ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

07 серпня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/1097/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Головко О.В. (доповідач),
                               суддів:  Ясенової Т.І., Суховарова А.В.,     
 
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу    Головного управління ДПС у Запорізькій області   
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 квітня 2025 року (суддя Чернова Жанна Миколаївна) в адміністративній справі 
за позовом   Товариства з обмеженою відповідальністю «Меркурій і Компанія»   
до   Головного управління ДПС у Запорізькій області                     
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, 

в с т а н о в и в : 

Товариство з обмеженою відповідальністю «Меркурій і Компанія»   звернулося до суду з позовом, в якому просить: визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 314 від 03.01.2025, та зобов`язати Головне управління ДПС у Запорізькій області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «МЕРКУРІЙ І КОМПАНІЯ» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Рішенням  Запорізького окружного адміністративного суду від 18 квітня 2025 року позов задоволено. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Запорізькій області   подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю. Апеляційна скарга ґрунтується на тому, що судом першої інстанції не надано належної оцінки обставинам справи та нормам чинного законодавства, що призвело до прийняття невірного рішення. 
Відзив на апеляційну скаргу не надходив.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов таких висновків. 
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Меркурій і Компанія»   є юридичною особою, зареєстрованою в установленому законом порядку, основним видом господарської діяльності є «оптова торгівля металами та металевими рудами» (КВЕД  46.77).
Комісією Головного управління ДПС у Запорізькій області відносно позивача прийнято рішення від 10 грудня 2024 № 30332 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. 
Зі змісту названого рішення Комісії встановлено, що підставою для його прийняття став п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Код податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку, зазначено:  14 – постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку; 12 – постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
тип операції – придбання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 4410121000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 40810967;
тип операції – придбання за період з 01.05.2024 по 24.10.2024 за кодом 7214 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 45277831;
тип операції – придбання за період з 01.04.2024 по 24.10.2024 за кодом 7214 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 33718185;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 8545110000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 2704001000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 7202118000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 7202920000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 7202700000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 7202930000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.05.2024 по 24.10.2024 за кодом 2404120010 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 44736149. 
В графі «Документи»: інформацію та документальне підтвердження щодо операцій з придбання товарів, реалізація яких відсутня: Договори з додатками, рахунки-фактури, видаткові накладні, транспортна документація, інформація щодо стану розрахунків з постачальниками, ОСВ 631, ОСВ 281, інвентарний опис, сертифікати походження. Інформацію та документальне підтвердження щодо операцій продажу товарів, придбання яких відстуне: Договори з додатками, рахунки-фактури, видаткові накладні, транспортна документація, інформація щодо стану розрахунків з покупцем, ОСВ 361; інформацію та документальне підтвердження щодо походження реалізованих товарів: первинні документи щодо придбання таких товарів, сертфікати від виробника, інформацію щодо місць зберігання, ОСВ 631, ОСВ 281 (рух товарів в балансі підприємства), інвентарний опис. Інформацію та документальне підтвердження щодо відносин з ризиковим контрагентом ТОВ «ЕЙ ДІ ТРЕЙД» (44736149): Договори з додатками, рахунки-фактури, видаткові накладні, транспортна документація, інформація щодо стану розрахунків ОСВ 361, договір з додатками до нього, накладна, рахунки-фактури/інвойси, розрахунковий документ, банківська виписка з особових рахунків.
З метою виключення підприємства з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, позивачем 26.12.2024  направлено повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Проте, з урахуванням отриманої від позивача інформації та копій документів, Головним управлінням ДПС у ДПС у Запорізькій області   прийнято рішення від 03 січня 2025 року № 314  про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. 
Зі змісту названого рішення Комісії встановлено, що останнє прийнято на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Код податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку, зазначено: 14 – постачання товарів/послуг за рахунок сформованого реєстраційного ліміту (СУМнакл) у зв`язку з придбанням товарів не пов`язаних з господарською діяльністю платника податку.
Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку:
тип операції – придбання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 4410121000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 40810967;
тип операції – придбання за період з 01.05.2024 по 24.10.2024 за кодом 7214 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 45277831;
тип операції – придбання за період з 01.04.2024 по 24.10.2024 за кодом 7214 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 33718185;
тип операції – придбання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 8545110000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 2704001000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 7202118000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 7202920000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 7202700000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.03.2024 по 24.10.2024 за кодом 7202930000 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 38146352;
тип операції – постачання за період з 02.05.2024 по 24.10.2024 за кодом 2404120010 з платником податку, задіяного в ризиковій операції під номером 44736149 з датою включення платника податку, задіяного в ризиковій операції до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку – 02.08.2024.
В графі «Документи»: інформацію та документальне підтвердження щодо операцій з придбання товарів, реалізація яких відсутня: Договори з додатками, рахунки-фактури, видаткові накладні, транспортна документація, інформація щодо стану розрахунків з постачальниками, ОСВ 631, ОСВ 281, інвентарний опис, сертифікати походження. Інформацію та документальне підтвердження щодо операцій продажу товарів, придбання яких відстуне: Договори з додатками, рахунки-фактури, видаткові накладні, транспортна документація, інформація щодо стану розрахунків з покупцем, ОСВ 361; інформацію та документальне підтвердження щодо походження реалізованих товарів: первинні документи щодо придбання таких товарів, сертфікати від виробника, інформацію щодо місць зберігання, ОСВ 631, ОСВ 281 (рух товарів в балансі підприємства), інвентарний опис. Первинні документи щодо походження товарів реалізація яких відсутня (OSB-3 - вологостійка орієнтовано-стружкова плита, цемент, арматура) договір з додатками до нього; банківська виписка з особових рахунків; розрахунковий документ; складські документи (інвентаризаційні описи); первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг; сертифікат відповідності.
Вважаючи протиправними рішення Комісії про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, Товариство з обмеженою відповідальністю «Меркурій і Компанія» звернулося до суду з даним позовом.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд апеляційної інстанції виходить з приписів ч. 2 ст. 2 КАС України, якою визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суду перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо.
Постановою Кабінетом Міністрів України № 1165 від 11.12.2019 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 6 Порядку, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано  податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з  пунктом 8  додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з  УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У рішенні про відповідність платника податку вимогам  пункту 8  додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у  податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.
У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України  «Про електронні документи та електронний документообіг»,  «Про електронні довірчі послуги»  та  Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам  пункту 8  додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:
- актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги  абзацу дев`ятого  цього пункту;
- інформація щодо операцій, відображених у  податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги  абзацу дев`ятого  цього пункту.
У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених  абзацом  одинадцятим  цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).
У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до  абзацу восьмого  цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:
виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі  пункту 8  додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;
відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.
Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Аналіз наведених норм права дає можливість дійти висновку, що законодавцем встановлена послідовність прийняття рішення про відповідність платника Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Таким чином, вирішенню Комісією регіонального рівня питання щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.
Згідно з додатком четвертим Порядку № 1165, в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту восьмому критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що оскаржуване рішення містить інформацію, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості. 
Разом з тим, будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийнято оскаржуване рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, відповідачем не надано. 
Колегія суддів в межах розгляду даної справи встановила, що витяг з протоколу засідання Комісії від 03.01.2025 № 1  має наступний зміст: «…розглянувши надану 26.12.2024 платником податків інформацію, копії документів, що свідчать про невідповідність платника податків критеріям ризиковості платника податку, та наявну податкову інформацію у контролюючих органах, членами Комісії винесено пропозицію щодо відповідності ТОВ «МЕРКУРІЙ І КОМПАНІЯ» п.8  Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість затверджених Постановою № 1165, код податкової інформації п. 14. Платником не надано копії документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку: інформацію та документальне підтвердження щодо операції з придбання товарів, реалізація яких відсутня: Договори з додатками, рахунки-фактури, видаткові накладні, транспортна документація, інформація щодо стану розрахунків з постачальниками, ОСВ 631, ОСВ 281, інвентарний опис, сертифікати походження. Інформацію та документальне підтвердження щодо операцій продажу товарів, придбання яких відсутнє: Договори з додатками, рахунки-фактури, видаткові накладні, транспортна документація, інформація щодо стану розрахунків з постачальниками, ОСВ 361,  інформацію та документальне підтвердження щодо походження реалізованих товарів: первинні документи щодо придбання таких товарів, сертифікати від виробника, інформацію щодо місць зберігання, ОСВ 631, ОСВ 281 (рух товарів в балансі підприємства) інвентарний опис. Первинні документи щодо походження товарів реалізація яких відсутня (OSB-3 - вологостійка орієнтовано-стружкова плита, цемент, арматура)  …».  
Суд апеляційної інстанції зазначає, що ані протокол засідання Комісії від 03.01.2025, ані  оскаржуване рішення не містить чітких мотивів відповідності платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.
Більш того, доводи відповідача ґрунтуються   на припущеннях, жодних фактичних доказів, які б свідчили про ризиковість позивача, податковим органом до суду не надано.
Також не можна вважати обґрунтованим зміст й самого оскаржуваного рішення, адже формальне посилання на неповне подання документів, без належного аналізу поданих позивачем документів та доведення їх недостатності для скасування статусу ризикового платника податків, створює юридичну невизначеність для платника податків та позбавляє можливості відновити своє порушене права.
Сукупність наведених обставин дає можливість дійти висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав належних доказів в обґрунтування своєї позиції та у зв`язку з цим не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості, а судом такі не встановлені.
Доводи апеляційної скарги такий висновок не спростовують.
Відтак, рішення про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю «Меркурій і Компанія»   критеріям ризиковості платника податків носить протиправний характер та підлягає скасуванню. Скасування такого рішення є наслідком виключення позивача з вказаного переліку з метою поновлення порушених прав та інтересів останнього.
Рішення суду першої інстанції ухвалене з правильним застосуванням норм матеріального і процесуального права, підстави для його скасування відсутні. 

Керуючись ст.ст. 243, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, 
п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області   залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 квітня 2025 року в адміністративній справі 280/1097/25 залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з 07 серпня  2025 року та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови.
Повна постанова складена 07 серпня  2025 року. 
   
Головуючий - суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова 

                               суддя                                                                      А.В. Суховаров