтверджуючі документи і первинні документи, які розкривають зокрема зміст господарської операції, підтверджують її реальність та законність, а також вказують на настання обставин, з якими Закон пов`язує право виписки та реєстрації податкових накладних. Проте відповідачем безпідставно відмовлено у реєстрації податкової накладної, при цьому в оскаржуваному рішенні не наведено жодних аргументів щодо неповноти чи недостовірності поданих документів.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у м. Києві 19.07.2022 № 7081861/43463914 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «БМП «Євробуд» за № 27 від 07.04.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «БМП «Євробуд» №27 від 07.04.2022, датою подання її на реєстрацію.
Стягнуто на користь ТОВ «БМП «Євробуд» судовий збір в розмірі 1514,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві.
Стягнуто на користь ТОВ «БМП «Євробуд» судовий збір в розмірі 1514,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у м. Києві, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте без дослідження доказів, з`ясування всіх обставин справи та з порушенням норм матеріального та процесуального права. Тому просить скасувати рішення суду першої інстанції і прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення прийнято з підстав ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактурні/інвойси, акти приймання – передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, в графі Додаткова інформація, контролюючим органом чітко зазначено які саме документи не надано, а саме: не надано документів, що підтверджують відрядження працівників (місцезнаходження об`єкта у м. Львів), відсутні договори та розрахункові документи/виписки банку із постачальниками.
Відтак, у Головного управління ДПС у м. Києві були законні підстави для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, а тому воно є правомірними. 
Вважає, що реєстрація в ЄРПН податкових накладних є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією ДПС України. 

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду - без змін. Поряд з цим зазначає, що доводи апеляційної скарги є необґрунтованими, а судом першої інстанції повно та об`єктивно з`ясовано всі обставини справи.

Відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) у зв`язку з розглядом справи у письмовому провадженні фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що ТОВ «Будівельно монтажне підприємство «Євробуд» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Міністерства юстиції України як юридична особа; основним видом господарської діяльності якого є 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.

20.08.2021 між ТОВ «Будівельно монтажне підприємство «Євробуд» (підрядник) та ТОВ «Авалон Юніон» (Замовник) було укладено Договір підряду № 20/08-21АЮ-ЄВ на виконання будівельно-монтажних робіт по влаштуванню фінішного оздоблення, підлоги МЗК на об`єкті «Будівництво багатоквартирного будинку (будинок № 3 на генплані секція 3.1 будинок № 4, на генплані секція 4.1) за адресою : м. Львів, вул. Топольна, 4». Загальна вартість договору складає 6 505 379,28 грн.
Відповідно до п. 1 Договору Замовник доручає, а Генеральний підрядник забезпечує відповідно до проектної документації (технічного завдання) та умов Договору виконання робіт - будівництво багатоквартирного житлового будинку з підземним паркінгом та з вбудованими нежитловими приміщеннями зі знесенням існуючих будівель та споруд на вул. Окружній, 43 у м. Львові.
Відповідно до п. 4.7 Договору та п. 6.1 Аванс (попередня плата) додатку № 1 до договору підряду № 20/08-21АЮ-ЄВ від 20.08.2021 замовник ТОВ «Авалон Юніон» зобов`язується сплатити підряднику ТОВ «Будівельно монтажне підприємство «Євробуд» авансовий платіж в розмірі 3 057 528,26 грн протягом 21 робочого дня з моменту укладення договору.
Замовником перераховано кошти в сумі 3 957 528,26 грн, що підтверджується платіжним дорученням № 46389 від 09.09.2021 та на вказану суму було виписану податкову накладну № 60 від 09.09.2021, яка зареєстрована за рішенням комісії ДПС 09.09.2022.
Згідно з п. 4.7.2 Договору остаточний платіж сплачується замовником підряднику не пізніше 15 числа місяця, що наступного за місяцем в якому були виконані роботи та надані акти приймання виконаних робіт, погоджені Сторонами у визначеному цим договором порядку.
07.02.2022 позивач виписав податкову накладну згідно актів виконаних робіт. Зазначені роботи були оплачені згідно платіжного доручення № AJU000071 від 07.02.2022 перераховано кошти в розмірі 1 000 000,00 грн за роботи по договору підряду № 20/08-21 АЮ-ЄВ від 20.08.2021. Податкова накладна № 5 від 07.02.2022 зареєстровано в ЄРПН за рішенням комісії ДПС 01.06.2022.
07.04.2022 на рахунок позивача згідно платіжного доручення № АЮ000155 від 07.04.2022 перераховано кошти в розмірі 1 395 978,66 грн за роботи до договору підряду №20/08-21 АЮ-ЄВ від 20.08.2021 (розрахунок за виконані роботи згідно підписаних актів виконаних будівельних робіт з врахуванням попередньо оплачених авансових платежів по договору) та на вказану суму було виписано податку накладну № 27 від 07.04.2022.
За результатами обробки податкової накладної № 27 від 07.04.2022 з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України позивачем отримано квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Реєстрі, в якій вказано результат обробки: «Документ прийнято. Реєстрація зупинена».
Підставою зупинення реєстрації податкової накладної вказано, що постачання товару/послуги 43.39, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість , як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Які саме документи необхідно подати для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкових накладних відповідач-1 не зазначив.
Позивачем подано до контролюючого органу пояснення повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної № 27 від 07.04.2022.
Комісією ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення № 7081861/43463914 від 19.07.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної № 27 від 07.04.2022.
Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної в зазначеному вище рішенні від 19.07.2022 вказано: «первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків/фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі «додаткова інформація» - інформація відсутня.

Вважаючи таке рішення неправомірним, позивач оскаржив його до суду.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції мотивував його тим, що наявні у справі докази, юридична та фактична обґрунтованість доводів сторін дають підстави для висновку про необхідність задоволення позовних вимог.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується із вказаними висновками суду першої, з огляду на таке.

Відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України.
За приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до пунктів 201.1, 201.7, 201.10, 201.16 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня плата (аванс).
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. 
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246) податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно із пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірка наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (далі - Порядок № 1165).
Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
За вимогами пункту 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 1165).
Згідно із пунктами 5, 6 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

За змістом квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних підставою для такого зупинення вказано відповідність пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 1 Додатка № 3 до Порядку № 1165 встановлено такий Критерій ризиковості здійснення операцій:
Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Відповідно до пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10, 11 Порядку № 1165 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Пунктом 20.2 статті 20 ПК України встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

На виконання цієї норми наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216) було затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
А згідно із пунктами 3, 11, 13 Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Зі змісту квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН видно, що реєстрацію податкових накладних зупинено з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 43.39 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Проте, пунктом 12 Порядку № 1165 визначено, що подання такої таблиці є правом платника податків.

Також відповідач не надав доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання.
При цьому, пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку, що не відповідає суті предмета розгляду, позаяк посилаючись на відповідний пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій, Комісія зобов`язана вказати у квитанції про зупинення реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування в ЄРПН чіткий перелік документів, які необхідні для прийняття рішення. Формальне зазначення у Квитанції пропозиції надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН є лише дублюванням змісту підпункту 3 п. 11 Порядку № 1165.
А відсутність у квитанції чіткого переліку документів, які необхідні контролюючому органу для розгляду питання щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, свідчить про те, що останній надає право/можливість платнику податків надавати документи на власний розсуд, що свідчить про те, що контролюючий орган буде позбавлений можливості (не матиме права) не прийняти такі документи/відхилити чи визнати недостатніми. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації виключає можливість такого органу надалі застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.

На виконання вимог контролюючого органу, як вже зазначалось вище, позивач подав повідомлення щодо подачі пояснень та копії документів щодо зазначеної податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. 
Для підтвердження інформації зазначеній у податкових накладних було долучено наступні документи: пояснювальну записку, договір підряду, акти виконаних робіт, платіжні доручення, видаткові накладні, акти наданих послуг, договори поставок, ТТН за період серпень 2021 – лютий 2022 року. Вказані первинні та розрахункові документи дозволяють розкрити зміст операції, за якою складено податкову накладну.

За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку, що позивач подав на розгляд комісії контролюючого органу всі необхідні документи щодо господарських операцій, на підставі яких нею сформовано податкову накладну, реєстрацію якої зупинено. Ці документи складені у повній відповідності до вимог законодавства і саме такими документами супроводжувалось оформлення господарських операцій, в рамках яких виписано податкову накладну, що оформлена позивачем до реєстрації в ЄРПН. Будь-яких доказів на спростування вказаних фактів відповідач суду не надав. Позаяк, позивач надав контролюючому органу усі належні первинні документи щодо здійснення господарських операцій, які відображені в податковій накладні, змісту і обсягу таких було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію цих податкової накладної в ЄРПН.

При цьому, колегія суддів зауважує, що законодавець не визначив чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу, такий перелік визначається платником податку на власний розсуд у кожному випадку окремо, в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування.
Тобто, при зупиненні реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості здійснення операції та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну/розрахунок коригування до реєстрації.
Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних видно, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Суд зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.
Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення. І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Враховуючи наведене, колегія суддів апеляційного суду вважає, що податковий орган не довів правомірності зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН із зазначенням законних підстав для вчинення такої дії, а відтак і рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отож, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено належить до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є ДПС України.
При цьому, вказаною правовою нормою визначено обставини за яких підставою для реєстрації податкової накладної є відповідне рішенням суду, яке набрало законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Окрім того, відповідно до частини другої статті 2 КАС України будь-яке рішення суб`єкта владних повноважень, яке підлягає судовому оскарженню підлягає перевірці судом на предмет дотримання критеріїв прийняття такого рішення, що свідчить про відсутність будь-якого втручання у дискреційні повноваження державного органу.
Частинами другою та четвертою статті 245 КАС України визначено повноваження суду щодо можливості прийняття рішення з приводу зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав та свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернуся.

Позаяк, на підставі зібраних у справі доказів судом не встановлено обставин, які унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в ЄРПН; відповідачем в свою чергу на виконання вимог частини другої статті 77 КАС України таких обставин не доведено. При цьому, як видно з матеріалів справи та наведених положень законодавства позивачем при складанні податкової накладної в повній мірі дотримано приписи норм ПК України, а відтак прийняття такого рішення щодо реєстрації податкової накладної виключає право відповідача діяти на власний розсуд.
Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів. А тому, вважає, що покладання на ДПС України, як на єдину уповноважену на такі дії особу, обов`язку зареєструвати податкову накладну не є втручанням у його дискреційні повноваження.
За таких обставин, оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправними, що дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування цього рішення та зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну датою її подання.

Покликання апелянта на те, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу, відтак, задоволення позовних вимог в цій частині є втручанням в його дискреційні повноваження, то такі спростовано вище.

Решта доводів апеляційної скарги на законність рішення не впливають, а відтак не потребують додаткового дослідження та спростування.

За таких обставин колегія суддів приходить до переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює, та погоджується з висновком суду першої інстанції про необхідність задоволення позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.   

Керуючись ст. ст. 229, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

                                                П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року в адміністративній справі № 380/15361/24 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	Р. Й. Коваль 	
судді	 	В. В. Гуляк 	
 	 	Н. В. Ільчишин