ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 липня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/8160/24	

          Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
          головуючого - судді  Лукманової О.М. (доповідач),
          суддів:  Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,     
                    за участю секретаря судового засідання: Бендес А.Г., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 14.01.2025 року (суддя Татаринов Д.В., м. Запоріжжя, повний текст рішення складено 22.01.2025 року) в справі №280/8160/24 за позовом Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, –

в с т а н о в и в:
                                         30.08.2024 року ПАТ «Запоріжжяобленерго» (далі по тексту – позивач) звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту – відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення №541/32-00-51-04-03/00130926 від 05.06.2024 року.
                                        Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 14.01.2025 року відмовлено у задоволенні позовних вимог.
                                        З рішенням суду першої інстанції не погодилося ПАТ «Запоріжжяобленерго» та подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення суду та прийняте нове, яким задовольнити позовні вимоги. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що відповідно до норм ч.1 ст.109 ПК України, податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Апелянт вказував, що рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 04.05.2023 у справі №280/5659/22 задоволено позовні вимоги ПАТ «Запоріжжяобленерго», визнано протиправною бездіяльність Державної податкової служби України, яка полягає у не приведенні у відповідність розрахунку Накл (регліміт) в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень, шляхом збільшення показника Накл (регліміт) на суму 290346772,63 грн. Зобов`язано Державну податкову службу України привести у відповідність розрахунок Накл (регліміт) в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень шляхом збільшення показника Накл (регліміт) на суму 290346 772,63 грн., постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 18.10.2023 вказане рішення залишено без змін та Ухвалою Верховного Суду від 15.02.2024 ДПС України відмовлено у відкритті касаційного провадження. Рішенням суду встановлено, що 09.11.2017 в системі електронного адміністрування ПДВ змінився алгоритм обрахунку показника Перевищ (override по періодам) за кожен звітний період окремо починаючи з липня 2015 року. Зміна методики алгоритму розрахунку показника Перевищ призвела до зменшення суми податку Накл (Регліміт), на яку позивач має право зареєструвати ПН/РК на 290346772,63 грн. Дії податкового органу, які були визнанні судом протиправними, призвели до того, що в системі електронного адміністрування ПДВ у ПАТ «Запоріжжяобленерго» утворилось від`ємне значення на суму 290346772,63 грн. Саме дії податкового органу унеможливили своєчасну реєстрацію ПАТ «Запоріжжяобленерго» податкових накладних в єдиному реєстрі, оскільки сума реєстраційного ліміту була зменшена на 290346772,63 грн., і підприємство не мало змогу погасити вказану суму надходженнями. Наявність від`ємної суми на рахунку платника податків у СЕА ПДВ унеможливлює реєстрацію податкових накладних. Оскільки вказана сума є значною, підприємство не мало фінансової можливості погасити вказану суму грошовими коштами для утворення позитивного значення на рахунку у СЕА ПДВ. Оскільки вказане від`ємне значення на суму 290346772,63 грн продовжувало обліковуватись на рахунку ПАТ «Запоріжжяобленерго» в СЕА ПДВ воно прямо впливало на можливість своєчасної реєстрації ПАТ «Запоріжжяобленерго» податкових накладних в ЄРПН у всіх наступних періодах, включаючи 2018 – 2023 роки. Апелянт вказував, що відповідно до статті 15 Закону України «Про електроенергетику» для проведення розрахунків за закуплену на оптовому ринку електричної енергії України та спожиту електричну енергію енергопостачальники, що здійснюють підприємницьку діяльність з постачання електричної енергії на закріпленій території, їх відокремлені підрозділи та оптовий постачальник електричної енергії відкривають в установах уповноваженого банку поточні рахунки із спеціальним режимом використання. В свою чергу, споживачі, які купують електричну енергію у енергопостачальників, що здійснюють підприємницьку діяльність з постачання електричної енергії на закріпленій території, вносять плату за поставлену їм електричну енергію виключно на поточний рахунок із спеціальним режимом використання енергопостачальника в уповноваженому банку (АТ «Ощадбанк України»). Кошти з поточних рахунків із спеціальним режимом використання енергопостачальників, що здійснюють підприємницьку діяльність з постачання електричної енергії на закріпленій території, перераховуються згідно з алгоритмом оптового ринку електричної енергії виключно на поточний рахунок із спеціальним режимом використання оптового постачальника електричної енергії (Державне підприємство «Енергоринок»). Апелянт вказував, що він використовує у своїй діяльності поточні рахунки та рахунки із спеціальним режимом використання, при цьому, використовувати кошти для здійснення платежів, не пов`язаних із оплатою електричної енергії, зокрема, для сплати податків та зборів, ПАТ може виключно з поточних рахунків, основним джерелом поповнення якого є надходження коштів за алгоритмом розподілу з рахунків із спеціальним режимом використання. ПАТ «Запоріжжяобленерго» в період з лютого 2015 р. по квітень 2019 р., практично не отримувало на свої поточні рахунки кошти в обсязі, необхідному для сплати податків, єдиного соціального внеску, виплати заробітної плати, витрат на здійснення господарської діяльності. За період з лютого 2018 р. по березень 2019 р., внаслідок регуляторних дій НКРЕКП, сума заборгованості ПАТ «Запоріжжяобленерго» по виплаті заробітної плати перед найманими працівниками становила від 351 млн.грн. до 58,4 млн.грн. (з урахуванням нарахованих на зарплату податків), що підтверджується відповідними довідками (копії додаються). Всього протягом 2016 - 2019 р.р., внаслідок застосування до ПАТ «Запоріжжяобленерго» з боку НКРЕКП додаткових щодобових утримань коштів з рахунків, ПАТ «ЗОЕ» не отримано на свої поточні рахунки кошти на загальну суму 1446,2 млн.грн. Вказані обставини призвели до дефіциту обігових коштів, виникнення значної податкової заборгованості, а також заборгованості із виплати заробітної плати працівникам. Внаслідок цього на рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість виникло від`ємне значення, що позбавило підприємство можливості реєструвати податкові накладні. Поповнити кошти на рахунку в СЕА у підприємства також не було можливості через відсутність обігових коштів на поточних рахунках ПАТ «Запоріжжяобленерго». Порушення строків реєстрації податкових накладних сталось не з вини ПАТ «Запоріжжяобленерго», а через дії державного регулятора НКРЕКП, які не залежали від підприємства та на які підприємство не мало можливості впливати.
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. В силу абз.14 п.201.10 ст.201 ПК України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). На платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.  Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, на виконання пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ  ПКУ  щодо застосування штрафних санкцій за порушення платниками ПДВ граничного терміну реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, нарахованих платникам податків за звітний період з січня 2018 року по вересень 2023 року, грошові зобов`язання за якими не узгоджені станом на дату проведення перевірки та винесення відповідачем оскаржуваного в даній справі рішення, здійснено нарахування  штрафу ПАТ «Запоріжжяобленерго». Оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовані штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Суд першої інстанції вказував, що реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строки, встановлені пунктом 201.10 статті 201 ПК України, є одним із елементів податкового обов`язку, який закріплений для усіх платників податку (продавців), незалежно від форм власності або специфіки діяльності. Наявність факту несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН позивачем не оспорюється. Проте, позивач вважає, що несвоєчасна реєстрація податкових накладних була здійснена за відсутності вини товариства. Законом України від 16 січня 2020 № 466-ІХ "Про внесення змін до Податкового Кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві"  (далі - Закон №466) внесено зміни до  ПК України, у тому числі: в частині кваліфікації податкового правопорушення; суб`єктів, які притягаються до відповідальності за вчинення податкових правопорушень; розміру відповідальності за вчинення податкового правопорушення; встановлено обставини, що пом`якшують відповідальність особи, а також передбачено відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів. Суд першої інстанції вказував, що норматив відрахувань коштів на поточні рахунки ПАТ «Заноріжжяобленерго», встановлювався НКРЕКП в силу невиконання останнім своїх фінансових зобов`язань перед ДП «Енергоринок», тобто внаслідок дій (бездіяльності) саме ПАТ «Заноріжжяобленерго» (а не НКРЕКП), які в подальшому і призвели до виникнення заборгованості перед ДП «Енергоринок», дефіциту обігових коштів, заборгованості із виплати заробітної плати, податкового боргу та від`ємного значення реєстраційної суми ліміту в СЕА, на яку підприємство мало право здійснювати реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Відсутні підстави вважати, що неналежне виконання податкового обов`язку з боку позивача зумовлене обставинами, за які відповідає держава. ПАТ «Запоріжжяобленерго», здійснюючи свою діяльність не могло не усвідомлювати специфічних умов її державного регулювання та мало планувати свою господарську діяльність з їх урахуванням з метою забезпечення можливості належного виконання свого податкового обов`язку. За невиконання встановленого державою обов`язку запроваджена нею ж відповідальність не настає лише у тому випадку, коли держава не створила умов для виконання такого обов`язку. Саме ж собою здійснення державою регулювання господарської діяльності у певних сферах не може розглядатися як об`єктивна обставина, яка перешкоджає належному виконанню платником своїх обов`язків у податкових відносинах. Щодо посилань позивача на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 04 травня 2023 року у справі №280/5659/22, яким  визнано протиправною бездіяльність Державної податкової служби України, яка полягає у не приведенні у відповідність розрахунку Накл (регліміт) в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень за період липня 2015 року  по листопад 2017 року  шляхом збільшення показника Накл (регліміт) на суму 290346772, 63 грн. та зобов`язано Державну податкову службу України привести у відповідність розрахунок Накл (регліміт) в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень за вказаний період  шляхом збільшення показника Накл (регліміт) на суму 290346772, 63 грн. як на обставину, що підтверджує факт відсутності у нього коштів для здійснення своєчасної реєстрації податкових накладних суд першої інстанції вказував, що згідно проведеного в ході камеральної перевірки аналізу даних фінансової звітності позивача за звітні періоди 2015 - 2021 роки, а саме згідно даних Балансу та Звіту про рух грошових коштів відповідачем встановлено залишки коштів, які дозволяли сплачувати поточні податкові зобов`язання і поповнювати рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Сума ПДВ включена в кінцеву суму тарифу, що підлягає сплаті споживачами. ПДВ у розмірі 20% нараховується на всю суму тарифу, і відповідно до приписів пункту  187.10 статті  187 ПК України  формує свої зобов`язання з ПДВ. Доводи позивача про відсутність надходжень сум з цільовим призначенням на сплату ПДВ та повну відсутність можливості поповнення електронного рахунку внаслідок відсутності цільових коштів у період  з 2018 по 2023 роки  не відповідають дійсним обставинам справи. Сплата за тарифами споживачами відбувається із включенням відповідних сум ПДВ, позивач не може посилатися на відсутність коштів на погашення відповідних податкових зобов`язань. Сама по собі сума  від`ємного значення на електронному рахунку не є підставою для звільнення або відтермінування визначеного пункту  201.10 статті 201 ПК України  обов`язку щодо реєстрації податкової накладної. Відсутність необхідних сум на вказаному рахунку є підставою для відмови в реєстрації, а не для звільнення платника податку від обов`язку реєстрації податкових накладних у строки, встановлені законом.
Згідно матеріалів справи, фахівцями Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  проведено камеральну перевірку ПАТ «Заноріжжяобленерго» з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. За результатами перевірки складено акт від 29.04.2024 року № 435/32-00-51-04-03/00130926, яким зафіксовані порушення пункту  201.10 ст. 201 ПК України  суб`єктом господарювання порушено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, до 15 календарних днів на суму ПДВ 1258248,89 грн., від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 170,02 грн., від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 1759,62 грн., від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 459411,79 грн., від 366 і більше календарних днів на суму ПДВ 4832624,90 грн., зафіксовано порушення п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України,  суб`єктом господарювання порушено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, до 15 календарних днів на суму ПДВ 159960,56 грн., від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 562,57 грн., від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 668,93 грн., від 61 до 365 календарних днів на суму ПДВ 10109,64 грн.  Перелік податкових накладних та/або розрахунків коригування, які зареєстровані в Єдиному реєстрі з порушенням граничних термінів реєстрації у додатку до акта. 
05.06.2024 року Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків винесено податкове повідомлення-рішення №541/32-00-51-04-03/00130926, яким, за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН (за звітний період: січень 2018 року, березень 2018 року, червень 2018 року, липень 2018 року, вересень 2018 року, жовтень 2018 року, листопад 2018 року, грудень 2018 року, січень 2019 року, лютий 2019 року, травень 2019 року, липень 2019 року, вересень 2019 року, жовтень 2019 року, лютий 2020 року, березень 2020 року, квітень 2020 року, травень 2020 року, липень 2020 року, квітень 2021 року, грудень 2021 року, лютий 2022 року, травень 2022 року, червень 2022 року, липень 2022 року, серпень 2022 року, вересень 2022 року, жовтень 2022 року, листопад 2022 року, грудень 2022 року, січень 2023 року, березень 2023 року, квітень 2023 року, травень 2023 року, червень 2023 року, липень 2023 року, серпень 2023 року, вересень 2023 року), а саме: пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ застосовано до ПАТ «Запоріжжяобленерго» штраф у сумі 2732862,50 грн.
Отже, податковий орган вказав на наявність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН з порушенням відведеного п. 201.10 ст. 210 ПК України строку. 
Згідно п. 198.2, 198.6 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. 
Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація  податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для  податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Передбачено обов`язкову реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у відведений строк, за порушення строку реєстрації податкових накладних передбачена відповідальність. 
Законом України від 12.01.2023 року №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування встановлені п. України, та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до п. 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Закон України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» №2876-ІХ від 12.01.2023 року не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період, до набрання ним чинності.
Для податкових накладних, поданих на реєстрацію з порушенням строку за лютий, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад грудень 2022 року, лютий, травень, липень, вересень, жовтень 2019 року, 2020 рік слід застосовувати правила та строки реєстрації дійсні на момент коли такі накладні повинні були бути зареєстровані. Неможливо застосовувати нову законодавчу норму до правовідносин, що діяли у часі у минулому, на той момент, коли законодавчої норми не існувало і вона не регулювала та не могла регулювання спірні правовідносини. 
У Рішенні Конституційного Суду від 09.02.1999 року  № 1-рп/1999, вказано, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Конституційний суд зазначив, що це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.
Закон України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» №2876-ІХ від 12.01.2023 року не містить норми, вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період, до набрання ним чинності.
Верховний Суд у постанові від 30.01.2024 року у справі № 280/4484/23 вказував, що оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних  застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
Відповідно до п. 11 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, виписані за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Отже, реєстрація  податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для  податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Згідно з п.120-1.1 ст. 120 ПК України платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» – «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
У своїх доводах щодо порушення термінів реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі позивач посилається на наявність критичної неплатоспроможності підприємства протягом 2015 — 2020 років та недоотримання значних сум грошових коштів внаслідок встановлення Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (НКРЕКП) нульового алгоритму перерахувань коштів на поточні рахунки та сум додаткових щодобових відрахувань (утримань) коштів з поточних рахунків ПАТ «Запоріжжяобленерго».
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 04.05.2023 у справі №280/5659/22 задоволено позовні вимоги ПАТ «Запоріжжяобленерго», визнано протиправною бездіяльність Державної податкової служби України, яка полягає у не приведенні у відповідність розрахунку Накл (регліміт) в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень, шляхом збільшення показника Накл (регліміт) на суму 290346772,63 грн. Зобов`язано Державну податкову службу України привести у відповідність розрахунок Накл (регліміт) в системі електронного адміністрування податку на додану вартість до достовірних значень шляхом збільшення показника Накл (регліміт) на суму 290346772, 63 грн. 09.11.2017 в системі електронного адміністрування ПДВ змінився алгоритм обрахунку показника Перевищ (override по періодам) за кожен звітний період окремо починаючи з липня 2015 року. Зміна методики алгоритму розрахунку показника Перевищ призвела до зменшення суми податку Накл (Регліміт), на яку позивач має право зареєструвати ПН/РК на 290346772, 63 грн. Дії податкового органу, які були визнанні судом протиправними, призвели до того, що в системі електронного адміністрування ПДВ у ПАТ «Запоріжжяобленерго» утворилось від`ємне значення на суму 290346772,63 грн.
Не вказано як встановлення Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг (НКРЕКП) нульового алгоритму перерахувань коштів на поточні рахунки та сум додаткових щодобових відрахувань (утримань) коштів з поточних рахунків ПАТ «Запоріжжяобленерго» вплинуло на можливість або не можливість формування та подання ним на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкових накладних за господарськими операціями з іншими суб`єктами господарювання.  
Слід вказати, що постановою Верховного Суду від 21.03.2024 року у справі №280/7271/21 з-а позовом Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до  Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про  визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ,Верховним Судом зроблено правовий висновок, що позивач, обґрунтовуючи свою позицію, яку підтримано судовими інстанціями, зазначав, що порушення строків реєстрації податкових накладних зумовлено тим, що йому не вистачало суми реєстраційного ліміту в Системі електронного адміністрування податку на додану вартість для здійснення своєчасної реєстрації податкових накладних, а поповнити рахунок у Системі електронного адміністрування податку на додану вартість для збільшення ліміту платник не міг через відсутність вільних грошових коштів у зв`язку зі встановленим регулюванням НКРЕКП надходження обігових коштів на рахунок позивача. Оскільки обмеження у використанні коштів, які надходять від споживачів послуг   ПАТ «Запоріжжяобленерго» на спеціальний розподільчий рахунок, встановлені державою, то вина позивача у вищевказаному правопорушенні відсутня. За наведеного обґрунтування позовних вимог та з урахуванням встановлених судами обставин, відсутні підстави вважати, що неналежне виконання податкового обов`язку з боку позивача зумовлене обставинами, за які відповідає держава. ПАТ «Запоріжжяобленерго», здійснюючи свою діяльність у сфері проводового електрозв`язку з 17 травня 2000 року, не могло не усвідомлювати специфічних умов її державного регулювання та мало планувати свою господарську діяльність з їх урахуванням з метою забезпечення можливості належного виконання свого податкового обов`язку. За невиконання встановленого державою обов`язку запроваджена нею ж відповідальність не настає лише у тому випадку, коли держава не створила умов для виконання такого обов`язку. Саме ж собою здійснення державою регулювання господарської діяльності у певних сферах не може розглядатися як об`єктивна обставина, яка перешкоджає належному виконанню платником своїх обов`язків у податкових відносинах.
Верховним Судом підтримано попередньо висловлену правову позицію, що викладена в постановах Верховного Суду від 01.07.2020 року у справі № 520/3640/19, від 25.04.2023 року у справі № 820/2513/17.
          Проте, розглядаючи правомірність застосування штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі суд зважає на наступне. 
Згідно з п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Однак абзацом 18 пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України установлено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Норма пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України передбачає, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи та звільнення від відповідальності під час дії мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються. Норма п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України у частині звільнення від відповідальності за порушення стоків реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі не застосоувається та нею не слід керуватись при розгляді питання щодо відповідальності. 
Законодавець, уводячи в дію норму пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України передбачив незастосування вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Суд враховує, що у зв`язку із розпочатою військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини 1 статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану», Указом Президента України від 24.02.2022 року №64/2022 в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 року строком на 30 діб, затвердженого Законом України від 24.02.2022 № 2102-ІХ, який у подальшому продовжувався. 
В Україні діє воєнний стан, спеціальний правовий режим, який регулюються Законом України «Про правовий режим воєнного стану».
Згідно пп. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Недостатньо вказати платнику податків, що він не може своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, така підстава має бути підтверджена рішенням податкового органу. Тобто дійсно, може мати місце подія, коли платник податків через непереборні обставини не може своєчасно подати на реєстрацію податкову накладну, проте подія неможливості повинна бути зафіксована та підтверджена. 
Підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України установлює, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року; реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними  пунктом 198.5  статті 198 та  пунктом 199.1  статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
Платник податків звільняється від відповідальності у разі реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року, реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року. Платник податків має забезпечити можливість реєстрації податкових накладних непізніше 20 липня 2022 року. 
Норма пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, яка звільняє від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у випадку їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року, не розповсюджується на відносини із реєстрації податкових накладних, виписаних та зареєстрованих після 15 липня 2022 року. 
У акті податкової перевірки, додатку до акта, розрахунку до податкового повідомлення-рішення, Східне МУ ДПС як порушення вказує, що податкові накладні: № 1006 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1006/525 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1006/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1006/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/521 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/524 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/550 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/613 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/617 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/632 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/950 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1106 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1106/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1206/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1306/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1406/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1506/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1606/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/521 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/550 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/613 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/617 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/632 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/634 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/550 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/617 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/632 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/550 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/617 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/632 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/550 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/617 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/632 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/617 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/632 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, №706 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/632 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 906 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 906/610 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 906/638 дата виписки 01.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1206 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1306 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1406 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1506 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1806/550 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/525 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4206/550 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/550 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/632 дата виписки 02.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1006/550 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1106/550 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1106/610 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1606 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1706 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1806 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/525 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/550 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 906/550 дата виписки 03.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1206/550 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1206/610 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1306/550 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1306/610 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1406/550 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1506/550 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1606/550 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1706/550 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1906 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/950 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/521 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/521 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/525 дата виписки 06.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/634 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/634 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 10606 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1406/610 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1906/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2006 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2006/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2106 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2106/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2206 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2206/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2306/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2406/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2506/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2606/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2707/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2806/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/950 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/522 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4106/550 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/521 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/525 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/525 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/525 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 906/632 дата виписки 07.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1506/610 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/522 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2306 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2406 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2506 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2606 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2706 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2806 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2906 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2906/550 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3006/550 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3106/550 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3206/550 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3306/550 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3406/550 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/521 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/525 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 906/525 дата виписки 08.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1006/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1106/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1206/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1306/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1406/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1506/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1606/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1706/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/613 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3506/550 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3606/5501 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3706/550 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3806/550 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3906/550 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4006/550 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/950 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 906/521 дата виписки 09.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1106/521 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1106/632 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1806/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1906/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2006/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2106/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2206/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2306/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2406/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2506/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2606/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2706/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2806/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2906/525 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3006 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3106 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3206 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3306 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4306/550 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4406/550 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4506/550 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4606/550 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4706/550 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4806/550 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/950 дата виписки 10.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1006/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 106/630 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1106/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1206/521 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1206/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1306/521 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1306/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1406/521 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1406/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1506/521 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1506/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1606/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1706/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1706/610 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1806/610 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 206/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3006/525 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 306/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3106/525 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3206/525 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3306/525 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3406 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3506 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3606 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3706 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4906/550 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5006/550 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5106/550 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5206/550 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/950 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/617 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/524 дата виписк906/524 1006/524 дата виписки 13.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 10506/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1906/524 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 1906/610 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2006/524 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2106/524 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2206/524 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3406/525 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3506/525 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3806 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3906 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4006 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4006/610 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 406/613 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4106 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4206 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4306 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4406 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4506 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5306/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5406/5500 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5506/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5606/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5706/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5806/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5906/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6006/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6106/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6206/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6306/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6406/550 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/9500 дата виписки 14.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2006/521 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2006/610 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2106/521 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2106/610 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2206/521 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2306/521 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2306/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2406/521 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2406/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2506/521 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2506/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2606/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2706/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2806/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 2906/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3006/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3106/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3206/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3306/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3406/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3506/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3606/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3606/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3706/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3706/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3806/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3806/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3906/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 3906/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4006/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4006/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4106/524 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4106/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4206/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4306/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4406/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 45067/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4606 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4606/525 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4706 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4806 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 4906 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 5006 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 506/613 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 606/613 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6506/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6606/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6706/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6806/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 6906/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7006/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 706/613 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7106/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7206/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7306/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7406/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7506/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7606/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7706/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7806/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 7906/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 8806/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/513 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 806/950 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 8106/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 8206/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 8306/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 8406/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 906/613 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, № 9206/550 дата виписки 15.06.2022 року, зареєстрована 14.07.2022 року з 14 днями затримки реєстрації, складені та зареєстровані з порушенням терміну, проте слід враховувати до таких накладних термін реєстрації, визначений пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, до 15 липня 2022 року та передбачене звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у випадку їх реєстрації з порушенням строку не пізніше 15 липня 2022 року.
Податкові накладні, розрахунки коригування, що сформовані після 15.07.2022 року повинні бути зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних з дотриманням строків, відтермінування не застосовується. 
Колегія суддів зазначає, що позивачем визнається вчинене ним порушення щодо порушення термінів реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі. 
У контексті встановлено, слід вказати, що вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Таким чином, за порушення термінів реєстрації податкових накладних у Єдиному державному реєстрі податкових накладних, передбачена відповідальність у вигляді штрафу. Податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №541/32-00-51-04-03/00130926 від 05.06.2024 року, яким до позивача за затримку реєстрації податкових накладних було застосовано штраф, є незаконним у частині застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, що сформовані з 01 лютого 2022 року та зареєстровані до 15 липня 2022 року (сума штрафу у цій частині 20036,63 грн.) У іншій частині податкове повідомлення-рішення є вірним, адже до та після 15.07.2022 року у платника податків виникає обов`язок своєчасної реєстрації податкових накладних у строки, що визначені  п. 201.10 ст. 201 ПК України та у разі порушення цього строку застосовується штрафна відповідальність. 
При ухваленні рішення у цій частині, суд апеляційної інстанції керується правовими позиціями Верховного Суду, зокрема викладеною у постанові від 06.02.2024 року у справі № 160/10740/23, від 11.04.2024 року у справі №380/14133/23.
Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Повернення здійснених судових витрат стороні, яка є суб`єктом владних повноважень, у разі задоволення вимог апеляційної скарги, не передбачене. 
Згідно ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
ПАТ «Запоріжжяобленерго» при поданні позову було сплачено судовий збір у розмірі 24224,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією № 4158 від 17.06.2024 року. При поданні апеляційної скарги ПАТ «Запоріжжяобленерго» сплатило судовий збір у сумі 36336,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією № 792 від 31.01.2025 року.
З огляду на часткове задоволення позовних вимог, поверненню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає судовий збір у розмірі пропорційному до часткового задоволених позовних вимог (2000,00 грн.), враховуючи частку суми щодо якої суд задовольняє позовні вимоги та суму податкового повідомлення-рішення №541/32-00-51-04-03/00130926 від 05.06.2024 року.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, рішення суду першої інстанції слід скасувати, ухвалити нове рішення про часткове задоволення позовних вимог. 
Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
п о с т а н о в и в:
                              Апеляційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» – задовольнити частково.
                              Рішення  Запорізького окружного адміністративного суду від 14.01.2025 року в справі №280/8160/24 – скасувати.
                              Ухвалити нове рішення.
                              Позовні вимоги Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – задовольнити частково. 
                              Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №541/32-00-51-04-03/00130926 від 05.06.2024 року в частині застосування штрафу в розмірі 20036,63 грн.
                              У іншій частині позовних вимог відмовити. 
                              Стягнути на користь Публічного акціонерного товариства «Запоріжжяобленерго» (код ЄДРПОУ 00130926) за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 43968079) судовий збір у розмірі 2000,00 грн. 
                    Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів, відповідно до ст., ст. 328, 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова