ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
30 червня 2025 р.	Справа № 440/16389/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Подобайло З.Г.,
Суддів: Чалого І.С. ,  Ральченка І.М. ,
за участю секретаря судового засідання Кіт Т.Р.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.01.2025, головуючий суддя І інстанції: С.О. Удовіченко, повний текст складено 28.01.25 року по справі № 440/16389/23
          за позовом             Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО"  
          до             Головного управління ДПС у Полтавській області                     
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області  , в якому просить:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 09.08.2023 №00070550701 за сумою завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 35155,00 грн;
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 09.08.2023 №00070560701 за платежем ПОДАТОК НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ в сумі 1514778,75 грн. з них 1211823,00 грн. за податковими зобов`язаннями, 302955,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 09.08.2023 №00070340701 за платежем ПОДАТОК НА ПРИБУТОК ПРИВАТНИХ ПІДПРИЄМСТВ 1208704,50 грн., з нього за податковими зобов`язаннями 1122280,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 86424,50 грн;
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 21.01.2025 позов Товариства з  обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" залишено без задоволення.
Товариство з  обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО", не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подало апеляційну скаргу , вважає , що суд першої інстанції помилково встановив фактичні обставини справи та застосував норми чинного законодавства, що призвело до ухвалення необґрунтованого та безпідставного рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ТОВ «Діканька-Зерно». Вказує , що відповідач у ході розгляду справи у суді першої інстанції не надав доказів, які б свідчили про узгодженість дій позивача з контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з такими діями контрагентів. Відповідачем в ході проведення перевірки не наведені та не встановлені обставини, які б свідчили про невідповідність господарських операцій з придбання товарів меті та задачам діяльності позивача і його контрагентів, або що реалізація вказаних операцій не обумовлена розумними економічними причинами (цілями ділового характеру). Матеріали справи не містять доказів постановлення судами вироків, рішень тощо про визнання удаваними спірних господарських операцій, визнання недійсними договорів, укладених позивачем з його контрагентом, стягнення в дохід держави незаконно отриманого майна та коштів на підставі таких договорів тощо. А тому, висновки податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства здійснено при помилковому розумінні норм діючого на час виникнення спірних відносин законодавства України та фактичних обставин справи. Посилання суду першої інстанції на відсутність у товарно-транспортних накладних записів щодо супровідних документів на вантаж, є безпідставними, оскільки наведене жодним чином не спростовує реальність отримання позивачем транспортноекспедиційних послуг. Стосовно посилань суду першої інстанції на відсутність в актах наданих послуг детальної інформації щодо умов поставки товару, умов перевезень, режиму роботи по видачі та прийманню вантажу, виконання вантажно-розвантажувальних робіт, марки транспортних засобів, прізвище водіїв, посилання на товарно-транспортні накладні тощо не заслуговують на увагу, оскільки чинним законодавством не передбачено форму відповідного акта і, як наслідок, обов`язковість вищезазначених реквізитів. Окрім того, акти надання послуг складались з метою остаточного визначення обсягу наданих послуг та їх вартості; такі акти не є первинними документами у розумінні ПК України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Окремо позивач звертає увагу на те, що у спірному випадку призначення та проведення документальної планової перевірки позивача здійснено посадовими особами контролюючого органу у період дії мораторію протиправно, тобто, з порушенням норм 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), які підлягають застосуванню у даних правовідносинах як правовий акт, що має вищу юридичну силу, ніж приписи постанови Кабінету Міністрів України №89, а тому прийняті за результатами такої перевірки податкові повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню у судовому порядку. Посилаючись на практику Верховного Суду з даного питання, позивач вважає, що проведення податковим органом перевірки на підставі постанови від 03 лютого 2021 року КМУ № 89 всупереч чинному і не скасованому мораторію на проведення перевірок є неправомірним. Своєю чергою встановлення обставин щодо неправомірності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої й було прийнято спірні рішення, є достатнім для висновку про їх протиправність. З урахуванням наведеного, суд першої інстанції помилково встановив фактичні обставини справи та застосував норми чинного законодавства, що призвело до ухвалення необґрунтованого та безпідставного рішення про відмову у задоволенні позовних вимог ТОВ «Діканька-Зерно». Просить суд скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21 січня 2025 року у справі №440/16389/23 та задовольнити позовні вимоги ТОВ «Діканька-Зерно» у повному обсязі, а саме визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 09.08.2023 №№ 00070550701, 00070560701, 00070340701. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ «Діканька-Зерно» усі понесені судові витрати, зокрема: 26840,00 грн судового збору за подання позовної заяви, 189320,00 грн за проведення судової експертизи у справі №440/16389/23, 40260,00 грн за подачу апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, 23000,00 грн витрат на професійну правничу допомогу, а всього – 279420,00 грн.
Головне управління ДПС у Полтавській області подало до суду відзив на апеляційну скаргу, вважає  що висновки акту перевірки від 11.02.2022 №1092/16-31-07-01-10/39349845 про результати документальної виїзної перевірки ТОВ «ДІКАНЬКА-ЗЕРНО» відповідають вимогам чинного законодавства України, податкові повідомлення-рішення від 09.08.2023 №00070550701, № 00070560701 від 09.08.2023 та № 00070540701 від 09.08.2023 є правомірними, а отже, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.01.2025 є таким, що прийнято з дотриманням норм матеріального та процесуального права та таким, що не відповідає фактичним обставинам справи. Судом у своєму рішенні встановлено факт наявності не окремих недоліків в оформленні первинних документів складених за результатми господарських операцій ТОВ «ДІКАНЬКА-ЗЕРНО» з контрагентами, а відображення у них відомостей про господарські операції,фактичне здійснення яких документально належним чином не підтверджено. Також роз`яснивши у рішенні що: «відсутність належних документів , які б підтверджували товарність спірних операцій, їх суперечливість , оформлення з порушеннями правил ведення бухгалтерського обліку , вказує на неправомірність формування за наслідками спірних операцій показників податкового обліку».  Просить суд апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІКАНЬКАЗЕРНО» залишити без задоволення, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.01.2025 у справі № 440/16389/23 залишити без змін.
ТОВ «ДІКАНЬКА-ЗЕРНО» подано до суду відповідь на відзив та додаткові пояснення.
Представник товариства в судовому засіданні підтримав вимоги та обґрунтування апеляційної скарги , наполягав на її задоволенні.
Представник відповідача підтримав свої заперечення проти задоволення апеляційної скарги.
Колегія суддів, вислухавши суддю – доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції , доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи у їх сукупності вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції , що  ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" (код ЄДРПОУ39349845) зареєстровано як юридична особа та перебуває на обліку в ГУ ДПС у Полтавській області як платник ПДВ.
У період з 17.01.2022 по 04.02.2022, відповідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, статті 77, пункту 81.1 статті 81, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Полтавській області  від 05.01.2022 №13-П проведення планова виїзна документальна перевірка  ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 по 30.09.2021, валютного законодавства - з 01.01.2019 по 30.09.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 30.09.2021.
За результатами перевірки ГУ ДПС у Полтавській області 11.02.2022 складено Акт № 1092/16-31-07-01-10/39349845 (т.1 а.с. 50-73), за висновками якого встановлено порушення ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО":
- підпункту 14.1.36, підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), статті 1, пункту 2 статті 3, статті 9 Закону України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", наказу № 318 від 31.12.1999 Міністерства фінансів України "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", П)с)БО 16 "Витрати", наказу №39 від 25.02.2000 Міністерства фінансів України "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку" 25 "Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва" в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 1122280 грн,
- абзацу г) пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755, із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1211823 грн,
- абзацу г) пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755, із змінами та доповненнями, в результаті чого завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту в періоді, що перевірявся, на загальну суму 35155 грн.
На підставі висновків Акту   № 1092/16-31-07-01-10/39349845 ГУ ДПС у Полтавській області 09.08.2023 складено податкові повідомлення-рішення:
- №00070550701, яким ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2021 року на 35155 грн (т.10 а.с. 68),
- №00070560701, яким ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 1514778,75 грн (т.10 а.с. 69).
- №00070540701, яким ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" збільшено суму грошових зобов`язань з податку на прибуток в розмірі 1122280 грн (т.10 а.с. 70).
Позивач, не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями від 09.08.2023 №00070550701, №00070560701, №00070340701, звернувся до суду.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог , суд першої інстанції суд погодився з висновками контролюючого органу про те, що в даному випадку мають місце не окремі недоліки в оформленні первинних документів складних за результатом господарських операцій позивача з наведеними контрагентами, а відображення у них відомостей про господарські операції, фактичне здійснення яких документально належним чином не підтверджено. Відсутність належних документів, які б підтверджували товарність спірних операцій, їх суперечливість, оформлення з порушенням правил ведення бухгалтерського обліку, вказує на неправомірність формування за наслідками спірних операцій показників податкового обліку. Таким чином, суд першої інстанції дійшов вважає  правомірними висновки ГУ ДПС у Полтавській області викладені в Акті № 1092/16-31-07-01-10/39349845 від 11.02.2022 планової виїзної документальної перевірки  ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 по 30.09.2021, валютного законодавства - з 01.01.2019 по 30.09.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 30.09.2021 на підставі висновків якого  09.08.2023 винесено податкові повідомлення-рішення №00070550701, №00070560701, №00070340701, тому відмовив у задоволенні позову.
Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відмови у задоволенні позовних вимог , виходячи з наступного.
Товариство з  обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" на стадії розгляду справи в суді апеляційної інстанції, в обґрунтування своїх доводів щодо неправомірності спірних податкових повідомлень-рішень, серед іншого, посилалося на проведення Головним управлінням ДПС в Полтавській області перевірки з порушенням п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України (апеляційна скарга та додаткові пояснення).
Колегія суддів зазначає, що позовом у процесуальному сенсі є звернення до суду з вимогою про захист своїх прав та інтересів, який складається із двох елементів: предмета та підстави позову.
При цьому під предметом позову розуміється певна матеріально-правова вимога позивача до відповідача, стосовно якої позивач просить прийняти судове рішення. Підставу позову становлять обставини, якими позивач обґрунтовує свої вимоги щодо захисту права та охоронюваного законом інтересу. Правові підстави позову - це зазначена в позовній заяві нормативно-правова кваліфікація обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги.
Отже, зміна предмета позову означає зміну матеріальної вимоги, з якою позивач звернувся до відповідача, а зміна підстав позову - це зміна обставин, на яких ґрунтується вимога позивача. Одночасна зміна і предмета, і підстав позову не допускається, оскільки у разі одночасної зміни предмета та підстав позову фактична виникає нова матеріально-правова вимога позивача, яка обґрунтовується іншими обставинами, що за своєю суттю є новим позовом.
Колегія суддів звертає увагу, що не вважаються зміною підстав позову доповнення його новими обставинами при збереженні в ньому первісних обставин та зміна посилання на норми матеріального чи процесуального права. Водночас і посилання суду в рішенні на інші норми права, ніж зазначені у позовній заяві, не може розумітися як вихід суду за межі позовних вимог.
Зазначений правовий висновок узгоджується з правовими висновками викладеними у постанові Великої Палати Верховного Суду від 25 червня 2019 року у справі № 924/1473/15 та в постанові Верховного Суду від 30 квітня 2025 року у справі № 420/1243/23.
Крім того, у постанові від 14.02.2024 року у справі №480/4300/22 Верховний Суд, розглядаючи справу з подібними обставинами, зазначив, що позивач, хоча безпосередньо і не вказав у позові про порушення відповідачем зазначеного порушення, проте, враховуючи те, що ним було подано письмові пояснення до суду апеляційної інстанції, в яких, серед іншого, було акцентовано увагу на тому, що податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності яких виник спір, прийнятий на підставі перевірки, яка проведена всупереч вимог чинного податкового законодавства, а також з огляду на завдання та основні принципи адміністративного судочинства, закріплені у статті 2 КАС України, повинен був надати таким доводам позивача відповідної належної правової оцінки, з урахуванням вказаних вимог процесуального законодавства, а також послідовних та усталених правових висновків Верховного Суду щодо застосування відповідних норм права у спірних правовідносинах.
Верховний Суд зауважив, що посилання позивача на порушення контролюючим органом положень чинного податкового законодавства при призначенні та проведенні перевірки у письмових поясненнях наданих суду, не вважаються зміною підстав позову, оскільки зазначене є доповненням/зміною у обґрунтуванні застосування до спірних правовідносин норм матеріального права, при збереженні первісних обставин. Подібні висновки також містяться у постанові Верховного Суду від 14 грудня 2023 року у справі № 520/20064/21, у яких хоча й інший предмет спору, проте досліджувалися подібні спірні правовідносини та надавалася їм правова оцінка.
Таким чином, враховуючи викладені висновки Верховного Суду, а також доводи позивача, які викладені у додаткових поясненнях щодо незаконності проведення податковим органом документальної планової перевірки, колегія суддів вважає за необхідним перевірити правомірність дій контролюючого органу в частині виконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, які можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.
Так, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (тут і далі - ПК України; у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).
Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.
При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.
Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.
Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
При цьому абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).
Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.
Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.
Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
При цьому кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).
Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.
Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
З урахуванням наведеного, колегія суддів зазначає, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18.
Така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.
Таким чином, колегія суддів зазначає, що порушення контролюючим органом вимог чинного законодавства при призначенні та проведенні вказаної планової виїзної документальної перевірки ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО"  може бути самостійною підставою для скасування відповідних рішень відповідача прийнятих за результатами такої перевірки.
З матеріалів справи встановлено  , що на момент прийняття ГУ ДПС у Полтавській області  наказу від 05.01.2022 №13-П проведення планова виїзна документальна перевірка  ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 по 30.09.2021, валютного законодавства - з 01.01.2019 по 30.09.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 30.09.2021, а також на час проведення контролюючим органом такої перевірки позивача, пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України було установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Колегія суддів зазначає, що для правильного вирішення справи також необхідно встановити чи належить проведення планової виїзної документальної перевірки у період дії встановленого вказаними положеннями ПК України мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на відповідний період (з урахуванням положень постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (далі - постанова КМУ № 89), якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України) до тих процедурних порушень, які об`єктивно можуть вплинути на правильність висновків контролюючого органу за наслідками такої перевірки і, відповідно, чи слугують такі порушення самостійною підставою для скасування податкових повідомлень рішень у відповідній частині, прийнятих згідно із такими висновками.
Так, 18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1 - 52-5.
Зокрема, згідно з пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.
Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим - десятим.
29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року №591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».
Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.
Водночас, 04 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
Відповідно до зазначеного пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 року № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема: документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.
Таким чином, виникла колізія між нормами ПК України та постановою КМУ № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.
Згідно із сталою правовою позицією Верховного Суду, Постанова Кабінету Міністрів України № 89, на яку посилається відповідач як на підставу проведення перевірки позивача, суперечить нормам п. 52-2 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ та фактично змінює положення ПКУ, що є неприпустимим в силу п. 2.1 ст. 2 ПКУ. А, оскільки п. 52-2 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова КМУ № 89, то за загальним правилом вирішення колізій суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми ПКУ. Разом з тим, виходячи із принципів "юридичної визначеності" та "якості закону", в силу пп. 4.1.4 ст. 4 та п. 5.2 ст. 5 ПКУ пріоритет у застосуванні також належить віддати абз. 1 п. 52-2 підрозд. 10 розд. ХХ "Перехідні положення" ПКУ.
У даному ж випадку Законом № 909-IX не вносились зміни безпосередньо до ПКУ, яким встановлено мораторій, а делеговано таке право Кабінету Міністрів України. При цьому, темпоральні і галузеві межі такого делегування не визначені.
Разом з тим, сам Закон України "Про Державний бюджет України" як тимчасовий акт законодавства вичерпує свою дію закінченням календарного періоду, на який його прийнято.
За вказаних обставин, Верховний Суд неодноразово наголошував, що постанова Кабінету Міністрів України № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПКУ та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим не може вважатися складовою податкового законодавства, а тому не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.
Постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.
Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття наказу не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових/позапланових перевірок платників податків.
Таким чином, податковий орган, незважаючи на прийняття Кабінетом Міністрів України постанови "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" від 3 лютого 2021 року № 89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової/позапланової перевірки з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 ПКУ.
Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, послідовно викладеною у численних судових рішеннях. Зокрема, у постановах від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 17 травня 2022 року у справі № 520/592/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 6 липня 2022 року у справі № 360/1182/21, від 1 вересня 2022 року у справі № 640/16093/21, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21, від 28 жовтня 2022 року у справі № 600/1741/21-а, від 21 грудня 2022 року у справі № 160/14976/21, від 5 вересня 2023 року у справі № 440/6926/21, від 21 вересня 2023 року у справі № 420/5325/22,від 13 вересня 2023 року у справі № 300/629/22, від 27 вересня 2023 року у справі № 280/958/22.
Під час ухвалення постанов від 28 жовтня 2022 року у справі № 600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.
Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 23 лютого 2023 року у справі № 160/20112/21.
Колегія суддів зазначає, що позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення ПК України вже є сформованою та усталеною.
Крім того, в контексті спірних правовідносин, колегія суддів зазначає, що окремої уваги заслуговує висновок Верховного Суду, викладений у постановах від 24 травня 2023 року у справі № 140/607/22, від 28 червня 2023 року у справі №160/7340/22 про те, що проведення документальної планової перевірки платника податків під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, означає те, що така перевірка з огляду на дію мораторію не повинна була відбутися в силу закону, тобто за своєю суттю не є процедурним порушенням, а лежить у площині виконання контролюючим органом повноважень, визначених законом.
Верховний Суд вже вирішував питання застосування у подібних правовідносинах висновків Великої Палати Верховного Суду, викладених у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17. Так, у постанові від 28 грудня 2022 року у справі № 420/22374/21 суд зазначив, що у висновку Великої Палати Верховного Суду (підставою для скасування податкових повідомлень-рішень є не будь-які порушення, а лише ті, які об`єктивно вплинули на висновки податкового органу за результатами проведеної перевірки) не йдеться про те, що підтвердження обґрунтованості висновків по суті виявлених порушень за результатами проведеної перевірки нівелює правове значення та наслідки всіх процедурних порушень, допущених контролюючим органом під час призначення та/або проведення перевірок. Разом з тим постанова Великої Палати Верховного Суду не містить визначення конкретних критеріїв, за яких допущені контролюючим органом процедурні порушення є такими, що впливають або об`єктивно можуть впливати на висновки, здійснені за наслідками перевірки. Відповідно, оцінка заявлених (виявлених) процедурних порушень здійснюється судом в кожній конкретній справі.
Колегія суддів наголошує, що практика Верховного Суду зі спірного у цій справі питання є сформованою і усталеною: перевірка під час дії мораторію, встановленого пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону. Таке порушення є істотним, тому тягне за собою скасування податкових повідомлень-рішень без надання правової оцінки висновкам по суті виявлених порушень.
Відтак, враховуючи вищевказані висновки Верховного Суду та з огляду на встановлені судом апеляційної інстанції порушення, які допущені відповідачем у вигляді призначення та проведення перевірки за відсутності відповідних повноважень внаслідок запровадженого мораторію, що нівелює наслідки її проведення, наведене є самостійною та достатньою підставою для задоволення позову, визнання протиправними та скасування спірних податкових повідомлень-рішень.
Також, у цій справі застосовними є висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду, відповідно до яких контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Крім того, підлягають врахуванню висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 12 липня 2023 року у справі № 320/630/22, від 21 вересня 2023 року у справі № 420/5325/22, відповідно до яких за відсутності (зняття) законодавчих обмежень на проведення перевірок (мораторію) не виключається можливість повторного проведення податкової перевірки платника податків за цей період та формування за її наслідками відповідних висновків щодо податкових правопорушень.
Як зазначено вище, протиправність наслідків перевірки внаслідок порушення процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.
Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постановах від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18 та від 24.05.2023 у справі №140/607/22.
Враховуючи вищенаведене , встановлення обставин щодо неправомірності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої й було прийнято Головним управлінням ДПС в Полтавській області спірні податкові повідомлення-рішення 09.08.2023 №00070550701, №00070560701, №00070340701, є достатнім для висновку про їх протиправність без надання правової оцінки суті виявленим порушенням.
При вирішенні даного спору колегія суддів враховує, що Велика Палата Верховного Суду неодноразово у своїх рішеннях, зокрема у справах у справах №265/6582/16-ц, №487/10128/14-ц, №487/10132/14-ц, №924/1473/15 звертала увагу на те, що відповідно до принципу jura novit curia («суд знає закони») навіть неправильна юридична кваліфікація сторонами спірних правовідносин не звільняє суд від обов`язку застосувати для вирішення спору належні приписи юридичних норм.
Колегія суддів акцентує увагу на тому, що надання судом оцінки всім важливим аргументам, що були передумовою прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного індивідуального акта, який є предметом судового контролю, є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду, одним із елементів якого є мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.
Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Аналогічні висновки викладені, зокрема, у постановах Верховного Суду від 27 січня 2022 року у справі №520/845/2020 та від 04 травня 2022 року у справі №120/6683/20-а.
На підставі викладеного у сукупності колегія суддів доходить висновку про неправомірність спірних податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС в Полтавській області 09.08.2023 №00070550701, №00070560701, №00070340701, як таких, що прийняті за результатами незаконно проведеної податкової перевірки, яка не тягне за собою правових наслідків.
Вищенаведене суд першої інстанції не врахував, у зв`язку з чим дійшов помилкового висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.
Колегія судів зазначає, що Консультативна рада європейських суддів у Висновку № 11 (2008) щодо якості судових рішень на рівні рекомендацій, що мають характер норм «м`якого права», наголосила, що якість будь-якого судового рішення залежить головним чином від якості його обґрунтування. Воно не лише полегшує розуміння сторонами суті рішення, а насамперед слугує гарантією проти свавілля. Обґрунтування судового рішення загалом засвідчує дотримання національним суддею принципів, проголошених ЄСПЛ. При цьому навіть «проміжні» процесуальні рішення потребують належного викладу підстав їх прийняття, якщо вони стосуються індивідуальних свобод. Належне мотивування судового рішення - це стандарт ЄСПЛ, напрацьований за результатами розгляду заяв про порушення права на справедливий суд. Аналіз практики ЄСПЛ щодо застосування статті 6 Конвенції свідчить, що право на мотивоване судове рішення є частиною загального права людини на справедливий і публічний розгляд справи.
По-перше, ціль мотивування судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати і довести, передусім сторонам, що суд справді почув, а не проігнорував їхні позиції. По-друге, мотивоване судове рішення надає сторонам змогу вирішити питання про доцільність його оскарження. По-третє, належне мотивування судового рішення забезпечує ефективний апеляційний перегляд справи. По-четверте, тільки мотивоване судове рішення забезпечує можливість здійснювати суспільний контроль за правосуддям.
Суд звертає увагу, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити суду, та відмінності, які існують у державах-учасницях з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд обов`язок щодо обґрунтування, який випливає зі статті 6 Конвенції, може бути вирішене тільки у світлі конкретних обставин справи (див. mutatis mutandis рішення ЄСПЛ від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», заява № 63566/00, пункт 23). Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.
Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.
Зважаючи на вказані у даній постанові судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.
Згідно ч. 1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 КАС України суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно з п. 1, п. 4 ст. 317 КАС України неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права є підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення про задоволення позовних вимог, апеляційна скарга підлягає задоволенню.
Вирішуючи питання розподілу судових витрат із урахуванням положень статті 139 КАС України, колегія суддів виходить з того, що судові витрати, які понесені позивачем під час розгляду справи, складаються із витрат зі сплати судового збору за подання позовної заяви у розмірі 26840,40 грн та апеляційної скарги у розмірі 40260,0 грн .
Оскільки Другим апеляційним адміністративним судом ухвалено нове рішення, яким адміністративний позов задоволено, рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне здійснити розподіл судових витрат зі сплати судового збору, стягнувши на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" (ЄДРПОУ 39349845) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (ЄДРПОУ 44057192) судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 26840,0 грн та за подання апеляційної скарги у розмірі 40260,0 грн. 
Щодо стягнення за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ «Діканька-Зерно»  189320,00 грн за проведення судової експертизи у справі №440/16389/23, колегія суддів зазначає наступне.
Частиною 1 статті 132 КАС України передбачено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
За приписами частини третьої статті 132 КАС України, до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать:1) витрати на професійну правничу допомогу; 2) витрати сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) витрати, пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) витрати, пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5). пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
Згідно із статтею 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Так, ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 06.02.2024 призначено у справі за позовом Товариства з  обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень судово-економічну експертизу. Зупинено провадження у справі до одержання судом результатів судової економічної  експертизи.
На виконання ухвали Полтавського окружного адміністративного суду від 06.02.2024 згідно рахунку № 493 від 21.03.2024 ТОВ "ДІКАНЬКА - ЗЕРНО" на користь Національного наукового центру "Інститут судових експертиз ім. Засл.проф. М.С. Бокаріуса" Міністерства юстиції України платіжною інструкцією № 518 від 02.05.2024 сплачено 189320 грн за проведення судової експертизи у справі № 440/16389/23.
Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 04.06.2024 апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області –  задоволено. Ухвалу Полтавського окружного адміністративного суду від 06.02.2024 – скасовано. Справу за адміністративним позовом ТОВ "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" до ГУ ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, направлено до Полтавського окружного адміністративного суду для продовження розгляду.
Скасовуючи ухвалу про призначення судово-економічної експертизи у даній справі , суд апеляційної інстанції виходив з того , що на вирішення експертизи поставлено питання, які фактично є предметом дослідження при з`ясуванні обставин у справі по суті та не потребують спеціальних знань для їх вирішення, саме тому відсутні підстави для призначення судової економічної експертизи у цій справі.
Враховуючи наведене та те , що  ухвалу Полтавського окружного адміністративного суду від 06.02.2024 про призначення судово-економічної експертизи скасовано, витрати пов`язані із проведенням експертизи в даній справі не є витратами пов`язаними з розглядом даної справи.
Крім того , Висновок експертів Національного наукового центру "Інститут судових експертиз ім. Засл.проф. М.С.Бокаріуса" Міністерства юстиції України від 17.07.2024 №217 за результатами проведення комісійної судової економічної експертизи по матеріалам адміністративної справи №440/16389/23 не враховано судом при вирішенні справи по суті як доказ відповідно до пункту 2 частини другої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України.
Враховуючи наведене відсутні підстави для стягнення за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області на користь ТОВ «Діканька-Зерно»  189320,00 грн за проведення судової експертизи у справі №440/16389/23 .
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу   задовольнити.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.01.2025 по справі № 440/16389/23  скасувати.
Прийняти нове судове рішення, яким   позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 09.08.2023 №00070550701 , №00070560701 та №00070340701 .
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ДІКАНЬКА-ЗЕРНО" (ЄДРПОУ 39349845) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (ЄДРПОУ 44057192) судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 26840,0 грн та за подання апеляційної скарги у розмірі 40260,0 грн. . 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.Г. Подобайло	
Судді	(підпис)  (підпис) 	І.С. Чалий    І.М. Ральченко   	
Повний текст постанови складено  02.07.2025 року