ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/10660/24                                                      Суддя (судді) першої інстанції: Сергій КУЛЬЧИЦЬКИЙ

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  19 серпня 2025 року                                                                                            м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:                      
головуючого судді                                                  Безименної Н.В.
суддів                                                                      Аліменка В.О. та Кучми А.Ю.
за участю секретаря судового засідання                    Головченко В.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 31 січня 2025 року     у справі за позовом Приватного підприємства "Центрагроекспорт" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И Л А
Позивач звернувся до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16.10.2024 №15278/23-00-07-04-01.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 31 січня 2025 року позов задоволено.
Не погодившись із вказаним рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити. Вимоги апеляційної скарги обґрунтовані тим, що позивач безпідставно задекларував податковий кредит по взаємовідносинам з ПП «Нові Долиняни», оскільки подані до перевірки первинні документи містять дефекти, а сам контрагент позивача - ПП «Нові Долиняни» не мав можливості здійснити поставку зернових через відсутність у власності чи оренді будь-яких об`єктів нерухомого майна, неподання ним податкової звітності, відсутності посівних площ, трудових ресурсів тощо.
Позивач відзив на апеляційну скаргу не подавав. В суді першої інстанції його позиція обґрунтовувалась тим, що факт придбання товарно-матеріальних цінностей в повній мірі підтверджується належним чином оформленими первинними документами бухгалтерського обліку та позивачем було дотримано принцип належної обачності при виборі контрагента, про що свідчить перевірка його статутних документів і свідоцтва платників ПДВ, до моменту укладання договорів.
Позивач, будучі належним чином повідомленим про день, час та місце судового розгляду справи, явку свого представника в судові засідання не забезпечив.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ПП "Центрагроекспорт"  зареєстровано юридичною особою 25.09.2015 з кодом ЄДРПОУ 40031322, основним видом діяльності якого за КВЕД є 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.84-90 т.1).
На підставі наказу ГУ ДПС у Черкаській області від 31.07.2019 №1553 посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПП «Центрагроекспорт» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість за лютий-квітень 2018 року та податку на прибуток за 2018 рік по взаємовідносинах з ПП «Нові Долиняни» у лютому, березні 2018 року, за результатами якої складено акт від 27.09.2024 №11921/23-00-07-04-01/400031322, в якому зафіксовано порушення позивачем вимог п. 198.1, п. 198.3, п.198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 4  033 768,00 грн, у т.ч. за лютий 2018 року на суму 390 541 грн, за березень 2018 року на суму 3 208 597 грн, за квітень 2018 року на суму 434 630 грн (а.с.16-40 т.1).
На підставі вказаного акту перевірки, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.10.2024 №15278/23-00-07-04-01, яким ПП "Центрагроекспорт" збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ на суму розмірі 5 042 210 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням - 4  033  768,00 грн та за штрафними санкціями - 1  008  442,00 грн (а.с.41-43 т.1).
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку, що викладені в акті перевірки висновки відповідача не відповідають фактичним обставинам справи, оскільки наявними у матеріалах справи належним чином складеними первинними документами підтверджено факт реального виконання господарськи відносин між позивачем та ПП "Нові Долиняни".
За наслідками перегляді рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, колегія суддів погоджується із наведеним висновком суду першої інстанції з огляду на наступне. 
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з ст.67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Підпунктом 9.1.3 п.9.1 ст.9 ПК України податок на додану вартість віднесено до загальнодержавних податків.
В силу п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Пунктами 198.2, 198.3 ст.198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (п.198.6 ст.198 ПК України).
Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
В силу вимог п.201.4 ст.201 ПК України податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця.
Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
В силу п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
З акту перевірки позивача вбачається, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються, зокрема, на документальному не підтвердженні господарських операцій позивача з ПП «Нові Долиняни».
Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (ст.3 ГК України).
Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як вбачається з вищенаведених норм, обов`язковими ознаками господарської діяльності є здійснення її суб`єктами господарювання у сфері суспільного виробництва, яка спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження. Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків.
За таких обставин, аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту господарських операцій.
З матеріалів справи вбачається, що між ПП "Центрагроекспорт" (Покупець) та ПП "Нові Долиняни" (Продавець) 14.02.2018 укладено договір купівлі-продажу № 018, за умовами яокго ? Продавець зобов`язується продати, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти Товар "Кукурудза" урожаю 2017 року, насипом, у відповідності до умов даного Договору. Продавець зобов`язується поставити 1000 т. Товару (п. 3.1 Договору). Ціна товару з ПДВ за даним Договором складає 4700 грн. за метричну тону. Загальна вартість Товару по даному Договору складає 4    700    000 грн. в т.ч. ПДВ 783    333,33 грн. Порядок розрахунків передбачає, що при відправленні автомобільним транспортом - шляхом перерахування 100% вартості Товару на розрахунковий рахунок Продавця. Датою оплати є дата списання грошових коштів з розрахункового рахунку Покупця на користь Продавця в повному обсязі. Поставка Товару відбувається на умовах самовивозу зі складу Продавця за власний рахунок та власними засобами Покупця. Датою поставки вважається дата підписання Сторонами Акту прийому-передачі Товару або дата товарно-транспортної накладної на Товар (а.с.91 т.2).
За результатами виконання умов договору ПП "Нові Долиняни" в адресу ПП "Центрагроекспорт" оформлено видаткові накладні на отримання кукурудзи урожаю 2017 року від 14.02.2018 № РН-1057/03 на загальну суму 1 208 888,03 грн, від 17.02.2018 № РН-1391/02 на загальну суму 1  114 276,94 грн, від? 20.02.2018 № РН-1586/02 на загальну суму 1  093 737,94 грн, від 23.02.2018 № РН-1801/02 на загальну суму 1  283 101,09 грн (а.с.93, 101, 108, 115 т.2).
Транспортування придбаного товару здійснювалось покупцем, шляхом укладання договору №02 перевезення вантажу від 01.02.2018 та підтверджується відповідними товарно-транспортними накладними (а.с.92, 94-100, 102-107, 109-114, 116-122 т.2).
Також між позивачем та ПП "Нові Долиняни" укладено договір купівлі-продажу № 020 від 01.03.2018, за умовами якого Продавець зобов`язується продати, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти Товар "Кукурудза" урожаю 2017 року (надалі - Товар), насипом, у відповідності до умов даного Договору. Продавець зобов`язується поставити 2000 т. Товару. Ціна товару з ПДВ за даним Договором складає 4700 грн. за метричну тону. Загальна вартість Товару по даному Договору складає 9 400 000 грн. в т.ч. ПДВ 1 566 666,67 грн. Порядок розрахунків передбачає, що при відправленні автомобільним транспортом - шляхом перерахування 100% вартості Товару на розрахунковий рахунок Продавця. Датою оплати є дата списання грошових коштів з розрахункового рахунку Покупця на користь Продавця в повному обсязі. Поставка Товару відбувається на умовах самовивозу зі складу Продавця за власний рахунок та власними засобами Покупця. Датою поставки вважається дата підписання Сторонами Акту прийому-передачі Товару або дата товарно-транспортної накладної на Товар (а.с.123-124 т.2).
За результатами виконання умов вказаного договору сторонами оформлено видаткові накладні на отримання кукурудзи урожаю 2017 року від 05.03.2018 № РН-247/03 на загальну суму 1    952 334,66 грн, від 07.03.2018 № РН-392/02 на загальну суму 1    961 076,67 грн, від? 09.03.2018 № РН-500/03 на загальну суму 2    200 212,88 грн, від 03.03.2018 № РН-104/03 на загальну суму 1    952 428,66 грн, від 01.03.2018 № РН-29/03 на загальну суму 2    076 555,77 грн (а.с.128, 151, 171, 192, 213 т.2).
Транспортування придбаного товару здійснювалось покупцем, шляхом укладання договору №06 перевезення вантажу від 01.03.2018 та підтверджується відповідними товарно-транспортними накладними (а.с.129-150, 152-170, 172-191, 193-212, 214-237 т.2).
Також, між ПП "Центрагроекспорт" та ПП «Нові Долиняни» укладено договір купівлі-продажу № 021 від 01.03.2018, за умовами якого Продавець зобов`язується продати, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти Товар "Пшениця" урожаю 2017 року, насипом, у відповідності до умов даного Договору. Продавець зобов`язується поставити 1800 т. Товару. Ціна товару з ПДВ за даним Договором складає 5200 грн. за метричну тону. Загальна вартість Товару по даному Договору складає 9    360 000 грн. в т.ч. ПДВ 1    560 000,00 грн. Порядок розрахунків передбачає, що при відправленні автомобільним транспортом - шляхом перерахування 100% вартості Товару на розрахунковий рахунок Продавця. Датою оплати є дата списання грошових коштів з розрахункового рахунку Покупця на користь Продавця в повному обсязі. Поставка Товару відбувається на умовах самовивозу зі складу Продавця за власний рахунок та власними засобами Покупця. Датою поставки вважається дата підписання Сторонами Акту прийому-передачі Товару або дата товарно-транспортної накладної на Товар (а.с.238-239 т.2). 
За результатами виконання умов договору ПП "Нові Долиняни" в адресу ПП "Центрагроекспорт" оформлено видаткові накладні на отримання пшениці урожаю 2017 року від 18.03.2018 № РН-1057/03 на загальну суму 84 947,35 грн, від 16.03.2018 № РН-936/03 на загальну суму 2 117 958,37 грн, від? 14.03.2018 № РН-833/03 на загальну суму 356 199,73 грн, від 12.03.2018 № РН-708/03 на загальну суму 2 130 646,36 грн, від 10.03.2018 № РН-571/03 на загальну суму 2    124 718,37 грн (а.с.242 т.2, а.с.13, 34, 54, 75 т.3).
Транспортування придбаного товару здійснювалось покупцем, шляхом укладання договору №03 перевезення вантажу від 01.03.2018 та підтверджується відповідними товарно-транспортними накладними (а.с.240-241, 243-250 т.2, а.с.1-12, 14-33, 36-53, 56-74, 76-83 т.3).
Внаслідок виконання вказаних договорів купівлі-продажу, ПП «Нові Долиняни» складено відповідні податкові накладні, які були зареєстровані податковим органом у ЄРПН без будь-яких зауважень та відповідні відомості були відображені позивачем у податкових деклараціях з ПДВ за лютий-квітень 2018 року (а.с.92-116 т.3).
На підтвердження проведення розрахунків за поставлений товар до матеріалів справи надано картку розрахунку 631 по контрагенту ПП «Нові Долиняни» та банківські виписки по рахунками (а.с.148-161 т.3).
Наявність у позивача матеріальної бази на зберігання придбаної сільськогосподарської продукції підтверджується договором оренди №2/18 від 01.01.2018, укладеним з ТОВ «Новий Елеватор» ЛТД (а.с.169-175 т.3).
В подальшому позивач здійснював реалізацію сільськогосподарської продукції (пшениці та кукурудзи) на користь наступних контрагентів:
- ТОВ "Грейн Пауер", на підставі договору поставки від 07.08.2019 № 144 з подальшим складанням видаткових накладних від 06.11.2019 № РН-0000035; від 22.11.2019 № РН-0000045 та оформленням відповідних податкових накладних (а.с.109-119 т.1, а.с.117-121 т.3);
- ТОВ "Луї Дрейфус Компані Україна" на підставі договору поставки від 16.05.2019? №К1905-3603, з подальшим складанням видаткових накладних від 24.05.2019 № РН-0000021; від 23.05.2019 № РН-0000020; від 23.05.2019 № РН-0000019; від 23.05.2019 № РН-0000018; від 23.05.2019 № РН-0000017; від 23.05.2019 № РН-0000016 та оформленням відповідних податкових накладних (а.с.120-134 т.1, а.с.132-135 т.3);
- ТОВ "Агро Девелопмент" на підставі договору поставки від 07.05.2019 № 07/05/19, з подальшим складанням видаткових накладних від 20.05.2019 № РН-0000009; від 20.05.2019 № РН-0000008; від 20.05.2019 № РН-0000007; від 20.05.2019 № РН-0000006; від 20.05.2019 № РН-0000005; від 20.05.2019 № РН-0000004; від 20.05.2019 № РН-0000003 та оформленням відповідних податкових накладних (а.с.135-147 т.1, а.с.126-131 т.3).
Під час розгляду справи в судовому засіданні в суді апеляційної інстанції представник відповідача стверджував, що з аналізу товарно-транспортних накладних вбачається факт перевезення в один день одним і тим самим вантажним автомобілем сільськогосподарської продукції з м.Жидячів, Жидячівського району Львівської області до м.Черкаси, що є фізично неможливим.
В той же час, дослідивши наявні в матеріалах справи товарно-транспортні накладні судом не було встановлено факту перевезення в один день одним і тим самим вантажним автомобілем сільськогосподарської продукції з м.Жидячів, Жидячівського району Львівської області до м.Черкаси, натомість встановлено невідповідність відображеної у відзиві на позов та в апеляційній скарзі інформації щодо дати товарно-транспортних накладних №42, 43 та №44 - 14.02.2018 (а.с.168 т.1, а.с.7 т.4), в той час, як реальна дата вказаних товарно-транспортних накладних - 17.02.2018 (а.с.102-104 т.2).
Отже, відповідна діяльність позивача щодо придбання у ПП «Нові Долиняни» сільськогосподарської продукції, рух товарно-матеріальних цінностей, проведення розрахунків, відображення у податковому обліку в повному обсязі підтверджені належними первинними документами та відповідають зареєстрованим видам діяльності позивача.
Щодо твердження апелянта про не подання позивачем до перевірки інших документів, зокрема сертифікатів якості на придбану у ПП «Нові Долиняни» сільськогосподарську продукцію та складських квитанцій на зерно, колегія суддів звертає увагу, що згідно з наявною в матеріалах справи копією додатку протоколу тимчасового доступу до документів від 23.11.2018 - опису документів, які були вилучені на підставі ухвали слідчого судді від 16.11.2018 у ПП «Центрагроекспорт» були вилучені, зокрема, банківські документи, товарно-транспортні накладні, прибуткові накладні, видаткові накладні, податкові накладні та інші документи за період, в тому числі, лютий-квітень 2018 року (а.с.52-57 т.1).
При цьому, за вимогами законодавства, що регулює спірні правовідносини, складські квитанції мають зберігатись у контрагентів (суб`єктів ринку зерна) і такі квитанції не входять до складу основних товаросупровідних документів, як і відповідні сертифікати якості. Водночас, не є виключним те, що партії зернових могли зберігатися у приватних зерносховищах, не підключених до Реєстру. 
Суд звертає увагу, що Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо скорочення кількості документів дозвільного характеру» від 09.04.2014 № 1193-УІІ, були внесені зміни до Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» та скасовано статтю 11 «Сертифікація послуг із зберігання зерна та продуктів його переробки» щодо сертифікації відповідності послуг із зберігання. Таким чином, сільськогосподарське підприємство має право зберігати зерно на власних зерносховищах без оформлення дозвільних документів. При цьому, відповідальність за дотримання законодавчо визначеного порядку зберігання зерна покладається на суб`єктів виробництва зерна і суб`єктів зберігання зерна.
Відповідно до Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» в реєстрі зерна мають обов`язок зареєструватись тільки зернові склади, які надають фізичним та юридичним особам послуги із зберігання зерна з видачею складських документів на зерно та в передбаченому законом порядку отримали право на здійснення такої діяльності шляхом участі в Гарантійному фонді виконання зобов`язань за складськими документами на зерно. Зберігання зерна на власному складі не потребує реєстрації в реєстрі на офіційному сайті Державного підприємства «Держреєстри України».
Натомість з матеріалів справи вбачається, що позивач орендував відповідний склад у ТОВ «Новий Елеватор», що свідчить про самостійне здійснення зберігання придбаного зерна без необхідності оформлювати складські квитанції.
Протилежного відповідачем не доведено.
Отже, факт відсутності у позивача складських квитанцій не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснені ним господарські операції з придбання зернових, оскільки у даному випадку такі складські квитанції не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей та послуг. 
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 24.01.2022 у справі № 620/3138/19.
Пунктами 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (із змінами і доповненнями, далі - Положення №88) визначено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Згідно з п. 2.4 Положення №88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Отже первинні документи, які підтверджують дані податкового обліку платника податків, повинні відображати дійсний зміст господарських операцій, які впливають на визначення об`єкту оподаткування. 
Підтвердженням господарської операції є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції. 
Разом з тим, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Як встановлено судом, в матеріалах справи містяться документи, які надавались до перевірки контролюючому органу, що містять всі реквізити, передбачені ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та дають змогу ідентифікувати особу, що здійснювала господарську діяльність. 
Доводи апелянта щодо неналежного оформлення видаткових накладних у зв`язку з наявністю лише підпису без зазначення посади, прізвища та ініціалів від постачальника та покупця, колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки вказана обставина не є значним недоліком, враховуючи, що видаткові накладні містять всі передбачені законодавством реквізити, зокрема печатку підприємства та підпис відповідальної особи.
Щодо доводів апелянта про відсутність інформації в товарно-транспортних накладних щодо конкретної адреси навантаження та розвантаження, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ст. 1 Закону України "Про автомобільний транспорт" від 05.04.2001 №2344-ІІІ товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу (крім фізичних осіб, які здійснюють перевезення вантажу за рахунок власних коштів та для власних потреб) документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, який складається у паперовій та/або електронній формі та містить обов`язкові реквізити, передбачені цим Законом та правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом.
Товарно-транспортна накладна, в розумінні Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568), це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи. 
В матеріалах справи наявні товарно-транспортні накладні, які підтверджують факт транспортування кукурудзи та пшениці від ПП «Нові Долиняни» до позивача, вказані товарно-транспортні накладні містять усі необхідні та достатні реквізити та відомості, що дозволяють ідентифікувати товар та з них можливо встановити рух товару. 
Аналогічні висновки викладені Верховним Судом у постанові від 31 липня 2024 року у справі №380/6767/22.
Суд апеляційної інстанції також враховує позицію Верховного Суду, висловлену у постановах від 02.03.2023 у справі №804/644/16, від 27.09.2023 у справі №380/14750/21, відповідно до якої наявність або відсутність ТТН та недоліки у їх оформленні не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції з придбання або продажу ТМЦ, якщо інші дані свідчать про рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків. ТТН є доказом факту перевезення (переміщення) товару, тому є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення, натомість факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього має підтверджуватись видатковою накладною.
Приймаючи до уваги наявність всіх необхідних первинних документів щодо фінансово-господарських взаємовідносин із вищевказаними контрагентами, в тому числі податкових накладних, оформлених та зареєстрованих у відповідності з чинним законодавством, видаткових накладних, банківських виписок по рахунку та ТТН, платник податків мав право на віднесення відповідних сум ПДВ до складу податкового кредиту.
Відповідні податкові накладні є документами, що засвідчують факт придбання платником податків товару, з дати отримання яких, згідно із приписами ст. 201 ПК України, у платника виникає право на податковий кредит та які, підтверджують право платника податку на включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку на додану вартість.
Отже фактичне здійснення господарської операції підтверджується дослідженими доказами у справі, що свідчить про необґрунтованість доводів апелянта щодо безтоварності господарських операцій. 
Відповідач зазначає, що під час проведення перевірки ним було використано дані з Деражвного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна та дані ЄРПН, за якими встановлено відсутність у ПП «Нові Долиняни» за адресою м.Жидачів будь-яких власних чи орендованих об`єктів нерухомого майна.
Колегія суддів звертає увагу, що спірні правовідносини мали місце в період лютий-квітень 2018 року, в той час, як перевірка позивача проводилась з 31.07.2019, а тому відсутність у державних реєстрах відповідної інформації на момент здійснення перевірки не є свідченням відсутності у власності чи користуванні ПП «Нові Долиняни» відповідного нерухомого майна у м.Жидачів Львівської області.
При цьому, будь-які витяги чи виписки з Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна до суду відповідачем надано не було, внаслідок чого відповідні висновки апелянта не були підтверджені належними та допустимими доказами.
При цьому, відповідач самостійно зазначає, що у спірний період ПП «Нові Долиняни» відображало придбання сільськогосподарської продукції у низки суб`єктів господарювання, за результатами перевірки даних щодо яких в ЄРПН не було встановлено придбання такими суб`єктами реалізованої на користь ПП «Нові Долиняни» продукції. Щодо вказаних тверджень, колегія суддів зазначає, що господарські взаємовідносини  ПП «Нові Долиняни» з іншими контрагентами не можуть мати наслідком невизнання реальності господарських операцій з ПП «Центрагроекспорт» та позбавляти його права на формування податкового кредиту.
Також, посилання податкового органу на листи міських рад щодо відсутності у користуванні ПП «Нові Долиняни» земельних ділянок колегія суддів не може взяти до уваги, позаяк такі листи-відповіді датовані квітнем-травнем 2018 року, в той час, як на користь позивача була реалізована продукція врожаю 2017 року.
Контролюючий орган не подав до матеріалів справи копій листів відповідних місцевих рад, внаслідок чого наведені висновки апелянта не були підтверджені належними та допустимими доказами.
При цьому, відповідач самостійно зазначає, що ПП «Нові Долиняни» відображали у власній податковій звітності наявність у користуванні сільськогосподарських угідь (рілля) на території Гребінківського району Полтавської області загальною площею 4841,0131 га (а.с.174 т.1).
Фактично, висновки відповідача щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ПП «Нові Долиняни» базується на узагальненій податковій інформації щодо ПП «Нові Долиняни» за звітний податковий період декларування ПДВ із липня 2017 року по лютий 2018 року (а.с.228-315 т.1).
В той же час, питання можливості застосування податкової інформації щодо контрагентів платників податків при визначенні порушень податкового законодавства неодноразово було предметом досліджень Верховного Суду, в тому числі і щодо податкової інформації саме по ПП «Нові Долиняни».
У постанові від 05.08.2021 у справі №640/1929/19 за позовом ТОВ «Секьюрайті» до ГУ ДФС у м. Києві, треті особи - ПП «Нові Долиняни», ТОВ «Санлайф-Еліт», про скасування податкового повідомлення-рішення, Верховний Суд погодився з висновками судів попередній інстанції про підтвердження господарських операцій щодо постачання ПП «Нові Долиняни» до ТОВ «Секьюрайті» кукурудзи 3-го класу, українського походження, врожаю 2017 року.
У постанові Верховного Суду від 29.08.2023 у справі №120/1580/19-а за позовом ТОВ «Урожай» до ГУ ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень зазначено, що посилання податкового органу на аналіз податкової інформації отриманої відносно контрагентів позивача, як на підставу для відмови в позові, зокрема, на відсутність у останніх умов необхідних для здійснення такого роду господарської діяльності, відсутність достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів (складів) необхідних для здійснення спірних господарських операцій з поставки вищевказаного товару, обґрунтовано відхилено судом апеляційної інстанції, оскільки чинне податкове законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів, тощо. Відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу. Формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце. Доводи відповідача про те, що у користуванні ПП «Нові Долиняни» немає земельних ділянок, договори оренди земельних ділянок ним не укладались, а таким чином контрагент не міг виростити зернові культури на цих ділянках та продати його позивачеві не є беззаперечним доказом нездійснення поставки відповідного товару, адже відсутність належного оформлення права користування земельними ділянками, за наявності інших доказів, що підтверджують рух активів у процесі здійснення господарських операцій, не може бути перешкодою для кваліфікації операції як таких, що фактично здійснені.
Колегія суддів зазначає, що на момент здійснення спірних господарських операцій позивач та його контрагент були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники податку на додану вартість, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавалися.
Суд не приймає до уваги посилання скаржника на відсутність окремих документів чи певні недоліки в наявних документах, оскільки зазначене повинне оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції. При цьому, наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо із інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
Посилання контролюючого органу на податкову інформацію щодо контрагента позивача як на підставу для відмови в задоволенні позову, суд не бере до уваги, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету, від перебування постачальників за юридичною адресою, а також від їх господарських та виробничих можливостей.
При цьому, правовідносини контрагента із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не укладав господарські договори, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин позивача з його безпосередніми контрагентами.
Відповідач не довів, що позивач як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення його контрагента, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з цими підприємствами було одержання податкової вигоди.
Під час судового розгляду, не виявлено фактів визнання недійсними установчих документів контрагента позивача, також відсутні обвинувальні вироки суду, якими були б засуджені винні особи за створення фіктивного підприємства чи видачу податкових накладних від цих підприємств, не виявлено доказів наявності протиправного умислу в самого позивача.
Натомість позивачем долучено до матеріалів справи відповідні документи, що спростовують твердження відповідача щодо нереальності здійснення господарських операцій.
Вказані висновки відповідають правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 13.08.2025 у справі №320/26019/23.
Колегія суддів вважає за доцільне зазначити, що відповідно до ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини" практика Європейського Суду з прав людини є джерелом права та свідчить про те, що якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкту, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (рішення Європейського Суду від 09.01.2007 р. у справі "Інтерсплав проти України").
Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22.01.2009 р. ("Булвес" АД проти Болгарії") зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз. На думку Європейського Суду такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності. Право на податковий кредит є "власністю" у розумінні статті 1 Протоколу № 1, яке повинно розглядатися як таке, що виникло у момент повного виконання нею своїх зобов`язань щодо податкової звітності з ПДВ. Визнання права на нарахування податкового кредиту було поставлено в залежність від виконання обов`язків постачальником, в той час коли це не залежало від волі одержувача поставки - застосування відповідних положень Закону "Про ПДВ" стало не передбаченим і самовільним. Платник податку не має абсолютно ніяких повноважень відслідковувати, контролювати і забезпечувати виконання постачальником його обов`язків із складення та подання декларації з ПДВ, а також обов`язку зі сплати ПДВ (п.43, п.69 зазначеного вище рішення Європейського Суду).
Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через можливі порушення вимог податкового законодавства з боку його контрагентів.
Таким чином, з огляду на принцип персональної відповідальності платника податку, право на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами - контрагентами позивача. 
Згідно зі ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, позивачем дотримано вимоги щодо документування та підтвердження здійснених господарських операцій з ПП «Нові Долиняни» первинними документами, у відповідності до вимог п.44.1 ст.44 ПК України, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Подані позивачем докази підтверджують реальні зміни у майновому стані сторін та дають підстави вважати, що господарські операції, спрямовані на виконання вказаних правочинів, дійсно відбулися та є економічно виправданими.
З огляду на викладені обставини, з урахуванням наведених норм права, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо недоведеності відповідачем правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 16.10.2024 №15278/23-00-07-04-01 та наявності підстав для його скасування.
Інші доводи скаржника, викладені в апеляційній скарзі, висновків суду першої інстанції не спростовують. При цьому, колегія суддів звертає увагу на ті обставини, що відповідно до правил п.41 «Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень» обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
На підставі вищенаведеного, приймаючи до уваги, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, рішення суду ґрунтується на засадах верховенства права, є законним і обґрунтованим, висновки суду першої інстанції доводами апелянта не спростовані, колегія суддів доходить висновку про відсутність підстав для його зміни або скасування.
Керуючись ст.243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів
П О С Т А Н О В И Л А
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - залишити без задоволення.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 31 січня 2025 року - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів, з урахуванням положень ст.329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.
Повний текст постанови виготовлено 19 серпня 2025 року.

Суддя-доповідач                                                                                   Н.В.Безименна

Судді                                                                                                    В.О.Аліменко

                                                                                                    А.Ю.Кучма