ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/12767/24                           Головуючий у 1-й інстанції:  Гаращенко В.В. 
                                                                                  Суддя-доповідач:  Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  30 липня 2025 року                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого                    Василенка Я.М.,
суддів                              Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,
за участю секретаря          Шляги А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19.03.2025 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «КОМБІНАТ БАРАНКОВИХ ВИРОБІВ» до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,  -
                                        В С Т А Н О В И В:
ТОВ «КОМБІНАТ БАРАНКОВИХ ВИРОБІВ» звернулося до суду першої інстанції з позовом, в якому просило: 
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №14074/23-00-07-01-01, №14072/23-00-07-01-01, №14075/23-00-07-01-01, №14073/23-00-07-01-01, №14070/23-00-07-01-01 від 24.09.2024.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 19.03.2025 позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 24.09.2024 №14074/23-00-07-01-01, №14072/23-00-07-01-01, №14073/23-00-07-01-01, №14075/23-00-07-01-01;
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 24.09.2024 №14070/23-00-07-01-01 в частині нарахування грошових зобов`язань в сумі 4 971  237, 00 грн. та штрафних санкцій в сумі 497  124, 00 грн.; в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у Черкаській області звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення позовних вимог, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.
З матеріалів справи вбачається, що Головним управлінням ДПС у Черкаській області на підставі наказу від 03.05.2024 №1080-п та направлень на перевірку, виданих ГУ ДПС у Черкаській області, від 07.05.2024 №1855/23-00-07-01-01, №1863/23-00-07-01-01, №1866/23-00-07-01-01, від 03.06.2024 №2207/23-00-07-08-01, №2208/23-00-24-06-15, №2209/23-00-24-06-15 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «КОМБІНАТ БАРАНКОВИХ ВИРОБІВ» (далі - ТОВ «КБВ», позивач), за результатами якої складено акт від 15.08.2024 №9902/23-00-07-01-01/39398625 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «КБВ» (код за ЄДРПОУ 39398625) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.03.2024, з урахуванням п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу та правильності обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.03.2024 (далі - акт перевірки).
Позивач, не погоджуючись з висновком, викладеним в акті перевірки про порушення вимог пп. 63.3. ст 63 Податкового Кодексу України, абз. 1 п. 8.4, п. 8.5 розд. VIII Порядку №1588 подавав заперечення від 03.09.2024 №562 та доповнення до заперечень від 09.09.2024 №572.
За результатами розгляду заперечень, ГУ ДПС у Черкаській області прийняло висновок про результати розгляду заперечень від 17.09.2024 №384/9902/23-00-07-01-01/39398625/07-01, яким заперечення ТОВ «КБВ» частково враховано та викладено в новій редакції п. 1, 2, 3 та 5 висновків акту перевірки.
На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Черкаській області прийнято:
- податкове повідомлення-рішення від 24.09.2024 № 14070/23-00-07-01-01, яким нараховано податкові зобов`язання в сумі 5 051 602 грн. та застосовано штрафні санкції в сумі 507  459, 00 грн. за порушення позивачем: п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за листопад 2018 року на загальну суму 573772 грн.; п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість за березень 2018 року на суму 4 382 139 грн., внаслідок понесених витрат на поліпшення орендованого майна відповідно до договору оренди майна від 28.12.2015 б/н; п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, не нараховано податкові зобов`язання на суму 169 грн. при списанні кредиторської заборгованості Ватутінського комунального підприємства теплових мереж (код за ЄДРПОУ 14199608), в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 169 грн.; п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу, завищено податковий кредит на суму 15 326 грн. в зв`язку з непідтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання маргарину та жиру рослинного в ТОВ «Про-Постач» (код за СДРПОУ 42636323) на суму 91 958,00 грн., в т.ч. ПДВ 15 326,33 грн., в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 15 326 грн.; п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу, до складу податкового кредиту включено податок на додану вартість на суму 200 грн., який не підтверджено податковими накладними, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 200 грн.; пп. 5 п. 4 розділу V Порядку №21, завищено податковий кредит на суму 79 996 грн. в зв`язку з не врахуванням при поданні податкових декларацій (уточнюючих розрахунків) показників раніше поданих уточнюючих розрахунків, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 79 996 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 24.09.2024 № 14072/23-00-07-01-01, яким застосовано штрафні санкції в сумі 3 400 грн., за порушення позивачем: п. 201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу, не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну з обсягом постачання на загальну суму 1 434 428, 50 грн. при даруванні житлових будинків загальною площею 96,6 кв. м. за адресою: АДРЕСА_1 та загальною площею 93,3 кв. м. за адресою: АДРЕСА_2;
- податкове повідомлення-рішення від 24.09.2024 № 14073/23-00-07-01-01, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість 6 189 946 грн. та застосовано штрафні санкції в сумі 618 994 грн. за порушення позивачем: п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму 10 572 085 грн. на залишкову балансову вартість понесених витрат на поліпшення орендованого манна відповідно до говору оренди майна від 28.12.2015 б/н, в результаті чого завищено бюджетне відшкодування на суму 6 189 946 грн.
- податкове повідомлення-рішення від 24.09.2024 № 14074/23-00-07-01-01, яким застосовано штрафні санкції в сумі 42 840 грн., за порушення позивачем: п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу, абз. 1 п. 8.4, п.8.5 розд. VІІI Порядку №1588, не подано 42 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП;
- податкове повідомлення-рішення від 24.09.2024 № 14075/23-00-07-01-01, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за період з 2018 року по 1 квартал 2024 року включно, в загальному розмірі 58 043 057 грн. за порушення позивачем: пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу, п.7 Стандарту №15, п.1 ст.2, п.4 ст. 11 Закону 996, п.3.2, п. 3.10 роз. III Рекомендацій №433, в результаті чого занижено інші операційні доходи на загальну суму 76632 грн., в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання маргарину та жиру рослинного в ТОВ «Про-Постач» (код за ІРПОУ 42636323) на суму 91 958, 00 грн., в т.ч. ПДВ 15 326, 33 грн.; п. 7, 9 Стандарту №11, п. 10, 29, 31 Стандарту №13, в результаті чого до складу інших фінансових доходів не включено дохід від дисконтування довгострокової поворотної фінансової допомоги на суму 20 507 794 грн.; п. 5, 7 Стандарту №15, п. 3.17. Наказу №433, в результаті чого до складу інших доходів не включено дохід на різницю між номінальною вартістю дебіторської заборгованості та вартістю купівлі дебіторської заборгованості на загальну суму 47 425 635 грн.; п. 6, 7, 17 Стандарту №16, п. 1,2. ст. 9 Закону №996, в результаті чого завищено втрати на збут загальну суму 5 769 017 грн., в зв`язку з відсутністю первинних бухгалтерських документів, які підтверджують надання ФОП ОСОБА_1 (р.н. НОМЕР_1 ) послуг з ремонту автомобілів на суму 99 227 грн. та ФОП ОСОБА_2 (р.н. НОМЕР_2 ) консультаційних послуг з питань зовнішньоекономічної діяльності суму 2 969 789,57 грн.; п. 31 Стандарту №13, в результаті чого занижено фінансові витрати на суму амортизації дисконту довгострокової поворотної фінансової допомоги на загальну суму 15 880 703 грн.; пп. 140.5.51 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податкові різниці на суму 144 682 грн, які збільшують фінансовий результат в сумі 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, реалізованих на користь нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 підпункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України.
За результатами процедури адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України № 37506/6/99-00-06-01-01-06 від 13.12.2024 наведені податкові повідомлення-рішення залишені без змін.
Не погоджуючись з обґрунтованістю вищезазначених доводів контролюючого органу та, як наслідок, правомірністю податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги частково, мотивував своє рішення тим, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №14074/23-00-07-01-01, №14072/23-00-07-01-01, №14075/23-00-07-01-01, №14073/23-00-07-01-01, №14070/23-00-07-01-01 в частині нарахування грошових зобов`язань в сумі 4 971  237, 00 грн. та штрафних санкцій в сумі 497  124, 00 грн. є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки позивач здійснює господарську діяльність та веде бухгалтерський облік у відповідності до вимог чинного законодавства. 
Апелянт у своїй скарзі зазначає, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Оскаржувані податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства.
Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Зазначене узгоджується з позицією, викладеною в п.13.1 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України «Про судове рішення в адміністративній справі» від 20.05.2013 № 7, відповідно до якого у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Отже, оскільки апелянт у своїй апеляційній скарзі оскаржує судове рішення в частині задоволення позовних вимог, то колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що саме в цій частині перевіряється законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010.
Відповідно до п.п.14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з п. 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п. 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є: 
- прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
- зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
- збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
- збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
- зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
- дохід за договорами страхування, визначений згідно з підпунктом 141.1.2 пункту 141.1 статті 141 цього Кодексу;
- дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України;
- дохід суб`єктів, які здійснюють випуск та проведення лотерей, підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.8 статті 141 цього Кодексу;
- дохід операторів, отриманий від букмекерської діяльності, азартних ігор (у тому числі казино), крім доходу, отриманого від азартних ігор з використанням гральних автоматів, зменшеного на суму виплачених виплат гравцю, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.5 статті 141 цього Кодексу.
Згідно з п.п.14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно п. 187.1 ст. 187 ПКУ, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку,
6) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст.198 ПК України).
Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
При цьому, відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст. 183 цього Кодексу (п. 201.8 ст. 201 ПК України).
До обов`язкових реквізитів податкової накладної, перелік яких закріплений в п.201.1 ст. 201 ПК України, законодавець відносить: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.
Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПКУ, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: 
- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; 
- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відсутність факту реєстрації платником податку продавцем товарів/послуг - податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній. до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Згідно з п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV, у редакції, чинній на момент виникнення правовідносин) визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.
Відповідно до ст. 1 Закону №996-ХIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, у той час як під господарською операцією розуміється дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
При цьому за змістом ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України «Про електронний цифровий підпис», або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно із положеннями ч. 3 цієї статті інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.
Отже, наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку із положеннями законодавства з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності визначають, що однією з головних умов документального підтвердження задекларованих платником податків у податковій звітності показників є можливість на підставі наявних первинних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту (доходу) в результаті здійснення господарських операцій.
При цьому, первинний документ має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення, натомість сама собою наявність або відсутність окремих документів не свідчить про наявність факту порушення з боку платника податків, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Згідно з п.п.2.15 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, визначено, що первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції діючому законодавству, логічна ув`язка окремих показників.
Таким чином, єдиною підставою документального підтвердження спірних сум податкового кредиту мають бути належним чином складені та підписані повноважними особами первинні документи в розумінні наведених норм законодавства.
Сукупний аналіз наведених вище норм законодавства свідчить, що обов`язок платника податку з декларування податкового зобов`язання з податку на додану вартість є, перш за все в даній ситуації, похідним від самого факту здійснення відповідних господарських операцій, при цьому перевірка правильності відображення господарської операції у податковому обліку вимагає дослідження дійсного переміщення активу між учасниками поставки та аналіз змін їх майнового стану з урахуванням усіх доводів та доказів, наданих учасниками провадження.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання/реалізації товарів (робіт, послуг), з метою використання придбаного товару в своїй господарській діяльності, у вигляді, зокрема, подальшого збуту покупцям, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Верховний Суд у постанові від 21.02.2020 у справі №815/253/16 зазначив, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які мають відображати реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відтак, підставою для виникнення у платника права на податковий кредит з податку на додану вартість є факт реального здійснення операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей та послуг з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.
При цьому, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.
В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю, що узгоджується із правовим висновком викладеним Верховним Судом у постанові від 13.01.2021 у справі №810/1811/17.
Як вбачається з акта перевірки, контролюючий орган дійшов до висновку, що в порушення п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, позивачем завищено податковий кредит на суму 15 326 грн. в зв`язку з непідтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання маргарину та жиру рослинного в ТОВ «Про-Постач» (код за ЄДРПОУ 42636323) на суму 91 958,00 грн., в т.ч. ПДВ 15 326,33 грн., в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 15 326 грн.
Такі висновки податкового органу базуються на тому, що надані до перевірки позивачем документи по взаємовідносинах з ТОВ «Про-Постач» не підтверджують факт здійснення реальних господарських -операцій, щодо отримання маргарину і жирів рослинних, оскільки відомості щодо пункту навантаження, назва товару, постачальник які зазначені у видаткових накладних, специфікаціях, товарно-транспортних накладних та відомостях про об`єкти оподаткування (форма 20-ОПП) не співпадають. Тобто, встановлено дефектність первинних документів.
Однак, колегія суддів критично оцінює посилання контролюючого органу на відсутність реального характеру спірних господарських операцій з огляду на наявність недоліків в оформленні первинних бухгалтерських документів, оскільки наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. Необхідно зазначити, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Крім того, не є свідченням нереальності господарських операцій відсутність деталізації їх опису в первинних документах.
Подібні висновки містяться в постанові Верховного Суду від 20 березня 2018 року у справі №804/939/16, від 26 червня 2018 року у справі №826/3006/14, від 27 листопада 2018 року у справі №826/11629/1, від 06 листопада 2018 року у справі № К/9901/3443/18.
Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що транспортні документи, зокрема, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення, а відтак визначає взаємовідносини по виконанню перевезення вантажів для обліку транспортної роботи.
Товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором, та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів, оформлених відповідно до положень чинного законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 20 серпня 2020 року у справі № 804/5374/17, від 15 травня 2020 року у справі №808/9101/15, від 15 серпня 2019 року у справі № 804/12807/13-а.
Колегія суддів звертає увагу, що до перевірки були надані усі первинні документи по взаємовідносинам з ТОВ «Про-Постач», а саме: договір, специфікація, видаткові накладні, податкові накладні, довіреність на отримання товару, сертифікати якості. Всі надані документи відповідають вимогам Закону України від 16.07.1999 №996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995.
З огляду на викладене, співставлення змісту первинних документів та доказів підтвердження фактичного придбання товарів вказує, що спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій. 
Отже, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 24.09.2024 №14070/23-00-07-01-01, в частині нарахування грошових зобов`язань в сумі 4  971 237 грн. та штрафних санкцій в сумі 497 124 грн., є протиправним та підлягає скасуванню.
Щодо операції з постачання (дарування) позивачем фізичним особам житлових будинків, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно договорів купівлі-продажу від 10.08.2016 позивач придбав 2 житлових будинки: загальною площею 96.6 кв. м., що знаходиться за адресою АДРЕСА_1 , вартістю 1 022 439,16 грн.; загальною площею 93,3 кв. м., що знаходиться за адресою АДРЕСА_2 , вартістю - 436 236, 37 грн. Державну реєстрацію права власності на вказані житлові будинки проведено 10.08.2016 під реєстраційними номерами: № 155844490 та № 15844286, відповідно. Відповідно до договорів дарування від 21.11.2018 будівлі передані у власність фізичним особам: ОСОБА_3 та ОСОБА_4 . Вартість будинків збільшено на 572 908, 45 грн. та 964 071, 67 грн., на суму витрат за результатами проведених ремонтних робіт.
За висновками акта перевірки житлові будинки за адресою АДРЕСА_1 та за адресою АДРЕСА_2 є реконструйованими або капітально відремонтованими. Отже, операції з постачання житла за договорами дарування будинку 1 та будинку 2 не звільняються від оподаткування податком на додану вартість відповідно пп. 197.1.14 п. 197.1 ст.197 Податкового кодексу України.
Колегія суддів не погоджується з такими висновками податкового органу та зазначає, що підпункт 197.1.14 пункту 197.1 ст. 197 ПК України передбачає звільнення від оподаткування операції з постачання житла (об`єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.
У цьому підпункті перше постачання житла (об`єкта житлового фонду) означає:
а) першу передачу готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;
б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об`єкта житлового фонду) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об`єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв`язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.
Податковий орган вважає, що проведений ремонт є капітальним, оскільки вартість житлових будинків суттєво збільшилась, а тому на позивача покладено обов`язок нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість.
Колегія суддів вважає такі твердження податкового органу необґрунтованими, оскільки позивач заперечує проведення капітального ремонту чи реконструкції вказаних будинків. Натомість, ні в акті перевірки, ні під час судового розгляду, як в суді першої інстанції, так і в суді апеляційної інстанції, відповідач не надав доказів проведення капітального ремонту чи реконструкції вказаних будинків. Твердження податкового органу базуються на припущеннях, оскільки відповідач не зазначив якими саме нормативно-правовими актами передбачено, що збільшення вартості будинків тлумачиться як здійснення їх реконструкції чи капітального ремонту.
Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 23 травня 2022 року у справі № 810/3116/18, зміст норм підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України дає підстави для висновку, що операцією з першого постачання житла буде вважатися операція з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва (зокрема, за рахунок власних коштів забудовника, чи за рахунок залучених забудовником коштів, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва). Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню ПДВ на загальних підставах. У свою чергу, операції з подальшого постачання житла (об`єктів житлового фонду) звільняються від оподаткування.
Подальше переоформлення права власності на фізичних осіб у розумінні норм ПК України не буде вважатися операцією з першого постачання житла, а тому дана операція звільняється від оподаткування податком на додану вартість відповідно до статті 197 ПК України.
Зазначений висновок також знайшов своє відображення у постановах Верховного Суду від 28 травня 2021 року у справі № 120/1565/19-а, від 10 грудня 2019 року у справі №817/223/15, від 22 червня 2022 року у справі № 826/19396/16, від 21 липня 2022 року у справі № 826/14391/16, від 27 липня 2023 року у справі № 400/1325/22.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що операції з постачання (дарування) позивачем фізичним особам житлових будинків не є операціями з першого постачання житла в розумінні підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України, а тому зазначені операції звільнені від оподаткування податком на додану вартість, відповідно нарахування ПДВ в сумі 573 772 грн. є неправомірним, що вірно було встановлено судом першої інстанції.
Як вбачається з акта перевірки, контролюючий орган дійшов до висновку, що ТОВ «КБВ», в порушення п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, не нараховано податкові зобов`язання на загальну суму 10 572 085 грн. на залишкову балансову вартість понесених витрат на поліпшення орендованого майна відповідно до договору оренди майна від 28.12.2015 б/н, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 4 382 139 грн.
Щодо вказаних висновків контролюючого органу, колегія суддів зазначає таке.
Згідно відомостей, які містяться в матеріалах справи, відповідно до договору оренди майна від 28.12.2015 б/н позивач орендував у ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат» (код за ЄДРПОУ 00380669) рухоме та нерухоме майно терміном на 10 років (до 28.12.2025). 
Позивачем понесено витрати з поліпшення орендованого майна на суму 53 496 830,03 грн. 
Згідно наказу від 29.12.2017 № 109 введено в експлуатацію поліпшення об`єктів орендованих основних засобів. 
Вказані поліпшення використовувались в господарській діяльності підприємства. 
Додатковою угодою від 27.03.2018 б/н до договору оренди майна від 28.12.2015 б/н, вказаний договір оренди майна достроково розірвано (припинено) з 27.03.2018. 
Відповідно до акту приймання-передачі від 27.03.2018 №4, позивач повернув майно на користь ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат».
Контролюючий орган вважає, що при повернені із оренди майна позивач безоплатно передав ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат» вартість робіт/послуг пов`язаних з поліпшенням такого орендованого майна, тому в порушення п. 188.1 ст. 188 ПК України занизив податкові зобов`язання з податку на додану вартість за березень 2018 року на загальну суму 10 572 085 грн., на залишкову балансову вартість понесених витрат на поліпшення орендованого майна відповідно до договору оренди майна від 28.12.2015.
В розумінні положень пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 ПК України надано визначення терміну: постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Положеннями пп. 14.1.203 ПК України п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об`єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об`єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об`єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності;
За змістом норм п. 188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Згідно із п. 185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Контролюючий орган вважає, що припинення договору оренди майна свідчить про постачання невід`ємних поліпшень на користь орендодавця, а тому на позивача покладено обов`язок нарахування та сплати податку на додану вартість. 
Однак, такі твердження податкового органу є помилковими, оскільки останній не надав належної оцінки правовідносинам, які виникли в подальшому між сторонами договору оренди.
Так, як вірно було встановлено судом першої інстанції, наступного дня після розірвання договору оренди майна, а саме, 27.03.2018 між позивачем (покупець) та ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат» (продавець) укладено договір купівлі-продажу майна підприємства-банкрута, який посвідчено приватним нотаріусом Ватутінського міського нотаріального округу Побіянською Н.Б. Загальна вартість майна за договором купівлі-продажу від 27.03.2018 становить 21 603 210,31 грн.
Отже, фактичні обставини вказують, що позивач не припинив використання орендованого майна, натомість став його власником, тобто продовжив використання орендованого раніше майна у власній господарській діяльності.
У відповідності до пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 ПК України безоплатно надані товари, роботи, послуги:
а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;
б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;
в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Аналізуючи зміст наведених норм податкового законодавства та фактичних обставин, колегія суддів вважає, що позивач не передавав безкоштовно у власність ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат» результатів поліпшень орендованого майна. Будь-які докази на підтвердження цих обставин відсутні, а тому на позивача не може покладатись обов`язок сплати податку на додану вартість в сумі 4 382 139 грн.
Щодо податкового повідомлення-рішення №14072/23-00-07-01-01 від 24.09.2024, колегія суддів зазначає наступне.
Вказаним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано штрафні санкції за порушення вимог п. 201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме за нескладання та нереєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної з обсягом постачання на загальну суму 1 434 428,50 грн. при даруванні житлових будинків загальною площею 96,6 кв.м. за адресою: АДРЕСА_1 та загальною площею 93,3 кв.м. за адресою: АДРЕСА_2.
Зважаючи, що вище спростовано висновки акта перевірки щодо наявності обов`язку нарахування позивачем податкових зобов`язань з ПДВ, то в останнього відсутній обов`язок реєструвати податкові накладні. Відповідно позивач не несе відповідальності за відсутність реєстрації податкових накладних, що є підставою для скасування податкового повідомлення-рішення.
Також, колегія суддів вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення №14073/23-00-07-01-01 від 24.09.2024, оскільки вище визнано правомірними дії позивача під час відображення в податковому обліку витрат на поліпшення орендованого майна відповідно до договору оренди майна від 28.12.2015, а тому позивач не може позбавлятись права на бюджетне відшкодування з ПДВ в сумі 6 189 946 грн.
Вирішуючи питання про правомірність податкового повідомлення-рішення                        №14074/23-00-07-01-01 від 24.09.2024, колегія суддів враховує, що згідно висновків акта перевірки позивача притягнуто до відповідальності за порушення вимог п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України, абз. 1 п. 8.4 розд. VIII Порядку №1588, за неподання 42 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20- ОПП.
У відповідності до п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України, метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).
Згідно з п.8.1 Розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011 №1588 (у редакції наказу Міністерства фінансів України 22.04.2014 №462, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29 грудня 2011 за №1562/20300) платник податків зобов`язаний повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючий орган за основним місцем обліку у порядку, встановленому цим розділом.
Згідно з нормами п.8.2. Розділу VIII Порядку об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України.
Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу.
Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.
Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.
Згідно з пунктом 8.4 Порядку №1588 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків. У повідомленні за формою №20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду.
Абзацом 3 п. 8.4 Порядку №1588 передбачено, що під час надання повідомлень за формою № 20-ОПП застосовується принцип укрупнення інформації, яка надається про об`єкт оподаткування (наприклад, якщо подається інформація про об`єкти оподаткування - офіс, склад, склад-магазин, розташовані в одному офісному центрі за одною адресою, достатньо надати інформацію за одним із типів об`єктів оподаткування, зазначивши у найменуванні; офіс, склад, склад- магазин).
Досліджуючи зміст акта перевірки та розрахунок штрафних санкцій до оскарженого податкового повідомлення-рішення, колегія суддів зазначає, що відповідачем не застосовано наведений принцип укрупнення, визначивши штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 1 020,00 грн. за кожний об`єкт окремо. Податковий орган не надав оцінку наявності поданих позивачем повідомлень за формою №20-ОПП, з урахуванням вимог абз. 3 п. 8.4 Порядку №1588, оскільки акт перевіри таких відомостей не містить. Отже, за відсутності належного обґрунтування неподання позивачем повідомлень за формою №20-ОПП, з урахуванням принципу укрупнення, визначені відповідачем штрафні санкції за їх неподання, є неправомірними.
Вирішуючи питання про правомірність податкового повідомлення-рішення                        №14075/23-00-07-01-01 від 24.09.2024, колегія суддів зазначає наступне.
Цим податковим повідомленням-рішенням встановлено заниження інших операційних доходів на загальну суму 76 632 грн. за результатами господарських взаємовідносин з ТОВ «Про-Постач». 
Враховуючи, що вище надана оцінка діям податкового органу щодо цих правовідносин під час перевірки правомірності податкового повідомлення-рішення   №14070/23-00-07-01-01 від 24.09.2024, то твердження податкового органу про заниження операційних доходів внаслідок відсутності фактичного здійснення господарських операцій з цим контрагентом, також є неправомірними.
Щодо відображення безвідсоткової фінансової допомоги, внаслідок чого податковим органом зроблено висновок про заниження інших фінансових доходів на загальну суму 20 507 794,49 грн. та заниження фінансових витрат на суму амортизації дисконту на загальну суму 15 880 702,90 грн., колегія суддів зазначає таке.
З матеріалів справи вбачається, між позивачем та ТОВ «Торговий дім СЛАВСНАБ» укладений договір від 01.12.2021 №ССн-161-фп, згідно якого ТОВ «Торговий дім СЛАВСНАБ» (позикодавець) надав ТОВ «КБВ» (позичальник) поворотну фінансову допомогу у розмірі                     91 000 000 грн. строком до 30.11.2022. 
Оскільки на дату погоджену сторонами заборгованість не погашена, податковий орган вважає, що вказані зобов`язання є довгостроковими, а тому вони підлягають дисконтуванню, відповідно податковий орган визначив фінансовий дохід від дисконтування позики.
Надаючи оцінку вказаним висновкам податкового органу, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
За загальним правилом для цілей бухгалтерського обліку отримана поворотна фінансова допомога є зобов`язанням (пункт 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20 - далі П(С)БО 11) та враховуючи те, що вона підлягає погашенню грошовими коштами, таке зобов`язання є фінансовим інструментом (фінансовим зобов`язанням) (пункт 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 2001 року № 559 - далі П(С)БО 13).
У взаємозв`язку з викладеним, доходи - це збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
П(С)БО 13 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.
Згідно з визначеними поняттями у пункті 4 П(С)БО 13, фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.
Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.
Приписами пункту 6 П(С)БО 13 визначено, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти; дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу; фінансові інвестиції, що утримуються до погашення; фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.
Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.
Згідно із пунктом 29 П(С)БО 13 фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).
Пункт 30 П(С)БО 13 передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім: дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу; фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення; фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити; фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.
На кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами (пункт 31 П(С)БО 13).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (далі - П(С)БО 15).
Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Згідно із пунктом 7 П(С)БО 15 визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28 «Зменшення корисності активів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 грудня 2004 року № 817 (далі - П(С)БО 28) теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.
За приписами пункту 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.
При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.
Як вже зазначалося вище, згідно з П(С)БО 11 зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні.
Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.
В свою чергу, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).
Відповідно до пункту 4 П(С)БО 11 довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними.
Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.
Для правильного вирішення даного спору необхідно встановити, чи на дату балансу зобов`язання за договором позики були довгостроковими чи короткостроковими, оскільки від цього залежить, чи підлягають зобов`язання дисконтуванню, чи ні. Крім того, необхідним є перевірка правильності здійснення розрахунку дисконтування.
Аналізуючи зазначені норми чинного законодавства, колегія суддів зазначає, що правила дисконтування із включенням суми дисконту до інших доходів поширюються лише на довгострокові зобов`язання.
Контролюючий орган правильно зауважив, що договір позики є довгостроковим, оскільки його умовами з урахуванням додаткових угод визначено, що строк виконання даного зобов`язання настає більш ніж протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.
Як вірно було встановлено судом першої інстанції, позивач при веденні бухгалтерського обліку та при складанні фінансової звітності застосовує виключно національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.
Водночас, зі змісту акта перевірки вбачається, що контролюючим органом здійснено дисконтування за формулою:
PV = FV : (1 + i)n, де
FV - майбутня вартість;
PV - теперішня вартість;
і - ставка дисконтування (облікова ставка рефінансування НБУ);
n - кількість періодів дисконтування.
Пунктом Б5.1.1 Додатка Б до Міжнародного стандарту фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти» (далі - МСФЗ 9) визначено, що для оцінки справедливої вартості позики, виданої на неринкових умовах, необхідно продисконтувати всі майбутні грошові надходження по такій позиції за переважаючою ринковою ставкою відсотка для аналогічного інструмента з аналогічним кредитним рейтингом.
Пунктом 29 П(С)БО 13 визначено, що позичальник повинен первісно оцінити фінансові зобов`язання (позику) та відобразити її в обліку за фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості зобов`язань (суми позики) і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням фінансового інструмента.
Виходячи з положень МСФЗ 9, перед тим як оцінювати грошові потоки платник податків сам має право визначити за якою методикою їх оцінювати: за ціною котирування ціни на активному ринку чи, застосовуючи метод оцінювання, у разі відсутності активного ринку.
Національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, відтак, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно, а контролюючий орган не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики.
Разом із цим, колегія суддів зазначає, що відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, яким визначаються принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності підприємствами (крім підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі), розроблений на основі міжнародних стандартів фінансової звітності і законодавства Європейського Союзу у сфері бухгалтерського обліку та затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.
Тобто, визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах, а тому позиція контролюючого органу щодо посилання на міжнародні стандарти у разі коли підприємство здійснює облік за національними стандартами є неправомірною та не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Таким чином, застосований відповідачем розрахунок за формулою дисконтування заборгованості позивача є неправомірним, оскільки ґрунтується на нормах міжнародного стандарту фінансового обліку, в той час як позивач застосовує національне П(С)БО.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 04 січня 2023 року у справі № 640/10524/20 та від 21 червня 2023 року у справі №640/9281/19.
Окрім наведеного, за даними акта перевірки позивач при купівлі за 352 013,50 грн. дебіторської заборгованості фактично збільшив активи товариства на суму 47 425 634,98 грн. (47777648,48 - 352013,50), оскільки не відобразив у бухгалтерському обліку товариства дохід на різницю між номінальною вартістю дебіторської заборгованості та сумою купівлі дебіторської заборгованості в сумі 47 425 634,98 грн. (47 777 648,48 - 352 013,50).
Як вірно було встановлено судом першої інстанції, на підставі договору від 27.03.2018 ТОВ «КБВ» придбало цілісний майновий комплекс (ЦМК) «Ватутінський хлібокомбінат». До складу ЦМК входила дебіторська заборгованість номінальною вартістю 47 777 648, 48 грн.
Відповідно до пункту 3.2 розділу III наказу Міністерства фінансів України від 28 березня 2013 року №433 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності» (далі - Наказ №433) у звіті про фінансові результати наводяться доходи і витрати, які відповідають критеріям, визначеним в національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.
Згідно пункту 3.17 Наказу №433, у статті «Інші доходи» відображається дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць; дохід підприємств (крім тих, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами) від зміни балансової вартості фінансових інструментів, які оцінюються за справедливою вартістю, та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
На підставі викладеного, перевіркою зроблений висновок про порушення ТОВ «КБВ» вимог пункту 5, 7 Стандарту №15, пункту 3.17. Наказу №433, в результаті чого занижено інші доходи за 2018 рік на загальну суму 47 425 635 грн.
Згідно п. 5 ПСБО 10 «Дебіторська заборгованість»: дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.
За даними акта перевірки встановлено порушення п. 5 та 7 ПСБУ «Дохід», однак пункт 5 передбачає, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Згідно відомостей, які містяться в матеріалах справи товариством з обмеженою відповідальністю «Східна консалтингова група» (суб`єкт оціночної діяльності) відповідно до договору про надання послуг з незалежної оцінки майна від 15.01.2018 між суб`єктом оціночної діяльності та ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат» (Замовник), складено 12.02.2018 висновок про вартість майна ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат», у складі звіту про оцінку майна, що перебуває на балансі ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат» (код ЄДРПОУ 00380669). За даними звіту оціночна вартість дебіторської заборгованості ПАТ «Ватутінський хлібокомбінат» становить 351 971,43 грн.
Отже, помилковими є висновки контролюючого органу про те, що позивач набув активи у вигляді дебіторської заборгованості у розмірі 47 777 648,48 грн., оскільки оціночна вартість такої заборгованості складає 351 971,43 грн. Відповідно, в бухгалтерському обліку підприємства не відбулося збільшення активів за рахунок переданої дебіторської заборгованості. Доказів надходження позивачу коштів чи набуття активів в рахунок погашення заборгованості за період охоплений перевіркою період відповідач не надав, а тому висновки акту перевірки в цій частині також є необґрунтованими.
Щодо заниження податкових різниць на суму 144 682 грн., які збільшують фінансовий результат в сумі 30% вартості товарів, в акті перевірки зазначено, що задекларовані ТОВ «КБВ» та встановлені у ході проведення перевірки показники у рядку 03 Декларацій «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» встановлено їх заниження на загальну суму 144 682 грн. за 2022 рік.
Відповідно до підпункту 140.5.5-1 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується: 
- на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), реалізованих на користь:
- нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу;
- нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.
Фінансовий результат до оподаткування збільшується на всю суму вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), реалізованих на користь у нерезидентів, визначених абзацами другим та третім цього підпункту, якщо такі операції не мають ділової мети. Обов`язок доведення обставин, передбачених цим абзацом, покладається на контролюючий орган із застосуванням відповідних положень статті 39 цього Кодексу. При цьому інші коригування, передбачені цим підпунктом, не застосовуються, а сума цього коригування щодо такої операції зменшується на суму коригування, передбаченого абзацом першим цього підпункту, якщо платник податку самостійно вже застосував це коригування щодо такої операції.
TOB «КБВ» листом від 01.07.2024 №418 повідомило, що господарські операції з USSR LTD Сполучене Королівство Великої Британії та Північної Ірландії), LTD EXRUS, Better choice LTD, Etlon Ice Ltd (Ізраїль) та Monolith Nord GmbH (Німеччина) не підпадають під визначення контрольованих в розумінні ст.39 Податкового кодексу. Також, вказані нерезиденти не зареєстровані у державах, включеної до переліку №1045 та не мають організаційно - правову форму, яка включена до Переліку №480, а тому господарські операції з ними не підпадають під дію норми 140.5.5-1 Податкового кодексу України.
Господарські операції з нерезидентами ТОВ «ШЕРИФ», SRL «HORECO ІМРЕХ», ТИРОТЕКС» (Молдова); Mirawell General Trading Co. LLC (Об`єднані Арабські Емірати); SKY Smolynets Kravets Yordan Spolka Cywilna, Yordan Kravets Spolka Cywilna, Kravets Spolka Cywilna (Польща) також не є контрольованими в розумінні ст.39 Податкового кодексу, але підпадають під дію норми пп.140.5.5-1 Податкового кодексу України. Тому позивачем збільшено фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток на 30% вартості товарів, реалізованих на користь вказаних нерезидентів. Господарські операції з нерезидентом «Тиротекс» (Молдова) за 2023 рік є контрольованими.
Колегія суддів звертає увагу, що в акті перевірки міститься твердження, що за даними перевірки показник реалізації товарів, які підпадають під дію норми пп.140.5.5-1 Податкового кодексу України, за 2022 рік склав 3 128 943 грн., а за даними платника 2 984 261 грн., а тому за висновками контролюючого органу позивач допустив заниження податкових різниць на суму 144 682 грн, які збільшують фінансовий результат.
Однак, колегія суддів звертає увагу, що в акті перевірки відсутні посилання на докази та аргументи, якими керувався контролюючий орган при визначенні та обрахунку різниці між задекларованим позивачем сумою 2 984 261 грн. та встановленим перевіркою показником 3 128 943 грн., а тому висновки акту перевірки в цій частині суд є необґрунтованими.
Згідно відомостей, які містяться в акті перевірки, відповідно наданих ТОВ «КБВ» до перевірки первинних документів та оборотно-сальдових відомостей по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за період з травня 2019 по березень 2024 року позивачем документально оформлено придбання послуг з технічного обслуговування та/або ремонту автомобільних транспортних засобів чи його складових частин у ФОП ОСОБА_1 (р.н. НОМЕР_1 ) на загальну суму 2 799 227 грн.
Податковий орган вважає, що операції між позивачем та ФОП ОСОБА_1 фактично не відбулись, оскільки позивач не надав усіх необхідних документів на підтвердження реальності господарських операцій, зокрема, акти передавання-приймання КТЗ, його складових частин (систем) для надання та після надання послуг з технічного обслуговування і ремонту; накази директора про характер і ознаки здійснюваних підприємством ремонтних робіт.
Вирішуючи питання правомірності відображення позивачем у складі витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток операцій між позивачем та ФОП ОСОБА_1 , колегією суддів встановлено, що між позивачем та ФОП ОСОБА_1 (виконавець) укладено договір про технічне обслуговування та ремонт транспортного засобу № КБВ 336 від 19.04.2019 відповідно якого виконавець бере на себе зобов`язання надати замовнику послуги з технічного обслуговування та/або ремонту автомобільного транспортного засобу чи його складових частин, у тому числі з використанням матеріалів (запасних частин) як замовника, так і спеціально замовлених виконавцем.
Підпунктом 14.1.228 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей розділу III цього тексу - витрати, що прямо пов`язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом цього податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послух, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу.
Згідно з п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: - прямих матеріальних витрат; - прямих витрат на оплату праці; - амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; - загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; - вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; - інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
При цьому, відповідно до п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно п.8 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 28.02.2013 року за №336/22868, у звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.
Відповідно до п.3.2 роз. III Наказу Міністерства фінансів України від 28 березня 2013 року № 433 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності» (далі - Наказ № 433) у звіті про фінансові результати наводяться доходи і витрати, які відповідають критеріям, визначеним в національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.
Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 11 «Зобов`язання», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за № 85/4306 (далі - Стандарт № 11) встановлено, що зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигід у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Досліджуючи зміст наданих позивачем первинних бухгалтерських документів, колегією суддів встановлено, що надані позивачем до матеріалів судової справи копії актів прийому-передачі виконаних робіт (наданих) послуг у повній мірі відображають детальний перелік виконаних робіт по ремонту транспортних засобів позивача та дають змогу встановити дійсний зміст господарської операції.
Доводи апелянта про відсутність доказів передачі та приймання транспортних засобів, до та після ремонту, колегія суддів не бере до уваги, оскільки Правила надання послуг з технічного обслуговування і ремонту колісних транспортних засобів, затверджених наказом Міністерства інфраструктури України 28.11.2014 № 615, зареєстровані в Міністерстві юстиції України 17.12.2014 за №1609/26386, не є нормативно-правовим актом у сфері оподаткування, тому не встановлює вимог до первинних бухгалтерських документів, які повинні супроводжувати господарську операцію між позивачем та ФОП ОСОБА_1 .
При цьому, колегія суддів звертає увагу, що відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 17 квітня 2018 року у справі № 826/14549/15, від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 13 серпня 2020 року у справі № 520/4829/19, від 21 жовтня 2020 року у справі № 140/1845/19.
Більше того, контролюючий орган не навів аналізу виконаних ФОП ОСОБА_1 ремонтних робіт транспортних засобів та не зазначив про неможливість їх самостійного виконання безпосередньо ОСОБА_1 , без залучення трудових ресурсів та безпосередньо на місці за адресою вказаною замовником.
Відповідно до наданих до перевірки платіжних доручень, розрахунки з постачальником товару проведено у безготівковій формі через розрахункові рахунки ТОВ «КБВ»  всього у сумі 2 759 627 грн.
Необхідно враховувати, що основний вид діяльності ФОП ОСОБА_1 -                         45.20 технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, що підтверджено відомостями акту перевірки, тому посилання апелянта про неможливість виконання останнім ремонтних робіт є виключно припущенням, яке не підтверджено належними доказами.
Щодо відсутності фактичного здійснення господарських операцій із ФОП ОСОБА_2 , колегія суддів зазначає, що відповідно наданих позивачем до перевірки первинних документів та оборотно-сальдових відомостей по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за період з квітня 2018 по березень 2024 товариством документально оформлено придбання консультаційних послуг з питань зовнішньо-економічної діяльності у ФОП ОСОБА_2 , (РНОКПП НОМЕР_2 ) на загальну суму                2 871 154 грн.
Так, між ТОВ «КБВ» та ФОП ОСОБА_2 укладено договір про надання послуг № б/н від 01.09.2016, з додатковими угодами №1 від 01.09.2016, №2 від 10.04.2018, №3 від 02.01.2019, №4 від 04.02.2019, №5 від 16.12.2021, відповідно яких виконавець зобов`язується надати, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити на умовах та в порядку, передбачених цим договором консультаційні послуги з питань зовнішньо - економічної діяльності товариства. Виконавець, на умовах ексклюзивності, представляє інтереси замовника під час співпраці з зазначеними покупцями - імпортерами: ZLOTA TRADING, Inc,, USA на визначеній та погодженій двома сторонами території, а саме: Сполучені Штати Америки (США).
Згідно з переліком актів приймання-передачі виконаних робіт, який наведений в акті перевірки, між ТОВ «КБВ» та ФОП ОСОБА_2 , задокументовано факти надання послуг.
Відповідно до наданих до перевірки платіжних доручень, розрахунки з постачальником товару проведено у безготівковій формі через розрахункові рахунки ТОВ «КБВ» всього у сумі 2 853 258,47 грн.
Необхідно звернути увагу, що одним з видів діяльності ФОП ОСОБА_2 є 70.22 - консультування з питань комерційної діяльності й керування.
За твердженням податкового органу позивач не надав доказів: здійснення контролю за фінансовою частиною угоди між замовником та покупцем - імпортером, здійснення контролю за відвантаженням продукції, митним оформленням, дотриманням відповідної прописаної в Контракті документації, проходження державних митних органів країн замовника, продавця в країнах можливого транзиту.
Колегія суддів вважає наведені твердження податкового органу безпідставними, оскільки умовами договору від 01.09.2016 на ФОП ОСОБА_2 не покладено обов`язків контролю за відвантаженням товарів, митного оформлення та контролю проходження товару через кордон. Натомість ФОП ОСОБА_2 виключно надає послуги консультування щодо того як саме необхідно оформити митні та товаросупровідні документи, сертифікати продукції, маркування та ветеринарного контролю. Тобто, ФОП ОСОБА_2 не здійснює контроль за господарською діяльністю позивача, а лише забезпечує представництво інтересів останнього з метою реалізації продукції.
За таких обставин, твердження податкового органу про відсутність окремих первинних бухгалтерських документів на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій з ФОП ОСОБА_2 , є необґрунтованими.
Крім того, характер та умови договору не вимагають від ФОП ОСОБА_2 наявності окремих приміщень та додаткових трудових ресурсів для належного виконання взятих на себе зобов`язань, а тому посилання відповідача на відсутність орендованих приміщень та найманих працівників не беруться колегією суддів до уваги.
З огляду на викладене, співставлення змісту первинних документів та доказів підтвердження фактичного виконання робіт та надання послуг за результатами господарських взаємовідносин з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 вказує, що спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.
Враховуючи вищезазначене, позивач правомірно відобразив у складі витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток з контрагентами на підставі належним чином оформлених останнім первинних бухгалтерських документів.
За викладених вище обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №14075/23-00-07-01-01 від 24.09.2024.
Отже, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов до правильного висновку про те, що викладені відповідачем в акті перевірки висновки про порушення позивачем податкового законодавства є частково необґрунтованими, як наслідок, оскаржувані податкові повідомлення-рішення в перевіряємій судом апеляційної інстанції частині, є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Таким чином, проаналізувавши вказані вище та всі інші доводи та аргументи апеляційної скарги відповідача, колегія суддів вважає, що вони не спростовують правильності висновків суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для задоволення позову та вважає, що судом першої інстанції повно встановлено фактичні обставини справи, правильно визначено норми матеріального і процесуального права, які підлягають застосуванню.
Крім того, як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 у справі № 127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010).
Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт незаконності та необґрунтованості рішення суду першої інстанції.
Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19.03.2025 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий:                                                                      Василенко Я.М.

Судді:                                                                                Ганечко О.М.

                                                                                          Кузьменко В.В.

Повний текст постанови виготовлений 31.07.2025.